導語：如何才能寫好一篇預算會計概念，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

1.以會計從業資格證考試為中心

作為財會專業的學生,會計從業資格證書是學生作為從事會計工作的必備條件。學生從一入學就把會計證的考試作為學習的目標,學校也經常以教師所帶班級考試通過率作為老師教學水平和教學效果的評定標準。因此,老師在平時的教學過程中往往也以考證為中心,在教學和教研上圍繞著從業考試轉,往往忽略了學生專業技能、專業素養的學習和培養。

2.現有實訓條件有限,存在重理論輕實訓的現象

在電算化教學過程中,教師與學生都存在重理論輕實訓的現象。電算化上機考證部分往往只是考核學生建賬、總賬、工資、固定資產等功能。這些內容在上機操作上相對簡單,而且考證題目類型也相對固定,學生只要依照老師的操作演示,基本上都能應付考證需要,所以學生上機進行實際操作和模擬練習安排的課時往往比較少。

3.教材編寫及會計軟件選擇不合理

目前,中職《會計電算化》教材存在兩個誤區:一是偏重理論,對于實訓僅是花一個章節簡單介紹;二是以會計從業資格考試為核心,缺乏完整的知識和能力體系架構。

4.師資水平有待提高

目前從事會計電算化教學的教師專業知識結構較為單一,既懂會計又懂計算機的人才較少。來自會計專業的老師,缺乏計算機專業知識,不能及時解決上機過程中出現的各種軟硬件故障。而來自計算機專業的教師,缺乏會計專業基礎知識。

二、運用新課程理念和方法,進行教學改革和創新

1.轉變教育理念

隨著教育的發展,以多元智力理論、建構主義學習理論、人本主義學習理論等為代表的現代教育理論讓我們對學習的規律有了更深入的了解。理實一體化、信息化教學、微課等新的教學模式和方法改變了傳統教學的面貌,這要求我們教師也要與時俱進,不斷更新教育理念,掌握最新的教育方法和手段,提升自身的專業水平和教學能力。

2.改革教學內容和教學方法

(1)基于實際工作流程,進行課程設計。教材是死的,崗位需求卻靈活多樣。因此,我們應通過專業的市場調研,聽取行業、企業專家的意見和建議,根據就業崗位群分析,結合典型工作任務,選取教學內容,基于工作過程,確定教學順序(見圖1)。

圖1 教學內容的確定及安排

(2)教學軟件要及時更新,選取企業主流的會計軟件及其最新版本進行教學。

(3)加快課程的開發速度,重視校本教材的編寫,推出和教材配套的實驗教材。

(4)創造仿真的教學環境,通過校內會計模擬實驗室,讓學生通過模仿實際工作來獲取經驗。

(5)采用先進的教學方法,例如,在電算化教學過程中采用案例教學、項目教學往往能夠取得事半功倍的效果。學生的學習效果和學習興趣也能夠得到提高。

(6)上機實訓與手工會計實務相結合。如果在教學上能夠對手工會計和電算化上機實訓同步進行,一方面能讓學生通過電算化檢驗手工賬的正確性,另一方面也能加深學生對電算化的理解和提高操作水平。

3.充分認識和發揮學生的主體作用

中職學生一般基礎都比較薄弱,學習自覺性也不是很高,加之會計與其他學科相比,會計教學沒有動聽的旋律,因此學生容易產生厭學、倦怠的心理。可是,隨著專業財務軟件在企業的普及和企業信息質量要求的逐步提高,采用電子計算機進行會計信息處理將是會計未來發展的方向,也是中職學生必須掌握的一個基本技能。因此,我們要及時分析了解學生的學習情況,采取有效的措施調動學生學習的積極性(見圖2)。

圖2 學情分析

會計電算化是一門綜合性較強的課程,學生對該課程的學習效果將對其今后從事會計工作起著至關重要的作用。如何培養適合企業需求,具有自學能力、獨立思考能力、社會實踐能力的合格學生,將是每一位電算化教師應該認真思考和研究的問題。

4.加強教師隊伍建設,提升教師業務水平

目前,大部分中職學校教師是直接從各大專院校招聘的,光有一大堆理論知識卻缺乏實踐經驗,也有的老師是“半路出家”,從其他專業轉行而來。平時在上課只能根據自己對書本理論的理解進行教學,缺少實例。鑒于這種情況,一方面,學校及教育管理部門定期組織教師進行專業進修,教師應積極到企業進行實踐,提高教師的動手實踐能力和業務水平。這樣既可以提升教師的教學水平,也能讓教師在企業實踐過程中可以收集到一些經典案例,用于平時教學,貼近企業實際。

5.加強實訓室的建設和開展校企合作

學校應廣泛深入地開展校企合作,建立完備的校企合作機制和管理制度和學校頂崗實習

管理機構。 在進行課程設計時,學校應該增加與企業之間的互動,定期組織學生到企業進行參觀學習,讓學生提前進入角色。通過社會實踐和頂崗實習,學生在學中做、做中學,就能較快地掌握會計電算化基本知識和基本技能,較快地適應將來的工作環境,進入工作狀態,真正達到學以致用的目的(見圖3)。

篇2

在2006年2月15日，我國財務部在人民大會堂舉行了關于企業會計準則與審計準則機構。在財務會計概念框架的介紹中指出了39項關于企業會計準則的內容，明確顯示了是根據我國市場經濟發展的狀況與需求來進行制定的，從而形成了與國際管理相同的新企業會計準則，由此將我國的會計發展推向了一個全新的階段。對于整體的財務會計準則來說，其起到了一個指揮性的功能，而對這些準則的制定在2005年宣布的征求意見稿中又獲得了更深的完善，就是要根據中國的具體情況，將其制定的核心趨向于國際會計慣例，從而確保概念框架發揮公平、有作用的準則標準，以此來穩定我國對財務概念框架的定義準則。以下是對財務會計概念框架內容在改動前和改動后的比較，有以下幾點變化：

1.把基本準則進行了全新的作用定位，同時還將準則名稱進行了一些改動因為在財務會計概念框架準則中存在著基本準則與具體準則，以達到能夠準確對二者的辨別，顯現基本準則在法律中的準確位置，將舊的準則名稱改成了《企業會計準則——基本準則》。在這項新的基本準則中進行了這樣的規定：“企業會計的準則是由基本準則與具體準則組成的，對于具體準則的規定需要嚴格按照這項準則來進行制定”，這樣就將企業會計準則中的概念框架準則進行了統一的作用方向，以此來確保不會出現在修訂前的基本準則定位重復的現象，這一問題的解決呈現出了新基本準則的優點。

2.修改的同時還強調了會計目的根據以上所述，對于沒有進行修改之前的基本準則來說，其制定的會計目標太模糊，沒有明確的解釋說明，還缺乏了針對性的領導意圖，以至于會造成前后之間的不統一而引起爭論。而在新基本準則中就對這個問題進行了完善，具體的設置是：“在財務會計報告中所制定的目標是根據會計報告中所涉及到的企業財務狀況、結構運行狀態、資金的流動量等與會計緊密相關的信息資料，從某種程度上突顯了企業管理層履行責任的情況，幫助財務會計報告的使用者做出了經濟性的選擇。其中提到的財務報告的使用者是指企業投資者、債權人、政府和一些相關單位以及社會公眾等。”以此來形成了新的基本準則。除此之外，在制定的新基本準則中，把財務會計報告目標在進行修改之前中的會計一般原則、會計信息質量特征的位置，通過進行一步的調整將其調到了第一個章的總則中，放在了一個最高的位置，以此用來加強整個體系邏輯起點的作用。

3.明確提出會計信息質量要求在新制定的基本準則中把會計信息質量特點和財務報表內的一些客觀內容和計量中的一般原則進行了區分，將其特點獨立的提了出來，這樣就把會計信息在質量上的要求更加明確的提出。此時，還可以將發生的全責原則當作會計基礎在總則中的一項規定，即歷史成本因素是屬于會計計量范圍的。由于受到歷史成本因素的影響，所以將歷史成本原則寫入了會計計量的相關規定中，又因為收入費用配比原則和劃分收益支出都是組成會計內容的一個重要成分，用來進行詳細的確認和計量，所以把收入配比原則和劃分收益原則進行了刪除，刪除的這兩項原則內容上是關于會計要素的確認和計量的標準。在新的基本準則中，明確指出了將財務會計目標作為導向，從而又增添了8項會計信息質量要求，充分體現了信息質量的重要性，即信息質量的準確性、關聯性、清晰性、比較、內容與形式、重要性、嚴謹性和快速性，在信息質量的這幾項性質要求中，內容與形式是作為一個新的要求準則來加入的，這一項新要求的加入表明了我國近幾年來的會計實務的發展與國際慣例要求的趨向要求。同時，對于在進行修改前的基本準則的相關內容也作出了一些調整。

4.重新定義會計要素，簡化會計要素的講解由于財務會計概念框架的不斷完善，在制定的新基本準則中也將會計成分的定義進行了大幅度的修改。因為在2000年的時候，國務院頒發了《企業財務會計報告條例》，在這一項報告條例中明確指出了企業在財產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤中的這幾項會計成分做出了新的規劃，從而將其替代了在沒有改動之前的基本準則中與會計要素相關的一些制定。所以，在進行改動之后的新基本準則嚴格根據《企業財務會計報告條例》中的要求對會計要素進行了修改，特別是對于定義上，其組成成分是由很多個特點結合而形成的，將會計要素的定義趨向于科學化，使其在日后的運用中得到了良好的認可。

二、我國現階段財務會計概念框架的不足之處

1.在會計信息質量特點上沒有明確的層次劃分，沒有涉及到一些約束條件根據以上所提出的新基本準則中對信息質量的要求做出了8項具體的要求，內容制定的雖然很嚴密，也符合我國的財務會計狀況，但對提出的這8項信息質量要求沒有進行明確的分層，在使用和閱覽的過程中會給人一種模糊、混亂的感覺，這使得我國的財務會計概念框架在整體上顯得有很多的不足之處，這些不足之處影響了我國目前財務會計概念框架在法律法規上的表現形式。若是將其融入到法律條文中來說，對于這些會計質量信息的要求也僅僅可以使用列表法將其一一列出來，但不會像國外那樣將財務會計利用結構圖的形式來表現出來，對于這樣的表現形式來說，就給瀏覽的人帶來了很大的不方便，也給瀏覽者的理解上造成了一定的困難。

2.對會計計量的規定缺乏實質性的內容，無法指導具體準則的制定根據新基本準則的制定，采用的制定原則是根據財務概念框架來對會計計量進行分析的，對于財務會計的一些規章制度中提到的一些條例是：“需要將一些主要的內容進行仔細的確認，若是確認結果過關了就可以將其記錄進財務會計的報表中，還需要在財務會計報表中進行標注以確保在查找時給檢查者帶來方便，對于會計計量來說，一定要嚴格按照其性質來進行具體的操作，只有符合其要求才能保證資金的準確性。”若是需要對會計中的一些成分進一步計量，就要使用歷史成本法或是使用重置成本法來進行詳細的計算，將其中一些數值的計算價值用計量表達出來，由于會計成分的計量有很多不同的性質，還可以根據其不同的性質采取不同的計量方式，采用靈活多變的形式來進行有針對性的計量，這樣才能夠保證會計計量要素和成分的準確度。但在現有的會計計量方式中，并沒有實現如此完整的計量方式，顯得現有的計量方式有很多的不足之處，需要對其進一步分析研究，制定出有效、準確的計量方式，充分發揮財務會計計量以及會計計量要素在新基本準則中的指導地位，這些內容上的不足都說明了我國會計計量在規定上內容的缺乏程度，還需要做全面的補充。

3.財務信息列報中未對披露作具體的規定在我國現存的財務報告中，還存在著一些不足的地方，最突出的一項就是在財務信息列表中沒有做出具體的規定，造成了財務信息列表內容的混亂，而由于財務信息列表是整個財務會計工作的一個中心內容，造成了整個財務會計概念框架的全部內容顯得毫無意義。無論是任何一個體系，若是這個體系的中心出現了問題，那么就代表著整個體系工作的癱瘓，對于財務會計工作中的財務信息列表來說是一個性質的。因為在財務報告列表中概括了很多的內容，如財務報表、報表附注以及其它財務報告等，在其覆蓋的三項內容中，財務報表的獲取是根據對財務要素的確認和計量這兩項步驟而獲得的，對于報表附注來說是根據財務報告的信息來進行標注的，屬于財務報告中的一種備注方式。而在我國現存的財務信息列表中，正是由于沒有對其內容規定進行具體的披露而造成了財務信息內容的出錯率較大，使得財務信息列表顯得非常錯亂。

三、我國現階段財務會計概念框架的修改措施

1.將會計信息質量做出詳細的特點劃分將新基本準則作為確保會計計量質量的基礎條件，以此來對會計信息質量特點進行具體的分類，根據以上問題中所出現的疑問，將會計信息質量分為一般特征類別和層次性類別，并根據在對會計信息質量進行構建時的需要，將其作為我國的會計實施的目標來進行，這樣才能夠符合我國會計信息質量的要求與準則，才能夠保證計量結果的準確性。還要重視在財務會計計量質量中的受托責任，只有這樣才能夠確保財務會計質量決策性的穩定。以此可以把會計信息質量的特點劃分為會計信息內容質量與會計信息列表這兩項內容，在前者中的主要特點是有準確性和關聯性的質量特點，在此基礎上又劃分出了一些子質量特點，而子質量特點的內容有檢驗性、中間性、嚴格性、本質性等，而關聯性的特點內容有預測性、反饋性、快速性等特點。以上是對會計信息質量中的一些特點進行的詳細劃分，以此確保了會計信息質量的層次分明，特點類別劃分明確，充分展現出會計信息質量的清晰性、完整性、披露性。

2.會計計量性質的選擇原則在新的基本準則中提出了五類備用的計量性質，同時還規定了對信息計量的方式能夠根據不同的性質來進行會計計量，而對使用的這些計量方式并沒有做出具體的約束條件，缺乏解決問題的針對性，這樣就形成了計量方法使用的混亂，造成計量結果的不準確性。所以，需要對會計計量的性質規定出一些具體的約束條件，做出對解決計量問題的針對方式，對每一種不同性質的計量方法，制定一個使用的范圍，以此來提高會計計量的快速性和準確性。還要保證做出的會計信息質量性質的一些規定能夠給企業帶來良好的效益，根據企業的具體狀況來進行規定，這樣就保證了會計量的可操作性和實際性。

四、會計的現狀及存在的問題

1.沒有統一、規范的會計體系制度根據對社會企業以及政府會計體系的調查發現，政府或企業并沒有對自己內部的會計體系制定統一、規范的會計體系制度，從而造成了會計體系的不規范。而對于政府會計體系來說，對其標準目的的制定沒有明確的指出，對于會計名稱的規定只是被稱為“預算會計”而不是“政府會計”，對于中國政府預算會計中的工作內容來說，具體包括了信息的回饋、數據的核算、監督機構、地方各級政府單位的收支預算等。對于企業的財務會計體系來說，主要包括了事業單位財產的指出預算、行政單位會計等內容。根據社會的進步，雖然政府和企業在一定程度上對會計體系進行了一些完善，但依然不能滿足現在的社會需求，在嚴格的規范體系上還是缺少了一些規章制度。

2.會計目標單一，會計科目過于簡單根據目前中國會計現行預算來說，其進行預算是為了確保監督預算任務的有效實施，從而確保會計計量的實際收支與預算收支的統一原則。但這些內容的實施是對預算管理服務上的要求過于充足，沒有正確對待預算會計結果的信息回饋，造成了兩者重視度的失衡。與此同時，從會計預算所反饋的一些簡單信息中可以看出，會計預算向政府管理部分所提供的一些信息都是局限于年度政務的“收、支、結余”，并沒有關于其他方面的信息回饋，這就顯得會計信息反饋內容的單一性，造成了政府對會計信息的不了解，使政務無法對會計信息進行有效的整理和管理，對政府財務會計方面的預算沒有起到任何的幫助。由于會計信息反饋的單一性，造成了會計科目的簡單化，由于缺乏相關的會計信息作為制定會計科目的資料，而形成了行政事業單位核算科目的簡單化，與現實中對會計科目的需求度不符合。

五、推進中國政務會計改革的措施

1.建立適合中國國情的政府會計體系以推動我國政府會計改革的順利進行，需要構建符合國情的會計政策，還要確保改革后的會計體系與國際慣例的要求相對應，充分展示政府的受托責任，制定清晰地政府會計目的。對政府財務會計工作正常運作中所構成的資金流動，均需要歸屬于政府會計的計算范疇內，若是資金的用途不是用于政務，那么就不歸屬于政府會計的計算范疇中。所以，對于政府會計體系的進一步完善，需要將政府總預算會計、行政單位會計作為主要的構成要素，這樣有利于建立完整的政府會計體系。對于一些活動的舉行不屬于政府組織的，其所花費的費用就不應該由政府來出，應該由主辦方來出，這部分資金不能納入政府會計的核算中，這是因為會計準則有明確的要求，且會計準則的要求與行政單位有很多的不同之處，所以在日常的費用支出上不應該將其歸屬于政府財務會計體系中。若是以此種方法來改革政務會計體系，那么就會加強政務會計體系的內容和規則的透明度，其資金核算的內容也會很明確。

2.建立、健全中國政府會計法律體系無論是任何組織和體系都不能缺少健全的法治環境，因為這一環境的建立能夠讓整個體系變得有安全保障。尤其是在中國政府會計體系中，建立、健全的法律體系是非常重要的，只有當政府在會計體系中建立了一項有針對性的法律措施后，才能夠讓整個會計體系變得有秩序，能夠運作的更有效率。所以，對于現階段我國政府會計體系的改革需要加強在法律上的規章制度。

3.建立健全中國政府財務報告審計制度加強中國政府財務報告審計制度是不可缺少的措施，只有審計部門做好把關工作，才能避免腐敗現象的出現，尤其是對于財務報告中的虛報、謊報、多報來說，需要嚴格審計部門按照相關規定給予懲罰，這讓才能夠確保中國政府財務報告的準確性和事實性，才能夠充分展示審計部門的作用，保證政府財務會計體系的有效運行。

六、小結

篇3

關鍵詞：政府會計　政府財務報告　財務報告目標

一、我國預算會計財務報告的現狀及存在的問題分析

(一)預算會計財務報告的現狀　我國預算會計的目標是以提供國家宏觀管理所需要的信息為主、會計核算基礎主要采用收付實現制，相應的會計報表主要由資產負債表、收入支出表及必要的附表、收支情況說明書等組成。我國財政總預算會計制度規定：“總預算會計信息，應當符合預算法的要求，適應國家宏觀經濟管理和上級財政部門及本級政府對財政管理的需要。”可見，財政總預算會計各級政府和上級財政是其會計信息的主要使用者。我國行政單位會計制度規定：“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，適應預算管理和有關方面了解行政單位財務狀況及收支結果的需要，有利于單位加強內部財務管理”。我國事業單位會計制度規定：“事業單位會計報表是反映事業單位財務狀況和收支情況的書面文件，是財政部門和上級單位了解情況、掌握政策、指導單位預算執行工作的重要資料，也是編制下年度單位財務收支計劃的基礎，各單位財務部門必須認真做好會計報表的編審工作。”可以看出，我國行政單位和事業單位會計信息的使用者也主要是財政部門、上級單位和行政單位或事業單位自身。

(二)預算會計報表存在的問題　首先，財務報告制度分散，不利于監督和管理。我國的預算會計體系由財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計組成，由于還沒有實行政府財務報告制度，各個主體分別編制會計報表，反映的信息比較分散，對于債權、債務、資產等財務狀況不能夠全面總括地反映，而且財政總預算會計與行政單位會計在某些項目上可能重復。對于財政內部管理而言，由于缺少對政府資產與負債的完整的會計信息，難以對政府財務狀況進行系統分析，使財政政策的選擇和預算編制缺乏充分依據；對于財政外部管理而言，預算會計信息傳遞方式過于簡單，造成政府財務狀況透明度不夠，不利于立法機關和公眾對政府資金分配與運行的監督和管理。其次，財務報告內容過于簡單，不利于分析和使用。由于我國強調預算會計是預算管理服務，預算會計的目標是以提供國家宏觀管理所需要的信息為主，這就導致了一些與預算收支沒有直接關系的重要會計信息被忽略，致使當前的預算會計報表內容不能全面反映政府的資產和負債情況，這在總預算會計及其報表中的表現尤為突出。在政府負債的核算信息方面，總預算會計報表中沒有反映國債未來的還本付息負擔、社會保險基金的未來負債以及政府擔保形成的隱性債務等。對于這種情況，不僅立法機關和公眾難以進行監督，財政部門自身也缺少準確的了解。再次，財務報告透明度不高，不利于外部監督。我國的預算會計財務報告僅立足于政府及行政事業單位管理使用，未考慮公眾、審計機構、相關利益人及潛在使用人的需求，財務報告透明度不高，使財務報告脫離外部監督。當前我國面臨財政管理體制改革及公共財務管理改革，要求政府公開披露有關財務信息，這也是建立財政監督機制的重要舉措。

二、美國政府財務報告的經驗及借鑒

(一)美國政府財務報告的現狀　美國政府會計準則委員會(簡稱GASB)于1999年了第34號準則公告一《州和地方政府的基本財務報表以及管理層討論與分析》。該公告規定，州和地方政府的財務報告由管理層討論與分析、政府層面和基金層面的基本財務報表、財務報表附注和規定的補充信息等組成。政府財務報告主要采用基金財務報告模式，相應的基金是政府財務報告的主體。基金通常是指按照特定的法規、限制條件或期限，為從事某種活動或完成某種目的而設置的財務資源，具有目的性、限制性和受托責任廣泛性等特征。美國采用的基金主要有：政府基金、權益基金和受托基金。政府基金是指政府用于從事社會公共事務管理和國家安全等行政性活動方面開支的各項基金，包括普通基金、特別歲入基金、資本項目基金和償債基金；權益基金主要用于處理政府延伸的業務活動，主要包括企業基金和內部服務基金；受托基金主要用于處理政府或政府單位以信托人或人的身份，接受個人、私人機構、其他政府單位資產而設置的基金，主要有信托基金和基金。政府各基金之間有明顯的界限，任何基金都是與其他基金分開并相互獨立的會計與財務報告主體，均有各自的資產、負債、收入、支出或費用，以及基金余額或其他權益，并通過自求平衡的賬戶與報告體系記錄和報告政府特定活動及其財務資源來源、運用情況和結果。基金財務報表主要包括反映基金財務收支情況的“收入、支出及基金余額(權益)變動表”和反映基金財務狀況的“資產負債表”。

(二)美國政府財務報告的借鑒　美國政府會計以基金為對象，財務報表的報告重點是當期財務資源的流入、流出和余額，以及可用于撥款的數額和政府遵守財政法規的情況。而我國現有的預算會計報表分為財政總預算會計報表、行政單位會計報表和事業單位會計報表，難以滿足各方面使用者的需要，應借鑒美國的經驗，建立全面完整的政府財務報告制度。美國政府會計的基金模式值得借鑒。實際上我國在財政領域中已部分采用了基金管理模式，如政府預算分為一般預算資金、政府性基金、專用基金和財政周轉金等，都是實施基金管理的范例。在此基礎上，應建立具有中國特色的政府基金、權益基金和受托基金。

三、我國政府財務報告改革的建議

(一)明確政府財務報告的目標　財務報告目標作為財務會計概念框架(Conceptual Framework)中最高層次的概念，是為了引導會計信息系統的運行，為會計準則和會計實務的發展指引方向。政府會計作為會計信息系統中的一個子系統，也應以目標為導向。政府會計財務報告目標定位的重要意義。一是理論意義。財務報告目標，是指提供財務信息或編制財務報告(財務報表)所要達到的境地或結果，是財務會計概念框架的最高層次，對會計發展起著導向作用。概念框架反映了理論的研究成果，又有較強的實用性，可作為會計準則制定的指南和判斷現行準則是否恰當的依據。而概念框架體系中目標起著指引方向的作用，以目標為基礎，會計信息的質量特征、財務報表的要素、要素的確認、計量與報告都可邏輯地建立起來。財務報告目標的確立是實現財務報告價值的本質要求。政府財務報告目標在政府會計準則的制定中，具有至關重要的作用。二是現實意義。在實際工作中，政府會計人員也應以財務報告目標為核心，會計工作側重于為實現財務報告目標而提供相關的信息。明確了政府財務報告目標，也就明確了現階段政府會計工作的重心，促進政府會計人員適應不斷發展的經濟形勢，改進會計方法，圍繞財務報告目標提供相關的信息。由于財務報告目標要受其特定的社會環境影響，如會計信息的使用者、會計信息的用途以及所處國家的性質，因此，我國政府會計財務報告目標與其它國家政府會計財務報告的目標有所不同。我國現行預算會計制度規定，預算會計信息應當適應國家宏觀和上級財政部門及本級政府對

財政管理的要求，適應預算管理和有關方面了解行政和事業單位財務狀況及收支結果的需要，有利于預算單位加強內部財務管理。由此可見，我國當前預算會計信息的使用者及相關的用途主要有以下方面：一是各級政府，主要用于政府預算的編制、執行和監督．以及宏觀經濟管理，這是我國預算會計信息最主要的用途；二是行政事業單位的管理者，用于各預算單位的核算和管理；三是立法機關和審計部門，用于對政府收支的審核監督。我國當前面臨財政管理體制與公共財務管理改革，需要擴大財務報告的使用范圍。所以，當前我國政府財務報告的目標是決策有用觀居主導地位而輔之以受托責任觀。

(二)政府財務報告改革的主要內容　基于我國預算會計財務報告的現狀及目標，由于預算會計定性為國家預算管理的組成部分，主要核算和反映政府預算收支活動，預算會計報表主要反映政府預算收支執行情況及結果，預算會計信息主要滿足國家宏觀經濟管理和上級財政部門及本級政府對財政管理的需要。顯然，預算會計無法全面、完整地核算和反映政府公共部門財務活動的全部內容；預算會計報告也無法反映政府公共部門財務狀況、公共資金使用情況以及政府財務受托責任履行情況；預算會計信息更無法滿足公共財務管理的需要(李建發、，2004)。我國現有的預算會計財務報告不是從權益的角度出發，體現政府預算管理的業績和政府工作的效率，改革的重點應使預算會計報告成為能夠全面完整反映政府公共部門財務活動情況、財務狀況、公共資金使用情況及政府履行財務受托責任情況的綜合財務報告，而不只是反映預算收支情況及結果的預算會計報表或財政收支決算報告，使財務報告信息既能滿足“受托責任”目標，又能滿足“決策有用性”目標。筆者認為，應從以下方面對我國預算會計財務報告進行改革：首先，建立統一的政府財務報告制度。近年來實行的部門預算編制、國庫集中支付和政府采購制度等，一方面為編制統一的政府財務報告提供了可能性，由于實行國庫集中支付和政府采購制度后，各行政單位只是政府的組成部分，其所有資金都是財政資金，都要通過國庫集中支付，其資金活動已通過總預算會計反映，財政總預算會計與行政單位會計相當于總括與明細的關系(張雪芬，2001)。可以將財政總預算會計和行政單位會計合二為一成為政府會計，編制統一的政府財務報告。另一方面，這一系列的改革也有必要編制統一的政府財務報告，以反映政府的財務狀況及預算的執行情況。由于推行國庫集中支付制度和政府采購制度后，財政部門不再將資金撥到行政單位，只需審批各行政單位預算單位的月度用款計劃，在預算資金沒有撥付給商品和勞務供應者之前，始終保留在國庫單一賬戶上由財政部門直接管理，行政單位的支出由國庫直接支出，對于同一筆預算資金只需編制一套財務報告。因此，為了能夠全面完整地反映政府公共部門財務活動情況、財務狀況、公共資金使用情況及政府履行財務受托責任情況，有必要將財政總預算會計和行政單位會計統一起來編制對外的財務報告，用以統一反映政府的債權、債務、資產等財務狀況以及現金流量情況。這樣，既能滿足立法機關和公眾對政府資金分配與運行的監督管理，又能增強政府財務狀況的透明度。其次，規范政府財務報告類型。我國預算會計報表主要是由資產負債表、收入支出表及必要的附表、收支情況說明書等組成。預算會計規范還要求定期編制本部門或單位與所屬部門匯總的預算會計報表。由于財政總預算會計、行政單位會計及事業單位會計各自所包括的報表格式及內容不統一，不便于使用者獲取所需要的相關信息，因此，有必要統一規范財務報告的類型及格式。筆者認為，政府財務報告至少應包括如下方面：資產負債表。采用權責發生制基礎編制資產負債表，在資產負債表中必須反映政府的全部資產和負債信息，包括全部固定資產及其折舊、國債的利息、社會保險基金的未來負債以及政府擔保形成的隱性債務等。資產負債表中不需要反映收入和支出項目；凈資產變動表。反映政府在一定會計期間的凈資產增減變動情況，應當列示期初凈資產、本期凈資產增加數、本期凈資產減少數、期末凈資產數等信息；現金流量表。現金流量表向使用者提供關于報告主體一定會計期間內現金流入與流出的信息，可以幫助使用者評估報告主體履行義務的能力和籌資的需要，以及實現財務目標的能力；財務業績表。向會計信息使用者提供關于政府在一定會計期間內營運結果的信息，包括所有已確認的收入與費用等信息；財務報表附注。同企業財務報表附注的作用一樣，反映報表中無法及需要說明的內容。最后，采用基金會計報告模式。借鑒美國政府會計中的基金分類方法，并考慮我國政府預算的實際情況和未來發展的需要，大致可以設定政府基金、權益基金、受托基金等政府會計實體。每一類基金作為一個單獨的會計實體，都有各自單獨的日記賬、分類賬、試算平衡表和會計報表，以核算和反映該種基金的運營情況。政府基金用于核算可用的政府財務資源的來源、使用和余額，以反映相關基金的財務狀況及其變化，并編制政府基金的運營報表；權益基金包括國有資產權益基金和政府采購基金兩類。國有資產權益基金用于核算我國國有資產的整體運營情況。我國存在著規模龐大的國有資產，對這些產權和權益建立相應的基金會計核算體系，有利于加強對國有資產的監督管理，以促使其保值增值。同時，隨著我國財政預算管理體制改革的深入，以采購基金為主體進行會計核算和報告，將有利于加強對政府采購基金的管理；受托基金用于核算政府所持有的屬于個人、組織或其他政府單位基金而存于信托機構處的資產。在我國主要有養老信托基金和社會保障基金。養老信托基金以政府或政府單位為受托人，接受其他政府或政府單位的委托，按照選定的養老金方案，對公務員的養老金進行運作和管理。

(三)建立政府財務報告審計制度　西方國家政府財務報告都必須由政府審計師鑒證后，才能向使用者提供和公布，審計報告成為政府財務報告不可缺少的組成部分。隨著我國法制的不斷健全，政府職能的逐步轉換，政府治理國家和社會的責任也不斷得到強化。為加強對政府單位的資產管理，提高政府單位資金的使用效益，筆者認為，我國也應建立政府財務報告審計制度，政府財務報告中應包括政府的審計報告。

(四)建立政府財務報告對外公布制度　我國預算會計信息的使用者主要是各級政府、行政事業單位的管理者。預算會計信息并未對外公開公布，社會公眾不能對政府進行有效監督。基于此，筆者認為，我國應建立政府財務報告對外公布制度，真正實現民主理財的理念。政府財務報告可以通過相關網站或報刊對外公布，如政務公開網等。政府財務報告對外公布的內容必須有所界定，涉及國家安全的信息可以不對外公布，對于政府的財務狀況、資金使用情況尤其是政府基金、權益基金和受托基金的使用情況必須詳細披露，這樣有利于群眾對政府進行監督，反映政府的受托責任。

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關鍵詞：預算會計；教學改革；模塊化教學；比較教學法

我國預算會計理論和方法經歷了20多年的發展改革過程，取得了豐碩成果。這些改革成果必須被納入到預算會計教學活動中。關于預算會計教學改革的課題已有很多學者進行過研究，他們主要是從課程設置、教學內容、教材選擇、教學和考核方法等方面去發現問題，并提出解決問題的方案。而筆者則將研究的重點放在課程教學內容結構體系的重新構建上。

1對預算會計課程內容及結構體系現狀的分析

1.1預算會計課程的內容

就課程名稱而言，在我國高等院校中涉及該類內容的課程名稱經歷了一個不斷變化的過程。最早為“預算會計”，后來在有些院校中改叫“政府與行政事業單位會計”或“政府與非營利組織會計”，目前有些院校叫“非營利組織會計”。然而，從目前情況看，大多數院校無論將課程名稱定為什么，而課程所涵蓋的內容并沒有什么實質性改變。一般仍局限于財政總預算會計、行政單位會計，事業單位會計，參與預算執行的收入征解會計和國庫會計。由于受課時限制，許多院校在該課程中主要講授的內容是財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計，而其他部門會計則只是一筆帶過，或只作為閱讀材料。

1.2現存預算會計教學內容的結構體系

目前，無論是從預算會計相關教材的編寫，還是學校在安排教學計劃時，常見的做法都是根據預算會計各個不同會計主體來設計教材和教學的內容結構體系。對教學內容的安排均采用的是“條形結構”，即按不同的會計主體將教材、教學內容劃分為不同的條塊。第一部分為總論。主要講解預算會計概念、預算會計的基本前提和一般原則，預算會計的對象、要素和會計科目，預算會計的特點等預算會計的基礎理論知識。第二部分為財政總預算會計。即，以各級政府為會計主體，以會計要素為主線講解政府預算執行過程中的收入、支出、資產、負債、凈資產的相關核算業務及總預算會計報表的編制。第三部分為行政單位會計。以各行政單位為會計主體，以會計要素為主線講解各行政單位的收入、支出、資產、負債、凈資產的相關核算業務及會計報表的編制。第四部分為事業單位會計。以各種事業單位為會計主體，以會計要素為主線講解各事業單位的收入、支出、資產、負債、凈資產的相關核算業務及會計報表的編制。以此類推，不再贅述。

1.3課程內容條形結構安排法的缺點

這種按“條形結構”安排課程內容的方法，其缺點主要表現為以下幾個方面。

1.3.1破壞了一門課程的整體性

這種“條形結構”事實上是將一門課程分成了多門課程來講，將一個整體人為地割裂開來。按這種結構學習下來，作為教學對象很容易將財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計等看作為相對獨立的幾個部門會計，而很難去思考它們之間的相同點、相似點、差異點是什么，從而忽略了其間的內在聯系。

1.3.2會造成內容重復和時間的浪費

我們知道，財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計等都存在許多概念、內容、核算方法等方面的相同或相似之處，按“條形結構”組織教學情況下，當講到各個不同部分中相同內容時由于時間相距較長，我們又不得不重新進行較為全面細致的講解。這不但存在內容上的重復講授，而且使得原本就比較有限的教學課時顯得更為緊張。

1.3.3不利于學生對知識的記憶和掌握

記憶可將人過去和現在的心理活動聯系在一起，因此，人才能不斷地積累知識和經驗，通過分類比較等的思維活動，認識事物的本質和事物之間的內在聯系。由于行政單位會計和事業單位會計有許多相同的會計科目和相同會計業務處理方法，也有許多相近、相似的會計業務處理。在按條形結構組織教學的情況下，當后一部分內容與前一部分內容中出現相同或相近、相似的業務時，由于原有記憶的遺忘，會導致新內容對原有記憶的干擾，甚至造成前后知識的相互混淆，會極大地影響學習效果。鑒于以上原因，筆者認為，在預算會計教學中，重新構建內容結構體系，劃分新的教學模塊，采用比較教學方法是一種較為可行的方法。

2模塊化教學改革的構想

2.1模塊劃分原則與具體構成

新的教學模塊將采用“網格結構”的模塊形式（如表1所示）。即，在將“總論”作為一個相對獨立的教學模塊之外，以各級政府、各行政單位、事業單位等會計主體為經線，以會計要素為緯線，形成若干教學模塊，在教學中大量使用比較（對比）方法組織教學。在以上六個基本模塊基礎上，還可以進一步劃分為若干個子模塊。子模塊的劃分，要盡可能將各會計要素中相同的會計要素內容安排在一起組織教學，以便于將不同會計主體相同的會計要素內容的會計處理方法進行比較。

2.2模塊化教學的優點

2.2.1優化教學內容節約教學時間

在現有的預算會計教材體系下，常常會出現相同內容重復講解的問題。如行政單位會計和事業單位會計中的庫存現金、銀行存款、零余額賬戶用款額度等諸多內容的核算業務的處理思路、原則、方法等基本是相同的（只是與之對應的會計科目不同），而在“條形結構”下，雖然已在講授行政單位會計時進行了詳細介紹，但在講授事業單位會計時，對這些內容不得不重新講解。而如果按“網格結構”組織教學內容，可將二者作為一個教學模塊的內容，則教師只需要對其不同之處一語代過即可。再如，行政單位財政撥款收入和事業單位財政補助收入的確認原則是完全相同的，如果將二者放在一個模塊中，則完全可以避免重復講授的問題。所以，模塊化教學不僅可以優化教學內容，還可以節省教學課時。

2.2.2采用比較教學法有助于學生的理解和記憶

有比較才能有鑒別，世間的一切事物都會有區別，又有聯系。在學習過程中的很多知識有相同點和不同點，如果不去比較，就會把相關知識的概念、原理、現象等混為一談，這不利于對知識進行深刻理解和準確應用。善于比較則可以抓住知識的本質特征和知識間的內在聯系，從而達到準確理解、記憶和應用知識的目的。采用模塊化教學后，由于將不同會計主體相同的會計要素納入到了相同的教學模塊中進行講授，所以可以將它們之間的相同、相近或不同之處加以對比。教師在教學中要幫助學生總結規律性的東西，對于它們之間的差異特征加以強化和突出。與此同時，教學中比較法的應用對于培養學生的思辨能力，增強學生的創新意識也具有積極意義。

參考文獻

[1]劉慧敏,冷芳,劉晏.論《預算會計》課程教學改革——以華中科技大學武昌分校為例[J].財政監督,2014(9).

[2]韓宇堃.對預算會計教學改革的探討——以常州工學院財務管理專業為例[J].科教導刊(中旬刊),2013(4).

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［摘要］ 現行預算會計是一個預算會計和財務會計的混合體，借鑒各國政府會計構成體系，可以對其進行重新構建，形成對外報告的財務會計和對內報告的管理會計，以滿足不同的信息需求。

［關鍵詞］ 政府；預算會計；財務會計；管理會計

一、引言

政府職能轉換和行政管理改革，要求改革現行預算會計，建立包括政府財務會計和政府管理會計的新型政府會計體系。一是傳統的行政管理體制成為束縛市場經濟發展的枷鎖，政府官員缺乏責任感，導致政府行政管理無效率。這就需要減少政府過多的行政規則，推動政府機構改革。二是新公共管理運動要求政府運用現代經濟學原理和工商管理技術方法，引入市場機制、競爭機制和績效考核評價體系，建立新型政府會計，為公共管理提供必要的財務信息。三是隨著民主政治的發展，公眾知情權意識的增強，我國正積極倡導建立透明政府、績效政府，這也需要能客觀反映政府公共受托責任的基于績效的應計制政府會計體系。在公共受托責任背景下，政府的功能正逐步向服務型、管理型、績效型轉變，建立透明政府、績效政府，需要完善政府會計體系，以全面反映政府各項活動，評價其業績；對政府進行有效制約和監督，以解脫政府的公共受托責任。因此，政府職能轉變要求建立新型政府會計，體現“立黨為公，執政為民”的精神。［1］

二、各國的政府會計體系

（一）英國的資源會計

資源會計包括用于報告英國中央政府支出的一整套應計制會計技術，以及一整套針對各個部的目標，并在可能的情況下將其與各個部的產出相掛鉤的支出分析框架。資源會計旨在允許各個部的管理者在相同的基礎上評估使用資本與各種資源的成本，促使各部加強現金管理，并為各部提供更好的方法，即依據所使用的資源情況確定部門目標與產出指標。［2］衡量政府的資源管理績效，必須考查5E的遵循情況（經濟性、效率性、效果性、公平性和環保性）。凈值是衡量政府資源管理績效的一個重要參考性指標。它是政府受托管理的社會資源存量的結余。凈值的重要性通過預算平衡體現出來。計量與報告政府的資源管理績效，應以追蹤凈值的變化為側重點，這要求資源會計以經濟資源流動作為計量焦點。在經濟資源觀下，資產負債表應反映所有的經濟資源及其來源。其中，資產包括流動資產與長期資產，負債包括短期負債與長期負債。營運表反映會計期間業務運營活動賺得的和法律許可的各項收入，不包括發行債券和舉債的現金流入，它反映各期間提供物品與服務的完全成本。

（二）美國的基金會計

政府對公眾所承擔的公共受托責任通過政府開展具體的運營活動來實現。不同的運營活動具有不同的使命和運營特點。政府運營活動分為政務類、商務類和信托類。為了確保特定金額的公共資金用于特定的政府活動以實現特定目標，并符合特定制度、限制或約束，對公共資金的管理與使用必須采用基金制。基金是一組具有特定用途，要求專款專用、專項核算和報告的財務資源。在基金會計系統中，基金可以被解釋為會計主體，即政府為了達成特定目的或從事特定活動而按照法律法規及其他限定分開設立、自求平衡的一組財務資源及其相關的負債和剩余權益。基金不是一個法律實體，也不等同于銀行賬戶余額，它包含了各種資產、負債以及基金余額。由某個基金記錄的資產，在實物上并不一定與其他基金所記錄的資產分開。設置基金有利于保證公共財政資源或其他資源用于限定的用途。政府應根據國家法律、法規、行政法令、合同協議的規定設立基金。［3］使用基金會計模式的客觀依據是：政府運營的多樣性使單一的會計主體不可能記錄和概括所有政府財務交易及其績效結果。某一基金類型總是與一定類型的政府活動相對應，不同類型政府活動具有不同的績效目標，這就要求用基金會計來計量與報告不同類型政府活動的績效時具有不同的側重點。美國政府會計準則委員會（GASB）將基金分為政府基金、權益基金和信托基金。其中，政府基金關注法定撥款或法定授權的支出與可用于籌措支出的收入相配合，其核算目的是確定收取多少在當期可支用的稅收，實現“收支平衡，略有節余”。權益基金關注確定使用收費對成本的補償。信托基金中的可支用信托基金類似于政府基金；信托基金中的不可支用信托基金則類似于權益基金。

（三）法國的三軌制政府會計

法國推行三軌制政府會計系統。《財政法解釋條例（2001）》的主要目的是提高中央政府的透明度和績效水平，引進應計制會計是其整個體系中的重要組成部分。不僅在中央政府整體層面上，而且在各部委和各司局都將充分實施應計制，而且中央政府要建立3套會計系統。其中，預算會計用以對預算活動的現金收支流動情況進行核算，收入在收到現金時核算，費用在付出現金時核算，并且都可以在下一年度的追加期內記錄。它類似于正在使用的預算會計。財務會計應當對除中央政府特有的業務活動外的其他活動進行核算，以權利和義務的確認為基礎，采用修正的應計制。成本會計應當對每個項目進行成本核算和分析，以加強成本控制和績效評價，其會計基礎為應計制，是與績效預算相對應、為評價公共支出效率而專門設置的一套會計系統。目前，前兩種會計已經開始在政府會計領域使用，公共會計總局使用這兩種方法對國家的每一筆收入和支出進行跟蹤。而成本會計由于項目成本核算方法相對復雜以及牽涉面廣，目前只在一些部門進行了試點，全面使用還需要大量的基礎性工作。1999年成立的“中央政府支出核算、定購與支付協調”專門委員會，建立了一套新的電算化財政系統，該系統包括所有的預算和會計活動，需要一個龐大的軟件，來處理法律要求的3套會計系統導致的多分錄記賬問題。改變整個系統是個浩大工程，但還是能實現。對于預算會計系統，一旦項目的兩難處境得到解決，余下的問題就是編寫相應軟件；對于財務會計系統，如果財務會計采用完全應計制，就有很多問題需要解決，如長期承諾源自何處，折舊如何記錄等；對于成本會計系統，成本會計的目的是計算項目的成本。但2003年項目數量還不超過120個，不能計算所有有用的成本。總之，3套系統同時運行，可能出現很多差錯和協調困難。

（四）德國的政府會計體系

1998年，德國政府著手對預算原則法案進行修訂，政府允許采用應計制會計，但必須作為現金制會計的補充，在編制和執行預算時增加對彈性和有效性的考慮，同時增加成本意識。為了達到這個目的，預算靈活性增加了，而政府部門盡量引入成本會計。聯邦政府對界定產出導向型預算作了一些嘗試。這種嘗試主要涉及成本和績效衡量會計系統。成本會計和產出導向型預算并不完全融合，成本信息只是作為現金信息的補充。根據這些信息，每個單元的預算基礎都是績效計劃。每個單元和部門都要單獨制訂績效計劃。績效計劃決定這些投資和建設計劃。核心管理機構的決策主要基于傳統財政。1996年財政部開發了“標準化的成本和績效系統”。該系統的目標是提高成本和績效的透明度；提高計劃的有效性，駕馭和控制成本及績效；支持預算和執行預算；計算成本加成價格；檢查經濟私有化；完善現有的預算和會計工具與程序。該系統的功能和程序包括：它是一個內部管理系統；關于外部績效（產品）的決策；該系統的內容并不依賴于特定公共實體（權力機關）的內部條件；該系統必須保證將成本計劃作為預算基礎；它是傳統的現金制預算和會計的補充。聯邦預算法第二章要求該系統應在“合適的部門”執行，而不是應用于整個政府層面。每個部長必須考慮哪種實體才算合適。該系統提供了額外的產出信息和應計制投入信息。成本會計系記錄了一段時間內的交易和事項，同時考慮了資產的貶值和升值，還特別計算了員工的養老金。成本會計系的投入涉及現金制預算，但沒有提到不同實體間成本和績效的合并。信息從預算到成本和績效會計系統的傳遞過程是由“轉換會計系統”來組織和協調。資產信息的轉換也遵循同樣方式。為資產單獨建立一個會計系統是必要的（見圖1）［4］。

（五）葡萄牙的政府會計體系

葡萄牙改革的一個重要特點是新的會計體系（見表1）包含更多的信息，這有利于它被廣泛接受并執行。葡萄牙原來的制度不足以體現公共管理領域的現代化，因此政府會計框架的改變是反映和支持公共機構管理和演進過程的一個重要工具。從總體上看，改革是基于受托責任的驅使，重點是預算會計和財務會計。主要目的是改進政府對外的預算報告和財務報告，以提供更加詳細可信和容易理解的預算及財務信息。它也關注成本會計（內部會計）的發展，這方面的明顯信號是引入成本會計，并將其和預算會計及財務會計整合為一個會計體系。［5］

上述這些系統在計量和報告公共受托責任的履行上，具有相互補充的作用。首先，沒有健全的預算會計系統和成本會計系統，政府內部就無法對預算執行情況、資源耗費情況進行跟蹤控制，也就無法掌握客觀真實的預算執行信息與成本信息。而政府自身對這些信息的掌握是滿足政府會計外部信息需要的前提，否則不僅政府內部績效評價無法進行，也會制約政府會計滿足外部績效評價信息的需求。其次，政府財務會計的改革如基金會計模式的選擇、應計制的引入，以公共資金運動而非預算資金運動為會計對象等，可以將政府財務會計擴展為基金會計與資源會計兩個相互支持的核算子系統，不僅有利于滿足外部公眾績效評價的信息需求，還可為政府財務管理提供便利的信息。再次，基金會計與預算會計存在著密切的關系。預算控制的需要是決定具體基金設置與設置基金數目的重要決定因素。權益基金和不可支用信托基金所核算管理的政府活動類似于企業活動，為各種可能的作業水平而編制的彈性預算更適合于這些基金的計劃、控制和考核。政府基金與可支用信托基金所核算管理的政府活動，受制于嚴格的固定金額預算，年度預算是考核這些基金運營活動情況所遵循的一個法律標準，預算會計與基金會計的對照，是一個重要的管理控制手段。最后，基金會計、成本會計與資源會計之間的密切關系。基金會計采用修正的應計制，資源會計采用完全應計制，這兩個會計基礎導致兩個核算系統之間的差異包括未納入基金會計系統的普通固定資產、折舊費用與普通長期負債等。折舊費用是成本會計的重要內容。所以將基金會計的普通固定資產賬戶和普通長期負債賬戶與成本會計相聯接，可以與資源會計的數據形成對照。

各國應計制政府會計改革有一個共同點，都不是新的政府會計系統對傳統政府會計系統的替代，而是在改善傳統政府會計系統功能的同時，引入應計制，補充政府績效管理所需要的其他政府會計系統，以實現政府會計系統功能的完善和提升。廣義會計系統分為財務會計和管理會計兩類，劃分的依據是信息加工規范要求的差異。財務會計要符合對外公開披露的質量要求，要遵循一般公認的或官方指定的會計準則和慣例。而管理會計是為了滿足政府內部管理的需要，不要求遵循這些準則和慣例。按照這一分類，資源會計、基金會計都要服務于公開披露會計信息的需要，應歸類于財務會計，而成本會計和預算會計的歸類則出現困難。預算會計既要服務于公眾及其代表機構評價政府預算執行情況的需要，又要服務于政府內部管理需要，所以預算會計既要提供對外公開披露的信息，又要為滿足預算管理的需要提供信息。兩種信息的質量要求不同，決定了預算會計需要運用兩種加工機制來加工會計信息。這樣，預算會計既有對應于財務會計的部分，又有對應于管理會計的部分，成本會計的歸類也出現類似的困難。成本會計既要服務于社會公眾與立法部門關于政府活動成本的信息需求，又要服務于政府管理者實行成本管理的信息需求。所以成本會計既有對應于財務會計的部分，又有對應于管理會計的部分。筆者認為，新的政府會計系統應對現有會計系統進行重構，在信息共享的基礎上，形成政府財務會計和政府管理會計，分別履行對外和對內報告職能。

三、政府會計體系的重構

（一）新的政府會計體系的構成

1． 政府財務會計。政府代表國家行使公共事務管理和公共行政權力，按立法機關批準的預算籌集和使用公共資金，負責分配、使用和管理公共資金和資源，代表國家管理和運營國企，擁有和管理國家的債權債務，負有保護公共資金、公共資源、公共財產的安全和完整，不斷提高它們的使用效率和效益，確保國有資產的保值增值，防范財務風險，促進社會政治經濟穩定，推動經濟的持續增長，維護公共利益等責任，這些都是政府承擔的財務受托責任。財務受托責任因財務收支活動的開展、因交易或事項的發生而處于不斷的變化過程中，必須通過政府會計進行全面的確認、計量、記錄和報告。所以，應當將政府承擔的廣泛財務受托責任，將政府的所有財務收支活動都納入政府會計視野，形成完整的政府會計對象和核算內容。為此，建立核算內容完整的政府財務會計，是全面反映政府財務受托責任的需要，也是公眾借以評價政府財務受托責任履行情況，解脫政府受托責任的依據。政府財務會計應能夠全面、完整、系統地反映政府的財務狀況和財務活動結果，全面、客觀、真實地反映政府的成本費用，全面、客觀地反映政府的受托業績。

2． 政府管理會計。政府管理會計對政府開展公共管理和公共服務活動所耗費的公共資源進行系統化的核算，不僅有利于反映政府公共管理和公共服務的真實成本，有利于轉變政府官員的公共財務管理意識，也為客觀評價政府的受托責任和政府績效提供真實可靠的信息。長期以來，管理會計在商業領域的實踐中不斷得到豐富和發展，所形成的一些管理方法與管理工具為企業績效的改善發揮了重要的作用。在新公共管理環境下，管理會計在政府的價值已逐漸被認識，并得到諸如美國、英國、法國及國際會計師聯合會的廣泛關注。與企業管理會計相比，政府管理會計具有不同的內外環境，運行機制也有差異。管理會計是一個豐富的工具庫，政府管理會計的內容可以隨著時間的推演不斷地豐富與拓展。從當前我國政府績效管理的現實需要看，除加強預算控制外，更重要的是成本控制和績效評價。預算表明了公共政策和施政重點，也是一種為實現宏觀經濟目標而采取的收入和支出的財政政策的手段，還可以作為績效計量的基準。成本表明了政府活動所耗費的公共資金，在實現既定效果的前提下，可以衡量政府使用公共資金的效率。長期以來，我國預算會計致力于預算控制，卻未能達到預期的控制效果。原因不僅在于預算會計本身的問題，還在于整個預算控制系統的內在缺陷。故解決我國預算控制問題，不應孤立地探討預算會計系統的存與廢，應在綜合考慮如何完善我國現行預算控制系統的基礎上，建立管理會計系統，進行有效的成本控制、績效評價。［6］

（二）政府財務會計與政府管理會計的關系

通常管理會計和財務會計能有效地使用同一數據庫，在財務會計準則制定時，應考慮對管理會計的影響。企業的很多財務會計準則與管理會計目標不一致，政府會計準則在這方面也存在差異。當兩者不一致時，需要進行協調。即使經過協調，重大不一致還是會引起困惑和呈報信息可信度的損失。如果兩者處理方式不同，將很難為財務會計和管理會計提供有效的信息系統。所以，財務會計準則與管理會計概念需要同時確定，差異需要盡量縮小。政府的特殊環境使其會計準則難以充分反映管理會計的需要。政府有各種不同于企業的資產和責任，資本保持和績效衡量的概念不同于企業。政府希望強調運營成本的決定而不是資產負債表的價值。國際公共部門和各國制定政府會計準則時應考慮其對管理會計的適用性，這些考慮對報告運行結果有重大影響。新西蘭向政府外部利益相關者報告政府管理會計信息時，政府管理會計與政府財務會計的報告基礎基本一致，此時政府管理會計信息包含在政府財務會計報表中。但兩者的會計基礎通常不一致，如加拿大。當然，在一個完全應計制的環境中兩者也有不一致之處。在兩者目標不同時，這一點表現得更加明顯。當財務會計標準設立和管理會計概念難以協調或難以充分考慮兩者的備選方案時，也可能出現不一致。由于兩者的不一致，政府需要采取協調措施，減少采用管理會計的成本。從受托責任角度看，管理會計是一種與財務會計對應的會計。以程序性受托責任為對象的政府財務會計不要求追求稀缺資源利用的絕對結果和相對結果。但正如程序性受托責任與結果性受托責任不能絕對分開一樣，管理會計與財務會計也不可能處于絕對對立狀態，存在一定的聯系是正常的。正如專家所說：政府管理會計是政府財務會計在邏輯上的延伸，同時管理會計又是傳統財務會計與其他領域的技術和發展的結合。管理會計是傳統財務會計和管理咨詢二者的混合物。［7］兩者可以通過會計基礎的協同、會計信息的協同，最終實現功能的協同。沒有健全的政府管理會計，政府內部就無法對預算執行情況、資源耗費情況進行跟蹤，也無法提供客觀真實的預算執行信息與成本績效信息。沒有建立在應計制基礎上的能夠客觀反映經濟資源流動的財務會計，管理會計就失去了預算控制、成本控制和績效管理的依據。

主要參考文獻

［1］李建發．政府財務報告研究［M］．廈門：廈門大學出版社，2006．

［2］陳小悅，陳立齊.政府預算與會計改革——中國與西方國家模式［M］.北京：中信出版社，2002.

［3］［美］弗里曼，肖爾德斯．政府及非營利組織會計——理論與實踐［M］．第7版.趙建勇，譯. 上海：上海財經大學出版社，2004.

［4］財政部會計司．歐洲政府會計與預算改革［M］．大連：東北財經大學出版社，2005.

［5］Susana Margarida Jorge．葡萄牙的政府會計改革：Lüder政府會計變革因果分析模型的應用［M］//財政部國庫司.政府會計的國際趨勢與經驗.北京：中國財政經濟出版社，2009.

篇6

關鍵詞 政府會計 會計改革 預算 財務

中圖分類號：F235.1 文獻標識碼：A

1政府會計概念的界定

當前，我國對政府會計的實際定義和相關制度還不夠完善。在實際運用中，我國的預算會計體系（如圖1所示）起到了政府會計的作用。與發達國家相比，我國現行的預算會計更像是一種特有的專業術語，除了反映預算執行情況外，事實上還不完整地反映了政府的資產負債信息。從本質上來講，我國的預算會計和西方國家奉行的政府會計更為接近。在本文中，為了更好地研究和論證，對政府會計進行了界定，主要包含財政總預算會計和行政單位會計，而將事業單位會計視為非營利組織，不納入本文的研究范圍。

2基于預算角度的政府會計改革必要性

2.1基于預算層面的信息需求

（1）控制層面的預算信息需求。預算的控制職能主要體現在對預算執行的全過程控制。目前我國已建立以國庫單一賬戶的預算執行管理制度。根據新要求，會計核算應該能夠記錄從預算批復――用款額度下達――簽訂采購合同――收到采購物資――支付貨款預算執行的全過程。預算執行制度是在執行環節方面的控制，而會計據以反映“預算撥款”、“用款額度”、“簽訂購買合同”、“批準支付憑證”、“資金支付”等預算執行信息。

（2）管理層面的預算信息需求。預算管理對信息的需求主要由政府活動成本和績效管理組成，因此需要建立一個健全的評價體系用以評估財政支出的績效評價。比如，針對財政支出應具備明確的衡量標準，其效率部分則需要有更好的方式進行動態比較，從而對決策有更好的參考價值。

（3）計劃層面的預算信息需求。預算計劃信息需求主要側重于財政風險防范。預算的計劃并不僅是年度的計劃，而應更注重財政長期可持續能力。當前，我國正在建立各項社會保證制度及民生政策，由于關系人民切身利益，這些政策不可能朝令夕改，因此我國應特別注重財政的長期規劃。不僅要核算清楚政府所發行的債券規模和還債期限等，還要弄清楚未來政府在養老金、醫療服務等方面的支出壓力。

（4）預算公開信息需求。因而預算公開的內容應當是廣泛的，不僅包括年度預算批準以及執行情況，還應包含政府的資產和負債信息、運行成本和效率信息，并且要將政府服務或產品的效果及時向公眾公布，作為政府績效考評的重要參考依據。

2.2目前我國政府預算會計存在的問題

（1）不能真實全面地反映政府債權債務信息。近幾年，隨著資本全球流通的加快，我國與其他國家或國際組織存在許多債務往來。這種預算會計核算方式有很大弊端，不能可靠地反映我國政府部門的債權債務信息，對財政資金的風險監控產生不利影響。

（2）不能真實準確地反映政府資金的收支。我國現階段實行財政集中支付制度，導致許多財政資金流向發生了很大的變化。

（3）預算制度不完善。伴隨著經濟形勢的不斷轉變，我國預算制度存在的缺點也被日益放大，預算會計的基本準則還不夠規范和全面，如果這個問題沒得到有效解決，將長期制約我國預算會計的規范化和制度化。

3基于財務角度的政府會計改革必要性

3.1基于財務層面的信息需求

3.1.1對政府資產的信息需求

3.1.2對政府負債的信息需求

在財務報告中政府負債往往只是簡單的反映一些顯而易見的負債，比如應該付給供應商的應付賬款和應該支付給職工的應付工資等。但實際上，其潛在的義務諸如由社會福利引發的未來支出、處于政治需要的支出等構成的潛在負債，與現時義務相比更具社會責任意義，需要加以披露，反映政府的財務負擔和風險。

3.1.3對政府收支等方面的信息需求

雖然有收入支出表，但也僅僅只是對收支結余和收入支出情況的簡單羅列，不能體現收支之間的因果關系，也不能體現政府部門對國家的貢獻以及給政府造成的財政負擔程度。

3.2目前我國政府財務會計存在的問題

（1）政府會計目標單一。我國目前的會計目標過于單一，基本是“依從預算”，其反映管理功能的途徑主要是對過程和結果的反映，沒有對政府的財務狀況、運營績效等進行全面反映，也不能很好地控制債務風險和運營成本。

（2）會計核算范圍過窄。如今政府的投資領域更廣，投資形式也更加多樣，但政府會計仍以當期核算為重點，無法適應時展對會計核算提出的新要求。

（3）隱性負債藏而不露，加大財務風險。當前的政府會計未對隱性負債做出重要列示，導致負債信息不完整。據統計，在收付實現制下的資產負債表中能得到反映的直接顯性負債，僅僅占全部負債總額的50%-70%，可見，大量的隱性負債被隱藏就無法準確反映負債的實際情況，加大了財務風險。

（4）政府會計報表與財務信息披露不合理。政府會計信息側重反映如何執行預算，但對預算執行的會計信息披露又不夠完整，比如缺少債務收支預算、社會保障預算等信息披露。而且資產負債表反映的財務狀況不夠全面，收入支出表也缺少成本角度的考量。此外，我國政府的財務報告獨立，與政府審計工作的關聯度不高，使其效力容易受到質疑。

4實現預算和財務雙重需求的政府會計改革舉措

4.1總體思路：漸進式改革

任何改革都應當是探索式、漸進式的。與我國企業會計改革相比，我國政府會計改革的步伐相對滯后。從改革的總體趨勢看，以滿足預算和財務雙重需求為會計核算目標的理念是大勢所趨。但政府會計改革涉及到的方面很多，從標準的定力到會計科目的設置、相關問題的處理辦法、報表的制作等等都是亟待解決的問題，這種改革應該是全面立體式的，切不可操之過急。

4.2拓展政府會計目標

從財務報告使用者的信息需求角度看，可以將政府會計目標進行劃分（如圖2所示），并對具體目標重點定位。一是預算管理目標。此目標下的會計信息包括：從預算的批準、調撥到實際執行，以預算收支的合規性為主導，反映預算資金的取得和使用；對預算計劃數和實際執行數進行比較，解釋差異，提高預算信息的透明度；二是財務管理目標。

4.3變革政府會計核算基礎

在會計科目設置上可以嘗試與企業會計準則逐步趨于一致，結合政府會計的受托責任和公共性等特點，將引入的程度同改革的進程相結合，更好地保障會計核算基礎變革的推行。

4.4規范政府財務報告制度

當前政府會計改革的重中之重是規范財務信息的披露，建立起相對完整的財務報告制度。

4.4.1完善政府審計報告

西方國家的政府審計制度相當成熟，政府財務報告必須附有審計鑒證報告后才具有法律效力，而我國卻是二者相分離的情況，這極大地限制了政府財務報告的公允性，應予以規范，加快形成有公信力的政府審計報告。

4.4.2規范政府財務報表

（1）預算執行情況表在反映政府預算執行方面起重要作用，應予以保留。

（2）設置合并資產負債表。長期以來資產負債表都是采取分別編制，這些分散的信息不利于體現整體情況，應予以改革。合并之后，對政府層面的資產負債表整體性會有一個很大的提高，顯得更加簡潔立體。

（3）政府收入支出表提供政府運營績效信息，基本囊括政府層面的全部收支，能較好地滿足核算需要。

（4）增設個別（項目）基金報表。我國政府會計沒有明確將“基金”單獨列示，但卻實際存在著一些與基金相近的專項資金的使用，例如社會保障基金、社會捐助基金、扶貧基金等，對這些基金項目我們應分別編報。

（5）對一些重要事項還應在附注加以說明。

4.4.3引入綜合性案例與分析

最后，可以嘗試引入綜合性案例與分析，比如：

（1）簡要說明政府的預算執行情況，并對實際數與規定數之間差異的緣由進行說明；

（2）利用政府財務報表信息，結合經濟、政策等因素，對政府的財務、運營績效及長期發展加以分析；

（3）說明政府在預算和財務需求方面采取的主要措施和取得成效等等。

5結論

近幾年全面推行的新制度體現了時下對政府會計改革的訴求，著眼于滿足預算和財務的雙重需求，對會計信息數量和質量也提出了更加嚴格的要求。從一定意義上說，這些改革有助于政府的財務活動以及效益評價更加規范化和透明化。但即使改革初見成效，與國外完善的制度相比，我國所面臨的問題仍然嚴峻，在預算和財務方面都存在無法避免的缺陷。因此，在滿足需求的前提下，改革應結合本國國情，循序漸進，逐步建立起有中國特色的政府會計體系。

參考文獻

[1] 支媛媛.論新公共管理理念下我國政府財務報告的改進[D].東北財經大學，2007.

[2] 景宏軍，王蘊波.論我國預算會計的定位[J].財會月刊，2008（2）：6-8.

篇7

關鍵詞：受托責任 多元化 政府會計體系

目前我國預算會計體系的組成按照縱橫兩軸進行分類，縱向包括五級政府總預算會計和三級單位預算會計，橫向包括總預算會計（含收入征解會計和國庫會計）、行政事業單位會計、社會保險基金會計、新農合基金會計、地方金融公共公司會計等行業或部門會計。這樣的會計體系在預算管理的框架內以為預算管理提供信息為目的而運行，也成為政府預算管理的主要信息源，在保障政府預算管理和組織機構的運營中起重要作用。然而，在政府職能不斷轉變、政府基于委托關系向社會公眾報告受托責任的呼聲不斷增加的社會背景下，政府預算會計的信息已經不能完全滿足社會公眾對評價政府績效和做出相關經濟決策的信息需求，改革成為必然。政府會計改革不僅僅是個會計問題，它更涉及政治、經濟、社會和技術等諸多方面的變革與協調，是系統性的工程。一方面應確定改革的戰略目標，分步驟分階段地改革和實施；另一方面要協調政府會計改革所涉及的領域，在諸多相關的制度變遷中實現政府會計有效改革。這其中，政府會計的涉及領域是首先要明確的問題，也就是說，首先要解決納入政府會計范疇的信息組成體系，這個體系能夠涵蓋政府的受托責任，能夠有效表達政府及相關機構（或項目）的財務狀況和運營成果。在此基礎上才是不同會計系統的規范與選擇。

一、文獻回顧與評述

對近幾年政府會計體系研究的文獻進行歸納，研究視角主要包括：第一，對我國會計體系的總體設計。以社會組織的功能構建政府會計、非營利組織會計和企業會計“三足鼎立”（荊新，1995，2003）的會計體系；以公立和私立標準提出構建企業會計（包括民間非營利組織會計）和政府會計（包括公立事業單位會計）“兩分天下”（趙建勇，2001；段愛玲，2003）的會計體系，“兩分天下”的體系觀點還包括建立政府會計準則和企業與非營利組織會計準則（閻達五、趙西卜，2003）的想法，其差別在于公立事業單位是劃入政府體系還是劃入非政府體系；以營利和非營利標準提出建立企業會計和非企業會計體系（王慶成，2004），非企業會計包括政府會計和非營利組織會計。第二，以政府會計概念框架為內容構建政府會計體系。張琦（2006）以績效評價導向構建的政府會計體系包括：以提供績效評價有用的信息確定政府財務報告的目標、以利益相關者績效評價需求為導向界定政府財務報告主體、應計制適度引入確認會計要素、以滿足利益相關者的績效評價需求設計政府會計信息披露的方式和內容；張國興（2008）提出構建政府會計體系的基本思路包括：明確政府會計主體、逐步引入權責發生制基礎、建立健全政府財務報告制度、建立協調的預算會計制度。第三，以政府會計的功能研究政府會計體系。路軍偉（2007）提出政府會計體系應該由政府預算會計和政府財務會計組成的“二元論”；陳勁松等（2008）則認為政府會計是會計學的分支，其組成體系應由預算會計、財務會計、管理會計和成本會計組成，同時應建立政府財務管理和政府審計體系。盡管如此，政府的運營不同于營利性組織，在改革的現階段，強化預算和政府運營績效管理的信息，在政府會計中應包括政府預算會計、財務會計和政府成本會計（荊新，2009），或者政府管理會計（張增蓮，2009）；而更有學者在政府預算會計體系和財務會計體系的“二元結構”（或雙重體系）中研究概念框架（曹越，伍中信，2012）的內容構成，其中包括對會計主體和會計對象的研究界定，為確定政府會計的范疇提供有益借鑒。

這些研究盡管從題目上都是關于政府會計體系的研究，但是，研究的內容各不相同：以組織視角研究政府會計體系側重于研究政府會計的主體涵蓋和資金性質的辨析；以概念框架為視角研究政府會計體系側重于研究政府會計的內容組成；以政府會計的功能研究政府會計體系側重于政府會計學科體系的構建。那么，政府會計體系究竟應該是指什么？它和政府會計系統是什么關系？是否應該區別政府會計信息體系和政府會計學科體系？

政府是個很龐大的組織機構，對于轉型時期的我國政府，履行職能涉及的領域較廣泛，與履行職能同步配置的資金類型多樣，資金使用目標差異較大，在這樣的現實條件下，全面研究政府會計體系的組成和會計信息系統的內容構成，不僅利于全面地反映政府財政資金受托責任的履行，為完善政府財政資金的有效公開和績效評價建立規范完整的信息基礎體系，而且對于完善政府會計學科體系具有重要意義，特別是在政府會計改革的當下，政府會計組成體系的研究可以成為制定政府會計準則和制度的依據。

二、構建政府會計體系的理論與現實依據

（一）政府公共管理目標與政府受托責任

政府是公共管理的核心主體，公共管理是以政府為核心的公共組織和其他社會組織及公民以有效促進公共利益最大化為宗旨，運用政治的、法律的、經濟的和管理的理論與方式，民主運用公共權力并以科學的方法，依法制定與執行公共政策、管理公共事務、提供公共物品和公共服務，促進社會和諧發展的活動。公共管理區別于私人管理或工商管理，其本質特征是公共性、服務性和合作共治性。公共性體現在資源來源的公共性，利益取向的公共性；服務性是基于現代市場經濟語境下的公共管理，政府的管理行為服務于市場經濟的發展，服務于公民社會的有效繁榮，合法有效地履行職能；合作共治性在于公共管理的復雜性需要政府和市場營利性組織和社會非政府非營利組織進行合作，整合和優化社會資源以實現社會公共利益最大化的目標。因此，政府公共管理的最終績效不是利潤最大化，而是公共利益的滿足程度，公共利益是個復雜的集合體，包括不同領域、不同階層、不同時空的利益需求，具有多元化的特性，也會隨著環境變化而不斷變遷。特別是我國政府在市場經濟不夠完善，社會公益組織發展不夠平衡，政府組織自身仍在調整轉型的情況下，要最大限度實現公共管理的目標，并非易事。需要明確不同領域的管理目標定位，兼顧不同階層利益集團的利益訴求，建立健全管理規范，提高公共管理能力，有效地配置有限的公共資源，以多種方式和民間組織建立合作關系，以提供滿足需求的公共產品和服務。

由于政府失靈導致的諸多困境，在追求公共利益最大化的過程中充滿機會主義，因而，在政府目標定位、政府行為和政府資源的配置使用等方面，需要建立完善有效的監督機制。

政府監督機制建立的理論依據是委托理論，政府向公眾收取稅收和其他資源的同時就承擔了應向公眾提供公共服務的責任，形成委托關系。政府與公眾之間的委托關系不同于市場經濟中投資者與企業經營者之間的經營受托責任的建立，而是更符合民主契約的精神與機理。從民主社會契約建立的發展來看，伴隨著契約的選擇和建立，公民已經將一部分權利交由政府去實現和滿足公共需求。然而公共需求的滿足不僅需要公共權力的集合，也需要以稅收等形式匯集的公共資源的支持，由此便產生了“公共權力受托責任”和“公共資源受托責任”（路軍偉，2006），“公共資源受托責任”的產生是為了支持“公共權力受托責任”的完成。政府地位的特殊性決定了其承擔的公共受托責任的多元化，包括了政策受托責任、項目受托責任、業績受托責任、過程受托責任以及正直和合法性受托責任等方面。政府應當對公民賦予的政治權力和財務資源進行有效的利用，以對公民最大的忠誠，最經濟有效的方法，最低的資源耗費，最多快好省的結果（楊時展，1989）使公民在享受優質公共服務的進程中體現“政府價值”、兌現“政府價格”。通過資源委托以及附著在資源上的權力委托，政府和公眾之間形成明確的委托關系。

然而，政府與公民之間的公共委托問題與困境相比存在于市場的委托關系更為復雜，表現在：第一，政府處理公共事務的繁雜性使得公共監督成本較高；第二，何為公共利益？普遍性的公共利益如何表現？公共利益定位與表現的復雜性使得對政府目標實現程度的評價具有不確定性；第三，委托人對人的制約手段軟弱，委托人難以用市場手段調整和更換人；第四，信息不對稱的狀況更廣泛更加難以監控，因而，由于信息不對稱產生的道德風險和逆向選擇就難以避免。

即便是困難重重也不是沒有章法可循，解決政府和委托人之間的問題，重要的途徑之一就是全面有效的信息披露，由政府向公眾報告受托責任的履行情況，以便于委托人進行評價和監督。因此，政府需要構建一個有效的會計機制來完成這一重任。

（二）會計的本質邏輯

政府會計是會計學的分支，會計學的基本理論同樣適用于政府組織。以會計本質的邏輯構建政府會計體系就是要以定位政府會計本質的思維方式研究政府會計涵蓋的范圍。會計邏輯是指以會計的思維方式研究政府經濟管理規律及行為策略。會計經過千百年的發展演進，已經形成一個不同于其他管理系統的科學體系，會計隨著經濟的發展而產生，隨著經濟的發展而不斷發展和日益重要，會計從產生的那天起，反映和控制就是其基本職能，無論時事如何變遷，會計以“如實反映”來建立不同利益相關者之間的信任，以“有效控制”來保障組織朝著既定的目標運行，“為了達到反映和控制的目的，現代會計在發展中逐步構建了它的兩大工作系統，其一：會計的信息系統，其二：會計的控制系統”，信息系統是手段，控制系統是目的，兩者互為依存，缺一不可。會計反映和控制的對象是以貨幣計量為主的會計主體的經濟活動，并將反映和控制的結果以財務報告的方式進行披露，目的在于提供有關會計主體的財務狀況和運營成果的信息，以反映和控制組織的績效，利于會計信息使用者評價組織的受托責任和做出經濟決策。

會計系統既是組織與外界交流的信息平臺，也是組織內部管理的組成部分，將政府的公共管理的目標和會計的本質邏輯相結合，會計可以反映政府經濟活動過程和結果，以財務報告的方式披露政府的財務狀況和運營成果，滿足內外部會計信息使用者的需要。政府資源涉及領域的廣泛性、公共管理目標的多元性和受托責任的多樣性，決定了政府會計體系必須能夠全面涵蓋政府對不同目標的資金運營情況和結果，反映政府的運營績效。因此，單一的會計信息系統難以勝任這樣的目標，必須構建以不同會計主體組成的會計體系和對不同事項進行反映和控制的多元會計信息系統，換句話說，政府組織運營管理的特點決定了政府會計的組成體系是個縱橫交錯的立體信息平臺，而不是單一信息系統。

（三）政府會計變革的現實要求

轉型時期的我國政府提出社會管理創新的重要思想，重塑政府和市場和社會組織之間的關系，逐步退出競爭性領域以完善市場機制，培育社會組織的發展，以多層次高質量向社會提供公益，然而，漸進式的制度變革路徑加上制度變遷過程中的利益粘滯，這個過程持續時間會比較長，在這個過程中，分別制定企業會計準則、非營利（非政府）組織會計準則和政府會計準則是非常必要的，其有利于社會三大類組織基于各自的管理目標完善管理機制和有效透明信息。在這個轉型過程中，政府的資源仍然會涉及包括對市場的投資、提供公益、或托管社會公益性基金、國防安全等公共產品、基礎設施建設等諸多領域，不同領域的資金運營具體目標不同、時間不同、運營方式不同，因而，統一的會計規范難以全面表達這些不同領域資金的財務狀況和運營績效，應當對這些資金進行重新分類，按照不同的會計主體設置會計信息的搜集和披露系統，以分門別類地反映政府資金的流向與運營成果。

我國目前的政府會計仍然是預算會計系統，按照預算單位設置會計主體，以收付實現制核算財政資金的收支及結果，這樣的信息體系對于全面考核政府資金運營績效，評價政府受托責任來說存在諸多局限：首先，以部門為主體的會計核算體系盡管可以和部門預算管理相聯系，利于建立部門負責制，但是容易將部門托管的基金或負責的項目資金與部門資金的運營混淆，難以分清部門績效和項目績效、基金運營績效的責任歸屬，在信息的搜集與分析評價方面產生缺失。其次，以收支為核心的信息體系存在的缺陷包括：（1）收支信息是以收付實現制計量的結果，能夠有效反映現金流量的信息，不能反映政府長期可持續資源配置的責任與能力；（2）收支信息是一個結果性信息，難以反映政府在籌措資源和配置資源全過程的合規性與恰當性；（3）收支信息不能滿足利益各方對政府績效評價的需要；（4）收支信息難以反映政府理財行為是否遵循了公平與效率的價值觀；（5）收支的量的衡量不能與政府目標實現程度相匹配。再次，財政部要求行政事業單位編制預算績效報告，全面評價政府預算支出績效，這個報告的基礎性數據是財政資金投入和產出的信息，并在此基礎上計算評價客體的經濟性、效率性和效益性。顯然，我國目前的會計信息核算口徑難以成為評價預算績效的有效信息源。最后，預算收支的會計信息在評價政府組織的契約履行與現金流量方面的意義不可替代，但是評價政府受托責任和運營績效僅有預算收支的信息是不夠的，必須建立權責發生制的會計信息體系，形成和收付實現制的會計信息互補的作用，滿足各方利益相關者的需求。

市場經濟環境下，民主力量不斷興起，公民對于政府信息透明度的關注越來越高，公民對于知情權和監督權的行使領域越來越廣泛。民主參與越來越成為社會管理的主流。因此政府會計改革不能忽視民主力量，應該尋求一種可行的路徑消除公民與政府之間的信息不對稱，提高政府會計信息的有用性，也進而提高政府公信力。另外，計算機技術的發展，使得信息傳播媒介更加廣泛，信息公開平臺功能更加齊全，信息公開途徑更加多樣。計算機技術的有效利用可以幫助政府實現多元化信息體系的構建，滿足政府會計信息使用者的多樣化需求，在網絡環境下獲取體系化、模塊化和系統化的信息。基于這樣的理論與現實基礎提出我國政府多元化會計體系構建的設想。

三、多元化政府會計體系構建的設想

構建我國政府會計體系需要厘清政府會計領域的幾個概念之間的聯系與區別，將使政府會計體系的理論基礎和運行根基更加穩固。首先，政府會計體系和政府會計系統是兩個不同的概念，政府會計體系是政府職能涉及的領域由政府會計去覆蓋的組成部分，是不同會計主體（分支）的集合；會計系統是指單個會計主體（分支）的會計理論構成要素以及相互間的邏輯關系，研究的是會計作為一個以信息為手段的管理控制系統的運行規律。政府會計體系由多個會計系統組成。其次，政府會計信息體系是指通過不同的會計信息系統生成和披露的信息組成，包括不同分類的信息、不同期間的信息、定量和定性的信息等。可見，政府會計體系由多個會計系統組成，每個會計系統由于各組成要素之間的有序運行而生成會計信息，以此全面反映和控制政府組織的經濟運行活動。

另外，從會計學科體系來看，政府會計和企業會計和非營利組織會計是并列存在的專業領域，會計學科理論適用于不同組織的會計系統，政府會計學科也應包含會計學、理財學、審計學等知識板塊，依據相關的基本理論研究政府這類組織的特殊性，從而構建適合政府組織的大會計學科理論體系，這是另一個研究話題，所以，會計學科體系不在本文的研究范疇。

根據我國政府公共管理理論的要求和政府會計改革的現實需求，我國政府會計應該構建多元、立體的會計組成體系，通過這個體系，不僅全面反映政府職能涉及的領域，反映政府公共管理多元化的目標，而且按照不同會計主體的會計目標對會計事項進行多重分類，以多種維度的會計要素項目構建政府會計多元化的信息系統，以分門別類的會計報表和綜合財務報告的形式披露會計信息，滿足不同利益相關者的需求。如下圖所示：

這個政府會計體系的“多元化”特征體現在：

（一）兩元結構的會計體系

財務會計和預算會計分離，分別按照各自的邏輯構建信息系統。預算會計按照預算管理的口徑和級次，以收付實現制為基礎健全和完善信息搜集和披露體系；財務會計按照會計主體分類，以權責發生制為基礎構建信息搜集和披露體系。

財務會計面向歷史，關注與現在以及未來有關的過去；預算會計反映未來，關注由過去和現在限定的未來。財務會計和預算會計在基本原理和功能等方面均存在不同，信息能夠滿足不同的需要。因此，完整的政府會計體系的構建需要政府總財務會計和總預算會計的并存。政府預算是關于資源獲得和使用的契約，因此總預算會計應該嚴格遵守受托責任的履行的要求；財務會計可以連續、全面、系統、完整地反映會計主體的財務狀況，運營情況和現金流量狀況。二者基于不同的確認基礎形成公共管理需要的相互獨立又互補的信息體系，政府會計改革要在完善預算會計功能的基礎上，增強政府財務會計的功能，以政府總財務會計促進政府總預算會計職能的發揮。

（二）多元主體的會計信息系統

財務會計按照政府資金涉及領域和政府目標的要求確定會計核算范疇，以部門、獨立運營的基金和項目為主體，設置獨立的核算系統，分門別類地反映和控制財政資金的運營情況，實現會計主體的多元化。

適應我國公共管理體制不斷創新的客觀要求，并借鑒當代西方國家政府會計“雙主體”模式的有益經驗，我國在構建政府會計主體理論時可以考慮雙元模式：既要科學界定“政府主體”的范圍也要合理劃分“基金主體”的類型。其中政府主體按照政府承擔的經濟職能將政府機關單位和部分事業單位劃歸為政府會計的主體；基金主體包括公共基金、保障基金和權益基金，按照基金類型單獨設置賬戶體系和會計報表體系，全面反映政府掌管的具有專門來源和用途的基金的運營和管理情況。雙主體模式利于區別組織主體和基金主體的不同運營目標，既分別反映資金管理的信息，又利于分別考核績效。

但是處于轉型階段的我國政府還承擔著大量的基礎設施建設項目、由于突發性事件引發的臨時項目等，這些項目耗資巨大，資金來源多元化；期限長，甚至超過政府任期；工程鏈條長，涉及多個合作單位；特別是在我國地方政府債務規模膨脹，債務信息核算不清晰不完整的現階段，在政府會計體系中設置臨時“項目主體”單獨核算這類資金運營情況非常有必要，既可以明確各方參與者的權責，又可以在項目建設期間可持續的提供資金運營和管理的信息，保障項目建設的可持續性，利于評價各方利益相關者的績效。

（三）多重分類的會計信息報告體系

按照會計主體構建的會計系統以財務會計概念框架為依據，按照不同的政府資金管理的目標確定信息報告體系，按照不同的信息報告體系的要求對會計對象進行多重分類，形成二元、三元甚至多元的會計要素，比如除了靜態地反映財務狀況的會計要素之外，反映運營成果的要素可以分成：收入和支出、收入和費用（成本）、投入和產出等，不同的分類項目構成會計報表的基礎信息體系，滿足不同信息使用者的不同需求。

首先，政府管理者關注政府預算契約的履行和龐大的政府機器的有效運轉，現金流量的預算收支信息需要得到保障。其次，構建權責發生制的會計系統，全面核算政府運營成本和管理績效，以評價政府的受托責任，那么政府按照成本費用設置會計要素構建的財務會計系統需要逐步建立和完善。最后，以績效為導向的新公共管理運動的興起對政府會計信息披露提出了新的挑戰，傳統的以提供預算合規性信息為主的政府財務報告已不能適應政府績效管理的需要，公眾更多地關注政府活動和公共支出的績效，以提供政府績效信息的績效報告得到了發展（李建發、張曾蓮，2009）。政府績效評價的績效信息披露需要多種復雜且靈活的信息系統共同發揮作用，這些不同的信息系統就構成了一個完整的績效信息披露系統（趙合云、陳紀瑜，2010）。對政府績效評價無需再討論必要性，財政部要求編制預算績效報告和公眾對政府績效信息公開的要求也充分說明其現實性，而預算績效報告和政府績效評價需要有客觀有效的信息源。因此，以評價政府資金管理的經濟性、效率性、效益性和公平性（4E）為目的的信息搜集與披露成為政府會計改革的方向。

綜上所述，政府收支類信息、政府成本費用類信息和政府投入產出和效果類信息構成政府多元信息報告體系，要實現這樣的信息報告體系，需要對會計事項按照不同的維度進行分類，形成收支會計、成本會計和績效會計的會計要素，基于不同的會計目標設計不同的財務報告模式，提供多重分類的會計信息體系，滿足政府不同利益相關者的需要。

四、結論和建議

轉型時期的我國政府承擔多方面的的公共受托責任，依據我國政府公共管理目標多元化的理論，政府資金涉及領域和管理目標具有多元化的特征，由此提出構建多元化政府的會計體系。多元化的會計體系能夠生成多元化的信息體系，可以最大限度滿足政府利益相關者的信息需求，合理評價政府績效，借助于會計信息化技術和網絡信息平臺，多元化的政府會計體系成為未來改革的方向。Z

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篇8

【論文關鍵詞】 會計基礎； 政府會計； 權責發生制

【論文摘 要】 傳統的政府預算編制和會計核算一般以收付實現制為基礎。隨著我國社會的不斷發展和進步，預算會計環境發生了變化，收付實現制的弊病日益突出。據此權責發生制被引入政府預算編制和會計核算領域是必然的趨勢。

一、政府會計基礎理論分析

（一）政府會計的界定

根據國際會計準則委員會的規定，政府會計是指用于確認、計量、記錄和報告政府和事業單位財務收支活動及其受托責任的履行情況的會計體系。由于各個國家的政治經濟體制和管理體制不同，政府會計的內涵也有一定差別。本文將政府會計界定為是一門用于確認、計量、記錄政府受人民委托管理國家公共事務和國家資源、國有資產的情況，報告政府公共財務資源管理的業績及履行受托責任情況的專門會計。

（二）政府會計目標

政府的業務活動可分為政務活動、商業活動和信托活動三類。政府會計的基本目標應以反映政府受托責任的履行情況為主。不同的政府業務活動對會計系統所期望達到的境界也是不同的，因此政府會計目標的定位也應從政府業務活動的特點方面來進行考慮。政務活動的計量和報告重點是本期財務資源的來源、使用和余額；商業活動的計量和報告重點集中于運營收入、凈資產的變動、財務狀況以及現金流量的流動；而信托活動計量和報告的重點是凈資產和凈資產的變動。也就是說，商業活動更關注財務狀況、經營成果和成本等信息，通常不太關注預算比較信息或有關資金流入流出信息。

（三）會計基礎與可達到的政府會計目標

收付實現制、修正的收付實現制、修正的權責發生制和權責發生制這四種會計基礎都可以在一定程度上達到相應的政府會計目標，但是沒有哪一種會計基礎可以達到所有的政府業務活動。在不同的政府業務活動中使用不同的會計基礎是最合適的。

收付實現制和修正的收付實現制提供的財務信息不廣泛和綜合，難以揭示政府的財務狀況和財務績效的全貌，不利于正確地對政府部門使用公共資源的效率、效果和經濟性進行決策和管理，不利于政府采購和國庫集中支付等預算管理活動的落實。然而，收付實現制基礎在證實是否遵守支出授權以及是否遵守其他法律和合同的要求時，是一種有效的會計基礎。收付實現制對于確保政府按規范行政程序運作，防止腐敗和浪費這一目標的實現，無疑是合適的。

在以資產管理、成本效率和成本補償作為標準來評價主體業績時，權責發生制基礎是一種合適的會計基礎。但如果確定其他業績標準更加重要，那么權責發生制基礎可能就不是最合適的會計基礎。修正的權責發生制對于以收入滿足支出的程度來計量財務成果，是一種合適的會計基礎，因為它直接與未來的收入需求相關，與政府籌集資金以償付負債的能力相關。修正的權責發生制對于制定計劃來說也是一種合適的會計基礎，因為它將重點放在現金需求和籌資需求上。修正的權責發生制基礎的主要缺點是它不能提供計量業績時需要的成本信息，因為它不確認長期資產，也不將長期資產的成本分配于使用這些資產的期間。

二、我國政府會計的現狀

我國政府會計采用的記賬基礎都是收付實現制，在現有的社會主義市場經濟體制下，其局限性逐漸顯露出來，具體表現在以下幾個方面：

（一）無法全面、準確地記錄和反映政府的負債狀況

1.中央政府中、長期國債帶來的隱性債務問題

在以收付實現制為會計核算基礎的現行政府會計制度下，發行國債籌集資金的行為與償還利息的責任在不同的會計期間，使得本屆政府的舉債帶來了下屆或更多屆政府的本息支出，本屆政府形成的債務不由本屆政府償還而是轉嫁給以后的政府。現有財政支出核算不能反映、核算和分攤未來的債務負擔，因而不能預防財政風險，不能對以往發行國債給每個財政年度帶來的政府財政支出負擔進行充分、詳實的披露，也不能對當期發行國債的遠期負擔進行合理分攤和計算，所以無法為政府防范和化解財政風險提供必要的財務信息，給政府帶來潛在的財政風險。

2.社會保險基金領域的潛在財政風險問題

社會保險是一種政府行為，政府是社會保險責任的最終承擔者。在一些人口平均年齡較低和繳費情況良好的地區，公民的社保意識強烈，社會保險基金的來源充裕，社保基金的收入遠大于支出，形成大量的結余。但實際上，這種結余中有很大一部分是屬于當期應計、需在未來財政年度中陸續支付的費用。由于會計核算基礎的局限，使得總預算會計既不能正確反映政府未來在社會保障方面可能發生的支出，也不能在當期預提未來年度將要支出的費用準備。養老保險若沿用現收現付制，到退休高峰期，屆時社會保險將承擔大量負債，爆發養老金支付危機。

3.政府提供擔保產生的或有負債問題 "

近年來，地方政府進行大量的基礎設施建設，相當一部分建設資金是政府通過行政命令或者政府擔保舉借的，還有借用世界銀行貸款，以及近幾年的國債轉貸項目等，最終都要由財政來償還，已經形成政府債務及或有負債。由于采用收付實現制核算基礎，政府財務報告不能如實地反映這些或有負債，從而不自覺地夸大政府可支配的財政資源，對政府報表使用者產生誤導。從長遠來看，不利于政府強化財政風險意識，對財政的可持續發展帶來隱患。

（二）年終結余失真

在年度預算執行過程中，各級財政部門經常會遇到預算已安排，但由于種種原因當年無法支出的情況。按照現有收付實現制的記賬原則，政府預算會計年底的決算賬面上會出現結余現象，這部分結余實際上是應付未付的款項，并非真正意義上的結余，如此導致了“實際赤字，賬面結余”現象的出現，難以正確反映政府財力的運用狀況，在一定程度上影響了政府財政政策的實施。

（三）不能進行準確的成本和費用的核算

收付實現制以會計期間款項收付為標準入賬，記錄的收益便不能代表當期業務活動的真實結果，記錄的費用也不能正確反映當期業務活動所支付的代價。收付實現制下所反映的現金收支與收入、費用沒有直接的對應關系，因而無法合理地分配政府部門為提品和服務所耗費的費用，難以對政府各部門的產出進行費用核算，不能適應以產出和結果為導向的政府職能轉變后的需要。

三、改進我國政府會計基礎的對策

（一）綜合運用收付實現制和權責發生制

從以上分析可以看出，傳統的政府預算采用收付實現制基礎，政府的商業活動采用權責發生制是合適的。對于政務活動，權責發生制能完全滿足其報告目標，但修正的權責發生制也基本上能滿足其報告目標。對于商業型活動采用權責發生制進行核算，對于政務型活動，中期目標采用修正的權責發生制，長期目標采用完全的權責發生制進行核算。鑒于預算和預算會計的重要性及其在確保公共資源安全完整中的作用，預算基礎仍采用收付實現制。權責發生制能夠全面反映政府的資產和負債，提供準確的財務業績、運營業績和成本信息，以更好地幫助經濟決策；而收付實現制則能反映現金的流入、流出以及存量，以便幫助政府做出合理的財政收入和支出決策以及確定債務規模。只有綜合運用收付實現制和權責發生制，才能綜合反映政府全貌，達到政府財務報告目標。

（二）循序漸進地引入權責發生制

現有的收付實現制核算基礎還能發揮一定的作用，因此政府會計核算基礎的改革，只能是采取循序漸進的方式。在保持原有收付實現制為主的基礎上，先對目前急切需要解決的政府會計的部分領域采用權責發生制核算，然后進行全方面的準備，為進一步推行全面的權責發生制奠定基礎。從國外大多數國家改革的經驗并結合我國實際情況來看，我國預算會計核算基礎由收付實現制向政府會計權責發生制的轉換，應采用“由局部到整體”的原則，分步驟地開展。具體可分兩步進行：第一步，先由目前的收付實現制過渡為修正的收付實現制，即以收付實現制為主，對某些會計事項采用權責發生制。第二步，當條件成熟時，再由修正的收付實現制逐步擴展為修正的權責發生制，即以權責發生制為主，對某些會計事項仍然采用收付實現制。

（三）積極創造條件，促使向權責發生制轉變過程的成功

會計基礎作為整個會計制度的基石，動搖它勢必帶來整個會計制度的變革，因此要進行政府會計核算基礎改革，必須做好充足的準備工作：

1.理論研究

首先是對我國經濟環境以及公共財政改革所引起的會計環境的變化進行深入的研究，以確定會計環境的變化對改革的程度和層次的需求。其次是對預算會計體系的改革進行進一步的研究，通過確立政府會計概念建立政府會計理論體系，政府會計理論體系的建設是運用權責發生制的必要前提。最后，對預算會計、報告和預算存在的、源于收付實現制基礎本身的問題進行仔細的分析，以確定這些不適應之處和本身具有的弱勢是否可以通過轉向權責發生制基礎來解決。

2.政府和文化層面支持

向權責發生制成功轉型需要政府的有力支持，實施權責發生制核算基礎的政府會計改革需要有一個完整的部門組織結構、清晰的行為責任劃分和全面的財務管理制度以規范新基礎下的管理流程。權責發生制的實施，需要對政府部門的財務會計人員、管理者甚至決策者進行培訓以及繼續教育，促進政府機構會計人員會計專業素質的提高，有利于政府財務核算水平的提高和政府職能的轉變。

3.法律保障

要確保權責發生制改革的順利進行，必須在立法工作上做好充分的準備，創造一個健全的法制環境，不僅包括系統的行政、合同、預算、投資等法規，而且包括完整的部門組織、行為責任、財務管理的法規。

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[關鍵詞]事業單位 會計透明度 問題及對策

會計信息作為一種公共信息資源,是廣大的信息使用者進行經濟決策的依據,是確保市場有序而規范運行的必要條件。但目前我國事業單位會計信息不透明極為嚴重,已極大地影響了使用者的利益。提高信息質量、加強信息披露、增強會計透明度以保護投資者的利益,已成為當前我國會計領域亟待解決的重要問題。

一、會計透明度的重要性

會計透明度就是要公開披露企業可靠及時的信息,有助于信息使用者準確評價一家企業的財務狀況和經營業績、經營活動、風險分布及風險管理實務。

1、會計透明度是一個全面綜合的會計信息質量概念,是評價財務報告質量的一個重要指標,它不僅是衡量會計信息質量的標準,更是確保契約有效履行的前提和基礎。眾所周知,人們從事經濟活動所需的各類經濟信息中,會計信息占了整個信息量的70%以上,會計信息的質量是會計工作的生命,會計信息質量的高低對于會計能否實現其目標,發揮其作用關系密切。會計透明度基本包含了一個高質量的財務報告所具有的特征。

2、會計透明度能夠增加信息的對稱性,有效制約和規范強勢方,可以確保投資者準確掌握一個投資項目蘊涵的真正價值。

3、會計透明度是資本市場有效運轉的前提。按照市場經濟理論分析,會計透明度低則會阻礙經濟發展的健康運行,表現在資本市場上則會提高公司資產成本;會計透明度高,則會促進經濟的發展,降低其資本成本。健康的資本運行市場具有籌集資金,配置資源,優化機制,分散風險的作用。而資本市場要發揮作用必須以會計信息的透明度作為前提,能夠吸引戰略性合作伙伴,從而獲得相對較低的融資成本。如果公司會計信息虛假失真、披露不及時、透明度不高,就會使投資者的投資決策失誤,以至帶來損失,最終導致社會稀缺資源低效或無效配置,形成社會資源的一種浪費。

二、事業單位會計透明度存在的問題

我國一些單位特別是事業單位的會計透明度不高,會計舞弊現象嚴重,導致會計信息失真、透明度不斷降低,會計信息質量不高,不僅損害了利益相關者的利益,也對我國經濟發展提出了挑戰。

1、內部控制不完善。主管領導權力過大,權力過于集中,對其行為的約束過小,從而導致領導更多地考慮自己的利益,甚至不惜損害其他人的利益;一些相關領導可以通過隱瞞不利的信息而獲得巨大的實際利益,在利益效應或財富效應的激勵下,相關領導存在強烈的阻礙會計透明的動機。

2、各級單位不能正確處理年終結賬。當前在以現金基礎的年度預算執行過程中,各級行政事業單位經常會遇到預算己經安排,但由于各種原因造成當年無法支付款項的問題,從而使年終結余出現“虛增”現象。根據現行的會計制度,大部分支出是以財政撥款數列報支出,即按國庫實際撥出款項列報。而對于一些較大的支出項目,需要按項目進度分次撥付資金。當部分項目跨年度的時候,就可能會出現國庫實際撥款數小于預算支出項目所需金額的情況,按此記錄和確認總預算會計的支出數就會使預算出現結余,而實際上它是應付未付的資金,并不是真正的預算結余。

3、會計信息披露制度不健全。會計信息披露不完整,蓄意歪曲事實,由于事業單位外部監管與會計制度執行中的問題,給會計信息披露出現虛假、遺漏、隱瞞等現象以可乘之隙,不少事業單位在信息披露中根據單位所謂的發展需要,披露其所需要的信息,對單位不利的會計信息披露不夠充分;會計信息披露不及時,時效性不強。事業單位故意利用時間差,導致信息披露的滯后、虛假和遺漏。

4、 難以跟蹤事業單位財政資金的使用情況。為滿足建設公共財政體制的需要,近年來,財政部陸續進行了政府采購、國庫集中支付、部門預算等方面的改革,而以收付實現制為基礎的政府會計難以適應改革的需要。同時,由于一些大型工程項目的驗收存在時間間隔,或者一些大型公共工程的采購余款需要在較長的工程保修期結束后才能支付,若按收付實現制為基礎則難以跟蹤財政資金的使用情況。

5、以收付實現制為基礎的財務報表內容不完整。現行行政事業單位會計報表體系包括財政總預算會計和行政單位會計報表體系,這些以收付實現制為基礎編制的會計報表主要反映預算收支執行情況,無法反映其他的重要信息,如行政事業單位財報告中的核心報表- 資產負債表,它是對行政事業單位資產和負債進行持續衡量的工具,由于以收付實現制為編制基礎,因而不能充分反映行政事業單位整體財務狀況;收入支出表提供的息也主要是關于現金收支及現金余額的信息,難以體現政府的運營績效。計造假現象嚴重,從而造成會計信息失真。

三、增強事業單位會計透明度的對策研究

全面提高事業單位會計透明度是完善社會主義基本經濟制度的必要舉措,也是構建與社會主義市場經濟體制相適應的財政體制框架的必然要求,對進一步推進我國市場經濟的發展具有重要作用。

1、嚴格內控制度。內部控制的核心之一是在單位內部建立起相互制約、相互監督的機制。有效的會計管理必須有健全的規章制度作保證,使會計工作有章可循、有法可依。在制度上保證會計監督職能的充分發揮,以達到相互控制的目的,防止會計事務處理中發生的失誤、差錯以及營私舞弊等行為。增強財務的公開性和透明度,提高會計核算質量。

2、完善有關法規制度,加強會計信息披露監管。從會計制度規范和誠信教育方面來提高會計信息的透明度具有一定的局限性,加強會計信息透明度的過程將更多地體現為如何制約和規范利益各方的博弈行為的過程。因而,完善有關準則的制定和政策研究是提高會計透明度的理論前提,完善信息披露制度是提高會計透明度的技術保障,加強會計信息披露監管是提高會計透明度的根本保證。高質量的會計準則和信息披露制度只是為提高會計透明度奠定了技術基礎,而要真正實現信息披露的高透明則離不開監管。

3、深化事業單位內部自身改革。現代市場經濟國家的經濟職能分為資源配置、收入分配和宏觀調控,公共財政框架下財政職能是當前迫切需要解決的問題,也是預算改革中需要從理論與實踐上突破的問題。因此,應積極的轉變單位職能,為社會經濟的長期健康穩定發展提供公共政策,充分發揮市場的作用,克服和避免市場失效對社會經濟的沖擊,調節和引導經濟發展,創造良好的經濟環境。

4、制定完善的會計準則。進入二十一世紀,我國在會計準則國際化以及會計理論研究方面已經取得很大的進展,新會計準則也于2007年1月1日開始在上市公司實行。但仍需在以下方面進行改進:加強以財務會計概念為主的財務會計基礎理論研究,建立一個財務會計概念框架,并以此作為參照,對中國會計準則的制定進行指導,避免會計準則之間相互矛盾;進一步完善會計準則,在可靠性得到保證的前提下,適當增加報表附注披露的內容,增加對某些重要會計信息的披露要求。同時,嚴格規定各種會計核算方法的使用范圍,減少可供選擇的會計核算方法的數量,對于變更會計核算方法的行為要嚴格要求、充分披露。

5、提高會計人員素質。會計人員的素質狀況直接影響會計工作水平的提高和會計工作改革的順利進行。只有通過改革建立一個科學合理的培養、評價、選拔會計人才的機制,調動他們的積極性,抓好在職會計人員的培訓、加強會計職業道德建設、全面提高會計人員的素質,才能在源頭上把握會計信息的質量;不能忽視對會計人員職業道德培訓和反腐倡廉教育,要讓他們充分認識到會計信息失真的重大危害,強化其對內部會計控制制度自覺執行的力度。

總之,提高會計信息的透明度,不僅需要完善有關法律、規范,加強會計信息監管,更要從提高整個社會誠信經營理念出發,有效增強會計信息透明度。同時還應該看到,要真正構建高透明的會計信息披露體系是一個綜合治理的過程,也是一項長期而艱巨的任務。

參考文獻:

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[3]焦少柏、莫娜,《試談我國會計信息透明度》,長沙鐵道學院學報,2006(12)

[4]魏海麗,《會計透明度與公司治理》,當代財經,2006(4)

篇10

【關鍵詞】 收付實現制 事業單位會計 權責發生制

事業單位是指從屬于行政主管部門或行政主管單位，不以營利為目的，不具有社會管理職能，主要提供精神產品和勞務服務的單位，如教育、科研等單位。由于事業單位不以營利為目的，其日常活動所需資金主要來自于財政撥款，因此與預算管理要求相適應，事業單位會計主要核算、反映和監督各級各類事業單位預算執行情況及其結果，而據以進行會計記賬的基礎是收付實現制而非權責發生制。

一、會計記賬基礎

會計記賬基礎或會計核算基礎主要有兩個，一個是權責發生制，也稱應計制或應收應付制，是以應收應付為標準確認本期收入和費用的原則。即權責發生制根據各項收入和費用是否體現本期經營成果和生產消耗為標準來確定其歸屬期，凡是體現本期經營成果的收入和體現本期生產消耗的支出，不論款項是否實際收進或付出，都作為本期收入或費用處理；反之，不應歸屬本期的收入和費用，即使款項是在本期內收到或付出的，也不作為本期收入或費用處理。目前我國企業及民間非營利組織的會計核算采用權責發生制記賬基礎。

另一個會計核算基礎是收付實現制，也稱現金制或實收實付制，是指以實收實付為標準確認本期收入和費用的原則。即收付實現制核算原則下，會計主體根據各項收入和費用是否發生貨幣資金的收付為標準來確定其歸屬期，即凡是本期實際收進款項的收入和本期實際支出款項的費用，不論其是否體現本期的工作成果或勞動消耗，都作為本期收入和費用處理；反之，凡本期未收到的收入和未支付的費用，即使應歸屬本期，也不能作為本期的收入和費用。收付實現制記賬原則主要應用于我國預算會計體系中財政總預算會計、行政單位會計和事業單位中除經營活動以外的事業活動及其輔助活動的核算中。

采用收付實現制作為記賬基礎，優點是簡單，但隨著近年來我國政府職能轉變和財政管理體制改革，以及事業單位體制改革的逐步推進，對事業單位的預算管理和財務管理都提出了新的、更高的要求，現行的主要以收付實現制為基礎的會計核算制度逐漸暴露出滯后性和不適應性，并顯現出與財政預算改革政策不協調、資產負債價值反映不真實、事業活動成本難以核算，事業單位提供公共服務績效難以評價等突出問題，因此迫切需要根據《會計改革與發展“十二五”規劃綱要》的精神，全面修訂事業單位會計準則和事業單位會計制度，促進事業單位財務管理、預算管理水平不斷提升。

二、收付實現制記賬基礎下事業單位會計核算存在的問題

事業單位的業務活動主要包括事業活動和營業活動，現行事業單位會計準則要求，對于事業單位的事業活動及其輔助活動要采取收付實現制記賬基礎進行核算，而對于經營活動則需要按照權責發生制原則進行記賬。下面主要對事業單位采用收付實現制機制基礎核算事業活動所產生的問題進行分析，并提出可行的解決措施。

1、對外投資的核算

收付實現制記賬基礎下，事業單位對對外投資的核算，不區分投資時間的長短，也不區分投資品種差異，均在“對外投資”賬戶中進行會計核算。事業單位在持有對外投資期間，只要未處置該項投資或未收到被投資單位發放利息或紅利，即使能夠對被投資單位實施控制，被投資單位損益發生了變動，也不會因此而核算其所享有投資收益的增減變動。所以導致“對外投資”科目的賬面價值不能可靠反映事業單位對外投資的真實價值和盈虧情況，容易造成國有資產的流失。

2、固定資產的核算

事業單位對固定資產進行初始核算時，一般按照購置實際價格入賬。在固定資產投入使用過程中，其日常維護和修理所需資金，可以從提取的專用基金（修購基金）中進行列支。而固定資產的重置和更新改造主要依靠財政預算資金屆時安排解決，因此，一般情況下，事業單位不需要對所使用的固定資產計提折舊。顯然，這種簡化的會計核算，不能合理反映固定資產在使用過程中所產生的價值損耗，從而使得事業單位的固定資產在報廢處置之前一直是以獲得時的入賬價值進行反映，造成了固定資產賬面價值與真實價值的背離，導致事業單位資產虛增，喪失了會計監督的作用，容易造成資產流失。

3、無形資產的核算

事業單位在取得無形資產后，如果該事業單位不實行成本核算，那么無形資產在日常使用過程中不需要對其價值進行攤銷，而是等到處置時，才將該無形資產的價值一次性攤銷。這樣簡單的會計處理過程，當然無法合理可靠地反應無形資產的實際價值，不利于對該無形資產使用情況進行監督和控制，同時也不利于如實反映事業單位在提供公共服務時所耗費的成本，從而難以對事業單位開展事業性活動的績效進行評價。

4、借入款項的核算

事業單位從財政部門、上級單位、金融機構等借入有償使用的各種款項，一般不需要預提利息支出。等到實際發生利息支付時，為開展專業業務活動及其輔助活動而借入的款項所發生的利息，直接計入“事業支出”中進行核算。如果事業單位借入款項金額不多，期限較短，那么上述核算方法對事業單位負債及開展業務活動時所耗費成本的計算影響不大；但是，如果事業單位借入款項金額巨大，期限較長，甚至利息都難以支付，那么在此種情況下，事業單位所承擔負債以及由此負債所產生的風險就不能通過會計核算得到反映和監督，不利于有效監控事業單位財政風險，有礙于事業單位財政經濟持續、健康運行。

三、改革現行事業單位會計核算基礎，完善事業單位會計核算制度

綜上所述，事業單位對其事業活動采用收付實現制記賬基礎進行核算，導致了事業單位資產虛增、隱藏負債、難以對開展事業活動的成本進行確認和計量，從而難以對事業單位提供公共服務績效進行評價等一系列問題，對此我們提出以下措施完善我國事業單位會計核算。

1、建立以權責發生制為基礎的核算方法

針對目前收付實現制記賬基礎下上述資產負債核算中存在的問題，可以嘗試采用權責發生制核算原則進行如下改進：

對于對外投資項目的核算，我們建議事業單位參照企業會計準則中對投資的處理方法來規范對外投資的核算。即除了要正確核算初始投資成本外，還應對持有投資期間可能享有的收益及損失進行及時確認和計量。如果是長期股權投資，還應按照與被投資方的關系，確定采用成本法或權益法調整長期股權投資的賬面價值。

對于固定資產的核算，事業單位也應參照企業對固定資產的核算和管理方法，對固定資產的日常損耗，按照合理的方法計提折舊；資產負債表日，按成本與市價孰低法或公允價值對固定資產賬面進行調整；并定期或不定期對固定資產進行盤點，針對盤點情況按照程序進行審批處理。從而保證固定資產賬實相符、賬面價值與實際價值相符，最大化固定資產使用效率。

同樣，既然無形資產能夠在較長時間內給事業單位帶來經濟利益流入，那么事業單位也應將無形資產價值在其使用壽命期限內選擇合適的方法進行攤銷，而不是將其價值在使用完畢或處置時一次性注銷。

對于借入款項，事業單位應對在負債期間對所承擔的利息進行核算，以正確反映事業單位負債情況。另外，對于因擔保等事項而產生的或有負債，也應在報表中進行披露，以有助于事業單位及相關信息使用者正確評價事業單位的風險。

2、構建事業單位會計概念框架，完善事業單位會計制度

權責發生制記賬基礎的采用，是完善事業單位會計核算的一項重要改革措施，但是，目前我國事業單位會計中所存在的上述問題，并非完全是由采用收付實現制記賬基礎所導致的，實際上，事業單位會計制度中其他不甚合理的地方，如目標定位、準則體系、信息披露等，也會導致上述問題的產生。因此在改變記賬基礎的同時，還應構建和完善事業單位會計概念框架，從更高層次方面完善我國事業單位會計制度。

構建適應我國事業單位會計的概念框架，應在借鑒國際先進經驗的基礎上，從我國實際情況出發，結合我國企業會計改革的成功做法，建立以滿足信息使用者信息需求為首要目標，以權責發生制為記賬基礎，在體系架構上應包括基本準則、若干具體準則和應用指南在內的事業單位會計準則體系，在內容上應當對各類事業單位主體會計要素的確認計量、特殊業務及事項的處理、財務報告編制和信息披露等進行具體規范。

3、提高事業單位會計信息質量的其他制度保障

為了保證事業單位會計核算的質量，除了完善事業單位會計準則、會計制度的完善外，還應加強內外部制度建設，如內部控制制度、外部監督等。

建立內部控制制度，可以促進事業單位加強風險防范和內部控制，提高會計信息質量，保護資產安全完整，預防違法違紀腐敗行為的發生。因此事業單位應在財政部2011年11月印發的《行政事業單位內部控制規范（征求意見稿）》框架下，結合事業單位具體情況，完善事業單位內部控制制度，逐步建立起適時監控、及時核查、整改反饋、跟蹤問效的內控實施評價機制，使內部控制在加強事業單位財務管理水平和績效評價中發揮作用。

由于財務信息的提供方與使用方之間的立場往往不一致，為了保證財務信息的可靠性和相關性，保證客觀公允地反映事業單位受托責任履行情況，事業單位除了依法對其財務報告進行審計外，還應公開其財政預算及其執行情況的詳細信息，增加事業單位財政資金使用情況的透明度，接受社會公眾及媒體的監督，從而形成對事業單位的有效約束與激勵。

【參考文獻】

[1] 趙建勇：政府與非營利組織會計[M].人民大學出版社，2012.

[2] 財政部：會計改革與發展“十二五”規劃綱要[Z].2011.