導語：如何才能寫好一篇財務報表的審計風險，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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摘 要 審計風險對注冊會計師行業的影響越來越受到重視，注冊會計師審計風險的規避，應該標本兼治，應當從理念、隊伍、機制、業務實施技術等層面上著手。

關鍵詞 注冊會計師 財務報表 審計 風險防范

審計風險是指審計組織或審計人員在審計過程中，由于受到某些不確定因素的影響，而使審計結論與客觀事實發生背離；或由于審計人員作出錯誤的審計評價和審計結論，從而受到有關關系人指控，并遭受某種損失的可能性。由此，風險主要由兩方面構成：一方面是財務、財政報表本身存在重大錯報和漏報的風險；另一方面是 審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說，審計風險是客觀的存在和主觀的努力的結合。如何規避和防范審計風險，如何使審計風險降到最底線，各級審計機關和廣大審計干部都要切實增強防范審計風險的意識，充分認識防范審計風險的重要性和緊迫感，充分認識這些風險對審計工作帶來的影響，緊緊抓住審計質量這條生命線，采取切實有效的措施，防范審計風險。

一、審計人員在財務報表審計中考慮舞弊的思路

注冊會計師在財務報表審計中考慮舞弊時，同樣需要采用風險導向審計的總體思路，即首先識別和評估舞弊風險，然后采取恰當的措施有針對性地予以應對。可以說，本準則對注冊會計師運用葉中國注冊會計師審計準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險曳和葉中國注冊會計師審計準則第 1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序曳這兩項準則，以識別、評估和應對舞弊導致的重大錯報風險，提出了具體要求。準則第七、八、九章分別舞弊 風險的評估和應對做出了具體規定。

二、財務報表審計存在的風險

1．審計抽樣和審計取證環節的風險。注冊會計師在審計過程中正確運用審計抽樣方法不僅可以提高審計效率，取得可靠的審計證 據，同時也能保證審計質量、防范審計風險。雖然公允的要求減輕了注冊會計師的責任和風險，但要達到公允的程度也并不容易，誤差必須控制在可容忍的范圍內。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則，樣本總體反映的情況差異超出可容忍的范圍，就會使注冊會計師對 抽樣結果產生信賴過度和誤導錯誤，審計的公允性就會喪失，審計證據就可能片面、不可靠，從而產生重大誤導作用，得出錯誤的審計結論，形成審計風險。

2．簽訂審計約定書環節的風險。簽訂審計約定書，是委托人與被委托機構之間明確權利義務關系的法律過程，約定書一旦確定，就對雙方均具有約束力。作為審 計方，必須按約定的內容、要求按時出具審計報告，否則就構成違約。在現實中存在這樣一種情況，只要客戶上門并滿足給錢這個條件，審計機構就把風險拋之腦后，按委托方的要求草率地訂下約定書。結果有的在接觸對方的審計資料后，才發現工作量非常大，為了趕進度，不按規章的要求進行審計，有的對被審計單位財務 記錄和原始憑證雖根本沒有可信度，但為了提供審計報告而憑經驗和邏輯進行推理。這樣的審計報告通常會存在審計風險。因此，可以說簽訂約定書環節是產生審計 風險的源頭。

3．審計報告環節的風險。審計報告是審計的成果，也是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據。按照審計程序和正常邏輯思維，審計報告是依據審計約定書 規定的內容和要求，依據審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應存在于審計報告以前各環節。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環節。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清，也有可能使審計報告的使用者產生誤解，形成風險。此外，審計報告對有關關聯問題、或有事項等的表述以及對被審計單位財務狀況的影響的表述是否準確、得當，也有可能產生風險。

三、完善財務報表審計存在風險的對策

1．健全審計工作責任制，明確劃分審計人員職責要堅持審計組長負責制，審計組長要對審計方案制定的重點內容，編制的審計工作底稿、審計證據形成的審計報告等審計資料負責；復核人要對提供的一切審計資料、依據的法規制度以及審計報告的表述等負責；要確定審計報告審理制度、集思廣義，準確界定問題的性質，掌握好處理處罰的尺度，從而形成審計工作“三級復核制”，以避免職責不明。

2．周密制定審計方案，嚴格執行審計程序在擬定審計方案時，除按照審計方案編制的一般方法將此項目應當審計的主要內容寫進去外，還必須將審計風險的控制點找出來。這要充分引用內部控制制度的測試結果去做。要認真執行審計程序，特別是注意執行審計文書的送達、審計報告當面征求被審計單位意見和審計處罰聽證等程序。

3．認真落實審計人員責任，真正做到獎罰分明對審計人員的職責劃分清楚后，要真正把各自的責任落實到位。對盡心盡責、項目完成優秀的審計人員，要予以表彰和獎勵；對于在審計工作中、違反法規法律的，造成審計風險或形成訴訟失敗的，要追究審計人員的過錯責任，從根本上杜絕審計風險。

4．依法實施審計、準確恰當定位在實施審計過程中，要盡量掌握完整的財務資料，同時也應當在全面審計的基礎上有重點地審查和核實，要注 重對審計風險控制點的審查和分析。對每個審計事項從實際出發、選用適當的審計依據，做出科學的判斷，從而對審計發現的問題做出準確的定性。定性依據要特別注意依據適用的范圍、時效、內容，以免造成不必要的審計風險。

參考文獻：

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  關于審計風險的涵義,目前國內外審計職業界還沒有形成一個完全一致的定義。國際審計準則第25號《重要性和審計風險》將審計風險定義為:“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險。”《美國審計準則說明》第47號認為:“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險。”我國《獨立審計具體準則第9號———內部控制與審計風險》則將審計風險定義為:“審計風險,是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。”以上三個定義,雖然對誤報的界定范圍有所不同,如國際審計準則界定為“實質上”,我國獨立審計準則界定為“重大”,而美國審計準則界定為“無意”行為,而非有意為之;但是對審計風險基本涵義的表述是一致的,即審計風險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表,審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在從而發表與事實不符的審計意見的風險。因此,我們可以認為,審計風險由兩方面風險構成:一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險,另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說,審計風險是客觀的存在和主觀的努力的結合:客觀存在可以通過主觀努力去調節,但主觀努力又受成本效益原則的約束,因而審計風險具有下面三種具體表現形式。

二、審計風險的三種形式

1．評估審計風險。評估審計風險是指審計人員接受某審計項目后,在初步了解被審計單位基本情況的基礎上,采用一定的審計手段,所評估的該項目可能存在的審計風險。評估審計風險主要與被審計單位本身的各方面情況有關。被審計單位的規模越大、經營性質越復雜、內部控制越弱、管理當局的可信賴程度越低,則評估審計風險也就越高。評估審計風險是導致財務報表產生重大錯報和漏報的可能性,是客觀的存在,它不受審計人員的影響和控制。

2．可接受審計風險。可接受審計風險是指審計項目完成后,審計人員或會計師事務所準備承擔或可以接受的審計風險。可接受審計風險主要受以下三個因素控制:①會計師事務所的風險承受能力:會計師事務所的風險承受能力越強,可接受審計風險也就可以越高。會計師事務所的風險承受能力則主要取決于事務所的規模、經濟實力以及法律責任的承擔能力等。②財務報表和審計報告使用者的情況:財務報表和審計報告的使用者素質越高、范圍越廣,對財務報表和審計報告的利用程度越高,可接受審計風險就越低。③行業之間的競爭情況:會計師事務所之間的競爭越激烈,可接受審計風險也就越低。可接受審計風險是審計人員或會計師事務所主觀確定的,其與評估審計風險的差異,即為需要主觀努力的程度,是決定審計項目取舍的重要衡量標準之一。

3．終極審計風險。終極審計風險是指審計項目完成后所實際形成或審計人員實際承擔的審計風險。終極審計風險主要與審計程序的設計和執行情況有關。審計程序設計和執行得越好,終極審計風險就越低。終極審計風險在數量關系上、理論上應與可接受審計風險一致,但實際上,它既可能大于也可能小于可接受審計風險,因為審計程序的設計和執行受審計人員的業務素質和某些主、客觀因素的影響。因而審計人員在執行審計過程中,應盡量按計劃規范操作,以使終極審計風險控制在可接受審計風險范圍內。

  簡而言之,評估審計風險是客觀存在的,可接受審計風險是主觀確定的,而終極審計風險是客觀存在和主觀努力的結果。因此,審計人員在決定是否承接某一審計項目時,可以將評估審計風險與可接受審計風險進行比較,然后根據成本效益原則決定取舍。如果接受該項目,在審計過程中應盡量嚴格執行所設計的審計程序,使終極審計風險等于或小于預先設定的可接受審計風險。雖然終極審計風險取決于可接受審計風險,但并不完全等同于后者,它是固有風險、控制風險和檢查風險共同作用的結果。

三、審計風險與審計重要性和審計證據的關系

1．審計風險與審計重要性的關系。《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要性》第二條指出:“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度,這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”簡單地說,審計重要性就是錯報的可容忍程度,其量化標準即重要性水平。也就是說,在重要性水平之內的錯報,是可以容忍,可以接受的。因此,審計風險與審計重要性之間有著密切的關系。

  評估審計風險與審計重要性之間是反向關系,即評估審計風險越高,所確定的重要性水平就越低,這樣才能保證終極審計風險在一定水平內。反之,評估審計風險越低,重要性水平越高,這樣可以節約審計成本。《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要性》第八條指出:“注冊會計師應當考慮重要性與審計風險之間存在的反向關系。重要性水平越高,審計風險越低;重要性水平越低,審計風險越高。”這里的審計風險指的就是評估審計風險。這一反向關系也可從另一個角度來理解,即計劃確定的重要性水平越高,對審計工作質和量的要求就越低,在此條件下作出正確審計結論的可能性就越大,審計風險因而也就越低。

  可接受審計風險與審計重要性之間是正向關系,即可接受審計風險越高,所確定的重要性水平越高,這樣可以保證審計成本的節約。反之可接受審計風險越低,所確定的重要性水平也應越低,這樣才能保證審計質量的控制。因為可接受審計風險越低,說明審計人員要求的財務報表錯報的可容忍程度越低,則其重要性水平也應越低,才能滿足較低的審計風險的要求。

  終極審計風險與審計重要性之間也是正向關系。因為終極審計風險基本上取決于可接受審計風險。

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新審計準則體系中最核心的準則是以下4個準則：審計準則第1101號“財務報表審計的目標和一般原則”、第1211號“了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”、第1231號“針對評估的重大錯報風險實施的程序’，和第1301號“審計證據”。這4個準則的最重大的變化是啟用新審計風險模型，即審計風險=重大錯報風險×檢查風險，以推行風險導向審計，提高CPA發現財務報表重大錯報的能力。為此，CPA必須將原審計風險模型下的“審計程序執行到位”的簡單的審計理念，更新為新風險模型下的“審計風險控制到位”的綜合的審計理念。

眾所周知，財務報表審計是為審后報表不存在重大錯報提供合理保證的一種鑒證業務，要求最終將審計風險降至可接受的低水平。CPA只有采納將“審計風險控制到位”的綜合審計理念，才能達到現行財務報表審計目標和一般原則的要求。本輪審計準則制定和修訂力主“審計風險控制到位”的綜合審計理念主要基于以下背景：

1．企業經營環境變化帶來巨大審計風險，需要通過完善審計準則、改進審計理念加以應對。隨著經濟全球化和科學技術發展的影響日益加深，競爭日益激烈，企業組織結構及其經營活動日益復雜，會計判斷和估計以及非常規交易也日益復雜，一些企業進行財務舞弊的壓力和動機曰益增大，加上內控失效使舞弊有可乘之機CPA面臨的審計風險越來越大，急需出臺新的準則、采納更先進的審計理念予以指導。

2．我國原制定的審計準則參照當時的國際慣例，使用的是傳統審計風險模型，已不能滿足行業工作要求。隨著審計環境的變化，傳統審計風險模型的局限性日漸明顯，主要表現為不能有效地識別、評估和應對財務報表的重大錯報風險，導致實務中出現了只將“審計程序執行到位”即可的簡單審計理念。因此，迫切需要改革風險模型，研究出更能有效識別、評估和應對報表重大錯報風險的審計新思路，據此修訂審計風險準則及相關審計準則。

3．國際審計準則有了新的發展，需要我們在國際趨同上有新舉措。由于傳統審計風險模型在識別、評估和應對報表重大錯報風險方面存在嚴重問題，國際審計與鑒證準則理事會(IAASB)于2003年底出臺了新的審計風險準則，啟用新風險模型，改進審計理念，推行風險導向審計。同時，還加緊修改了其他相關準則，目前已經了正式稿或征求意見稿。如果我國不加快有關準則的制定和修訂，不采納先進的審計理念，不僅部分準則評估和應對財務報表的重大錯報風險為導向，由簡單的項目難以滿足CPA的執業需要，還將構成與國際審計準則的重大差異。

二、原有審計風險模型下的審計理念存在的缺陷

原有審計風險模型為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，要求根據該模型來計劃和執行審計工作，以將審計風險降至可接受的低水平。從理論上看，這一模型也倡導風險導向審計(即以固有和控制風險的識別為導向)，但在實際運用中卻面臨困難，使風險導向審計沒有發揮出應有的作用。比如：(1)原準則要求編制計劃時，CPA應評估固有風險或直接假定其為高水平，這導致不少CPA不重視對固有風險的評估，使其流于形式。(2)盡管原準則要求對固有和控制風險綜合評估，據以作為檢查風險的評估基礎。但實務中很容易割裂兩者的內在聯系，而只依賴對控制風險所作的粗放性評估或直接假定控制風險為100％來大致確定檢查風險，再據此規劃實質性程序，這樣做難以合理保證財務報表不存在重大錯報。(3)原先將“了解被審計單位情況”和“風險評估與內部控制”各制定為一個準則，使了解客戶情況沒有與風險評估有機結合，這容易導致CPA了解客戶情部時明確目的。(4)原模型側重指導認定層的測試工作，對報表層重大錯報風險的評估和應對重視不夠，進而必然會影響認定層重大錯報的檢查效果。

由于上述原因致使多數CPA運用原模型時出現只把那些準則規定明顯必需的審計程序，特別是實質性細節測試程序執行到位即可的錯誤理念和做法；在過去相當長的時期，CPA側重于關心必要程序做了沒有，而不是關心審計后能否做到合理保證財務報表不存在重大錯報，控制審計風險到了可接受的低水平。

三、新審計風險模型下的先進審計理念及其運用要求

新的審計風險模型為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。從總體看，其體現的先進審計理念是以識別、評估和應對財務報表的重大錯報風險為導向，由簡單的“審計程序執行到位”理念轉變為審計后最終能將“審計風險控制到位”的綜合審計理念，在將“審計風險控制到位”的綜合審計理念下再同時強序執行到位”。具體說來，先進的審計理念主要表現在以下方面：

1．引入“重大錯報風險”概念，并規定識別和評估重大錯報風險是首要的必要審計程序，要求CPA在設計和實施審計測試前必須適當地評估重大錯報風險，不能未評估重大錯報風險或像以往簡單設定固有和控制風險為最高水平那樣假定重大錯報風險為100%，就直接盲目實施實質性程序。因為不弄清重大錯報風險可能發生在哪里就實施程序，往往查不出重大錯報。新的風險準則及模型力主的以評估重大錯報風險為導向、最終將審計風險控制到可接受的低水平的最新風險導向審計理念，也是對有些會計公司曾實行的以評估客戶經營風險為起點和重心的風險導向審計法的校正。如新的風險準則規定，CPA應從多方面了解并評估重大錯報風險，包括了解客戶的目標和戰略以及可能導致財務報表重大錯報的相關而非全部經營風險。因為不是所有的客戶經營風險在任何情況下都最終具有財務后果，且必然導致報表重大錯報。評估和控制經營風險、實現經營目標是客戶管理當局的責任，CPA的責任是評估被審計財務報表的重大錯報風險，以幫助其設計和實施有效的審計程序，合理保證發現重大錯報，實現審計目標。

2．新的風險模型強調要求CPA區分財務報表層和認定層評估重大錯報風險，然后再針對評估出的不同層的重大錯報風險，合理運用職業判斷分別確定擬采取的總體應對措施和設計、實施進一步審計程序，以合力將審計風險降至可接受的低水平。還強調評估的財務報表層重大錯報風險及采取的總體應對措施，對擬實施進一步審計程序的總體審計方案具有重大影響。而原有的風險準則和模型盡管也提到要評估財務報表層的固有風險，但并沒有明確指出要針對其采取總體應對措施，也沒有強調評估的報表層錯報風險對認定層總體審計方案的重大影響。這容易導致不重視對報表層錯報風險的評估，忽視在報表層運用風險模型，割裂報表層和認定層錯報風險間的聯系，難以發揮風險模型的效用。

3．改進了審計業務流程，增強了審計程序的實施效果。原模型把審計流程分4塊：(1)了解被審計單位情況(主要為評估固有風險)；(2)了解內控；(3)(必要時)控制測試(均為評估控制風險)；(4)實質性測試(為降低檢查風險)。而新模型把流程分為3塊：(1)了解被審計單位及其環境，包括內部控制(目的是評估報表層和認定層重大錯報風險)，本塊稱為“風險評估程序”；(2)(必要時)控制測試(目的是為了測試內控在防止、發現和糾正認定層重大錯報方面的有效性，并據此重新評估認定層重大錯報風險)；(3)實質性程序(目的是發現認定層重大錯報，降低檢查風險)。新準則把第(2)(3)塊統稱為“進一步審計程序”，并指出僅靠風險評估程序不足以為發表審計意見提供充分、適當的審計證據，CPA還應當設計和實施進一步審計程序。流程改進后，要求CPA全程關注報表重大錯報風險，并將風險評估作為整個審計工作的前提和基礎。可見，能否合理評估報表重大錯報風險，將成為評價事務所及CPA專業勝任能力和審計質量的關鍵因素，這無疑對我國不少事務所現行審計思路和整體勝任能力提出了嚴峻挑戰。專攻某一或某些行業的審計及相關業務，將成為事務所的必然選擇。

先進審計理念還表明，審計工作重心必須前移，必須重視審計計劃，重視重大錯報風險的識別和評估，重視針對評估出的重大錯報風險實施程序。只有這樣，才能合理保證財務報表整體不存在重大錯報。特別是新的風險準則和模型并沒有改變財務報表審計目標和責任的基本定位，而只是改進了審計理念和工作方法，以指導CPA更好地實現審計目標和履行職業責任，服務于社會公眾。

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[關鍵詞] 審計風險 審計模型 審計準則

審計風險模型是審計風險的直接體現，是審計理論與實務領域研究的重要內容之一，我國于2006年頒布了新的審計準則，2007年執行此準則。這次準則的修訂是更好更快地適應了現代審計環境的變化并逐步與國際審計準則接軌，本次修訂的核心是啟用現代審計風險模型，以提高注冊會計師發現財務報表中大錯報的能力。

一、傳統審計風險模型

傳統審計風險模型將審計風險分為固有風險、控制風險和檢查風險，審計風險模型表述為：審計風險＝固有風險×控制風險×檢查風險。并要根據此模型來計劃和執行會計報表審計工作，以最終將審計風險控制在可接受的水平。

固有風險是指在不考慮內部控制結構的前提下，由于內部因素和客觀環境的影響，企業的賬戶、交易類別和整體財務報表發生重大錯誤的可能性；控制風險，是指某一賬戶或交易類型單獨或連同其他賬戶或交易類型產生錯誤或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性；檢查風險，是指某一賬戶或交易類型單獨或連同其他賬戶、交易類型產生重大錯報或漏報而未能被實質性測試發現的可能性。在這三個構成要素中，固有風險和控制風險產生源于被審計單位，不易改變，所以，注冊會計師只能將工作重點放在實質性測試上，以便將審計風險的檢查風險控制在可接受的水平內，進而將審計風險降低至可接受的范圍內。在既定的審計風險下，檢查風險可計算如下：檢查風險＝審計風險/（固有風險×控制風險）。根據上述模型，審計主體在確定可接受的審計風險時，首先要評估固有風險、控制風險，在此基礎上推算可接受的檢查風險。

傳統審計風險模型曾一度對注冊會計師的審計實務工作起到了很好的指導作用，但隨著審計理論和實務的發展，逐漸顯露出缺陷，主要表現在：首先，傳統審計模型對審計風險及其三要素做了概念性的解釋的基礎上，對風險模型的評估做了指導性的描述，但是基本上處于定性分析階段，相對客觀的量化方式難以對固有風險做出準確的評估，由于忽略了對固有風險的評估，使檢查風險不能很好體現，這對審計風險評估工作造成了偏差。

其次，傳統審計風險模型要求在評估固有風險時應當從報表層次和認定層次兩個方面加以考慮，但在評估控制風險時卻并不涉及報表層次，只要求注冊會計師對主要賬戶或交易類別的相關認定所涉及的控制風險進行評估。因此，控制風險的評估無法和會計報表層次的固有風險評估相匹配，不利于注冊會計師對風險的整體把握和控制。

二、現代審計風險模型

新審計準則引入了“重大錯報風險”概念，在新審計準則第1101號《財務報表審計的目標和一般原則》第十八條中明確規定：“審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。注冊會計師應當實施審計程序，評估重大錯報風險，并根據評估結果設計和實施進一步審計程序，以控制檢查風險…”至此審計風險模型重構為：審計風險＝重大錯報風險×檢查風險，并規定評估重大錯報風險是首要的必要審計程序。

現代審計風險模型并不實簡單地將固有風險和控制風險并稱為重大錯報風險。在謝榮，吳建友（會計研究2004）中提出，現代風險導向審計是一種新的審計基本方法,它是審計技術方法在系統理論和戰略管理理論基礎上的重大創新。它從企業的戰略分析入手,通過“戰略分析――經營環節分析――會計報表剩余風險分析”的基本思路,將會計報表錯報風險與企業戰略風險之間的關系緊密聯系起來,從而提出了審計師從源頭分析和發現會計報表錯報的觀念。可見，現代審計風險模型的提出是重大的實質性改進，其進步主要表現在：

首先，為注冊會計師從整體上把握和控制審計風險提供了基礎。在新審計準則《財務報表審計的目標和一般原則》第二十條中明確規定：注冊會計師應當評估財務報表層次重大錯報風險，并根據評估結果確定總體應對措施，注冊會計師應當評估認定層次的重大錯報風險，并根據既定的審計風險水平和評估的認定層次重大錯報風險確定可接受的檢查風險水平。充分體現了審計過程中整體和局部的關系，使得注冊會計師對風險的識別和控制有了更清晰的對象和內容，便于指導實務操作。

其次，強調了了解被審計單位及其環境的重要性。在新審計準則《了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》中專門強調注冊會計師必須從宏觀上了解被審計單位及其環境，以充分識別和評估會計報表重大錯報的風險，針對評估的重大錯報風險設計和實施控制測試和實質性測試，并強調無論內部控制是否有效，都要對各類交易、重要賬戶余額和重要披露進行詳細審計，有利于注冊會計師提高審計質量，降低審計風險。

最后，強調注冊會計師要保持職業懷疑態度。在現代審計風險模型下，評估財務報表的重大錯報風險將成為整個審計工作的先導、前提和基礎，新準則要求注冊會計師充分考慮可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形，因此，注冊會計師的職業懷疑態度就顯得更加重要。

綜上所述，現代風險導向審計以被審計單位的經營風險分析為導向進行審計，是評估審計風險范圍的延伸，是傳統風險導向審計的繼承和發展。風險導向審計模式是現代審計發展的更為完善，并且使審計過程和結果更具操作性和可靠性，這都標志著我國審計準則與國際準則的趨同。

參考文獻：

[1]劉愛琴:中國新舊審計準則體系的審計模式基礎分析.會計之友(上),2006年12期

[2]謝榮吳建友:現代風險導向審計理論研究與實務發展會計研究,2004年04期

[3]韓曉梅:社會責任觀視角下審計風險的演變.中國注冊會計師,2006年11期

[4]喻小明:審計風險的成因及防范控制對策.江西審計與財務，2002年06期

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一、審計風險模型及意義

隨著現代風險導向審計的全面推行，財政部于2010年11月1日以“財會[2010]21號”了《中國注冊會計師審計準則（CSA）第1101號―注冊會計師的總體目標和審計基本要求》等38項審計準則，規定從2012年開始實施。CSA第1101號第13條規定：“審計風險，是指當財務報表存在重大錯報時，注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。”表明新修訂的CSA完全認同國際審計和保證準則委員會（IAASB）規定并從2004年12月15日起實施的新審計模型：

審計風險=財務報表重大錯報風險×檢查風險

該模型系依照審計重要性原則架構而成，因此可稱之為“重要性審計風險模型”。式中，重大錯報風險和檢查風險均同審計風險正相關。但同作為自變量的重大錯報風險與檢查風險之間，則在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果成反向關系：評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險就越低；評估的重大錯報風險越低，可接受的檢查風險就越高。

審計準則強調了重大錯報風險是財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。可見，重大錯報風險是由于被審計單位控制環境（管理層誠信缺失、治理層監管虛弱）或其他因素（經濟蕭條、行業壽命周期短等）影響而發生的“會計風險”。但是，如CPA沒有預先評估和識別報表錯報風險，采取審計程序就難免盲目，而且會違背審計的重要性原則，從而增加檢查風險。所以，將財務報表重大錯報風險設為審計風險變量，表面看并不符合審計風險內涵邏輯，但實質是指導CPA不能僅注重“查賬”技能訓練以防范技術性的檢查風險，還須將風險導向前移到被審計單位的經營風險影響層次，注重對審計對象的財務環境評估，讓審計任務和范圍逆向拓展到會計報表形成的內部控制背景、治理結構、管理責任、賬戶余額真實性、會計核算資產處理方法正確性、報表內容完整性等，采取恰當的審計程序進行有針對性的測試和評估，確保做到有備無患，檢查有的放矢。

二、審計風險類型體系

審計風險伴隨審計全過程，可謂無時無處不客觀存在。因此，其種類繁雜，形式多樣。為便于開展理論研究和便于實踐中識別，應根據審計風險存在的不同標準進行劃分。

1.按審計風險源泉，分為外源性風險和內源性風險

外源性風險即源自審計之外的風險，應涵蓋源自被審方面的財務報表重大錯報風險、行政干預風險、審計報告使用風險等。其中，行政干預風險屬于不可控風險，審計注意運用規避手段防范；而重大錯報風險和審計報告使用風險，均具有可控性。因為它是一種可以預見的客觀實在，只要承認了經濟事實的合理性，就意味著接受了該種風險。CPA應特別注重重大錯報風險，應認真遵循CSA1211號―通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險，評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險，并根據既定的審計風險水平和評估的認定層次重大錯報風險，確定可接受的檢查風險水平。

內源性風險是審計過程中因工作疏忽和檢查程序、測試方法失當而承擔不良后果的可能性。通常包括審計簽約風險、檢查風險、報告風險等。內部風險均屬可控風險，審計應加強自身文化修養和執業涵養，不斷提升職業評斷能力和查賬技術水平，增強審計服務意識和責任思想，防微杜漸。

2.按審計風險存在形態，可分為固有風險、控制風險和檢查風險等三種，或綜合為財務報表重大錯報風險和檢查風險兩種

固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產生重大錯報或漏報的可能性；控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性；檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被實質性程序發現的可能性。前兩種風險也可合并稱為被審計單位的財務報表重大錯報風險，這也是國際國內審計準則確立審計風險模型的理論依據。

3.按審計風險管理，分為可控風險和不可控風險

可控風險是指由審計機構或審計人員可控制的因素導致的審計風險。例如，由于審計人員的素質、審計人員工作態度、審計方法選用、審計機構對審計工作的管理等因素導致的審計風險；不可控風險是指由審計機構或審計人員不能直接加以控制的不確定性因素所引發的審計風險，包括被審計單位內外兩種因素，外部因素如國家經濟形勢的變化，內部因素如被審計單位內部控制健全程度等。

4.按風險對審計程序的依賴，可分為審計準備階段風險、實施階段風險和終結階段風險

審計風險貫穿于準備、實施、終結等各個審計程序環節。基于風險導向審計，審前準備階段隱含的風險主要是審計業務約定書訂立風險即“簽約風險”和財務報表重大錯報風險，其中簽約風險指因審計談判忽略意外不確定事項而發生無法按時保質完成審計任務或發生審計糾紛的可能性；實施階段風險即檢查風險；審計終結階段風險包括審計報告類型選擇、撰寫、復核和使用四環節的風險。

此外，還可按審計風險表現形式，分為顯性審計風險和隱性審計風險；按風險承擔主體，可分為審計組織風險和審計人員風險；按風險成因，分為主觀風險和客觀風險；按風險后果，分為法律風險、行政風險、財產風險等。

（二）以審計準則為基礎的系統性審計風險模型架構

如前所述，事務所在審前談判協商的核心關注點絕非合理收費問題，而是了解被審計單位經營政策、管理控制和財務狀況等，以識別和評估審計簽約風險和財務報表重大錯報風險；進而，針對委派CPA執業能力、專業水平、職業道德、執行程序、實質性程序手段與方法、證據證明力等要素，全面系統地識別檢查風險；最后，需針對審計報告的類型選擇、撰寫能力、復核措施、使用跟蹤回訪等因素，識別審計報告風險。審計前期的簽約風險和重大錯報風險將直接輻射給審計檢查風險，并形成對審計道德、審計程序、審計測試和審計證據等四種檢查風險的強烈干擾；而檢查風險將直接傳導到審計報告并影響其類型選擇和評價方向以及使用反應，即檢查風險越高，審計報告風險相應越大；反之亦然。由此可見，審計簽約風險和審計報告風險，屬于同重大錯報風險和檢查風險具有直接相關性的兩個自變量因素，它們的相互獨立又彼此緊密聯系，共同構成了審計風險因變量，公式表示為：

審計風險=審計簽約風險×財務報表重大錯報風險×檢查風險×審計報告風險

該模型保留了審計準則模型即“重要性審計風險模型”的風險要素及全部內涵特征，并完善了相關的風險變量，使審計風險因素更加全面、系統，故此稱為“系統性審計風險模型”。模型公式中，審計簽約風險同財務報表重大錯報風險存在著非線性函數關系，二者具有交叉存在的相容性，在審計業務約定書簽訂之前的調查談判階段，審計就需要對被審計單位經營風險和財務環境等進行了解測試，這其中一個重要方面就涉及到重大錯報風險識別，測試的簽約風險越高，說明重大錯報風險也越大；反之亦然。同樣，審計報告風險與審計檢查風險之間也存在著非線性關系，二者存在不確定性的交互影響：檢查風險對報告風險具有正向傳遞性影響，即檢查風險越高，審計報告風險越大；審計報告風險越高，檢查風險會因其反向輻射而趨于擴大。

（三）健全性審計風險模型的應用

1.正確認識結構審計風險模型的全面風險體系鏈路

CPA主要是對授權委托方承擔對被審計單位審計的風險責任。隨著審計業務約定書簽訂，CPA即進入審計程序（準備、實施、終結）。由于審計風險無時無處不在，并沿著審計程序各個節點依次單向遞延和逐步傳遞，形成了可以支撐健全性審計風險模型的審計風險體系鏈，并最終匯集成單項審計的“風險庫”，記入審計風險檔案。如圖1所示。

CPA應全面掌握審計風險要素結構體系，時刻注意風險導向，認真思索審計風險信息傳遞路徑，堅持職業懷疑態度，培養敏感的執業風險嗅覺，用“全面風險觀”理念指導審計工作，養成風險識別環節前移（出表單位內控和經營）和后延（委托單位使用審計報告），擴大審計風險識別范圍。

2.靈活運用健全性審計風險模型

在具體審計任務中，并非鏈路圖中的每個風險要素都會出現，即使同時出現也不可能都產生嚴重審計危害。為此，要求CPA在全面梳理風險導向思想前提下，要善于對識別的各項風險按其風險評估值做取大舍小、避輕就重的甄選，以避免模型運用僵化，測度風險指標過細過雜而影響審計工作效率和信心。比如，公司董事局委托開展應收款賬齡審計，簽約風險和報告風險均屬于可以忽略不計的輕度風險。此時，沿用審計準則規定的重要性審計風險模型就足以保證風險評估需要；再如，許多中小事務所業務范圍局限于驗資、鑒定、內控、咨詢和等，從不接受會計報表審計業務。這樣，兩種審計風險模型都對之無用。

3.加強審計風險模型應用培訓

中國CPA由“官方機構”―財政部下設的中注協（CICPA）按“高考”教育模式進行認證和管理。考試環節注重專業知識（理論知識和應用技能知識），所以中國CPA大都靠拼記憶力和理解力考取資格；執業資格獲取環節依然是參加CPA全國統成績考試及格并執業審計二年以上，即可由省級注協注冊批準。于是，出現在校大學生、失業會計紛紛考證和事務所“掛證”保執業閱歷等亂象。這批CPA進入審計隊伍開展風險導向審計難度極大。所以，應全面開展專題培訓，強化審計合伙人和CPA隊伍的審計風險意識，指導其按采用風險導向審計方法執業。重點輔導CPA深刻認識、正確理解和科學應用審計風險模型，并讓其知道審計風險模型作為審計工作指南，絕非強制使用，也不是所有審計業務都“一刀切”地運用，而是要因事、因人制宜，區別對待。如承擔上市公司報表審計，務須進行審計風險識別評估，對非上市公司報表審計則盡量開展風險識別評估；同時，根據委托審計范圍和目的，確定風險分布環節、概率和程度并依次識別風險因素種類和評估風險度，據以選擇審計風險模型種類和應用操作方式等。

四、結論

篇6

一、審計風險與審計抽樣風險

審計抽樣風險是檢查風險和內部控制可靠程度的具體體現，在實質性測試中，審計風險是制定審計抽樣風險的依據；在符合性測試中，內部控制健全性程度是確定審計抽樣可靠性的依據。

（一）審計風險與檢查風險。

確定審計風險的作用在于控制審計結論風險，審計結論風險程度與其可靠程度互為補數（風險程度+可靠程度=1）。確定審計風險，既要考慮審計成本支出的制約，又需滿足財務報表使用者的要求。

審計風險由錯報和檢查兩個層次的不同層面的風險組成。錯報風險分為固有風險、內部控制風險和環境風險或經營風險，它們是被審計單位在財務報表編制、業務處理及控制、賬務處理及控制過程中形成的，審計人員對其只可評估不能控制，審計人員評估錯報風險的作用在于提供審計風險分解的依據。檢查風險分為分析性復核風險、測試風險和其它檢查風險，它們是審計人員在財務報表分析、業務處理環節測試、賬務處理環節測試過程中形成的。確定檢查風險的作用在于分解審計風險，保證審計結論達到既定的可靠程度。所以，錯報風險評估結果是分解審計風險的基礎；審計風險是控制檢查風險的依據；檢查風險根據審計風險和錯報風險評估結果確定。體現審計風險、錯報風險和檢查風險關系的數學表達公式為：

審計風險=重大錯報風險×檢查風險

檢查風險=審計風險/錯報風險

（二）檢查風險、內部控制可靠程度與審計抽樣風險的確定。

確定審計抽樣風險程度的依據因其作用不同而不同：在實質性測試中，確定審計抽樣風險程度的作用在于分解檢查風險；在符合性測試中，確定審計抽樣可靠程度的作用在于評價內部控制執行及效果，以評估內部控制的可靠程度。因為檢查風險包括分析復核風險和審計抽樣風險，審計抽樣風險與審計抽樣可靠程度互為補數。所以，在實質性測試中，審計抽樣風險程度根據檢查風險和分析復核風險確定；在符合性測試中，審計抽樣可靠程度依據內部控制設置調查結果確定。

在實質性測試中，體現審計抽樣風險與檢查風險關系的數學表達公式為：

審計抽樣風險=檢查風險/分析性復核風險

在符合性測試中，體現審計抽樣風險與內部控制設置調查結果關系的數學表達公式為：

審計抽樣可靠程度=內部控制設置健全程度

二、審計重要性與審計抽樣允許誤差

審計抽樣允許誤差是可容忍誤差的組成部分，在實質性測試中，審計重要性是確定審計抽樣允許誤差的依據；而在符合性測試中，內部控制設置健全性程度是確定審計抽樣允許誤差的主要依據。

（一）審計重要性、內部控制可靠程度與可容忍誤差。

確定審計重要性的作用在于確認財務報表的公允性，財務報表公允性反映了其使用者需求信息的準確程度，若經審計未發現財務報表存在的重大錯弊而造成其使用者決策失誤，審計人員因此將面臨著被財務報表使用者訴訟的風險。所以，審計重要性標準值體現為財務報表使用者和相關法律允許存在的最大差錯額，即財務報表最大容許差錯額。

審計重要性標準在不同的審計階段因作用不同而不同，其中：在業務及賬務處理測試時，審計重要性標準的作用在于衡量業務及賬務處理錯弊程度，以驗證財務報表的公允性，其標準值是財務報表重要性標準值的分解值或比例值，體現為財務報表公允表達時業務及賬戶允許存在的最大誤差金額。而可容忍誤差是測試總體推斷結論的預計值。在實質性測試中，可容忍誤差體現為財務報表公允表達時業務及賬務處理的預計錯弊程度，確定可容忍誤差的作用在于確定業務及賬務處理的抽樣允許誤差；在符合性測試中，可容忍誤差體現為內部控制健全程度下其執行的預計錯弊程度，確定可容忍誤差的作用在于確定業務及賬務處理控制的抽樣允許誤差。所以，在實質性測試中，重要性標準值覆蓋可容忍誤差值，可容忍誤差值與業務及賬戶的重要性標準值吻合，并不能超過重要性標準值；在符合性測試中，可容忍誤差值根據內部控制設置的調查結果確定。

在實質性測試中，體現審計重要性標準值與可容忍誤差值關系的數學公式表達為：審計重要性標準值≤可容忍誤差值

（二）可容忍誤差與審計抽樣允許誤差的確定。

確定審計抽樣允許誤差的依據因可容忍誤差確定依據和抽樣允許誤差作用不同而不同。在實質性測試中，可容忍誤差由業務及賬務處理測試總體預計誤差和審計抽樣允許誤差組成，而可容忍誤差與業務及賬戶重要性標準值吻合，確定審計抽樣允許誤差的作用在于分解業務及賬戶處理測試的可容忍誤差；在符合性測試中，可容忍誤差由業務及賬務處理控制有效性測試總體預計誤差和抽樣允許誤差組成，而可容忍誤差根據內部控制設置的調查結果確定，確定審計抽樣允許誤差的作用在于分解業務及賬務控制有效性測試的可容忍誤差。所以，在實質性測試中，審計抽樣允許誤差根據重要性標準值與業務及賬務處理測試總體預期誤差確定；在符合性測試中，審計抽樣允許誤差根據內部控制設置調查總體的可容忍誤差率與其執行有效性測試總體的預計誤差率確定。

在實質性測試中，審計抽樣允許誤差與測試總體可容忍誤差關系、審計重要性限定審計抽樣允許誤差的數學公式分別表達為：

可容忍誤差=測試總體預期誤差+計劃精確限度

計劃精確限度=可容忍誤差-測試總體預期誤差

=重要性標準-測試總體預期誤差

在符合性測試中，體現審計抽樣允許誤差與測試總體可容忍誤差的關系的數學表達公式分別為：

可容忍誤差率=審計抽樣容許誤差率+測試總體預期誤差率

抽樣允許誤差率=測試總體可容忍誤差率-測試總體預期誤差率

=調查總體可容忍誤差率-測試總體預期誤差率。

三、推進審計機關審計抽樣準則實施的建議

審計署為了規范審計人員的審計抽樣行為，提高審計效率，保證審計工作質量，于2003年制定和頒布了審計機關審計抽樣準則，并于2004年2月1日開始施行。從目前情況來看，審計人員一般仍停留在根據審計重要性進行審計抽樣的階段，未能根據內部控制測評、審計風險因素，實施審計抽樣。為了推進審計機關審計抽樣準則的實施，除了加強對審計人員有關審計抽樣技能的培訓和指導，還應進一步改善審計抽樣準則實施的有關條件。

（一）加強其他相關審計準則的實施。

審計重要性判斷、審計風險評估和內部控制測評是確定審計抽樣因素的基礎，而審計抽樣準則的實施以其他相關準則的實施為基礎。我國審計機關雖然頒布了與審計抽樣相關的準則和辦法，如：重要性與審計風險評價準則、內部控制測評準則、分析性復核準則、審計項目質量控制辦法等。但在實際工作中，因對審計抽樣準則與相關準則內在關系認識不足，相關準則實施不到位，影響了審計抽樣準則的實施效果，具體體現為：樣本規模確定只考慮重要性因素，不考慮內部控制和審計風險因素；缺少審計證據量的考核。因此，必須加強其他相關準則的實施。

（二）確定并公布審計機關有關的審計抽樣參數。

審計抽樣參數不僅是審計抽樣方法運用的基礎，而且是審計經驗與統計學原理結合的產物。在長期的審計實踐中，許多國家的審計機關、民間審計組織、內部審計機構形成了大體相同的審計抽樣參數體系，但因國家經濟結構、法律結構、行業性質、審計主體社會作用不同，在參數確定因素、審計風險定性標準值方面又有所不同。我國審計機關處于審計抽樣實踐的探索階段，因審計抽樣經驗不足，雖然形成了一些經驗數據，但未能形成體系，影響了審計統計抽樣方法及其軟件的運用。所以，我國審計機關應參考、比較主要國家審計機關抽樣參數確定的做法，總結我國審計機關抽樣參數確定的經驗，確定自己的審計抽樣參數體系，并公布審計機關審計抽樣參數。

篇7

[關鍵詞]注冊會計師；審計風險；控制

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.06.015

[中圖分類號]F239.4 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2016）06-00-02

隨著我國市場經濟的不斷發展，注冊會計師管理制度在企業經營發展中起到了越來越重要的作用，然而會計審計風險問題的研究與控制一直都是注冊會計師工作中的重要內容，同時也是當今市場經濟發展中所關注的焦點問題。雖然審計風險的出現是不可避免的，但可根據對審計風險形成原因的分析，加強對審計風險的控制管理，從而完成注冊會計師的審計管理工作。

1 注冊會計師審計風險

1.1 注冊會計師審計風險的概念

注冊會計師中的審計風險概念主要指的是由于企業會計審計操作過程中出現的缺陷風險問題所導致的會計審計結果數據與實際情況不符的情況，從而引發企業的經營損失，如企業經營失敗，無力償還所欠債務等，企業的最終倒閉將給審計人員帶來不可估計的風險損失，因此企業中的審計工作人員必須從操作流程的各環節負起相應責任。審計風險主要是指由于審計操作工作人員有意識或者無意識地對企業中的財務報表進行了錯誤的數據統計和報告，而使用錯誤的財務報表資料就很有可能會對企業的經營生產提供錯誤的參考依據，從而造成審計風險。審計風險本身主要有兩大方面，第一是因為企業中的財務報表自身有錯誤而產生的錯報、誤報風險，第二是由于企業審計工作人員的工作失誤造成的審計風險，也就是說審計工作人員審核企業財務報表后，并沒有發現財務報表當中存在的風險問題。第二種審計風險就是所謂的注冊會計師的審計風險，由于注冊會計師的失誤，導致企業會計從業人員對企業中的財務報表進行了錯誤上報，在企業財務管理中，關于注冊會計師的審計風險在一定程度上是可以控制的。

1.2 注冊會計師審計風險的特點

在企業經營管理中，審計風險的出現是客觀的，只能通過審計風險管理的方式來減少審計風險給企業經營帶來的損失。審計風險的客觀性也是由企業中的會計審計工作的性質而決定的，只要存在企業經營風險判斷，就會產生審計風險，審計風險的出現是在所難免的。審計風險具有可能性，也就是說將審計風險轉變成為企業經營活動當中具體的損失是需要按照一定步驟來進行的，注冊會計師的審計風險本身是一種可能性風險，是一個將會計審計工作人員的錯誤進行顯像化的過程。雖然造成注冊會計師審計風險的因素有很多，但企業會計審計工作人員還可以對審計風險進行某種程度上的控制，因此審計風險還具有可控制性特點。預測并控制企業經營風險，使審計工作人員對自身所負責的審計會計工作承擔責任。

1.3 注冊會計師審計風險的類型

審計風險中的風險類型主要包括我國宏觀經濟環境中的風險以及企業經營生產所形成的風險。其中宏觀經濟環境中的審計風險主要來自于國家法律體系不完善的風險以及行業中的不正常競爭風險，就像很多跨地區經營的企業在擴大其經營規模和經營范圍時，常常受到各地區地方保護主義的影響。企業經營風險主要包括企業維護客戶的風險、企業生產產品進行市場探索的風險、企業資金管理的風險，以及企業工作人員的人力資源管理風險。除上述審計風險外，還有職業風險，主要為鑒證業務風險與道德風險。其中鑒證業務風險是指注冊會計師在規避風險時出現的漏洞問題，隨著我國經濟發展水平的不斷提高，人們對物質的要求也越來越高，會被金錢利益誘惑而蒙蔽本心，有的注冊會計師在企業審計過程中，不顧道德良心的譴責，做出了傷害企業利益的事情，的現象時有發生。

2 注冊會計師審計風險的形成因素

2.1 注冊會計師審計項目的風險

2.1.1 初步業務活動

這個階段的主要工作重點可以分為兩部分內容，一方面是在沒有接受委托之前，另一方面是在接受委托之后簽訂審計工作任務書。這兩部分內容都存在問題，而且都會誘發一定的審計風險。

在未接受委托之前，一般會開展初步的業務活動。會計事務所要依照一定的法規和制度，確定是否接受委托，而在接受委托前要充分考慮后續工作的展開能否實現。主要的考慮內容有注冊會計師的實際能力、客戶企業的誠信等內容。衡量這些問題的同時，也是對審計項目的風險作出的初步估計。現如今這種流程還沒有得到有效實行，一些會計事務所往往過于追求利益，而忽略這個階段，導致審計項目存在潛在風險。

接受委托后審計，工作書的制定也要符合一定的規章制度，而現如今還沒有進行合理布局，缺乏一定的規范性，導致審計風險進一步加大。

2.1.2 審計計劃階段

審計的計劃階段往往也是整個審計過程中重要的組成部分，如果計劃沒有周全處理，就會影響審計的后續工作開展，進而影響審計結果，導致風險發生。計劃階段的內容導致風險產生的原因也有兩點。其一是審計計劃措施整體具有不合理性。這種不合理主要體現在：很多會計事務所只是做表面功夫沒有落到實處，所以這項計劃根本就沒有實際作用。計劃的不合理也會給后面的工作帶來巨大難題，嚴重拖慢整體工作效率，導致風險難以控制。其二，風險評估沒有得到貫徹和執行。注冊會計師往往會出于對老客戶的信任而忽視風險評估的程序。如果之前沒有進行風險評估就會導致財務報表風險方面的錯誤填報，大大增加風險發生的概率。

2.1.3 審計實施階段

在審計實施階段也會產生很多無法避免的問題，這些問題會影響審計工作的最終結果，主要集中體現在沒有合理選擇審計程序的性質。審計程序的選擇主要是針對風險評估進行說明，包含兩部分內容，一種是實質性的程序，另一種是控制測試。現如今的會計事務所在進行審計項目時，對審計程序的選擇忽略了重大錯報風險的評估內容，導致在審計時出現一定漏洞。不同的審計程序所帶來的效果往往產生不同作用，對錯報風險的效力也會存在差異。所以對于這個現象要針對不同的錯報風險采用適合的審計程序性質去對待和處理。

2.1.4 審計完成階段

審計完成階段就是審計工作的最后任務，引起這部分風險的原因也有兩點：財務報表合理性分析沒有執行、審計底稿沒有進行復核。在審計工作臨近結束時，要進行財務報表的合理性分析，進一步確定財務報表所反映的內容與實際具體情況內容是否相一致，一旦發現問題，就要對之前的數據進行檢驗和復查，并找到原因，考慮所選用的審計程序是否妥當。在審計工作的最后階段，注冊會計師往往會忽略財務報表的合理性分析，難以控制住審計風險的發生。

2.2 審計行業的風險因素

審計行業中涉及的風險因素主要體現在相關法律法規的不完善和監管力度不嚴謹。

我國現如今在審計方面頗具權威性的法律有《審計法》。這項法律對審計工作的開展起到了一定的指導作用，同時能夠合理規范審計工作中的相關執行流程。但在審計實際運用過程中往往會發現我國的法律法規還不完善，不能對社會的發展變化做出及時反映。法律法規的缺失也會造成風險發生。

審計行業的風險因素還有一項內容就是監管力度不嚴。沒有規矩不成方圓，一個行業的發展需要用規則去約束。我國的注冊會計師行業也有自己的規章制度，但從現如今具體發展形勢上看，我國注冊會計師審計監管組織過少且監管力度不嚴。中國注冊會計師協會是該行業中的官方部門，而我國審計行業的監管機構有證患嘍焦芾砦員會、中國注冊會計師協會和國家的財政部門和稅務部門。這些監管部門面對如此巨大的審計工作量有時也一籌莫展，所以我國要建立完善的監管部門體系，并進一步嚴抓審計各項工作內容，整頓作風，強化管理力度，減少審計風險。

3 注冊會計師審計風險的控制

3.1 審計項目風險控制

審計項目產生的風險是注冊會計師在工作中遇到的主要風險，也是出現風險的核心要素。一般1個審計項目要經過4個階段的審核，每一個階段都要仔細檢查，4個階段會產生審計項目風險，下面將對這4個階段的審計過程進行風險分析。

3.1.1 初步業務活動

審計項目的第一步就是：初步業務活動。選擇一個合適的客戶對企業的意義非常重要，首先公司在項目的初期委托后，分析審計過程中的風險，漫無目的地接受任務是不負責的做法，所以注冊會計師會選擇一些自己可以掌控風險的項目，在自身專業能力范圍內，接受項目。

3.1.2 審計計劃

審計計劃階段一般是指注冊會計師對財務報表中的財務風險進行評估并計劃如何解決存在的問題，也就是說在這個階段如果沒有審計清楚，后續的工作也不能及時控制風險。注冊會計師在審計中認定風險是十分重要的工作。要在全盤規劃后，考慮到每一個細節，再融合到財務報表中，以使出現問題時有應對的策略。

3.1.3 審計實施

審計實施時首先要搜集完整的證據，在審計測試時降低項目的檢查風險。當發現內部問題時一定要適時改變計劃防止風險進一步加大；注冊會計師要全面了解、時時關注企業審計計劃中的交易類型、余額等，這樣才能發現一些、違反法規的錯誤。

3.1.4 審計完成

當審計完成時，一般根據審計報告來展開工作。審計完成時會有一份審計報告，這份報告代表了注冊會計師的實際工作水平。審計意見是一個關鍵環節，有利于掌控項目風險。審計完成階段首先要進行一次總體分析，確認是否存在一些錯報和漏報的問題，再對交易、賬戶進行重新評估，分析是否還要再次進行審計工作。

3.2 審計行業風險控制

審計行業目前還沒有一套完善的法規體系，當審計工作有法可依時，注冊會計師的工作環境就會變得更加規范和公正。我國存在一些管理協會，不斷組織規范協會會員，建立完善的價格收費標準，加大對擾亂秩序人員的處罰力度，擴大監督機制的影響力，讓每一位注冊會計師都樹立風險意識，著有利于市場經濟自發走向規范化道路，還能提升注冊會計師的業內口碑。

4 結 語

關于注冊會計師審計風險問題的研究和控制工作一直是會計審計領域中的重要內容。由于受全球經濟發展的沖擊，企業在進行審計風險問題的防范與控制時，必須提高注冊會計師的專業素質和職業素養。總之，加強對注冊會計師審計風險問題的控制管理，需要政府、企業、審計從業人員以及社會各界一起努力，構建一套系統的審計風險管理體系，提高社會各界人士的風險防范意識，不斷規范審計風險管理程序，從而完善注冊會計師的審計風險管理體系。

主要參考文獻

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[2]彭冰.股權眾籌的法律構建[J].財經法學，2015（3）.

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關鍵詞：會計師事務所；審計風險；原因；規避措施

面對當前越來越復雜的審計業務，注冊會計師的法律責任也在不斷擴大。近年來，越來越多的注冊會計師被推上了被告席，進而引發了會計行業和社會工作的廣泛關注。可見，加強對會計師事務所審計風險的研究和規避措施的探討已經成為了重要課題。而要想提高對審計風險的認識，首先就要對審計風險的概念、特征、形成原因有充分的了解，進而在執業過程中總結、探索出一套切實可行的規避措施。

一、審計風險的概述

（一）審計風險概念

雖然人們對審計風險概念的研究已經持續多年，也取得了不錯的成果，但由于法律制度、經濟環境、審計發展等多方因素的影響，使得國內外對審計風險的概念有所不同，但總的來看其基本內容還是一致的。具體來講，在美國柯勒教授編著的《柯勒會計詞典》中將審計風險解釋為：第一，一個已經通過了鑒別認定的財務報表，在其事實方面未嚴格遵照公認的會計規則公允地反映被審計單位財務狀況與經營成果的幾率性；第二，被審計單位財務報表存在嚴重錯誤，審計人員未發現的幾率性。從中不難發現，柯勒教授對審計風險的解釋無外乎兩個方面，即外部風險和內部風險。加拿大會計師協會將審計風險定義為：審計人員在審核過程中未察覺被審計單位存在的不正確錯誤報告的風險。可以看出，這一定義的重點在于審計人員是否能發現被審計單位財務報表存在的問題。

我國注冊會計師協會也曾對審計風險有一定的解釋：財務報告存在漏報或誤報、嚴重錯報，但會計師在審計工作完成后提出不合適審計建議的幾率性。在這里，我國注冊會計師協會將審計風險分成了兩方面，一是注冊會計師在審計過程中認為被審計單位的財務報表未出錯，且能真實的反映出被審計單位營成果、現金流量、財務狀況，但實際上被審計單位的財務報表卻存在嚴重的錯報、漏報等問題；二是注冊會計師在審計過程中發現被審計單位財務報表存在問題，并給出非無保留意見，但事實上被審計單位的財務報表卻能客觀公允地反映被審計單位的財務狀況。從上述解釋與定義中來看，審計風險不但包括了被審計單位的重大錯報風險，而且還包括會計師事務所在審計時的檢查風險，因此總得來說，我國對審計風險的解釋同國際上的解釋大體是一致的。

（二）審計風險的特征

1.審計風險的客觀性

通常來說，會計師事務所接到審計業務后會安排審計人員對被審計單位的財務報表進行審計，而在審計過程中，審計人員常常采取抽取被審計單位財務資料中金額較大、對財務報表影響較大的樣本來推斷被審計單位的整體財務狀況、現金流量、經營成果。但這種抽樣審計的方式無法從根本上保證防止誤差的產生，一般都會出現或大或小的誤差，也就是說會計師事務所與簽字的注冊會計師均需承擔一定的審計風險。在實際的審計中，即便會計師事務所工作認真，也常會因被審計單位經濟內容、管理層素質等的影響，造成審計結論與被審計單位財務狀況不一致的情況。這也就是說，審計風險是客觀存在的，但有的風險并不會對會計師事務所、被審計單位造成毀滅性的損害。

2.審計風險的普遍性

會計師的審計活動完成后，最終呈現的形式是審計報告。會計師事務所在審計完成后所作出的審計結論與其在承接被審計單位審計業務時，對其財務狀況的預期存在的差異便能反映出審計風險。但是這種差異是由主客觀兩種因素造成的，同樣在審計過程中，任何一個審計活動都將造成審計風險的發生。也就是說，注冊會計師采取怎樣的審計程序及審計活動都將造成怎樣的審計風險的發生。

3.審計風險的可控性

注冊會計師對自身的審計工作都是有較深認識與了解的，加之在根據制度基礎審計向風險導向審計發展過程這一思想的指導下，審計工作并未因當前經濟發展的復雜化而產生的越來越多的審計風險而束縛住手腳，相反，當前注冊會計師在執業過程中相比過去更加專業、更加規范，也逐漸開始主動控制與規避審計風險。從中也反映出審計風險的可控性，加強對審計風險的控制，對注冊會計師正確認識審計工作，以及審計觀念的提高有深刻的意義，一方面，會計師事務所不能因為審計風險拒絕客戶的審計工作，而是要在的利用自身的專業知識，識別風險領域，并及時采取有效的措施規避風險的發生，從而降低審計風險，提高審計結果的可靠性；另一方面，從審計風險的可靠性可知，通過提高注冊會計師的審計能力，能進一步降低審計風險，控制風險的發生，并推動人們進一步研究審計理論，進而提高審計質量。

二、會計師事務所審計風險的現狀

隨著我國經濟的不斷發展，近年來我國會計師事務所的數量也越來越多，已呈現出燎原之勢，但就對審計風險的管理上來講，一般規模較大的事務所比較小的事務所好。首先，規模較大的會計師事務所與較小的會計師事務所相比更加注重自身的影響力和聲譽，因此對審計風險的研究和規避都在國際前端。故而，我國也開始出臺相關的措施，和政策上的傾斜，鼓勵會計師事務所做大做強；其次，總的來看我國規模較大的會計師事務所，其不管是理論，還是實務上對審計風險的規避也都存在不太盡人意的地方。這是因為截至目前為止我國對審計準則的研究與國際先進理念相比仍存在一定滯后性，因此還有較大的上升空間。最后，從我國會計師事務所在審計風險規避的統計數據上來看（2007年到2014年8年間，我國證監會共行政處罰會計師事務所25例，涉及到17家事務所，其中被處罰3次以上的有3家，2次以上的有2家），在實際的審計實務中會計師事務所對審計風險的規避并不樂觀。

此外，相比其他國家注冊會計師能以個人名義承接審計業務不同的是，目前我國注冊會計師還無法以個人名義承接審計業務，因此在對審計風險的規避上，大多數的注冊會計師的意識與認識還是受限于會計師事務所的引導及束縛。也就是說，若會計師事務所對審計風險的規避意識強，那么注冊會計師個人也會更加注重規避審計風險。

三、會計師事務所審計風險的成因

（一）會計文化環境影響

所謂的會計文化環境其實包括了兩個方面，即會計活動過程，以及會計活動的結果環境因素。在這里主要討論會計活動過程和結果造成的會計信息質量問題。從整體上來看，我國上市公司當前的會計信息質量問題已經嚴重影響到了社會經濟的進一步發展。據相關調查顯示，會計信息失真的企業占比71%左右。一方面會計信息失真的情況正在愈演愈烈，另一方面，會計造假的金額又在不斷增大，且參與的人員涉及到了企業管理層。在如此造假成風的會計文化環境下，被審計單位給注冊會計師提供的財務報表就很有可能存在重大的錯報風險。而根據相關的調查研究顯示，造成會計信息造假成風的原因集中在兩個方面：一是總體來說，我國的稅負較高。在福布斯的稅負痛苦指數上我國幾乎年年都會進入前四，近日，由《福布斯》雜志推出的榜單顯示，我國內地的“稅負痛苦指數”位居全球第二，而我國內地也成為了亞洲地區稅負最重的地區。居高的稅負會給企業帶來較大的稅負壓力，而企業很可能為了逃避高稅負，鋌而走險，對會計信息進行作假，致使財務報表易發生重大的錯報風險，增加了審計風險；二是對造假行為的懲罰力度不夠。基于經濟學角度來看，若違法違規成本低，那么作為經濟人，人們就會趨利避害，做出利己的行為。以2013年陽煤化工因虛增42億元收入受到四川證監局的處罰為例，有評論就指出這一處罰相對較輕，只警示了上市公司及其高管，而對其違法違規行為沒進行深究。可以看出，當前我國會計文化環境還不規范。

（二）審計服務市場供需不平衡

首先，現階段我國的審計服務市場總得來說是供大于求的，從我國注冊會計行業管理信息系統中顯示，截止2014年底，我國記錄在案的會計師事務所總共8295家，而個人會員超過了20萬人，注冊會計師99045人，非執業會員103566人。而當前我國上市公司也就3000多家。不難看出，會計師事務所和上市公司的數量相差十分大，會計師事務所處于供大于求的局面。加之，我國收費較為可觀的大型國企和外資企業的審計業務幾乎被國際四大會計師事務所壟斷，進一步降低了會計師事務所的需求。也就是說除了少部分規模較大的會計師事務所情況較為樂觀外，其他大部分的會計師事務所因規模小、技術落后，只能在收費相對較低的中小企業中相互競爭。在這樣的市場競爭下，會計師事務所為了生存，可能會采取不正當的手段，或不惜降低審計費用來增加競爭力，也有的會計師事務所可能會不得已出具虛假審計報告。

（三）審計單位缺乏有效內部控制

從內部控制的定義可以得知，有效保證會計信息質量的正確可靠是其目標之一。眾所周知，若被審計單位的財務信息是真實可靠正確的，那么其財務報表出現重大錯報風險的幾率就會十分低。因此只要被審計單位的內控是有效的，那么就可以保證其提供的財務報表是合理的，且不存在重大錯報風險。在內部控制中，其核心為權力配屬下的相互牽制和相互監督，其中最高權力機構為股東大會，執行機構為董事會，監事會則監督公司的經營相關人和事務，高管激勵則可解決成本與道德風險問題的重要制度安排（制度包括公司章程、相關規定等），內部控制便包含在制度中。在這種高度集中的股權結構下，大股東很有可能會與人合謀或直接命令人來侵占小股|的利益，使得內部控制制度失去其應有的作用。從近年來發生重大財務舞弊案來看，大多都與內部控制形同虛設有關，比較出名的就是萬福生科一案，在后期的調查中發現，萬福生科便采取高度集中的股權結構，其公司最后也對財務虛假案解釋為內部控制管理放松，未進一步加強法律意識和提高法制觀念，加之審計機構中磊會計師事務所也未保證其獨立性與謹慎性，最終導致這一案件的發生。

（四）審計人員專業能力不強

首先，審計人員專業勝任能力不高。注冊會計師這一職業對專業性的要求非常強，且需要從業人員具備深厚基本技能，以及敏銳的專業判斷，而要做到這些就必須要有足夠的專業知識和工作經驗。但我國當前的會計審計人員的素質仍存在諸多問題：一是會計師事務所工作的付出與收獲不成正比，執業經驗豐富的注冊會計師會更想到待遇好的大企業任職而非一般的會計師事務所，因此會造成會計師事務所人員的頻繁流動，這也加大了執業人員素質進一步提升的難度。二是我國的審計事業相對發達國家來說起步晚，因此審計隊伍人員組成較為年輕，且多數審計人員并未持有注冊會計師資格證，因此其在專業知識和操作技能上存在欠缺，甚至有的審計人員還不會使用財務軟件，實踐經驗也十分缺乏。因此面對各行各業，又復雜多變的審計工作難免會力不從心，不但會影響審計工作的開展深度和廣度，還會造成檢查風險的增高。

其次，部分會計師事務所由于規模小，人員不多，且未設置專職的業務指導人員，因此無法對審計人員開展系統、針對性的培訓和業務指導。常常是一個新的業務開始后，對那些資歷或經驗不足的人員進行臨時突擊便進行執業，因此這難免會增加會計師事務所的檢查風險，加大審計風險。

最后，審計過程中審計人員的責任心及職業關注也關系著審計風險的高低。就當前注冊會計師審計失敗的案例來看，有的其實與專業勝任能力無關，而是基本職業道德的缺乏造成的。這樣就會使審計人員盲目接受委托、簡化審計程序、不嚴格按照審計準則要求執業，從而造成審計風險。

四、會計師事務所審計風險的規避措施

（一）完善會計文化環境

首先，要加大會計師事務所外部環境的監管力度。這就要求要將對注冊會計師的監管落到實處，并保證我國各項會計法律法規的貫徹實施。同時，還要針對當前注冊會計師行業存在的監管弊端，確定適合我國會計行業的監管模式，從而使會計行業得到有效監管；其次，要完善注冊會計師執業環境。執業環境的純潔性需要強有力的法律手段來建立和保證，因此要加大對會計行業中非法行為的監督及懲罰力度，并給予其一定的自，進而調動監督工作的積極性。同時，還要加強會計考核，進而提高行業的準入水平，提高會計從業人員的整體素質；最后，要建立健全保證會計師事務所的法律體系。完善的法律體系的建立是實現對會計行業監督的基礎，當然一套完善、嚴密的審計制度也將為注冊會計師提供有效指導。因此，要在建立審計體系的過程中不斷提高自身能力，并建立一系列審計規范原則，以加強對注冊會計師的指導，減少錯誤的發生。

（二）規范收費標準，公開審計費用

審計工作的收費標準可以借鑒國際標準，以小時為基本依據，并根據被審計公司或單位的規模、財務狀況、銷售收入、所處行業及其審計處理難度來進行，進而制定出全國統一的標準。當然，各地區應以此標準為基礎，制定出各自地區的審計每工作小時的收費上下限，且規定實際收費不得低于標準下限。此外，還要將審計收費進行公開，保持其透明，以防止審計過程中出現權力尋租、暗箱操作的情況，而審計收費的公開也利于投資者對被審計公司或單位的監督，從而防止以低價格的惡意競爭行為的發生。

（三）加強審計質量的控制

審計質量的控制需要一套完善的制度來保證，為此，需建立健全審計工作監控制度、管理制度以及崗位責任制，并單獨成立一個業務指導部門，來指導并把關審計質量。同時，在審計過程中審計人員要秉承實事求是、客觀公正的態度進行，切不可按照領導意圖或個人主觀臆斷做出結論。此外，為了實現對注冊會計師的有效監督，會計師事務所還可與其簽署執業質量保證書，以保證注冊會計師在執業過程中嚴格遵循行業準則和行業道德原則，認真負責的開展審計工作。

（四）加強繼續教育，提高審計隊伍整體素質

規避審計風險的關鍵在于提高審計質量，而高質量的審計則來自于高素質的審計隊伍。因此，加強培養高素質的審計人才已成為我國審計事業發展的重要方向。為此，會計師事務所應當盡可能選聘參加全國統一考試取得注冊會計師資格且具備豐富執業經驗及良好信譽的會計師，并對其進行不斷的繼續教育，比如會計師事務所可定期舉辦各類互動性、娛樂性或專業性較強的活動，如小組項目研究活動、興趣愛好小組等，通過小組人員的共同參與，收集會計行業的最新信息，并進行探討研究，從而加強小組人員對這些專業知識的認知，進而提高工作能力，留住人才。同時，還可組織審計人員針對一些特別或重大的案例進行分析、總結，并由經驗豐富、資格較高的人員來擔任主講人，如針對IPO審計，則重點防范虛增收入的財務造假風險，對上市公司來說，則重點防范其利用關聯方交易粉飾財務報表，對事業單位來說，則重點防范收支相混的重大錯報風險。從而培養一批不但精通會計業務，還精通審計、管理、法律的高層次復合型會計人才。

五、結束語

在市鼉濟中，審計風險是一種較常見的風險，且也不易控制，但若放任之，則會引發更大的風險或隱患。伴隨我國市場經濟的不斷發展，審計的難度越來越大，而會計師事務所能否充分發揮出對審計風險的防控及規避，關系著整個審計質量，同時也關系著會計師事務所自身的形象與聲譽。在這里只是針對會計師事務所的審計風險及其規避進行了簡要的研究，對注冊會計師審計風險的成因和防范等研究還不夠全面，因此未來還需要繼續努力和探索。

參考文獻：

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【關鍵詞】 審計重要性 審計風險 審計證據 關系

根據我國《獨立審計準則》的定義：審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一嚴重程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。其在量上表現為審計重要性水平。審計重要性雖然是注冊會計師作出的專業判斷，但是其判斷考慮的角度卻是報表使用人。注冊會計師在判斷被審計單位會計報表中的錯報或漏報是否重要，是以是否影響會計報表使用者的判斷或決策為依據的，而不是從被審計單位管理當局或注冊會計師的角度考慮的。所以，注冊會計師在作出審計重要性的判斷之前，必須在充分了解報表使用人的基礎上評估會計報表使用者對被審計單位會計報表錯報或漏報的容忍程度。

1. 審計風險的三種形式

1.1評估審計風險。評估審計風險是指審計人員接受某審計項目后，在初步了解被審計單位基本情況的基礎上，采用一定的審計手段，所評估的該項目可能存在的審計風險。評估審計風險主要與被審計單位本身的各方面情況有關。被審計單位的規模越大、經營性質越復雜、內部控制越弱、管理當局的可信賴程度越低，則評估審計風險也就越高。評估審計風險是導致財務報表產生重大錯報和漏報的可能性，是客觀的存在，它不受審計人員的影響和控制。

1.2可接受審計風險。可接受審計風險是指審計項目完成后，審計人員或會計師事務所準備承擔或可以接受的審計風險。會計師事務所的風險承受能力；財務報表和審計報告使用者的情況。財務報表和審計報告的使用者素質越高、范圍越廣，對財務報表和審計報告的利用程度越高，可接受審計風險就越低；行業之間的競爭情況。

1.3終極審計風險。終極審計風險是指審計項目完成后所實際形成或審計人員實際承擔的審計風險。終極審計風險主要與審計程序的設計和執行情況有關。審計程序設計和執行得越好，終極審計風險就越低。

2. 審計重要性與審計風險之間的關系

2.1審計風險與審計重要性的關系。《我國獨立審計具體準則第10號——審計重要性》第二條指出：“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”簡單地說，審計重要性就是錯報的可容忍程度，其量化標準即重要性水平。也就是說，在重要性水平之內的錯報，是可以容忍，可以接受的。因此，審計風險與審計重要性之間有著密切的關系。

2.2評估審計風險與審計重要性之間是反向關系，即評估審計風險越高，所確定的重要性水平就越低，這樣才能保證終極審計風險在一定水平內。反之，評估審計風險越低，重要性水平越高，這樣可以節約審計成本。《我國獨立審計具體準則第10號——審計重要性》第八條指出：“注冊會計師應當考慮重要性與審計風險之間存在的反向關系。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高。”這里的審計風險指的就是評估審計風險。

2.3可接受審計風險與審計重要性之間是正向關系，即可接受審計風險越高，所確定的重要性水平越高，這樣可以保證審計成本的節約。反之可接受審計風險越低，所確定的重要性水平也應越低，這樣才能保證審計質量的控制。因為可接受審計風險越低，說明審計人員要求的財務報表錯報的可容忍程度越低，則其重要性水平也應越低，才能滿足較低的審計風險的要求。終極審計風險與審計重要性之間也是正向關系。終極審計風險基本上取決于可接受審計風險。

2.4水平與審計風險呈反向變動關系。重要性、審計風險、審計證據，在其中一者既定的情況下，其余兩者呈反向變動關系。注意這里的重要性是指注冊會計師最終面臨的審計風險，不要理解成注冊會計師可接受的審計風險。舉兩個極端的例子：如果審計風險為0，則重要性水平為無窮大，注冊會計師就不需要查賬了；如果審計風險為無窮大，則重要性水平為0，注冊會計師就不得不實施詳細審計，所有業務全部仔細查一遍。重要性水平那就是我們審計的時候訂的一個數額 ，在審計一個項目的時候我們只審計這個數額以上的帳目 ，而這個數額以下的帳目我們可以視為并不重要 ，我們只有在相信管理當局所做的內部控制的情況下才可能把重要性水平訂的比較高 ，也就是說，我們認為帳簿的可靠性越高，重要性水平才會越高 ；而相對來說，因為帳簿的可靠性越高，所以查不出來是否有錯露報的可能性小，也就是說審計風險相對來說比較低 ，即重要性水平與審計風險成反比。

3. 審計重要性與審計證據之間的關系

審計重要性與審計證據成反向變化的關系，審計重要性水平越低，即較低金額的錯報或漏報對會計報表使用者也是重要的，要求審計師在實質性測試中努力發現該金額以上的錯報或漏報。為實現較小金額的錯報或漏報的審計目標，就需要審計師增加實施審計程序、擴大審查范圍、從不同的途徑收集較多的審計證據，即審計重要性水平低，審計范圍寬，審計證據多，相反，審計重要性水平越高，即較高金額的錯報或漏報對會計報表使用者才是重要的，那么，就要求審計師在實質性測試中努力發現較高金額以上的錯報或漏報，而不需要刻意去發現較高金額以下的錯報或漏報。這樣，審計師只要在較窄的范圍進行審查，實施較少的審計程序，合理保證發現較大金額以上的錯報或漏報就可以了。相應地，所需收集的審計證據就可以少些，即審計重要性水平高，審計范圍窄，審計證據少。審計證據的多少是相對的，任何時候都應當保證審計證據的充分適當性，以支持審計結論。

審計重要性決定審計證據，即重要性水平的高低決定審計證據的多少。但審計證據對重要性水平則沒有影響，它們之間的關系不同于審計重要性與審計風險的關系。審計重要性與審計證據的反向關系對審計實務同樣有著重要的指導意義：審計重要性水平越高，審計師可以縮小審查范圍，減少審計程序，收集較少的審計證據；審計重要性越低，審計師就應擴大審查范圍，增加審查程序，收集較多的審計證據。

4. 審計風險與審計證據之間的關系

4.1審計證據是審計人員在執行審計業務過程中，為形成審計意見所獲取的證據。審計人員所獲取的審計證據越多，對實質上錯報的財務資料提供不適當意見的可能性就越小，審計風險也就越低。因而審計證據與審計風險之間也有著密切的關系。

4.2評估審計風險與審計證據是正向關系，即評估審計風險越高，所需獲取的審計證據就應越多，這樣才可降低終極審計風險。可接受審計風險與審計證據則為反向關系，即可接受審計風險越低，所需獲取的審計證據就越多。因為搜集的證據越多，越容易發現財務報表中的錯誤，因而越容易形成正確的審計意見，審計風險也就越小。終極審計風險與審計證據也為反向關系，即所獲取的審計證據越多，終極審計風險就越小。

結束語

重要性和審計風險都是影響人員判斷證據充分性的因素，它們之間內在聯系為在審計實務確定各種測試性質和范圍提供了依據。因此，明確重要性、審計風險與審計證據這些概念相互之間的特定關系，對注冊會計師在審計業務中獲取充分、適當的審計證據，形成正確的審計結論具有重要的指導意義！

參考文獻：

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篇10

俗話說，“林子大了，什么鳥都有”。近年來，我國上市公司財務欺詐事件一直不斷，從瓊民源到鄭百文，再到銀廣夏。無獨有偶，素以監管嚴厲聞名的美國也發生了安然、世通與施樂公司等一系列的欺詐性財務報表事件，數額之大，影響之惡劣令人震驚。

然而，對于會計業界來說，最令人尷尬的卻是會計信息使用者對獨立審計的質疑。為了重新整頓證券市場秩序，恢復投資者的信心，美國會計與證券業界發起了新的一輪反對會計舞弊的行動。

管理當局舞弊

管理當局舞弊，又稱為欺詐性財務報表，是指管理當局通過呈報誤導性的財務報表信息以達到欺騙投資者、債權人等信息使用者的舞弊行為，國內俗稱為“會計造假”。

管理當局舞弊的手段主要包括偽造、變造會計記錄或原始憑證，記錄虛假的交易或事項；蓄意使用不當的會計政策；在財務報表中故意錯誤陳述或省略隱瞞重要的事項及其他重要信息。sas no.99中規定，在財務報表審計中，注冊會計師要考慮兩種舞弊造成重大錯報的風險，即欺詐性財務報告和資產盜用。

根據美國注冊會計師協會2002年的調查報告顯示，欺詐性財務報表在所有的職業舞弊案（包括資產侵占與盜用，貪本文由收集整理污等）中所占比例最小，但造成的損失最大。

管理當局由于在公司中所處位置的關系，擁有直接或間接操縱會計記錄和提供虛假財務信息的獨特優勢和能力，他們可能采取各種措施，例如故意錯答注冊會計師的詢問，記錄虛假的會計記錄甚至是偽造更換原始憑證，來防止注冊會計師或他人發現，因此這種舞弊還具有很大的隱蔽性。更重要的是，管理當局的越權行為也使本來可以有效防止、阻礙、揭示舞弊的相關內部控制措施失效。

審計責任

盡管如此，我們要澄清的一點就是，在財務報表審計中對管理當局舞弊予以關注，不等于也不意味著注冊會計師有責任發現被審計單位中的所有舞弊。美國第1號獨立審計準則指出，注冊會計師有責任計劃和實施審計，合理保證財務報告中不存在重大錯報，不管這種錯報是錯誤還是舞弊造成的。這里我們要注意的是兩個概念，首先是重要性概念，指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度可能影響會計報表使用者的判斷或決策，而并非單純意義上舞弊涉嫌金額的大小。

更重要的是，審計的責任是“合理保證”的概念，即合理保證財務報告中不存在重大錯報，不管這種錯報是錯誤還是舞弊造成的。也就是說注冊會計師不是財務報表正確性的擔保人或保證人。對于這一點，業外人士往往難以理解，甚至難以接受。他們希望注冊會計師能夠發現所有的舞弊行為。

而事實上，無論從技術上還是從成本效益上這種要求都是不可能的。由于現代經濟活動非常復雜，大部分審計證據只能通過審計抽樣測試獲得，這就存在未能發現錯報的可能性。同時，測試的范圍、類型、時間以及測試結果的評價都包含有注冊會計師的判斷。即使注冊會計師再怎么保持忠實、正直，也會有犯錯誤的可能。另外，會計作為一種人工信息系統，本來就存在許多帶有估計性質的東西，只要是估計，就內在的存在不確定性，受到將來事件的影響。故而，注冊會計師不得不依賴于說服性的而不是證實性的證據。再加上管理當局舞弊一般具有的很大的隱蔽性，尤其是舞弊涉及越權的情況下，就更加難以發現。

財務報表審計不是查賬，更不是舞弊專項審計。審計的目的是對財務報表的合法性、公允性及一貫性發表意見。如果要進行舞弊審計的話，通常需要專門鑒定舞弊審計業務約定書，在約定書中再就注冊會計師的責任權利以及被審單位的要求等內容予以界定。

在審計中關注舞弊風險

現代審計技術和方法的發展大致經歷了賬表導向審計、系統導向審計、風險導向審計3個階段。目前美國主要是風險導向審計，其原理就是審計風險，包括業務風險、固有風險、控制風險及檢查風險）的管理模式（見圖1）。

這個風險管理流程圖，只是審計風險的主要步驟，在實際工作中不一定機械地遵循這一流程。有時對風險的識別可能是與風險的估價同時進行的，有時先提出控制風險的措施再進行風險的估價等。但一般而言，這個流程圖是符合審計風險管理內在的邏輯順序的。

根據審計風險管理模式，sas no.99認為注冊會計師在財務報表審計中，實施了以下審計程序，充分考慮管理當局舞弊引起錯報的風險。

* 審計業務小組進行討論。審計業務小組成員就對審計對象存在欺詐，以至于財務報表存在重大錯報的可能性進行討論，并且對于可能的風險保持必要的職業謹慎。

* 獲取用以評價財務報表欺詐風險的相關證據。具體可采取的程序包括：

——詢問公司管理層及其他相關人員，獲知他們是否知道一些舞弊，還可以詢問審計委員會，了解他們是怎樣在這方面進行監督的，直接詢問他對舞弊的看法；

——結合審計的階段性分析結果，實施同收入相關的分析性程序，因為大多數會計舞弊與收入的確認有關聯；

——考慮欺詐風險因素，包括舞弊的動機、機會；

* 識別欺詐導致的財務報表重大錯報風險。審計人員利用所有搜集的資料，評價欺詐可能導致的重大錯報風險，并判斷風險類別及影響范圍。

* 評估特定的審計風險。風險被識別以后，要充分考慮被審計單位的內部控制措施，在對內部控制的設計合理性與運行有效性進行評價后，進行風險評價（減少還是加劇了風險），根據

評估結果評估特定的審計風險。

* 審計人員根據評估結果調整審計工作。主要包括：對審計計劃總體上做出適當調整；對即將執行的審計程序的性質、時間和范圍做出適當調整；決定是否執行特定的審計程序，以便進一步確定是否存在由于管理層欺詐導致的財務報表重大錯報。

注冊會計師如果認為不可能實施審計程序以經濟充分地降低審計風險，就可以征求律師意見解除業務。

* 評估審計測試結果。根據審計程序和其他觀察取得的資料，結合審計差異的累計影響，對財務欺詐及其導致財務報表重大錯報的風險做出進一步判斷。

* 同公司管理層、審計委員會和其他相關各方就欺詐問題交換意見。

* 將注冊會計師對同欺詐相關的意見形成書面文件。

中國的審計如何應對 管理當局舞弊

通過對于美國第99號獨立審計準則及相關執行程序的分析，我認為，在我國目前環境下，會計執業界至少可以在以下方面加以改進，以增強審計程序揭示舞弊的有效性。

第一，考慮引進風險導向審計方法，對我國的獨立審計準則予以修訂，尤其是第8號《錯誤與舞弊》準則。例如可以考慮建設管理當局舞弊風險因子庫，這個因子庫可以根據客觀環境的變化適時更新，這樣做就有助審計人員在審計時作到心中有數。

第二，充分運用分析性程序。分析性程序在發現和檢查財務報告舞弊方面作用十分明顯，相當比例的財務報告舞弊的曝光最初緣于分析性程序中發現的線索。

根據美國sas no.56的定義，分析性程序是由各種財務信息評價組成的，我國《獨立審計具體準則第11號——分析性復核》表述的比較具體，“分析性復核，是指注冊會計師分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調查這些比率或趨勢的異常變動及其與預期數額和相關信息的差異”。

任何嚴重的財務舞弊，如虛增巨額的銷售收入和應收賬款，都可能使企業的財務結構出現異常的狀態。只要審計人員通過分析性復核則可以輕易發現這種異常狀態，從而給投資者以嚴重的警示。例如，銀廣夏1999年主營業務毛利率約為43%，2000年更是達到64.17%，同屬農業行業擁有高技術背景的隆平高科2000年主營業務毛利率也只有36%。1999年銀廣夏凈利潤增長43%，2000年更是達到277%，與此不相協調的是，經營活動產生的現金凈流量1999年不增反而減少了約17%，2000年該指標僅比上年增加37%。主營業務毛利率的超常標高，利潤高速膨脹而同時沒有伴隨著盈利質量的改善，就很可能表明公司存在造假的可能性。