導語：如何才能寫好一篇管理會計戰略管理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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    一、戰略管理會計與戰術管理會計的差異

    1.產生的時代背景不同。戰略管理會計是在以高層次全局性戰略競爭為特征的知識經濟時代,為適應戰略管理的現實需要而產生的,戰略管理為其奠定了理論基礎。戰術管理會計是在以低層次的產品營銷性競爭為特征的工業經濟時代,為適應企業內部經營管理的需要而產生的,它吸收了現代管理科學的很多研究成果,其理論基礎是現代管理科學,由于在二戰后,科技迅速發展并應用于生產,企業規模越來越大,生產經營日趨復雜,市場競爭日益激烈,這種經濟環境要求企業管理現代化。這樣,規劃、控制、協調就成為管理的主要職能,與此相適應,要求管理會計在吸收現代管理科學各種方法的基礎上,提供同行管理職能所需要的量化信息。

    2.環境觀不同。戰略管理會計要分析企業內部環境,但更重視外部環境和資源的研究,尤其是競爭對手相關情況的研究。重點分析本企業、顧客和競爭對手所形成的“戰略三角”。戰術管理會計是一種內向型的管理會計,只重視企業內部環境及資源的分析和研究,對外部環境有所忽視,其視野基本不涉及顧客和競爭對手的相關信息,致使提供的信息失去了戰略相關性。即便如此,戰術管理會計也沒有能夠抓住問題的本質開展工作,如在資源管理上,重物輕人;在業績評價上,重結果而輕過程。管理視野十分狹隘,管理效果非常有限。

    3.時效觀不同。戰略管理會計的時效觀是長期的,其著眼點是企業的長遠發展和整體利益最大化,對于某些行為和方案,雖然目前看不到它的利益,但只要有利于長遠發展就應該毫不猶豫地選擇它,有時甚至為了長遠利益不惜放棄暫時的短期利益,相信短期的失去會在長期的回報中得到補償。而戰術管理會計的時效觀景短期的,其利潤最大化目標是短期的,行為上是短期的,所用的方法更是短期的,例如,本量利分析模式中業務量與收入的線性關系是一個短期假定,長期內將不復存在;成本性態假定也只能在短期內有效,長期內難以成立。

    4.信息觀不同。在信息來源上,戰略管理會計信息來源非常廣泛,要從企業內部、外部市場、競爭對手、顧客、政府等廣闊的空間范圍內搜集信息,重點搜集有關競爭對手的信息,了解其相對成本,使企業管理者做到知己知彼,并采取相應的進攻——防御措施。相比較而言,戰術管理會計的信息來源有很大的局限性。在信息提供上,戰略管理會計提供了超越企業本身的、更多的、與戰略管理相關的非財務信息,如質量、市場需求量等,而戰術管理會計所提供的信息更多的是財務信息。

    5.投資方案效益的評價方法不同。知識經濟是以知識為核心要素的經濟,智力投資是其基本的投資取向。與此相適應,戰略管理會計的投資方案效益評價,是站在時代的高度、面向國際大市場體系、從整體觀和長期觀來觀察、分析和處理問題的,鼓勵盡可能超前地在人才開發、科技開發和產品開發等方面投入足夠資金,力爭在這些領域超前地取得創造性成果,為企業全面、長期地提高競爭和發展能力奠定牢固的基礎,并由此而取得投資效益,因此,戰略管理會計投資方案的評價與選優,是以是否會給企業帶來知識和人力資源的積累以及各項技術的提高為出發點的,而不僅僅注重短期可以節約多少資金或帶來多少現金流量。戰術管理會計對投資方案效益的評價,主要考慮財務效益,把重點放在直接材料和直接人工的節約上,這種做法導源于勞動密集型或低技術密集型的生產條件,從知識經濟角度來看,無異于舍本逐末。

    6.業績評價方法不同。戰術管理會計一般以財務指標來考核企業的管理業績,或者根據對內報告進行利潤差異分析,或者根據對外財務報表通過計算投資收益率、剩余收益等指標進行財務指標分析,這種財務性指標業績評價方法有很大的局限性:重財務指標而輕非財務指標、缺乏對智力資本的正確評價、忽視相對競爭地位在業績評價中的作用等,并由此導致企業管理人員只顧眼前利益而忽視長遠利益,甚至誘使企業管理人員投機行為的發生,沒有真正發揮業績評價的控制和激勵效用。戰略管理會計突破了戰術管理會計業績評伙指標的局限,將戰略管理思想貫穿于業績評價之中,把財務指標與非財務評價指標結合起來,是一種短期與長期、結果與過程、內部與外部并重的全方位業績評價體系。

    二、戰略管理會計與戰術管理會計的聯系

    盡管戰略管理會計與戰術管理會計有很大差別,但它們二者之間也存在著密切的聯系。在歷史上,戰術管理會計的前身是成本會計,隨著時代的發展。成本會計越來越不適應企業內部經營管理的需要,其提供的信息與企業的經營決策缺乏相關性,所以,成本會計發展到了管理會計。近年來,由于環境和競爭的壓力,戰術管理會計的理論和方法不能滿足戰略管理的需要,為了彌補傳統管理會計的缺陷,戰略管理應運而生。正如管理會計是對成本會計的重大突破一樣,戰略管理會計實質上是對戰術管理會計的一次重大突破和創新,使管理會計邁向了更高層次,從更高的起點重新界定管理會計的內涵,把管理會計的服務領域從企業內部管理擴展到企業內外部的全方位管理。

    在傳統管理會計中,一些管理會計方法也包含著一定的戰略思想,如標準成本法中的“標準”,可以依據企業最優水平、行業平均水平、企業可實現水平來制定,分析企業及行業的做法就體現出戰略管理會計的特點,不過它還不是以戰略管理會計理念為核心的管理會計方法。隨著市場不確定性和競爭的加劇,管理要求的變遷,標準成本法的成本計算和成本管理的局限性日趨明顯,于是,催生了一些類似于價值鏈分析的戰略成本分析和成本管理方法:有以市場成本為依據的目標成本法,有結合企業內部價值鏈分析的作業成本法,還有結合價值工程、以實現客戶需要的“價值”為出發點設計的成本分析方法,這些方法都體現了戰略管理會計的核心理念。戰術管理會計的其他方法也有類似的特點。戰略管理會計理念是隨著管理會計的發展逐步成為管理會計系統核心理念的。

    戰略管理會計產生以后,它不會完全取代戰術管理會計,只會進一步促進戰術管理會計的發展和完善,這是因為現代企業內部管理和戰略管理會計本身都需要戰術管理會計及其提供的信息資源。管理會計作為決策支持系統的性質并未發生改變,信息支持和控制仍是其兩大基本職能。企業的戰略決策仍要由企業管理層綜合各方面信息做出。當然,這種職能并不是傳統意義上的簡單重復,而是一次重大的功能擴展。從范圍上看,它跳出了單一企業這一狹小的空間范圍,將視角更多地投向了影響企業的外部環境,密加關注整個市場和競爭對手的動向,運用戰略管理會計的方法時要結合競爭對手來進行,比如預測時要充分考慮各種影響未來趨勢的因素,系統全面地對市場需求作出預測,充分認識其潛在市場機會和各種競爭狀況的變化,對企業風險進行充分估計。從時間上看,它超越了單一期間的界限,著重從多期競爭地位的變化中把握企業未來的發展方向,注重企業持久競爭優勢的取得和保持,著眼于企業長期發展,有時甚至會犧牲一些眼前的短期利益。戰術管理會計將管理會計方法引向工業界、商業界和學術界,而戰略管理會計又將工業界、商業界和學術界帶入信息社會和知識經濟這一嶄新的時代。戰略管理會計站在全球高度,從戰略角度擴展到宏觀層面,尋求企業整體競爭優勢,致力于“知彼”,而戰術管理會計則注重企業內部管理,致力于“知己”,一個是戰略,一個是戰術,戰略靠戰術來實現其預定目標,因此,兩者相輔相成,缺一不可,共同服務于企業管理。

    三、管理會計的未來

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關鍵詞：戰略管理；核心競爭力;戰略管理會計;平衡計分卡

Abstract:Integratesinthestrategymanagementaccounting''''stheorythecorecompetitivenesstheory,willconstructbasedoncorecompetitivenessstrategymanagementaccountingwillbethedirectionwhichmanagementaccountingwilldevelop.Butbasedoncorecompetitiveness''''sstrategymanagementaccounting''''sgoal,thebasicphilosophy,themethodandtheprimarycoveragewillrevolvetheenterprisecorecompetitivenessthecultivationtochange.

keyword:Strategicmanagement;Corecompetitiveness;Strategymanagementaccounting;Balancedideabranchcustomsstation

前言

20世紀90年代以來,核心競爭力已成為戰略管理理論研究的熱點問題。而戰略管理會計是對傳統管理會計的發展,基于核心競爭力的戰略管理會計更是管理會計為企業戰略管理服務更好的系統。戰略管理會計在我國的研究還只能說是剛剛起步,其理論體系在我國尚處于進一步研究探索中。筆者擬將核心競爭力理論融入戰略管理會計的理論中,對基于核心競爭力的戰略管理會計的目標、基本思想、方法及主要內容進行一些探討。

一、基于核心競爭力的戰略管理會計的目標

由系統論可知,正確的目標是系統良性循環的前提條件。因此,戰略管理會計的目標對戰略管理會計系統的運行也具有同樣意義。我們應明確戰略管理會計的目標,戰略管理會計的目標可以分為最終目標和具體目標兩個層次。

筆者認為基于核心競爭力的戰略管理會計的最終目標是培育企業核心競爭力,獲得持續競爭優勢、謀求企業持久的生存與發展。這個目標比企業價值最大化目標更具體、更直接,更能體現戰略管理的特點。持續的競爭優勢是企業生存和發展的關鍵。波特認為,企業的戰略目標要定在取得競爭優勢上面。競爭優勢是相對于競爭對手而言的。企業如果不能在各項指標的對比中確立并發展自己的優勢,企業就會被競爭對手擠垮。在眾多的指標中,關鍵的是市場份額、價格和成本。這是企業產品或服務質量、管理能力、員工素質的綜合體現。市場份額是市場細分化以后的細分市場占有率,價格是具體產品的收益標準,成本的內容較復雜,涉及到引起成本發生的許多成本動因。通過全面廣泛、深入細致的指標比較,來尋找和創造企業的持續競爭優勢,而培育企業核心競爭力是獲得持續競爭優勢的保證。因為核心競爭力能為顧客帶來較大的最終用戶價值,不易被競爭對手模仿,能夠為企業提供一個進入多種產品市場的潛在途徑。

基于核心競爭力的戰略管理會計的具體目標是為企業戰略管理提供主要的決策信息,這種信息不僅包括財務信息(如競爭對手的價格、成本等),更重要的是提供有助于實現企業戰略目標的非財務信息(如市場需求量、市場占有率、產品質量、銷售和服務網絡等)。提供多樣化的會計信息,既能適應企業戰略管理和決策的需要,也改變了傳統會計單一的計量模式。

二、基于核心競爭力的戰略管理會計的基本思想

從服務于企業整體戰略管理的角度來研究,確定基于核心競爭力的戰略管理會計的基本思想至少要考慮到:既要體現戰略管理會計的最終目標,又要反映戰略管理會計的本質特征。

(1)顧客價值思想。由于競爭激烈,因此誰能贏得顧客,誰就贏得了經營的主動。顧客是企業最重要的資源,充分挖掘顧客的價值,提高企業核心競爭力,是戰略管理會計的主要任務。如果在企業戰略管理和戰略管理會計中沒有持續競爭優勢、核心競爭力的思想,任何企業就不可能長久地贏得顧客。企業應建立以顧客為導向的經營理念及實現這一理念的經營方式、業務流程和相關的管理體系。企業只有真正能為顧客創造價值時,它才擁有與眾不同的競爭優勢,這也是基于企業核心競爭力的管理會計區別于傳統管理會計的一個重要特征。

(2)適應環境思想。現代企業處在一個經濟全球化、競爭激烈、技術發展日新月異的環境下,如果不能從戰略角度全方位、遠視角地分析問題,很容易被淘汰出局。我們往往將目前復雜多變和競爭激烈的環境稱之為“新經濟環境”。企業戰略規劃必定是一種動態的程序,決不可能是靜止和僵化的,任何戰略定位、價值鏈管理、競爭對手分析、客戶滿意度、差異化戰略的運用,都是在環境變化下所做最優選擇的結果,而不可能是一成不變的。

(3)戰略成本思想。成本領先觀念是基于核心競爭力的戰略管理會計的核心,在市場經濟環境下,成本領先是企業永遠的核心競爭力之一。一個沒有成本優勢的企業是不可能在激烈競爭的環境中立于不敗之地。所謂戰略成本思想并非簡單地看作絕對成本的降低,而是指將企業的戰略思想和措施運用于具體成本管理領域和管理方法之中,要求成本管理與企業的戰略思想相匹配,如壽命周期成本、優勢成本、差異化成本、客戶成本和質量成本等一系列戰略思想下的成本理念。同時,戰略成本思想必須要考慮如何將成本管理措施融合到企業長久的持續發展規劃之中,針對成本發生的價值鏈進行設計,從根本上改變公司成本結構,通過成本優化措施的實施來確保企業戰略目標的實現。

(4)有效控制和評價思想。我們要認識到,戰略實施能力也是核心競爭力。面對更為復雜多變的嚴峻競爭形勢,我國企業越來越重視戰略管理,希望通過制定明確清晰的發展戰略,增強自身的核心競爭力,但又因為不能快速有效地實施發展戰略,而喪失持續發展動力。戰略實施能力的提高成為增強企業核心競爭力的關鍵要素。

(5)戰略定位思想。由于資源有限,企業不能在任何方面都做到十分完美,這就要求企業從外部環境和客戶需求出發,分析自己存在的優勢和不足,為企業確定發展戰略提供信息。正確的戰略定位思想不是單一的而是多元的,包括企業在戰略管理思想指導下的企業發展規劃、市場份額、合理定價、質量成本和客戶滿意度,等等。基于核心競爭力的戰略管理會計為企業戰略管理提供信息、保障和支持,就是以核心競爭力的培育為出發點。

三、基于企業核心競爭力的戰略管理會計的基本方法

為使戰略管理會計理論在企業會計實踐中得到成功應用,還須有一定的方法加以保證。除傳統的分析、決策、控制方法外,價值鏈分析、作業成本法、競爭對手分析等是基于核心競爭力的戰略管理會計的新方法。

1.平衡計分卡。平衡計分卡作為一種戰略實施和戰略學習系統,包括財務、客戶、內部業務流程、學習和成長4個方面,其中,財務方面是最終目標,客戶方面是關鍵,企業內部流程是基礎,企業的學習與成長是核心。計分卡的4個方面兼顧了企業的長期與短期目標、理想的結果與現實結果的驅動因素,把企業能力的成長作為突出問題揭示出來,力求通過對顧客價值的關注,促進企業內部業務流程的改善,加速企業的學習和成長,獲得客戶青睞和競爭優勢,最終實現良好的財務目標。可以說,戰略實施能力是企業的核心競爭力,而平衡計分卡是實施戰略的重是工具。

2.作業成本計算法。作業成本計算法(Activity-basedcosting,簡稱ABC)是根據“生產消耗作業,作業消耗資源”的觀念,把企業的整個經營過程劃分為不同的作業,不同的作業活動會產生不同的作業成本動因。企業依據資源耗費的因果關系進行成本分析,即先按作業對資源的耗費情況將成本分配到作業,再按成本對象所消耗的作業情況將作業分配到成本對象。同時,通過對所有與產品相關聯作業活動的追蹤分析,為盡可能消除“不增值作業”,改進“增值作業”,優化“作業鏈”和“價值鏈”,增加“顧客價值”提供有用信息,促使損失、浪費減少到最低限度,提高決策、計劃、控制的科學性和有效性,最終達到提高企業的核心競爭力和盈利能力,企業能持久地生存和發展的目的。

.價值鏈分析。價值鏈分析(ValueChainAnalysis)是以價值鏈作為分析工具,確定企業的價值鏈,明確各價值活動之間的關系,找出價值鏈的關鍵環節,并通過價值鏈的重構,提高價值鏈的創造效率,降低企業的成本,從而獲得成本優勢,增強企業的競爭力。

把價值鏈分析作為基于企業核心競爭力戰略管理會計的基本方法,是因為價值鏈分析在分析企業內部優缺點和外部壓力及機會方面具有不可替代的功能。價值鏈分析的重要意義表現在如下幾個方面:首先,分析企業內部價值鏈各環節之間的關系,可以優化企業經營過程。例如,通過正確分析購買原材料質量和產品廢品之間的關系,可以正確確定采購原材料的質量和價格標準,最大程度減少企業損失。其次,通過將企業價值鏈和供應商、顧客價值鏈連接在一起分析,可以改進企業的產品生產、技術和方法等。例如,企業可以通過和供應商、顧客合作,由供應商提供新材料,企業運用新工藝,生產出新產品滿足顧客新需求。再次,通過將企業價值鏈和競爭對手價值鏈進行對比分析,可以找出企業和競爭對手在各價值鏈環節上成本和價值的差異,為企業改進和創新提供指導。

4.競爭對手分析。競爭對手分析是與收集競爭對手信息相關的一種活動,是制定戰略決策的一種基本工具。主要是從市場的角度,通過對競爭對手的分析來考察企業的競爭地位,為企業的戰略決策提供信息。競爭對手分析主要涉及以下幾個問題:(1)競爭對手是誰;(2)競爭對手的目標和所采取的戰略措施及其成功的可能性;(3)競爭對手的競爭優勢和劣勢;(4)面臨外部企業的挑戰,競爭對手是如何反應的。競爭對手分析不是一個簡單的收集信息的過程,而是一個理解競爭對手的過程。競爭對手分析有助于預測競爭對手的進攻,又可以抓住由于競爭對手的錯誤和劣勢所提供的機遇,使企業在競爭中保持優勢。

四、基于企業核心競爭力的戰略管理會計的主要內容

因為企業管理的內容是豐富多彩的,因而,為之服務的戰略管理會計的具體內容也就十分復雜。戰略管理是由戰略制定、戰略實施和戰略評價3個環節構成的一個過程。由于企業環境的不斷變化,為了使企業的戰略與環境相適應,這3個環節需要周而復始地進行,從而形成戰略管理循環。以戰略管理循環為依據,筆者認為基于核心競爭力的戰略管理會計的基本內容應當包括以下方面:

1.戰略決策分析

戰略決策分析包括2個方面,一是企業外部環境分析(包括宏觀、行業、競爭環境分析)和企業內部資源條件分析。通過分析,企業可以把握當前和未來所面臨的外部機會與威脅以及內部的優勢與劣勢,以便企業制定出可實行的戰略目標和能夠抓住機會、回避威脅、發揮優勢、克服劣勢的戰略。二是采用各種技術方法,為企業提供各種備選戰略方案,并對備選戰略方案進行評價,最終幫助企業確定最佳戰略目標和實現戰略目標的戰略方案的過程。戰略決策分析應包括公司總體戰略、競爭戰略(戰略事業部戰略)、職能戰略的決策分析以及長期投資決策分析。基于核心競爭力的戰略管理會計要以企業核心競爭力的提升為出發點,從企業外部和內部收集各種相關信息,運用戰略管理會計進行系統分析,以此為基礎提出各種可行的戰略目標,供企業管理當局決策時參考。

2.戰略成本管理

成本管理是一種對投資立項、研究開發與設計、生產、銷售進行的全方位監控的過程,而成本管理能力是企業核心競爭力的關鍵因素之一。戰略成本管理產生于20世紀80-90年代的西方發達國家。它是以現代成本管理觀念(成本效益觀念、戰略管理觀念、系統管理觀念和成本動因管理觀念)為基礎,以基本競爭戰略為導向,以培育企業競爭優勢為目的的一種新型成本管理模式。與傳統的成本管理相比,戰略成本管理主要是從戰略角度來研究影響成本的各個環節,從而進一步找出降低成本的途徑。戰略成本管理的基本范圍應是對整個經濟壽命周期成本的管理,是全員、全面、全過程的統一,要從整個物質世界的循環過程來看待成本耗費以及補償,以便實現可持續發展。

3.編制戰略預算

企業戰略目標和戰略確定后,要使之得以實施與落實,還要落實資源,這就要編制預算。戰略管理會計系統要發揮整體的控制和評價功能,必須要建立完備的戰略預算。傳統管理會計的預算編制著眼于初期的內部規劃和動作,以目標利潤作為編制預算的起點,所編制的銷售、生產、采購、費用等預算與戰略目標沒有任何關系,有時甚至與戰略目標背道而馳。戰略管理會計要圍繞戰略目標編制預算,以最終取得競爭優勢,反映顧客、競爭對手和其他戰略性因素,其預算所涉及的范圍也不局限于反映顧客、競爭對手和其他戰略性因素,也不局限于供、產、銷等基本活動,而要把人力資源管理、技術管理、后勤服務等活動都要納入預算體系中。

4.戰略業績評價

所謂戰略業績評價,就是在企業戰略目標和戰略的指導下,以促進戰略的實施和戰略目標的實現為目的而對戰略實施活動開展的業績評價活動。傳統管理會計的業績評價指標一般采用投資報酬率指標,只重結果,不重過程,忽略了相對競爭地位在業績評價中的作用。而基于核心競爭力的戰略管理會計主要從提高核心競爭力的角度來評價業績,將業績評價指標與戰略管理相結合,根據不同的戰略,確定不同的業績評價指標。如采用低成本戰略,評價指標應著重內部制造效率、質量改進、市場占有率等。如采用產品差別戰略,則應著重新產品上市的時間、新產品收入占全部收入的比率等指標。

戰略業績評價是一個過程,包括以下步驟:決定必須評價的業績;建立業績標準;測定實際業績和將實際業績與標準進行比較,揭示差異,并分析原因。戰略業績評價包括財務與非財務業績指標的評價。對于責任中心財務業績指標的評價,可以采用傳統的責任會計方法;對于責任中心非財務業績指標的評價,則要以我們編制的分級平衡計分卡為依據,通過統計等手段收集數據,并定期編制報告(可以與責任會計定期編制的財務業績報告合并編制),做出業績評價。總之,戰略管理會計的業績評價需要在財務指標和非財務指標之間求得均衡,既要肯定內部業績的改進,又要借助外部標準衡量企業的競爭力,既要比較企業戰略的執行結果與最初目標,又要評價取得這一結果的過程。

總之,核心競爭力理論已經滲透到戰略管理會計的各個方面,基于核心競爭力的戰略管理會計將成為企業培育核心競爭力的支持平臺。

參考文獻:

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[2]邁克爾·波特,著.陳小悅,譯.競爭戰略[M].北京:華夏出版社,1997.

篇3

戰略管理會計是把發展角度從企業內部影響更廣泛地投向影響企業的外部環境，以企業經營決策為主線，為企業發展和經營把握更多的潛在商業機會。戰略管理會計不只是一種理論，更是一種理念，這種理念以管理會計戰術方面的“知己”向戰略方面拓展到整個宏觀環境的“知彼”，尋求企業競爭優勢。本文在我國經濟規模不斷發展的商業形勢下，以既有的戰略管理會計理論框架為依據，立足于企業的長遠規劃，通過對戰略管理會計的大體了解，分析戰略管理會計的內涵、特有屬性和核心目標，論述其應用的必要性、應用現狀和成因，并提出完善戰略管理會計應用的一些對策。

關鍵詞：

戰略管理會計；傳統管理會計；財務數據

一、戰略管理會計概述

（一）戰略管理會計的內涵

戰略管理會計幫助企業運用戰略對企業將來的形勢作出選擇，通過財務數據反映戰略實施的成功與否，從而影響戰略管理。它主要解決的問題是：適應市場變化、企業資源的合理利用、如何使企業內部合作相輔相成，實現整體上最好的戰略效果。

（二）戰略管理會計的特有屬性

1.持續性

所謂戰略管理會計的持續性是指它所研究的內容并不是只局限于高額財務利潤這一經營指標，而是在時間上具有持續性，即企業以追求更長遠的經濟效益為終極目標。因此，企業要想一直保持持久優勢的狀態，在發展過程中，不用擔心犧牲短期經濟利益。

2.廣泛性

企業如果想要爭取處于持久的競爭優勢的地位，只依靠高額的財務利潤是遠遠達不到這一目標的，它還必須依靠其他一些非財務指標。具體有：（1）傳統財務信息；（2）財務管理的分析評價信息；（3）前瞻性信息；（4）背景信息；（5）競爭對手信息。

3.全面性

全面性是指企業不僅要重視生產，也要關注其他價值鏈的情況，不僅重視當前的業務活動，也要關注可能出現的新事物。

（三）戰略管理會計應用的核心目標

1.顧客價值思想

企業應建立以顧客為核心，切實符合實際的管理理念，并建立實現這一管理理念的管理方式、業務流程和相關的管理體系。

2.適應環境思想

現代企業正處在經濟全球化、競爭激烈、技術發展日新月異的環境下，如果不能站在戰略高度全方位、高視角地分析問題、解決問題，很容易就會被淘汰。在如今經濟新常態的環境下，穩定并不等同于靜止，企業戰略規劃仍然是一種動態的程序，不可能是靜止不動的。適應不斷的市場環境變化，是戰略管理會計必須要擁有的思維。只要這樣，才能保持企業擁有持久的核心競爭力。

二、實施戰略管理會計的必要性

隨著經濟一體化形勢下企業之間的激烈競爭，傳統管理會計已遠遠不能滿足工作需要。所以，戰略管理會計就應運而生。當前，企業發展單靠原有的經營模式已遠遠不行，企業要謀求更大更快的發展，必須走資本運營的道路。而戰略管理會計可以適應在一個運營面廣、風險高、操作難度大等環境下運行與發展，這正符合資本運營的條件。會計工作需要滿足管理層對公司效益的管理需求，實現企業可持續發展效益的最大化，離不開對企業發展戰略的全面認識。因此，有必要實施戰略管理會計。

三、戰略管理會計應用現狀及成因

（一）我國戰略管理會計應用現狀

在經濟全球化的發展形勢下，中國的一些企業已開始運用戰略管理會計。如湖南的某家水泥公司采用戰略管理會計的分析方法，通過分析內部生產環節、供求環節、競爭對手的價值鏈接，實行了“水泥散裝優勢戰略”。這個策略既簡化了供應方和需求方不再需要的包裝材料，又簡化了本企業車間的生產工作；既降低了水泥的平均單位成本，又可以使顧客大大的受益，實現了企業快速更好的發展。但戰略管理會計的應用與發展在我國的普及較差，很多企業都沒有聽說戰略管理會計，更不用說應用戰略管理會計了。

（二）戰略管理會計應用現狀

1.沒有全面認識戰略管理會計的真實內涵

戰略管理會計被定義為：提供關于企業及其競爭對手運行信息的分析報告和繪制企業相對于競爭對手的位置和趨勢，以達到整體戰略目標。企業內部的效率不再從追求高額利潤的角度出發，而是立足于企業在市場中競爭地位的角度來擴展到更高的戰略高度，同時結合企業內部信息，使管理層了解全方位的信息，然后制定和實施正確的戰略，以最大限度地提高“價值鏈”改進和推廣，并逐步創新。但在中國，戰略管理會計的認識較淺，沒有系統的研究。

2.戰略管理會計的應用缺乏良好的應用環境和戰略目標

戰略管理會計在我國推出后，社會各個方面，尤其在政府層面，仍集中在財務會計中的應用，戰略管理會計只是附屬機構，并沒有把它和財務會計融合在一起運用和發展。在企業層面，通過選舉采用國有企業的領導，公司領導在短期內唯一感興趣的是任務能否按期完成。

3.戰略管理會計的實施費用比較昂貴

戰略管理會計的全面應用與發展，需要自己綜合分析企業運營過程，結合企業自身發展的客觀需求，提高自身的核心競爭力，設計一套適合本企業的管理系統。企業單憑本身的力量是不能單獨完成的，必須保證我們有計算機軟件作技術支撐，并要有相應的軟件公司合作。同時，為了達到更好的工作效果，必須在企業中正式實施人才培訓，廣泛動員，得到各有關部門的支持和理解。因此，其實施費用比較昂貴。

四、完善戰略管理會計應用的對策

（一）加大力度宣傳戰略管理會計的理論知識

在各類高校經濟管理專業上，學校應大力開設有關戰略管理會計的課程，同時增強對企業會計人員的管理、研究和培訓，幫助會計人員從內心樹立起對戰略管理會計的意識，并在實踐運行中有更為廣泛的應用與發展。另外，要繼續增強戰略管理會計教育，提高企業會計人員各方面的素質，制定嚴格的考核制度，繼續支持各項會計職稱考試。

（二）建造更好的戰略管理會計運用環境與發展戰略

想要建立科學的企業制度，就必須依靠戰略管理會計體系提高企業經濟效益。只有經營者可以有效、主動地承擔責任，科學管理受托管理的企業，才能滿足戰略管理會計發自內心的需求。所以，我們應該創造良好的市場運行環境，使我國企業實現體系多元化，并積極變革企業管理機制。

（三）建立戰略管理會計信息系統

我們應該結合自身所處的實際狀況，研究發展我國更為有效的戰略管理會計應用軟件，建立相應的戰略管理會計信息系統。通過使用計算機保證操作的精確度，提高計算速度，大大降低勞動強度，可以準確及時收集所需的數據信息，從而在各個階段全面定性和定量分析企業的各類經濟活動。

五、結語

雖然戰略管理會計在我們國家發展與應用的時間并不長，還隱含一些問題，但不可輕視戰略管理會計對于企業更新經營管理理念。目前，企業正處于市場競爭激烈加劇的形勢下，所以我們必須大力發揮戰略管理會計的作用，驅動企業更好地決策、預測、計劃、組織、領導、控制和創新等，從而高效加大生產效率。

作者：賈麗 單位：內蒙古財經大學研究生院

參考文獻：

[1]陶大新,許玲.加強我國管理會計體系建設之我見[J].中國新技術新產品,2010(3):205.

[2]李紅杰.管理會計在現代企業運營中的應用研究[J].中國商貿,2012(3Z):109-110.

篇4

[關鍵詞] 戰略管理會計 內涵 優勢 發展

一、戰略管理會計簡述

戰略管理會計解決的主要問題是：如何適應變化中的內外部條件,企業資源在內部如何分配與利用，如何使企業內部之間協調行動以取得整體上更優的戰略效果。然而，目前人們對戰略管理會計還沒有形成統一的認識，許多人雖然對其有所了解，但卻缺乏一個清晰的理解。

戰略管理會計是未來管理會計發展的方向，它收集并分析企業產品在市場和競爭對手方面的成本以及成本結構的信息，并在一定時期內監察企業和競爭對手的戰略。戰略管理會計也是強調戰略問題和所關注重點的一種管理會計方法。它通過運用財務信息來發展卓越的戰略，以取得持久的競爭優勢，從而更加拓展了管理會計的范圍。同時，戰略管理會計以企業價值最大化為最終目標，運用“競爭者會計”、“相對成本動態分析”、“顧客盈利性動態分析”，以及“產品盈利性動態分析”等具有鮮明特色的技術方法和手段,提供有關企業產品勞務市場、競爭者成本資源與成本結構等財務信息，并進行深入分析，以便監視各個期間企業及競爭者的戰略。它能夠從戰略高度正確評價企業經營業績的是非、得失與功過， 從而力求高屋建瓴地確立企業在國際市場競爭中的戰略優勢地位。

綜上所述，對戰略管理會計的認識應體現三個方面的要素：一是其戰略的目標與戰略服務的宗旨;二是信息提供實現戰略支持的路徑;三是對傳統管理會計的延伸。基于上述認識，戰略管理會計的定義可以表述如下 ；戰略管理會計是為企業實現戰略管理目標所建立的新型管理會計信息系統，它通過戰略的視野促進企業實現長遠價值最大化，并提供與企業戰略管理相關的各種財務與非財務、數量與非數量信息，幫助管理當局進行戰略制定、戰略實施和戰略評價，以維持和發展企業持久的競爭優勢。它是傳統管理會計的繼承和發展，是與企業管理發展到戰略管理階段相適應的現代型管理會計。其具有外向性(體現為外部競爭對手的戰略分析)、綜合性(體現為全方位的信息)、整體性(體現為各部門與各環節的協力)與應變性(體現為理念與方法的時代性)等特征。

二、戰略管理會計優勢分析

隨著企業的制造環境發生巨大變化，為適應企業戰略管理的需要，戰略管理會計逐漸形成，并且在實踐中體現了傳統管理會計無法比擬的優勢:

1.更注重企業外部環境。戰備管理成功的企業就是要創造和保持持久的相對競爭優勢。管理會計應該指出企業在市場競爭中所處的相對地位，提供有利于企業進行戰略調整的各種信息，但傳統的管理會計卻本能提供這種信息。SMA跳出了單一企業這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向企業的外部環境，提供超越企業本身的更廣泛、更有用的信息。SMA特別強調各類相對指標或比較指標的計算和方式，以使企業管理者做到知己知彼，采取相應的措施，保持企業長久的競爭優勢。

2.更加注重長遠目標和全局利益。傳統的管理會計著眼于有限的會計期間，以“利潤最大化”目標為驅動，注重單個企業價值最大化和短期利潤最優，忽視了企業的長遠發展，忽視了市場經濟條件下的一個重要因素風險，容易導致企業的短期行為。SMA 超越單一的期間界限著眼于企業長期發展和整體利益的最大化，著重從長期競爭地位的變化中把握企業未來的發展方向。它更注重企業持久優勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益，以實現“企業價值最大化”的目標。

3．提供更多的與戰略有關的非財務信息。在目前激烈的競爭環境中，衡量競爭優勢的指標除財務指標之外，還有大量的非財務指標。傳統管理會計所提供的信息更多的是財務信息，忽略了非財務信息對企業的影響，使企業的管理者忽視了市場，管理戰略等方面的許多重要因素。而SMA則提供了大量極為重要的非財務信息，包括戰略財務信息和經營業績信息以及與企業戰略相關的背景信息，如市場占有率，與戰略成本有關的數據，企業經營業務，產業結構對企業的影響等。

4.是一種全面性、綜合性的風險管理。傳統管理會計一般偏重于企業自身生產經營活動的管理，缺乏全面的、綜合的風險管理，而戰略管理會計既重視主要生產經營活動，也重視輔助生產經營活動;既重視生產制造活動，也重視其他價值鏈活動;既重視現有范圍內的活動，也重視其他各種可能的活動。因此，SMA從戰略的高度，把握各種潛在的機會，回避可能的風險，從而最大限度地增加企業的盈利能力和價值創造能力。

三、戰略管理會計的主要內容

從戰略管理會計的發展過程和特點來看，戰略管理會計體系的內容是圍繞著戰略管理展開的。一般而言,戰略管理會計體系的內容包括以下五個方面。

1.企業環境分析。環境對企業發生雙重的影響，一方面，為企業的發展提供機遇;另一方面，又制約著企業的經營活動,甚至會帶來風險。企業必須對環境所產生的影響做出迅速反應,以充分適應環境變化對企業各個方面所產生的影響。尤其是在當今高新技術迅速發展、市場競爭異常激烈的情況下，企業對環境變化的敏感程度、反應能力以及對環境變化的適應程度，從某種意義上講決定著企業的發展前景。

2.價值鏈分析。企業的生產經營活動是設計、生產、營銷、交貨等活動，以及對產品起輔助作用的各種活動的集合。企業產品的生產過程是價值的形成過程，同時也是費用的發生過程和產品成本的形成過程。企業將產品移交給顧客時，也就是將產品的價值轉移給顧客。價值是一次移交的，但產品的價值卻是在企業內部逐步形成、逐漸累積的。企業生產經營活動的有序進行構成了相互聯系的生產活動鏈，生產經營活動鏈也就是企業的價值鏈。

3.成本動因分析。成本動因是引起成本發生變化的原因，多個成本動因結合起來決定一項既定活動的成本，一項價值活動的相對成本地位取決于它相對于重要成本動因的地位。對成本動因的細致劃分難以窮盡，但從戰略高度看，影響成本發生深刻變化的是那些具有普遍意義的、更具有戰略意義的成本動因，如規模經濟、生產能力利用模式，價值活動之間的聯系及其相互關系、時機選擇、企業政策、地理位置等,這些成本動因對企業的成本發生持久的影響。

4.競爭對手分析。當今企業之間的競爭已成為全球性經濟發展的動力。當代競爭戰略是建立在與競爭對手對比基礎上的，不能準確地判斷競爭對手就無法制定可行的競爭戰略。企業要取得競爭優勢，便需要了解競爭對手,分析競爭對手。

5.業績的綜合評價。業績的綜合評價包括業績的財務計量和非財務計量兩個方面。業績的財務計量在傳統上占主導地位。然而，當競爭環境越來越需要經理們重視和進行經營決策時，像市場占有率、技術革新、顧客滿意、服務質量、業務流程、產品質量、市場戰略、人力資源等非財務計量指標便被更多地用于衡量企業的業績,在企業業績計量方面起著更大的作用。

四、戰略管理會計的發展

戰略管理會計的優勢是適應經濟發展需要的，它將成為21 世紀管理會計的發展模式。由于信息時代的到來，加上我國已經加入世界貿易組織，企業之間的競爭將更加激烈，許多企業將更加重視戰略管理。企業實踐表明，現代企業必須要有長遠規劃和戰略目標才能獲得長遠發展。而戰略管理會計正是為了適應新的發展要求而產生的。對戰略管理會計的內容,雖然各界說法不一，但目前比較一致的看法是：戰略管理會計包括戰略成本管理、長期經營投資、環境管理、作業管理、人力資源和智力資本管理和風險管理等內容,同時還包括企業戰略目標的制定和戰略性績效評價等內容。

適應世界經濟的國際化趨勢和日益激烈的國際競爭環境，戰略管理會計將進一步擴展其時空觀，出現管理會計國際化和戰略化趨勢，戰略管理會計將會與國際會計相結合，達到戰略管理會計的最終目標，共同推進中國管理會計的國際化和戰略化進程，同時利用其靈活應變性，更好地適應世界經濟的金融化發展。在21 世紀以金融市場為導向的市場經濟環境下，資本成本管理會計信息將具有重大的現實意義。

作為知識化的載體，在管理會計中的體現就是人力資源管理會計，尤其是人力資源價值管理會計的發展。在知識經濟時代，人力資本是最重要的資本要素，而人力資源是人力資本的載體，人力資源管理會計把人作為有價值的組織資源，以企業人力資源為對象，確認、計量和報告人力資源成本和價值信息，這也構成了戰略管理會計的一項重要內容。

參考文獻:

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[2]徐煥章:淺談新時期戰略管理會計[J].會計論壇, 2004

[3]唐俐:戰略管理會計研究[J].會計之友, 2004

篇5

福建協力線纜制造公司（下簡稱“福建協力”）以生產電纜為主業，是擁有國內線纜行業先進生產和檢測裝備的高新技術企業，通過2002年技術改造，具備年產15億架空線 、電力電纜 、電氣裝備用電線電纜生產能力，人均勞動生產率接近中等發達國家水平。

福建協力實施立足東南、積極開拓國內和國際市場的發展戰略，主要經濟指標連續四年以30％以上的速度遞增，發展目標是十五時期成為中國最大的電線電纜生產基地、新產品研發基地和出口基地，并在2010年進入同行業世界前10強。

為了應對激烈的市場競爭，福建協力通過戰略管理會計來支持企業戰略的制定、實施和評估，以建立企業長期的核心競爭力。具體而言，在搭建戰略管理會計體系、確定戰略目標、戰略成本管理、經營投資決策、質量成本管理與績效考核評價等六個方面進行了探索與嘗試。

一板斧：搭建體系

組織保障

有效的管理必須有與之相適應的組織機構。福建協力根據企業的實際情況，聘用了一名專家型人才作為戰略管理會計師，在職位上相當于助理財務總監，其不僅具有豐富的管理經驗及財務管理與會計知識，并且對電線電纜行業有較深入的了解。各職能部門人員在日常業務中接受直接上級管理的同時，還必須按照戰略管理會計的有關要求，提供戰略管理會計所需的相關信息。戰略管理會計在及時收集各方面信息的基礎上，提供相關的戰略管理會計信息，供總經理、財務總監及其他公司領導決策之用。

人員培訓

建立戰略管理會計組織體系之后，必須用先進的戰略管理會計理念予以支持，才能使其真正發揮作用。鑒于此，福建協力對企業高級經理人員和管理會計人員進行了系統培訓，強化相關人員的戰略管理意識、戰略管理信息支持意識，并使他們了解戰略管理會計與企業戰略管理的關系、在工作中必須注意的事項，以及需要收集和提供的信息。

信息平臺

在信息爆炸的時代，要從眾多的信息中獲取自己需要的，分析清楚自己及競爭對手的各種情況，沒有先進的信息系統是不可能辦到的。福建協力于2001年投資 100 多萬元建立了企業內部網，并在此基礎上建立會計信息系統和生產信息系統，從而實現了辦公自動化；設立專門的信息部門獲取有關行業和競爭對手的信息；2003年5月開始建立ERP系統。

二析斧：確定戰略目標

搭建戰略管理會計系統之后，戰略管理會計需要掃描環境，分析企業內外部價值鏈，并對競爭對手進行主要因素對比分析，進而協助公司管理層確定企業的戰略目標。

環境分析

環境是由顧客、競爭者、供應商、分銷商、政府和社會機構等眾對利益相關者組成。

首先，福建協力對行業產品結構進行分析。具體分析結果是，漆包線、電氣裝備用電線電纜所占比例有所下降，電力電纜、通信電纜比例有所上升。這一變化與上世紀90年代我國電力及通信事業迅速發展，導致對電力電纜、架空線及通信電纜的大量需求有關。

其次，進行顧客需求分析。從國際范圍來考查，三方面因素直接影響了行業生產成本和利潤。一是由于近年國外市場年均需求增長下降5％ ，致使競爭加劇 ；二是發達國家電纜行業的生產能力過剩率達到30％，國際市場價格自然會有下調趨勢，殺價競爭在所難免；三是原料價格漲幅高達40％-85％，尤其是銅、鋁及塑料等的價格上漲。而就國內市場而言，隨著城網改造項目和農網改造項目的實施，呈現出需求不斷增長的趨勢，特別是西部這一潛力巨大的市場。

第三，進行行業關鍵成功因素分析。面對激烈的市場競爭，電纜行業主要廠家通過各種方式降低成本，控制支出，縮小生產規模，加強新技術開發，以求在競爭中占據優勢。據此，福建協力總結出兩種行業關鍵成功因素，一是價格優勢，即成本優勢；二是具有高技術含量的新產品。

競爭對手分析

福建協力對與自己處于同一或相近市場的競爭對手B公司和C公司進行了對比分析，具體包括四方面內容。

首先，是生產成本分析。對處于產品成熟期的電纜行業來說，低于行業平均水平的生產成本是企業贏得長期競爭優勢的武器。電纜企業的生產成本主要是原材料采購成本，占75％左右；而在原材料成本中，銅和鋁的成本又占90％左右。所以，誰能在銅和鋁的采購中取得價格優勢，誰就能在價格戰中領先一步。福建協力針對競爭對手材料采購成本進行了對比分析，三家公司的主要原材料采購成本評分情況是，福建協力85分，B公司80分，C公司70分。

其次，是品牌能力分析。企業的品牌是企業生存和發展的關鍵所在。特別是對電纜這種產品，品牌形象極為重要，若出現質量問題，會影響企業形象，進而被許多招標會拒之門外。同時，建立強勢品牌后，可以獲得銀行優惠的信貸支持，不僅利于低成本兼并，也能夠增強向原材料供應商討價還價的能力。通過分析，三家公司的品牌得分是，福建協力90分，B公司80分，C公司85分。

第三，是資產管理效率分析。福建協力自己組建營銷網絡，極大地提高了總資產周轉率，在營銷環節建立起競爭優勢。C公司主要是在各地建立分銷商，分銷商銷售產品比例達到70％以上，這樣，對銷售的控制力減弱，使得C公司存貨周轉天數和應收賬款周轉天數較長，資金占用率較高，影響了公司正常的資金周轉。最終對資產管理效率的評分是，福建協力90分，B公司80分，C公司65分。

最后，是產品技術創新能力分析。在產品技術創新方面，三家公司與國內行業領頭軍―山東魯能等相比，都有一定的差距，因為三家只能生產常規的電線電纜產品。不過，三家公司在不同產品生產方面也都有自己的優勢。2002年研發費用的投入情況是，福建協力占銷售額的3％，B公司占3.7％,C公司占5％；同時，三家公司都設有電纜產品研究部門，并聘請了一些專家。綜合分析，三家公司的產品技術創新得分是，福建協力70分，B公司85分，C公司90分。

確定戰略目標

通過以上分析，福建協力決定選擇成本領先戰略，以獲得長期競爭優勢。具體而言，市場目標定位于國內大中型基礎建設項目和各地電力公司；競爭優勢的基礎是確保質量一流的前提下，提供價優電線電纜產品；產品方面，以電線電纜的專業化生產為主，低成本提供高質量的電纜產品，其中，以高技術含量的交聯架空線和特種電纜產品為發展重點，同時提供裸線布、電線、控制電纜等一系列產品；市場營銷方面，比競爭對手更快更好地推出電纜產品，并以低成本高質量為客戶創造價值；而就戰略維持重心而言，及時滿足客戶要求，在提高質量和服務的同時不斷降低成本。

三板斧：戰略成本管理

確定成本領先戰略后，如何降低成本以增強企業競爭力，便成為福建協力企業管理的重中之重。

福建協力在考查價值鏈上游時發現，隨著國際石油價格的高居不下，國內樹脂粉及其他配合劑的價格一路上揚，電纜材料廠商叫苦不迭。于是，各地電纜料廠商相繼發出提價通知，塑料類電纜料包括PVC電纜料和交聯纜料的價格大約每噸提高1000元左右。同時，由于國際局勢緊張，化工原料價格上漲，而且銅鋁價格一路飚升，企業的各種主要原材料都有較大漲幅。在這種大背景下，福建協力生產所需的各種原材料與過去一年相比均有所上升，生產成本增加結構中，僅原材料上漲的因素就達107萬元。

下游的情況是，由于電線電纜用戶不僅不接受提價的要求，而且在激烈的市場競爭中，很多廠家拼命壓低銷售價格，甚至于虧本出售，導致電線電纜價格難以上升，不少廠家都面臨著產品利潤低甚至虧損的問題。同時，不正當競爭也在一定程度上影響了市場環境。盡管市場監督嚴厲，但一些以前從事低質電線電纜生產的廠家重操舊業，選用那些性能較差但價格便宜的電纜材料，低質電纜料價格極低，每噸價格只有正規標準料的50％；這些廠家又在生產時偷工減料，不按國家規定的標準進行生產。于是，這部分低質電線電纜生產廠家以低價搶占了部分零售市場。

對于福建協力這樣的中型電纜廠家來說，不可能也不應該采取上述低質廠家的做法，因為電纜關系到國家 、社會和個人生命財產安全問題，是絕對不能以質量為代價來換取短期利益的。于是，在目前的價格水平下降低成本，才是公司生存和發展之正道。

根據自身實際情況，福建協力采用以市場價格為導向、以班組成本核算為主體的目標成本法，進而建立了戰略成本管理體系。具體包括三方面工作。

首先，對電線電纜市場進行調查，確定市場所能普遍接受的產品銷售價格，并對競爭對手的價格及成本進行分析，確定公司的目標價格；在此基礎上，根據過去一年各項費用指標和今后的生產經營計劃，確定出目標生產成本；接下來，將目標生產成本分解到各個車間，以車間為單位進行制造費用的控制；車間將目標生產成本指標分解至各個生產班組，以班組作為核算的主體，在各班組之間以市場價格和標準成本相結合制定內部結算價格。這樣，通過目標成本管理，福建協力的生產成本降低了5％，抵消了部分原材料上漲的影響。

其次，是運用目標成本管理實施戰略性定價。

類似于福建協力的廠家大約有二十多家，技術質量方面相差無幾，客戶主要集中于電力部門（向這類客戶的銷售收入占總收入的80％），產品用途是大型基建項目。由于暫時沒有足夠的技術能力來開發高附加值產品，所以，這些廠家只能以高質量和低價格贏得市場；同時，大型基建項目所需電纜產品往往是按價格為主進行招標，在技術能力相同的情況下，價格是決定企業市場份額的關鍵。從這些行業及競爭對手的分析中可以看出，要想在招標中勝出，除了產品質量上得到認可外，產品價格是決定所擁有蛋糕大小的重要砝碼。

在價格決定方面，福建協力需要考慮三方面問題，一是不能高于競爭對手；二是滿足客戶由于自身降低成本需要所帶來的連鎖降價效應；三是不能低于自己的生產成本，并要保持一定的利潤水平。福建協力每年根據客戶需要開發10種左右的新產品，這時，就需要在產品開發設計時關注未來產品售價，從產品的設計、原材料的選用、產品工藝的設計等諸多方面注意控制成本，不能使產品最終成本高于未來的售價。

福建協力通過以上分析，決定以460－470元的價格推出新產品；同時，考慮到可能存在的價格戰，決定將價格底線定在450元；以450元作為目標價格，倒推目標成本，并制作標準成本卡。

第三，是深挖內部潛力，確保利潤的實現。

通過標準成本卡的制定，福建協力發現預期成本比目標成本高出50元；于是，召開各部門成本降低討論會，發現在采購、生產、設計等環節還有較大成本降低空間；各部門根據實際訂立了各自成本降低指標。最終，福建協力將成本降低了53元，在實現企業戰略目標的同時，也確保了目標利潤的實現。

四板斧：經營投資決策

福建協力以戰略管理為導向，充分運用戰略管理會計中的各種方法進行經營投資決策。

首先，充分利用戰略管理會計提供的內外部信息進行經營投資分析。福建協力通過對企業外部價值鏈分析發現，占生產費用6％的包裝物生產投資較小但利潤空間很大。于是，福建協力充分利用剩余的廠房設備、人員及技術進行包裝物的生產，這一舉措進一步建立了公司的成本優勢，使包裝物費用下降了50％，產品整體成本下降了3％。同時，包裝物的外銷量不斷增加，提供了新的經濟增長點，2002年為公司貢獻了100萬利潤。

其次，時刻關注環境變化，提高適應能力，并努力利用環境中存在的機遇。福建協力一改以往對同行業發展關注不夠的情況，自建立戰略管理會計系統之后，經常進行全方位戰略分析，并在此基礎上果斷決策。公司2004年大幅度提高產量的決策，便是根據當時的行業成本分析做出的。

五板斧：質量成本管理

高質量產品是電纜生產企業生存的根本，關系著電力使用的性能與安全；同時，質量是電纜制造業的重要競爭點，不少電纜公司便是通過低價銷售高質量產品進入了電纜這個行業，或奪走其他公司的市場份額。所以，福建協力只有在保證高質量的同時，不斷降低成本，才能夠于競爭中勝出。

在質量成本管理方面，福建協力利用質量報告、質量成本分析與質量成本趨勢報告等手段，進行了諸多實踐。

質量報告與質量成本分析

福建協力每月15日舉行上月經濟運行活動分析會。其時，質量部與財務部對上月的質量情況進行考查，著重分析各車間出現的質量問題及其原因，并對因此而產生的各種質量成本作出報告。

現摘錄福建協力2002年1月的質量分析及成本報告如下：

一車間塑料線均達到指標要求。塑力纜未達到一次交檢合格率的原因是：返工線印字不清、表面不光潔；未達到優等品率的原因是：外觀有輕微小顆粒、排線不整齊；交聯電纜末達到一次交檢合格率的原因是表面有疙瘩或波紋、外觀不圓整、高壓擊穿；架空絕緣電纜未達到一等品率的原因是表面較臟、排線不齊、印字不清晰、有修補痕跡、軟化線芯分等標準中沒有明確的標準無法判斷。

二車間鋼芯鋁絞線未達到一次交檢合格率的原因是：返工線擦傷和刮絲現象。

三車間銅桿未達到優等品的原因是：表面光潔度不夠、外觀呈三角形、有較大的飛邊。鋁桿有34．124噸的伸長率達不到標準要求；12．29噸電阻率達不到標準要求 ；有5．756噸外觀不合格。

檢驗費：1月發生檢驗費8420.85元，占全年檢驗費總額計劃的0.9％。

外部質量損失：發生售后服務費用31430.04元，占全年售后服務費用計劃總額的6.29％。

內部質量損失：發生109460.72元，其中銅鋁桿回爐成本費用較高共70000元。

質量成本趨勢報告

對質量成本的每月分析和報告只是反映了當期的質量成本。由于質量成本的發生與當月的實際生產并不呈一種比例關系，必須在較長時間內將質量成本與當期產值聯系起來與以往的質量成本產值比進行比較，才能反映質量成本控制情況以及努力的方向。

福建協力所做的質量成本趨勢報告有兩種：一種是以月份為單位，反映每月質量成本的趨勢。一種是以年為單位。質量成本報告可以顯示出企業的質量競爭水平和質量成本節約空間。

六板斧：戰略性績效考核體系評價

為配合企業戰略管理的實施，使企業的業績考評真正體現戰略管理目標的實現情況，評價各部門和員工的工作是否有力地支持了企業戰略管理，福建協力建立了以平衡記分卡為主體、財務指標與非財務指標相結合的戰略性績效考核體系。根據平衡記分卡的主要理念，結合客觀實際，從財務層面、客戶和消費層面、內部經營流程層面以及組織學習與成長四個方面來測量其戰略行動。

平衡記分卡在福建協力的實際運用是一種循序漸進的過程。在企業層面建立考核指標之后，再將考核指標分解至各個職能部門。這樣，通過測量與部門具體職責相關聯的一系定目標來考察部門業績，從而評價部門經理的工作成果。根據各部門在幾個指標上的得分而建立獎金制度，控制效果非常明顯。

福建協力建立的業績評估體系，用于確定業績是否達到或者超過預定目標，是否偏離了預定目標。衡量企業業績系統的關鍵是：要針對目標的優先次序，確定一系列關鍵指標信息，業績衡量系統包括一系列反映企業前景的指標：（1）財務指標：盈利能力、資本回報率等；（2）增長指標：單位銷售額、產品組合、分銷渠道等；（3）經營指標：效率、周轉率、生命周期、質量等；（4）顧客指標：市場占有率、顧客滿意程度、反饋時間等；（5）創新指標：投放市場的時機、培訓措施、新產品或服務的銷售額和功能等。

通過對業績的評估，福建協力管理層發現新產品研發等方面做得不夠，并意識到這種不足會影響未來發展，必須加大對技術開發的投入；利潤目標不夠理想的因素在于銷售利潤率不理想，更深一步的原因在于，銷售價格的下降和生產成本的相對升高。由于客戶滿意度方面的嚴格考評，福建協力在客戶心目中的地位有所上升，市場占有率及銷售收入等均有較好的提升。

戰略管理會計要略

戰略管理會計最早由英國學者Simmonds于1981年在《戰略管理會計》一文中提出。他將戰略管理會計定義為：用于構建與監督企業戰略的有關企業及其競爭對手管理會計數據的提供與分析。

不同的學者對戰略管理會計有著不同的定義，但其共同的特征在于，戰略管理會計提供并分析與企業戰略相關的數據，特別是實際成本、業務量、 市場占有率 、現金流量以及對企業總資源的需求等方面的相對水平和趨勢，具體包括環境審視、競爭者分析、用戰略眼光看待內部信息三大要素。

目前管理會計逐漸暴露出封閉性、短期性、狹隘性、單一性和缺乏應變性等弊端，不能適應企業戰略管理的要求。而戰略管理會計是管理會計與戰略管理的直接結合，其特點和優點表現在九個方面，一是著眼于企業的長遠目標和全局利益，更注重長期持續的發展戰略；二是注重內向性與外向性密切結合；三是關注其主要競爭對手的戰略經營方針；四是具有明顯的競爭優勢觀念；五是提供更多與戰略有關的非財務信息；六是重視企業組織及其發展，具有動態系統特征；七是對企業效益評價從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合性效益；八是結果控制與過程控制的結合；九是開放的信息系統。

戰略管理會計的主要方法有四種，一是市場和競爭對手分析，涉及四個問題：競爭對手是誰；競爭對手的目標和所采取的戰略措施及其成功的可能性；競爭對手的競爭優勢和劣勢；面臨外部企業的挑戰，競爭對手是如何反應的。

二是產品組合矩陣分析。即把產品的生命周期和市場份額結合起來進行分析，建立增長份額矩陣，把產品分為不同類型，從而采取不同的市場競爭策略。如對于問題產品，一方面應分析問題所在，另一方面要通過一定的方式占領市場，使之發展成為明星產品；對于金牛產品，應采取收益戰略，不應再追加投資，應及時獲取現金流入；而就瘦狗產品而言，應采取撤退戰略，逐步淘汰。

三是質量成本分析。由于信息技術與公司管理實踐的發展，全面質量管理、適時制采購與制造系統應時而生。在這種大背景下，為了使產品達到零缺陷，企業需要重視質量成本分析，即從產品的研制、開發、設計、制造，一直到售后服務整個壽命周期內的質量成本分析。質量成本主要包括預防成本、鑒定成本、內部質量損失和外部質量損失。只有全面掌握與質量有關的成本信息，管理者才能進行正確的質量成本預算，借以轉變目前重產量輕質量的觀念。

四是目標成本法。通過估算在未來某一時刻產品在市場上的目標價格除去企業的目標利潤額，由此得到企業的目標成本；以此成本作為企業成本的最大值，而不是以企業內部估算或實際成本作為目標成本；將目標成本分解至一項產品的每一個部分與生產的每一部門，分解過后的成本就成為各職能部門和員工的目標成本。

目前戰略管理會計僅在一些大型跨國公司內使用，國內企業用得較少。與大型企業不同，中小型企業在信息管理、價值鏈管理、競爭對手分析等方面存在不足。這樣，如何在我國中小型企業中運用戰略管理會計，以支持企業的戰略管理，成為戰略管理會計研究的一個重要方向。

質量改善的成本降低空間

質量成本是因為可能或確實存在質量問題而存在的成本。質量成本與兩類質量相關的作業有關，一是控制作業，由預防和鑒定等作業組成；二是故障作業。相應于此，控制成本是實施控制作業的成本；故障成本是指一個企業由于實施故障作業而發生的成本，其中，低劣質量產品在交付顧客之前發生的作業叫內部故障作業，反之則歸類于外部故障作業。

質量成本可以分為預防成本、鑒定成本、內部故障成本與外部故障成本四類；同時，質量成本還有顯性和隱性兩種劃分，顯性質量成本是質量低劣所導致的機會成本，如失去銷售機會、市場份額等；隱性質量成本都是外部故障造成，數額較大，但不易估計。

福建協力意識到，質量改善既可以增加顧客需求，又可以減少成本。

電纜生產企業質量成本數額往往很大，進而成為一個重要的成本節約來源。以交聯電纜為例，相關調查質量表明，大多數生產廠家的質量成本都介于銷售額的10％至20％，而這方面做得最好的企業，其質量水平卻占銷售額的3％至8％ ，實際數字與最優數字之間的巨大差異，顯示出提高盈利能力的一種廣闊空間。

結合現狀，有限運用

盡管就戰略管理會計的具體內容問題，目前尚沒有定論，但大概來講，可以包括公司戰略目標制定、戰略成本管理、人力資源管理會計、無形資產戰略管理會計、戰略性績效評價、競爭環境分析、價值鏈分析等。

戰略管理會計研究的一個薄弱環節是實際運用問題。福建協力創造性地將戰略管理會計的相關理論和方法運用到企業的管理實踐中，做出了大膽探索。從福建協力戰略管理會計的實踐來看，貫穿了戰略管理的全過程，即從戰略目標的制定到戰略的實施以及對戰略管理的績效評估，都作了有益的探索。

應該強調的是，福建協力在運用戰略管理會計時，充分考慮到了企業的現狀，沒有盲目追求大而全，而是針對企業的需要以及企業所擁有的資源，有選擇地使用了戰略管理會計的一些理論和方法。對中小型公司而言，這一點是難能可貴的，也符合戰略管理會計的成本效益配比原則。

當然，由于企業的管理水平與自身資源有限，人力資源管理會計等其他先進的戰略管理會計理論和方法，在福建協力尚未得到運用。

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關鍵詞：戰略管理;會計

一、戰略管理會計的涵義

戰略管理會計突破了傳統管理會計的局限，是對傳統管理會計的開拓和發展。“戰略管理”顧名思義，是建立在企業長遠經營戰略上的一種高層次管理模式。戰略管理會計是為企業開展戰略管理所服務的會計，其從戰略的高度，結合企業自身、顧客和競爭者相關因素，既對企業內部的信息進行挖掘審視，也提供企業顧客和競爭者的相關外部信息，從而幫助企業的管理層更好地掌握全局，進行高屋建瓴式的戰略思考，從而以此為依據制定和實施企業的競爭戰略，最大程度的促進企業價值鏈的完善和改進，促使企業長期保持相對競爭優勢，促進企業的長遠可持續發展。戰略管理會計突破了傳統管理會計的局限，是對傳統管理會計的開拓和發展。

二、傳統管理會計存在的局限性

在新的知識經濟時代，伴隨著經濟全球化的浪潮，企業經營管理面臨的外部環境日益復雜化，企業要想在激烈的國際競爭中獲得一席之地，必然要不斷創新管理模式、提升管理水平，傳統的管理會計在這種背景下不斷暴露出不能適應新環境的缺陷和不足，已經滿足不了企業戰略管理的需要，，主要表現在以下方面：

（一）目標及行為的短視性

傳統的管理會計將利潤最大化作為企業財務目標，這在一定程度上會導致企業行為的短視性和盲目性。傳統的管理會計對于企業一項投資項目的評價僅限于財務角度，對經營業績的評價也僅僅表現在當期利潤上，只注重實現企業短期利潤的最大化。隨著知識經濟時代的到來，企業之間的競爭逐漸演變為整體性戰略性的競爭，目標及行為的短視性必然會制約企業長期競爭能力的提升，不利于企業長期可持續的發展。

（二）提供的信息缺乏及時性和相關性

隨著信息技術以及自動化技術在企業中的廣泛應用，企業生產經營所面臨的環境發生了很大變化。企業的成本構成中，直接成本的比重在不斷下降，固定制造費用的比重上升。大多數企業的固定制造費用和短期業務量沒有太大相關性，傳統管理會計所提供的成本信息必然會出現很大不準確性。另外，在新的制造環境下，企業的制造周期縮短了很多，對于信息提供的實時性提出了很高的要求，傳統的管理會計則不能滿足這一要求，難以及時的向管理層提供業績報告。

（三）提供的信息缺乏完整性

傳統管理會計將成本問題作為考慮重點，主要都是以提供財務信息為主。隨著世界競爭的日益激烈化，衡量企業競爭優勢的指標不再僅限于財務指標，還有大量的非財務指標。傳統的管理會計無法為企業提供與戰略經營管理相關的一系列非財務指標，例如企業的市場占有率、技術領先地位、顧客滿意程度等。提供的信息缺乏完整性，或導致企業管理者對市場、管理戰略方面的因素有所忽視，不利于管理者做出正確的戰略經營決策。

（四）缺乏重視外部環境的戰略觀念

在激烈的市場競爭環境下，成功的企業管理戰略就是要讓企業在長期的競爭中保持領先地位。為了企業戰略管理目標的實現，要求管理會計能夠準確的對企業在市場競爭中的地位進行反應，并為企業的競爭提供一系列的財務和非財務信息，并且能夠跳出會計主體范圍，結合其他因素來對企業的競爭優勢進行分析，研究企業銷售額、利潤、現金流量的相對變化。然而，傳統管理會計缺乏重視外部環境的戰略觀念，在信息提供時過于關注企業自身的信息，而不重視結合外部環境進行分析。

三、戰略管理會計的內容構成

（一）企業環境分析

環境是企業耐以生存發展的基礎，對企業產生巨大的影響。在知識經濟時代，高科技技術日新月異、市場競爭日常激烈。因此，正是由于企業經營環境的改變，戰略管理會計除了提供的企業內部信息之外，還要包括與企業相關的外部環境信息，例如競爭者、顧客、供應商的信息。

（二）成本動因分析

成本動因是企業各項成本發生的相關要素。從戰略高度來看，對各項成本動因進行深入分析，有助于分清具有普遍意義和戰略意義的成本動因，從而企業在制定財務戰略時，可以有針對性的處理，對于能夠實現企業價值增值的項目，可以分配更多的企業資源。

（三）人力資源管理

戰略管理會計的核心是從戰略的高度分析企業占有的各項財務資源在企業價值鏈中的相關作用，分析各環節的價值增值與資源耗費。而毫無疑問，對于各相關環節配置不同權重的人力是其重中之中。因此，戰略管理會計對于人力資源的重視是前所未有的。

（四）風險管理

風險是企業在經營發展過程中不可避免的因素，隨著經濟全球化的深入以及知識經濟時代的到來，企業所面臨的風險類型更加多樣化，給企業帶來的潛在危害也更大，因此，戰略管理會計作為著眼于企業全局和長遠利益的管理會計，要將風險因素納入到其中。戰略管理會計可以采用投資組合、并購聯營、資產重組等方式來對風險進行分散和化解。

（五）業績的綜合評價

從戰略角度來看，企業的外部環境、競爭對手以及內部條件決定了企業整體競爭能力。市場競爭的日益激烈化使得滿足客戶需求以及取得競爭優勢為導向的經營理念成為企業經營戰略的核心思想。對于這些問題，傳統的管理會計很難給出解決方案，戰略管理會計在傳統的財務業績計量的基礎上，加入對業績的綜合評價，從而使得業績評價更加全面和適用。

四、戰略管理會計的基本方法

（一）競爭對手分析法

戰略管理會計的特點之一就是突破了傳統管理會計的局限，可以通過與競爭對手進行分析對比來為企業提供有價值的會計信息。企業能夠取得市場優勢在很大程度上取決于其如何應對競爭對手。競爭對手是直接的市場參與者，對于企業本身來說，既形成了自身的外部市場環境，對于自身的產品定價、成本節約、技術進步具有極其重要的參考意義。因此，戰略管理會計非常重視對于競爭對手的分析，通過對競爭對手多角度、全方位的分析，可以為本企業成本控制、技術升級、內部控制的改進發揮重要的作用。其方法主要包括競爭對手地位分析、競爭對手目標分析、競爭對手優劣勢分析以及競爭策略分析等。

（二）作業成本計算法

作業成本法是當前企業進行成本管理科學的方法之一。其基本思路是“作業消耗資源，成本對象消耗作業”。企業通過價值分析，將自身的生產經營過程分解為若干“作業”，通過各作業耗費的資源，累計出形成產品的作業成本。顯而易見，在新經濟條件與高新技術條件下，作業的多少并僅僅取決于生產時間與原始材料耗費量這些簡單指標，更取決于耗費的相關技術開發等隱形的人力物力耗費。作業成本法正是通過這樣的思路，來實現成本計算的精細化管理，為全面成本管理奠定了基礎。

（三）平衡計分卡法

平衡計分卡法是信息時代企業管理中所提出的一種新的業績評價和控制方法。與傳統的業績評價方法相比，平衡計分卡法不僅保留了傳統的財務指標，還增設了對企業如何通過投資客戶、員工、技術與創新等創造未來價值的行為的評價。作為一種新型的業績評價方法，平衡計分卡法克服了傳統貨幣計量在業績評價中的局限性，還將顧客、內部經營等財務之外的因素納入到業績評級系統中來，其中主要包括財務、內部經營、客戶、學習與成長四個相互聯系的方面。

（四）產品生命周期成本計算法

隨著人們對資源利用以及環境保護等方面的意識越來越強，在企業之間競爭日益激烈的背景下，產品生命周期成本計算法應運而生，其比傳統的成本計算方法更加廣泛，不僅拓寬了人們對成本的認識范圍，還加強了對環境成本、處置成本等的重視，并促使企業重視對這些成本的控制，并提供滿足客戶全面需求的產品。在知識經濟時代，產品生命周期成本計算法對企業確立成本優勢有著至關重要的作用。

（五）價值鏈分析法

企業的生產過程，也就是企業產品從原材料通過若干工序形成產成品實體的過程。很明顯，每一步驟，都是一個價值增值過程。因此，對于生產環節進行分析，要注重價值分析，也就是研究各步驟中的產品價值形成，最終形成對客戶具有價值的過程。價值鏈分析重點是要分清增值作業和非增值作業，從管理的思路而言，要盡量壓縮非增值作業。同時，除企業內部的價值鏈分析外，也要注重企業外部的價值鏈分析，如供應商價值鏈分析，以降低企業整體成本。

五、結論

戰略管理會計是為企業開展戰略管理所服務的會計，其從戰略的高度，結合企業自身、顧客和競爭者相關因素，既對企業內部的信息進行挖掘審視，也提供企業顧客和競爭者的相關外部信息，進行高屋建瓴式的戰略思考，從而以此為依據制定和實施企業的競爭戰略，最大程度的促進企業價值鏈的完善和改進，促使企業長期保持相對競爭優勢，促進企業的長遠可持續發展。

管理會計屬于企業管理的重要組成部分，在企業日常的管理中提出戰略管理的指導思想，實現企業在戰略意義上的“另類”飛躍，已成為了企業管理者和市場監管部門時刻關注的焦點。2014年10月末，我國財政部根據《會計改革與發展“十二五”規劃綱要》，制定并了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，這不僅明確了管理會計體系建設的指導思想和基本原則，也給企業的未來建設提出了管理會計體系的總目標。

參考文獻：

[1] 冀曉偉，吳瓊.戰略管理會計在我國企業中的應用分析[J]. 商業研究，2012（08）.

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作者簡介：

經濟學博士，管理學博士后，現為南京大學商學院教授、博士生導師。研究方向：管理會計，財務與資產運作。

在全球經濟一體化，盈利模式微利化、市場競爭激烈化的環境下，通過綜合考慮企業的各種具體情況，從利益、制度、文化等多個層面實現管理會計理論的“整合”研究，提高管理會計技術與方法的現實針對性和決策有用性，是當前管理會計研究的一個重要課題。文化管理（Culture Management）已成為戰略管理會計中的一項重要工具。文化管理在戰略管理會計中的推廣應用，為管理會計的創新與發展提供了一種新的思路。

一、文化及企業文化的特征

文化管理的前提是要認識文化的內涵以及企業文化的特征。文化的本質是價值觀體系，無論是行為規范還是器物工具，都是某種價值觀體系的利用與實現，是其物化形式或現實載體。

1．文化的不同視角

文化具有極為廣泛的內涵與外延，從經濟學與管理學的角度考察和認識文化，大致可以概括為如下幾種觀點。

一是將文化歸入“非正式制度”范疇，認為文化是影響交易成本的一個變量。諾斯是按照這一思路進行研究的代表，盡管他較為成功地解釋了制度變遷，但是他的“意識形態理論”并沒有真正確立。這一思路的困難在于文化并不是制度，交易成本范式并不適合分析文化變遷。

二是采取博弈論的分析方法，認為文化變遷是人們多次博弈的結果。例如，埃維納•格雷夫通過對馬格里布人與熱那亞人組織發展差異的深入分析，強調了影響行為的價值觀的重要性。但博弈理論的自身缺陷制約了研究的深入，因為多次博弈的結果是多個均衡點的存在，而且博弈論的結果基本上是無法進行實證檢驗的。

三是從認知科學的角度來分析文化變遷。倡導這一潮流的仍然是諾斯，他認為，“將認知科學――制度方法運用于歷史，給出了賦予經濟史和現今各經濟體間迥異績效以意義的希望。”無疑，探索人類認知與學習的規律對于理解文化現象是有益的，但僅依靠心理學或腦神經科學的研究似乎已經偏離了經濟學分析的范疇。

四是將文化歸屬或等同于知識，試圖利用知識理論來解釋文化。隨著基于人力資本的“新增長理論”的發展，學者們越來越傾向于利用知識來解釋經濟增長。但對于知識因素的分析面臨著重大的困難，迄今尚未給出準確的定義。

在上述研究中，最具有啟發性的貢獻是道格拉斯•C•諾斯作出的。他通過對意識形態的深入分析，一定程度上解釋了文化現象 。諾斯認識到，“一種實證的意識形態理論對于進一步發展交易費用分析是必不可少的。約束性的最大化模型因限于規章及其實施的制約，留下了一個只能通過調節倫理道德準則的力量來縮小的很大的后遺癥，倫理道德準則決定著個人作為搭便車者從事活動所需要的費用。”他認為，意識形態是一種節約認識世界的費用的工具，是減少提供其他制度安排服務費用的最重要的制度安排，所以為了使意識形態有效率，它必須相當好地合乎個人對世界的認識。

2．企業文化及其特征

一般企業文化的創立過程分為六個階段，即：調查分析階段、總體規劃階段、論證實驗階段、傳播執行階段、評估調整階段、鞏固發展階段。建立企業的特定文化就要發揮其在戰略管理中的作用，而企業文化在其發揮作用時，需要一定的物質基礎。如，要把文化深入到每一個員工的心里，增強員工的歸屬感。對此，必須加強文化管理，將企業的價值意識借助于各種手段灌輸給員工或潛移默化地對員工進行培訓。企業成功的關鍵因素是企業文化能在公司每個角落貫徹和執行，將員工的思想行為方式納入到企業文化理念和行為規范中來。這不同于人力資源培訓，人力資源培訓只是對員工知識、能力的培訓，只是提高了員工的工作素質；而文化管理除培訓之外，還包括企業的精神、觀念及行為活動。通過文化管理使員工感受到企業在盡心盡力為他們創造發展機會，這是體現企業文化的重要形式。企業文化產生作用的主要特點是陶冶和熏染，這也區別于物質性工作、制度性工作中帶有強制性和約束性的特點。在各個企業的日常運行中，企業文化管理是要在經營性、制度性和管理性渠道之外，建立更多有效的企業內部溝通及其載體，使企業員工達成精神層面的充分交流。為此，一方面要對企業內外部環境進行調整、創新，樹立企業精神，從制度上、員工精神上使企業精神煥然一新；另一方面，創造良好的外部環境（包括民族文化環境、政治經濟環境、市場環境），通過塑造企業良好的形象并且對外表達，不斷增強企業文化的資本含量。

文化管理是對企業意識形態進行的管理。Joynt和Warner認為：“文化能對管理和組織行為產生重大影響。從事管理學研究的學者們面臨的挑戰就是如何確定行之有效的做法以及怎樣適應不同的文化環境（如果存在的話）。”在中國特殊的企業環境下，企業文化特征具體可以表現為如下幾點：

（1）中國人傾向于遠離權力中心，從而導致中國企業的成敗往往取決于企業最高領導。他們在組織職能并不完善的情況下，通過對下級的直接干預來管理企業，而下級更多的是服從領導的安排。顯然，如果通過這種方式來管理其他發達國家的企業是行不通的。因為在這些國家的企業中，企業中層往往扮演著非常重要的角色。

（2）中國人對風險的接受程度較高，企業往往不太強調控制而是鼓勵人們接受模糊不清的東西，并較少注意方針政策、各種實務和旨在限制個人的主動性的各種規章制度的制定、實施和監督上，從而在很多情況下導致“人治”大于“法治”。

（3）中國企業表現出很強的集體主義，個人傾向于從道德的角度來解釋他們與組織的關系，并且可能對組織產生一種心理承諾和忠誠度，這一點在國有企業尤為明顯。

二、文化管理對戰略管理會計的影響

美國哈佛大學教授安德羅斯認為，企業戰略是企業的“目標、意圖或目的以及為達到目的而制定的主要方針和計劃的一種模式。”顯然，企業戰略只是解決了企業發展的目標和計劃問題，要全面實現企業戰略，還必須將戰略目標、戰略計劃與員工行為聯系起來。文化作為一種非正式制度，它對于調動員工積極性，傳播企業思想，擴大知識共享等具有積極的作用。

1．文化管理推動著企業內部控制制度的完善

文化價值源于誠信。阿羅曾經指出：：“信任及類似的價值觀，忠誠、講真話等等，都是商品，它們具有真正實際的經濟價值，他們提高制度的運行效率，從而使人們能夠生產更多的產品或任何人所重視的東西。”諾斯也深刻地看到文化起著一種類似“資本存貨”的作用，是人們為了更節約更快速地行事而儲備的。這表明，為了提高企業效益，減少成本耗費，以誠信為本的文化管理在日益激烈的市場競爭中顯得尤為重要。對此，在文化管理的推動下，企業以成本控制為重點的內部控制制度得到了進一步的建立與健全。當前和今后很長一個時期，文化管理的重點是要建立全方位的內部控制體系，通過戰略管理的手段將管理會計的控制系統深入到企業乃至與企業相關的社會各個領域。這是由內控發展的形勢決定的，現階段以腐敗為代表的極端文化，已成為一種投資回報式的思維理念悄然植入人們的心中，并形成會計活動中的一種失控態勢。譬如，企業經營者在權力的運用過程中，不是積極地服務于管理職能，而是處處牟取個人或小集團的利益，并有向利益最大化發展的傾向。文化管理一方面要在提高企業誠信度上下功夫，另一方面要促進企業內部控制制度的進一步擴展與完善。誠信度低在會計中的表現是：（1）應收款比率居高不下。在發達的市場經濟條件中，企業間的逾期應收賬款發生額約占貿易總額的0.25～0.5%，而在我國，這一比率高達5%以上，且呈現逐年增長的勢頭。（2）商業欺詐超常增加。商業欺詐年增長比率已超過30%，據中國消費者協會統計，全國每年有68.4%的消費者受到商業欺詐行為的侵害。（3）逃廢銀行債務成為一種時尚。據報載，河北某縣205家改制企業中，竟有167家以各種名目和手段逃廢銀行債務，涉及本息3.2億多元。據2005年中國人民銀行廣州分行公開曝光的粵、桂、瓊三省首批認定的逃廢銀行債務企業就達105家，涉及貸款本息近60億。為提高企業的誠信度，文化建設是關鍵。文化管理有助于人們從價值觀體系、思想意識形態上著眼于防范未來，通過構建有效的戰略管理會計控制體系提升企業的競爭能力。

2．文化管理的優劣影響企業資本經營決策的成敗

按經濟學的基本假設，人是自私的且會在一定約束條件下追求自身的利益最大化。我們認為，人類接受某種文化或價值觀體系是因為這種文化本身具有給予其擁有者或享用者使用價值的特性。從滿足人類需要來說，文化為人們提供了一個認知世界的價值觀體系，這個體系將一切事物和行為的價值進行排序，為我們作出選擇提供了極大的便捷，減少了人們判斷決策的代價 。在全球經濟一體化的情況下，戰略管理會計在實施資本經營戰略過程中，如果不注重文化管理的優化與完善，將有可能導致整個企業戰略決策的失敗。上世紀80年代日本是世界制造業中心，日本人也開始高調收購美國的資產，其中包括Firestone輪胎公司和好萊塢的哥倫比亞影業公司。但是幾乎沒有一樁收購案能給日本買方帶來預想的收益，大部分日本公司在美國的收購都以慘敗告終，Firestone公司和哥倫比亞的收購最后分別損失了10億美元和32億美元。并購后的公司沒有認真執行優勢整合的戰略，也缺乏嚴格治理監督和財務控制，這是收購失敗的一些原因。但是，最為重要的原因還是在于合并雙方不能克服國民和企業層面的文化差異。通過文化管理，在企業戰略決策中充分考慮合并雙方的文化差異，是企業戰略決策會計的一種重要選擇。比如，企業在進行資本經營過程中先收購文化距離較近的公司，隨后在具備了一定的兼并收購能力的基礎后，再擴大到文化差異大的地區或國家等。

3．戰略管理會計要強調“中庸之道”

作為強調和諧理念的“中庸之道”，在戰略管理會計實踐中的主要表現是，無論是在資源的企業個體生產過程中還是在資源的集團內部分配過程中，企業至少在公開場合中，都力求與同一層次中的其他成員在占有資源的數量和質量上中庸式地趨于一致，既不求過多地領先于其他企業，也盡量不過多地落后于其他企業。從產品生產的角度講，財產物資等工具性資源的生產與口碑聲望等象征性資源的生產，兩者并沒有嚴格的界限，而都可以統歸為一種實現自我或自我表現的過程。在企業預算戰略規劃過程中，企業道德（過于保守、不愿意積極進取的預算戰略規劃選擇）或能力（預算規劃宏大，而現實表現過低）等方面反映出來的一些企業個體存在的不足，無疑會為眾人看不起，很容易被邊緣化；但過于出眾的企業則更加危險，更可能遭到排擠打擊，“槍打出頭鳥”、“人怕出名豬怕壯”等正是這種文化心理的集中體現。“中庸之道” 的企業戰略管理會計（如預算、目標成本管理等），就是要在實踐既“克已”，又“克公”，凡事與其他部門保持相當的一致性（協調、溝通），通過適度地壓縮自我、隱藏自我來維系自身與眾人關系的相對和諧，使企業在集團中獲得好的聲譽。中華文化強調的“人緣”就是要有“中庸之道”的精髓。對資源的“不爭”、“忍讓”、“以和為貴”即是一種基于戰略的以長遠利益為目標的“爭”的方式，長期壓縮自我、隱藏自我的處世待人方式本質上也是一種保護自我、贏得資源的策略。從工具性資源的角度而言，這點似乎是不言自喻的，長期的隱忍可能在一些關鍵性的時刻取得極大的工具性收益，而從象征性資源角度來看，當我們評價某人“不為名不為利”的時候，其實他已經獲得了最好的“名”，甚至可能是名利雙收。戰略管理會計的“中庸之道”是企業可持續發展的精神保證。

三、知識文化、知識管理與戰略管理會計的擴展

哈耶克認為：“文化既不是自然的也不是人為的，既不是通過遺傳承繼下來的，也不是經由理性設計出來的。文化乃是一種習得的行為規則構成的傳統。”這說明，文化本身也是演進的，文化的多樣性是必然的。強調文化的多樣性是世界文化發展的基礎。在經濟全球化條件下，戰略管理會計更要重視文化的多樣性與差異性。保護文化多樣性的前提是認識與尊重文化的多樣性、差異性。文化的多樣性有助于促進企業的可持續發展。一個優秀的企業文化往往取決于它是否有機會吸取鄰近企業及社會集團的經驗。

在知識文化與管理方面，經濟學家們偏好于對經濟增長問題作出解釋，會計學家則偏重于知識文化與知識管理。鑒于我國企業文化的特征，企業在選擇文化管理的方式或手段時，可以從知識文化入手，通過知識管理與創新，在企業內部形成一種有助于企業上下溝通、消除企業作風的文化管理意識；同時，在風險防范的基礎上加大技術開發與創新力度，樹立良好的道德風范，積極履行企業社會責任。戰略管理會計強調的知識文化，是基于知識創造、知識轉化與知識管理的分析視角。

1．企業知識文化的特點

企業獲取的知識，可以分為有形知識（explicit knowledge）和無形知識(tacit knowledge)。“有形知識是能夠用文字或數字表達，用嚴密的數據、方程式，顯性化程序、方法，普遍的原則等形態，方便地傳播、共享的知識”；“無形知識是指它僅為極少數的人所擁有，難以形式化，難以向他人傳播并共享的知識”。人們基于主觀的洞察、直接感覺、衡量，將這種知識形式融入自身的觀念之中，尤其是無形知識往往是通過個人的行動、經驗，理想、價值觀、情感等而融入人們的知識范疇之中的。這種無形與有形的知識在企業這種組織形式中是相互作用的，這種相互作用被稱為知識轉換。知識轉換從文化管理的視角來考察，具有如下四個特征：

（1）共同化。隨著經驗的積累、作業組織模式的形成以及技能等無形資產擴展，以及新型的師徒制度、辦公自動化等有力地促進了知識的共享。

（2）外在化。將無形知識以明確的方式揭示出來，或者通過創新的知識傳授及相互交流而產生的知識外溢等促進企業知識文化的外在化，這一點在企業集群區域的文化管理中最為明確。學習與交流對文化管理是有效的，它有助于促進我國企業組織形式的變革，減少企業最高領導者決策失誤帶來的損失，這尤其適合于我國國有企業文化改革的現實。

（3）融合化。將各環節有機融合構成一個知識體系，包括融合不同的有形知識及促進新的有形知識的形成等；從微觀角度分析企業管理、經營、生產等環節，融合體現了文化管理對企業環節經營的重要性，即知識管理可以通過文化形式的具體化（操作化）來實現知識的傳播，同時知識還有助于促進信息技術的整合。

（4）內在化。主要表現為有形知識與無形知識的一體化；學習型組織對于知識文化的內在化具有重要作用。

以上四種知識轉換方式，使無形知識與有形知識不斷地交織而相互循環，并借助于這些方式由組織創造出更高、更新的知識。這種組織的知識創造形式被定義為知識模式。對此，人們可以從組織的知識創造視角來認識知識文化創造的內涵。組織的知識創造路徑一旦被確立，為實施這種路徑的管理就十分必要，這就是知識文化管理。其關鍵是借助于創造性豐富的個人，圍繞知識創造提供更良好的條件。知識文化管理可以理解為是對組織的知識創造的目標環境進行整合的產物。因此，即便具備了組織創造知識的目標環境，若沒有組織成員的積極行動，組織的知識創造也是不能進行的。這一點就是強調戰略管理會計中文化管理的必要性所在，因為管理會計的文化管理十分重視“人本管理”。

完善的組織是通過企業領先戰略對組織結構的再造而形成的。通常的組織結構往往是在計劃體制與市場體制兩極之間搖擺不定的產物，這尤其以我國的國有企業為典型。從知識創造的視角觀察，兩者并非是相互排他的體制。他們之間是可以互補的，認識這一點很重要。這是因為計劃體制能發揮融合化和內在化的效果，市場體制適應共同化和外在化的特性。換句話講，前者適應于知識的利用與蓄積，后者在知識的共享和創造上效果明顯。基于這種思考，完善的組織是計劃體制與市場體制相互補充的組織結構。相當于計劃體制的是企業內部的經營系統機制，相當于市場體制的是各種項目組織機制，經營系統機制與項目組織機制有機融合構成了基于知識標準（基準）的機制。其形成機理是，知識標準機制是依據上述兩個機制創造出來的知識再分類、再構造的產物。但是，知識標準機制作為現實的組織實體并不存在，它內含于企業經營系統、組織文化，或者技術之中。就這點而言，經營系統機制與項目組織機制是有差異的。

2．基于知識管理的戰略管理會計控制機制擴展

為了實現組織的知識創造，在整合的組織環境下，將知識體系與組織成員結合起來是必要的。即對組織成員的知識體系的控制引伸出來的概念是必要的，這種概念的作用能達到戰略管理會計控制體系提升的目的與效果。這是因為，戰略管理會計控制體系的功能在于依據組織目標的理念將組織成員的行動連貫起來，實現企業價值的最大化。下面，依據知識創造理念來探討如何恰當地設計和應用戰略管理會計的控制體系。

誠如前述，組織的知識創造需要重視組織成員的內在作用，即尊重成員的主觀能動性。為此，確認組織成員的自我評價，實現組織成員自我功能的發揮是十分必要的。對此，控制與自主性之間就需要加以協調。因此，擴展控制概念的內涵，就可以減少協調的成本。這種擴展的控制概念有經營權控制機制（Diagnostic Control Systems）、剩余權控制機制（Boundary Systems）和信任機制（Beliefs Systems）、交互式控制機制（Interactive Control Systems）等。經營權控制機制是狹義的控制概念，即針對計劃進度，說明目標實現的程度；剩余權控制機制是新時期探索激勵約束制度建設的控制概念，組織的上層管理者明確地設計一種能讓組織成員接受與理解的價值觀和方向。剩余權控制機制決定規則的制定，是規范行為的控制系統，剩余權控制機制中的“剩余”概念有助于創新；同時，還可以防止組織成員行為的過激，起到了制約組織行為的功能作用。信任機制是組織的上層管理者向下層管理者傳遞決策信息時，以戰略的不確定性為焦點，依據個人的領導魅力，增強企業凝聚力，通過學習與溝通來把握競爭的威脅與機會。交互式控制機制是指借助于共享與競爭相關的信息，試圖通過理解上層管理者的組織目標來最終達到期望的行動。這樣，被擴展的控制系統促進了概念的融合化，并被再造與運用。戰略管理會計的控制體系必須重視組織成員的權限與責任會計體系的構建。知識管理是適應完善的組織所必需的，戰略管理會計控制體系必須強化文化管理的設計。

在完善的組織中，識別出組織成員究竟屬于經營系統機制，還是項目組織機制，在知識創造中尤為關鍵。由于經營系統機制與項目組織機制在業務內容上有所差異，使得所獲取的知識也就不同，知識創造的方法也表現出不盡相同。因此，建立在經營系統機制基礎上的控制系統與建立在項目組織機制基礎上的控制系統進行分類設計應該說是可行的。同時，將兩者綜合，從全社會管理控制系統中去加以考慮，我們認為也是恰當的。這是因為組織的知識創造路徑是圍繞知識這三個機制來回運轉的，控制系統若不是從全社會整體的視角加以整合，企業發展的生命周期就會受到影響。因此，首先要探討各機制適合于哪種控制系統。由于經營系統控制具有基本的計劃體制的特性，所以經營權控制機制被認為是適當的。項目組織機制因為具有市場體制的特性，剩余權控制機制可能是適合的。知識基準機制不具有具體的組織結構實體，是包含在企業經營及企業文化之中的，因此知識基準機制相對地適合于信任機制和交互式控制機制。這方面的關系圖1所示：

當經營權與剩余權整合為組織目標時，組織成員的活動能夠遵循目標并加以實現。因此，戰略管理會計的控制系統具有綜合性，即各種各樣的控制系統的目標以及剩余權，通過整合加以設定是可能的。因為組織目標是基于企業文化或理念，以及有關競爭的共同認識而決定的。因此，應將經營權控制機制中的經營權和剩余權控制機制中的剩余權基于企業文化或理念之上，并在有關競爭的共同認識方面加以設定，以保持各種各樣的經營權及剩余權之間的整合性。這種思維狀態下的控制系統如圖2所示。

3．知識創造與戰略管理會計的功能擴展

在知識創造中，戰略管理會計體系的貢獻可以通過以下幾個方面表現出來：

第一，通過戰略管理會計控制系統貢獻于知識創造――間接作用。戰略管理會計的許多方法是作為控制系統的規則來體現的。因此，戰略管理會計對組織的知識創造的貢獻，可以認為是通過綜合的控制系統來實現的，這些貢獻可以說是面向知識創造的間接貢獻。傳統管理會計中的各種方法，譬如預算管理、標準成本計算制度等，一旦靈活地投入運用，就能夠在目標的實現及業績的考評等方面產生明顯的效果。同時，借助于作業成本管理、資源消耗會計，以及平衡計分卡、經濟增加值等現代的管理會計方法，能夠進一步提升戰略管理會計的控制系統，在企業的業績考評上可以使企業的績效與薪酬更加緊密地聯結，實現員工激勵的目的。

剩余權控制是與經營權控制相反的控制系統，就目前的情況看，戰略管理會計體系與剩余權控制機制的互補性不高。即戰略管理會計體系尚沒開發出能適應剩余權控制機制的方法。因此，當剩余權控制需要量化，特別是采用貨幣來表示的時候，迫切需要戰略管理會計體系的支持。即構建服務于剩余權控制機制的戰略管理會計體系是十分必要的。如圖2所示，這兩種控制系統，在信任機制以及交互式控制機制的結合下，形成了一套融合的戰略管理會計控制系統。此時，信任機制以及交互式控制機制成為經營權設定或剩余權設定的出發點，在這一框架體系中，尤其是當經營權或剩余權用貨幣值設定的情況下，戰略管理會計體系是不可或缺的。因此，綜合的控制系統采用貨幣值反映經營權或剩余權時，戰略管理會計體系是不可或缺的。

為發揮戰略管理會計控制系統更積極、更重要的作用，必須在控制系統中融入企業文化、價值與理念這些抽象的概念，以實現戰略管理會計目標的創新或轉換。在這個過程中，企業文化、價值、知識等這些抽象的概念和具體的經營權或剩余權的整合是必要的。企業內部有關各種經營權或剩余權統一的寸度僅限于企業范圍，在此范圍中將企業文化、價值這些抽象的概念用更具體的控制權或剩余權加以融合并展開（具有一定的操作性），在這一點上，筆者認為戰略管理會計體系是重要的。進一步而言，組織的知識創造對于企業來講，最終必須形成并產生出經濟價值。也就是說，如果組織的知識創造不能產生經濟價值，組織的知識創造對于競爭力的貢獻就不存在。因此，當組織成員與組織的知識創造結合的時候，必須擁有經濟價值觀念，經濟價值促進了企業的計量與揭示，借助于經濟價值觀念也能夠看出戰略管理會計的重要性。

第二，通過戰略管理會計手段貢獻于知識創造――直接作用。戰略管理會計體系通過綜合的管理控制系統對知識創造的貢獻是間接的，而作為知識創造的手段，戰略管理會計具有直接的貢獻。譬如，成本企畫在產品的設計階段，圍繞降低目標展開的成本管理，因其在產品設計階段導入了成本概念，誘發了組織的柔性，提高了管理效率。對此，成本企畫的管理會計手段對管理控制所產生的作用，不僅僅是間接的貢獻，由于它將設計與成本管理融合，使其轉化為知識創造的手段直接對知識創造作出了貢獻。此外，采用ABC法的企業，有關作業活動與成本的關系問題的展開與深入，促進了組織成員對成本管理的了解。因此，ABC法本身就具有在組織成員間促進知識的共享與創造的功能（Birkett，1995）。進一步講，會計信息在交流傳播的同時，使參與交流的人們之間，不單純是獲取會計信息，通過圍繞這些會計信息的解釋或一體化能夠增進各自的知識。這種形式的會計信息交流與傳播被稱為會計溝通（Accounting Talk），它有助于促進組織成員間的知識創造與共享（Ahrens,1997）。

成本企畫，ABC以及會計溝通（Accounting Talk）等的例子，說明綜合的控制系統不只是借助于會計管理方法，而是對組織的知識創造的直接貢獻。著眼于這樣的直接貢獻，戰略管理會計方法自然成為了知識創造的手段。

第三，直接與間接的融合――提升知識管理。如上所述，戰略管理會計對知識創造的貢獻可分為兩類，一類是基于組織成員結合觀點上的貢獻（通過管理控制的間接貢獻），另一類是作為知識創造手段的貢獻（直接貢獻）。戰略管理會計作為一種技術與方法體系，對知識創造具有很高的有用性，它能將這兩類貢獻以相互補充的形式加以綜合。成本企畫在誘發組織知識創造的同時，能夠面向組織的知識創造將組織成員結合起來。戰略管理會計在綜合的控制系統中所起的作用是通過設定的控制權或剩余權來達到的。因此，戰略管理會計控制系統能夠從被設定的經營權或剩余權中誘導出基于成本企畫的目標成本。換言之，將組織成員的行動以靈活的形式加以利用的控制權和剩余權，也是一種作為組織柔性被使用的東西。進一步講，依據成本企畫誘發組織知識創造的同時，能夠面向組織的文化管理將組織成員結合起來。

此外，用會計溝通（Accounting Talk）獲取的會計信息，在戰略管理會計控制系統中可以借助于經營權或剩余權的形式加以說明。此時，不僅局限于經營權或剩余權，還促進了在這些背景下的企業文化、理念、有關競爭的信息共享。由于企業文化、理念、有關競爭的信息共享與信任機制、交互式控制機制具有同樣的效果，所以會計溝通（Accounting Talk）這種知識創造手段作為戰略管理會計控制系統的功能起到了積極的作用。換言之，依據會計溝通（Accounting Talk）誘發組織知識創造的同時，能夠將組織成員融合于組織的知識創造之中。在這種情況下，知識創造手段的經營方法和綜合的控制系統進行了有機的結合，即戰略管理會計控制系統實現了知識創造手段和控制方法或手段的一體化。這種一體化，通過控制系統的間接貢獻和作為知識創造手段的直接貢獻，在互補的方式下融合起來。因此，借助于控制權或剩余權若能將知識創造的手段和管理控制的方法或手段融合的話，戰略管理會計系統作為組織的知識創造，可以說具有很高的有用性。

四、結束語

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一、戰略管理會計定義的概述:戰略管理會計一詞的首創者是Sim-monds。他本人也被公認為戰略管理會計之父。他在1981年將戰略管理會計定義為“對關于企業及其競爭者管理會計指標的準備和分析，用來建立和監督企業戰略”。他對傳統管理會計理論的挑戰在于，他不再從企業內部效率的角度看待利潤的增長，而是從企業在其市場的競爭地位這一視角，重新看待這個問題。在他之后，很多學者也都從不同視角闡述了自己的觀點。1988年，Bromwich在《管理會計的定義與范圍:從管理角度的認識》一文中闡述了自己的觀點，他將戰略管理會計定義為對企業的產品市場和競爭者的成本和成本結構的財務信息進行的提供和分析，以及對企業及其競爭者一定期間內在這些市場上的戰略所進行的監督。

Bromwich關注于最終商品市場。與他不同的是，Wilson等人在《戰略管理會計》一書中，進一步明確地將其定義為:“戰略管理會計是明確強調戰略問題和所關切重點的一種管理會計方法。它通過運用財務信息來發展卓越的戰略，以取得持久的競爭優勢，從而更加拓展了管理會計的范圍。”換句話說，戰略管理會計提供有關企業產品勞務市場、競爭者成本資源與成本結構等財務信息，并進行深人分析，以便監視各個期間企業及其競爭者的戰略。Wilson主要強調戰略管理會計的外部指向和前瞻性。1993年Uovindarajan和桑克Shank主要研究了成本信息在戰略管理的以下四個階段所起的作用，即戰略的簡略表述(公式化表達人戰略的交流、戰略的推行和戰略的控制。在此，他們使用了三個主題:價值鏈分析、戰略地位分析和成本動回分析。分析的目的在于系統地表述關于企業戰略和管理會計之間關系的框架。他們將此框架稱為戰略成本管理。Shank將戰略成本管理定義為成本信息直接針對戰略管理循環的四個階段中的一個或多個管理化應用。以上這些關于戰略管理會計的文獻從不同的側重點反映了人們對戰略管理會計的多方面理解，盡管它們之間具有很多的類似之處，但是筆者認為，這正好為我們提供了一個追尋戰略管理會計發展、演變過程的線索，而對戰略管理會計定義的把握，也應該本著發展的眼光。

二、戰略管理會計的產生眾所周知，戰略管理會計是在市場和經濟發展的基礎上產生的，但筆者認為市場與經濟的因素僅僅是促使其產生的一個外界條件，而真正起到直接推動作用的應該是企業管理理論的發展。因為畢竟，企業存在最基本的目標是出資者財富的最大化，出資者提供企業的初始資本，以制定各種經濟決策的方式對企業進行R常管理。而企業中的會計部門最基本的職能是對企業的經濟情況進行核算和報告，為出資者提供與決策制定相關的信息。因此，經濟和市場的發展作為外部條件最先影響到的是企業的經濟運營狀況，此時出資者為了能夠針對企業外部環境變化作出適當的決策，就會要求其決策支持系統—會計部門進行不斷的變化來適應新的外部環境，戰略管理會計因此而誕生。所以，研究戰略管理會計的產生和發展就不得不由企業戰略管理的發展開始。以下將結合企業戰略管理的發展，對戰略管理會計的產生和發展進行探討。20世紀50年代以前是企業戰略管理理論發展的萌芽階段。超級秘書網

自20世紀五六十年代以后，企業戰略管理理論獲得了很大的發展。其中，60年代有錢得勒的“結構跟隨戰略”假設和安東尼一安索夫一安德魯斯范式。這一階段被稱為經典戰略管理理論階段。其中以安德魯斯和安索夫為代表人物的經典戰略管理理論是建立在對企業內部條件和外部環境系統分析的基礎上的。它分析了企業組織的優勢、劣勢和環境給企業所提供的機會、威脅(即SWOT分析法)，并在此基礎上確定企業如何制定戰略。這一時期的戰略管理思維基本是以資源為中心的，即根據企業自身的資源確定企業組織的優勢、劣勢和環境給企業所提供的機會、威脅。在這種思想的推動下，一方面，傳統的管理會計開始變革，引人了作業成本法以加強對企業資源利用的核算，以利用現有的資源創造利潤的最大化;另一方面，企業通過自身作業成本法下管理會計信息與競爭對手的比較也可以幫助其識別自身或競爭者的資源優勢，這使得二十世紀六七十年代掀起了一場多元化的發展。這一時期戰略管理理論誘發了戰略管理會計理論的萌芽，企業開始關注自身之外的事務，只有將企業外部因素納人分析視野，才能夠確定企業組織的優勢、劣勢和環境給企業提供的機會或威脅。而對企業來說最敏感的外部因素首先就是競爭對手。正是在企業戰略管理理論對傳統“內向型”管理會計的沖擊之下，1981年Simmodns由提出了戰略管理會計“對企業競爭者管理會計指標的準備和分析”的定義。

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關鍵詞：管理會計；特點；構建

具有戰略性的管理會計，通常被稱為戰略管理會計，它是會計學一個新的分支，是企業戰略管理與管理會計相結合的產物。但是目前，SMA在我國的應用仍屬探索階段，人們對SMA還沒有一個清晰的認識。戰略管理會計(SMA)是近年來興起的一支新的會計學分支學科，是企業戰略管理與管理會計相結合的產物。它要解決的主要問題是：如何適應變化中的內外部條件，企業資源在內部如何分配與利用，如何使企業內部之間協調行動以取得整體上更優的戰略效果。

1 戰略管理會計的特征

1.1 戰略管理會計提供更多的非財務信息。戰略管理會計克服了傳統管理會計的缺點，大量提供諸如質量、需求量、市場占有份額等非財務信息，這為企業洞察先機、改善經營和競爭能力、保持和發展長期的競爭優勢創造有利條件。這樣既能適應企業戰略管理和決策的需要，也改變了傳統會計比較單一的計量手段模式，因此，有人提出“戰略管理會計已不是會計”的觀點。

1.2 運用新的業績評價方法。傳統管理會計績效評價指標只重“結果”而不重“過程”，其業績評價指標一般采用投資報酬率指標，忽視了相對競爭指標在業績評價中的作用。戰略性績效評價是指將評價指標與企業所實施的戰略相結合，根據不同的戰略采取不同的評價指標。而且戰略管理會計的業績評價貫穿于戰略管理應用過程的每一步中，強調業績評價必須滿足管理者的信息需求。

1.3 戰略管理會計運用的方法更靈活多樣。戰略管理會計不僅聯系競爭對手進行“相對成本動態分析”、“顧客盈利性動態分析”和“產品盈利性動態分析”，而且采取了一些新的方法，如產品生命周期法、經驗曲線、產品組合矩陣以及價值鏈分析方法等。

2 戰略管理會計的基本方法

2.1 作業成本法。作業成本法是一個以作業為基礎的信息加工系統，著眼于成本發生的原因即成本動因。依據資源耗費的因果關系進行成本分析。這就克服了傳統成本計算系統下間接費用責任不清的缺陷，使以前的許多不可控間接費用，在作業成本系統中變成可控。

2.2 企業環境分析。傳統的管理會計由于受會計主體假設限制，決策分析對象基本上限于企業自身及其擁有的資源。戰略管理會計的特點之一就是分析與企業戰略的制定和實施相關的信息，不僅包括內部企業信息，而且還包括企業外部相關的信息。企業外部環境因素有：經濟因素；政治因素；法律因素；社會文化因素；技術因素；競爭因素等。戰略管理會計對于這些環境相關信息搜集和整理的目的在于使企業能夠依據環境變化修改原有的發展戰略，制定新的發展戰略，使企業戰略能夠建立在科學合理的基礎上。

2.3 競爭對手分析。企業的生存和發展與周圍環境特別是激烈的市場競爭息息相關，企業管理者只有時刻關注競爭對手，關注市場動態，并以此調整企業戰略，才能適應瞬息萬變的外部環境，在競爭中取勝。當代競爭戰略建立在與競爭對手對比的基礎上，不能準確判斷競爭對手就無法制定可行的競爭戰略。競爭對手分析從競爭對手的界定、競爭對手成本評估、競爭地位監督3個方面進行。

2.4 預警分析。預警分析是一種事先預測可能影響企業競爭地位和財務狀況的潛在因素，提醒管理當局注意的分析方法。它通過對行業特點和競爭狀況進行分析，使管理當局在不利情況來臨之前就采取防御措施，解決潛在問題。

2.5 綜合業績評價。戰略管理會計之所以可以彌補傳統管理會計的缺陷，重要原因之一就是戰略管理會計信息來源極為廣泛。傳統的財務計量方法受到挑戰，需要在業務的財務計量基礎上，對業績進行綜合評價，以便在更高層次上對企業的業績進行更為全面的評價。業績評價包括業績的財務計量和非財務計量兩個方面，業績財務計量在傳統上占主導地位。然而，當競爭環境越來需要經濟管理人員進行決策時，象企業組織機構設置、產品開發、市場營銷、資源配置、競爭優勢、顧客的滿意度，產品生命周期等內外部非財務計量指標被更多用于衡量企業業績，在業績評價方面起更大的作用。

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現代企業正面臨國內和國際兩個市場的競爭挑戰，尤其是在信息時代和管理現代化的今天，企業管理者的行為時時刻刻要涉及到戰略問題。戰略管理是企業管理者確定戰略目標，在綜合考慮企業內外部環境中相關因素的基礎上制定并實施達到目標的戰略和一系列行動計劃的過程。我國在實施現代企業制度和經濟可持續發展的過程中，應充分運用戰略管理思想。

一、戰略管理的現實意義

1.戰略管理可以為企業提出明確的發展方向和目標。企業管理者可以運用戰略管理的理論和方法，確定企業經營的戰略目標和發展方向，制定實施戰略目標的戰術計劃，從而可排斥企業管理的短期目標，促使企業在全面了解預期的結果之后，采取準確的戰術行動以確保在取得短期業績的同時實現企業原定的戰略目標和發展方向。

2.戰略管理為企業迎接一切機遇和挑戰創造良好的條件。現代企業面臨的外部環境是變幻無窮的，這種變幻既給企業帶來了壓力，又給企業帶來了意料之外的機遇和挑戰。戰略管理理論和方法有助于企業高層管理者集中精力迎接這種機遇和挑戰，分析和預測目前和將來的外部環境，采取積極行動優化企業在環境中的處境，使企業有能力迅速抓住機遇，減少與環境挑戰有關的風險，更好地把握企業未來的命運。

3.戰略管理可以將企業的決策過程和外部環境聯系起來，使決策更加科學化和規律化。現代企業面臨的外部環境更加動蕩不安。由于環境條件的復雜化，任何企業都將采取一定的措施來適應。非戰略管理的企業，只能采取被動棗防御決策，僅在環境發生變動之后才采取選擇，顯得十分被動，成效有限。而戰略管理的企業則可采取進攻棗防御決策，通過預測未來的環境，避免可能發生的問題，使企業更好地適應外部環境的變化，更好地掌握自己的命運。

二、戰略管理需要戰略管理會計

（一）傳統管理會計已不能適應戰略管理的需要

1.不能適應企業制造環境的變化。80年代以來，企業面臨的制造環境發生了很大的變化。在企業自動化方面，高級制造技術（AMT）、電腦輔助設計與制造（CAD/CAM）、彈性制造系統（FMS）、計算機集成制造系統（CZMS）的使用日趨普及；在管理方面，采取適時制采購與制造哲學，包括各種新的管理觀念與技術，如：零庫存、慎選供應商并保持良好關系以及全面質量管理等。在這種環境下，直接人工成本下降，制造費用提高。與傳統制造環境相比，新制造環境改變了變動成本與固定成本的比例，企業的大部分成本在短期內是固定的，直接人工成本在制造成本中只占很少一部分，制造費用在制造成本中所占的比重很大。這種制造環境的革命引發了許多新的問題，例如：如何計算產品成本，如何評價企業自動化方面的投資，如何完善控制系統，如何完善業績評價指標使之激勵管理者實現企業的戰略目標。而傳統管理會計對新制造環境的不適應性主要有以下三方面：（1）成本計算系統。現有的成本計算系統提供的產品成本信息被嚴重扭曲，不僅不能幫助管理者適應制造環境的變化，而且限制了對這種變化的適應。（2）成本控制系統。現有的成本控制系統中，標準成本差異分析在新制造環境中的作用也值得懷疑。對于短期成本控制而言，直接人工成本在制造成本中所占的比重較小且基本上屬于固定成本，對直接人工成本進行差異分析就沒有多大意義。大多數制造費用與短期的業務量變動不具有相關性，所以傳統的標準成本差異分析并不能為短期成本控制提供特別有用的信息。（3）業績報告系統。傳統的業績報告一般是一月、一旬或一周編報一次，時效性較差。在新的制造環境下，企業的制造周期一般是很短的，通常要求在問題發現之時或當天就能取得相關的信息。此外傳統的業績報告中缺乏與企業戰略直接相關的非貨幣性指標，如市場占有率、顧客滿意度等等。因此，管理會計也必須來一場革命。

2.不能適應市場競爭的需要。傳統管理會計重點考慮的是成本問題。在當今世界激烈競爭的環境中，衡量競爭優勢的指標除成本指標之外還有大量的非財務指標。與企業戰略目標密切相關的非財務指標如產品質量、生產的彈性、顧客的滿意程度、從接受訂單到交付使用的時間等，傳統管理會計系統沒有能夠提供，這就會使企業的管理者忽視市場、管理戰略等方面的許多重要因素。

3.缺乏重視外部環境的戰略觀念。成功的企業管理戰略就是要創造和保持持久的相對競爭優勢。管理會計應該指出企業在市場競爭中所處的相對地位，提供有利于企業針對競爭進行戰略調整的財務和非財務信息。但傳統的管理會計卻未能提供這種信息，例如，從市場占有額的變化中可以看出企業競爭地位的相對變化。如果管理會計報告中包括市場占有額等非財務信息，那么無疑會提高管理會計的相關性。此外，超出會計主體范圍本身，聯系競爭者來分析企業的競爭優勢，通過與外部競爭者的比較來研究本企業銷售額、利潤和現金流量的相對變化，這對實現企業的戰略目標來說更有意義。但是，傳統的管理會計卻未能提供和解釋這些有用的信息。

（二）戰略管理會計是管理會計發展的必然趨勢

在企業管理已發展到戰略管理的階段，由于傳統管理會計存在如上所述的問題，因此必須對其進行相應的變革，使其過渡到戰略管理會計階段。戰略管理會計是為適應戰略管理的需要而逐漸形成的，它服從于企業的戰略選擇，通過報告戰略的成功與否來對戰略管理產生影響。戰略管理會計分析和提供與企業戰略相關的信息，特別是反映實際成本、業務量、價格、市場占有率、現金流量和企業總資源的需求等方面的相對水平和趨勢的信息。

戰略管理會計與傳統管理會計相比，其不同之處在于：

（1）戰略管理會計提供了超越企業本身的更廣泛、更有用的信息。營造企業競爭優勢是戰略管理的重要目標之一，而企業的競爭優勢取決于它所擁有的相對成本優勢。在相同條件下，誰擁有了成本優勢就擁有了競爭優勢。因此，戰略管理會計特別關注企業外部環境的變化，重點搜集有關競爭對手的信息，了解其相對成本，使企業管理者知己知彼，采取相應的進攻棗防御措施，通過占優勢的相對成本和龐大的市場占有額，使企業保持長久的相對競爭優勢。

（2）戰略管理會計提供了更多的與戰略管理有關的非財務信息。傳統管理會計所提供的信息更多的是財務信息，而戰略管理會計則大量提供了諸如質量、市場需求量、市場占有率等極為重要的非財務信息。例如市場占有率，它是反映企業戰略地位的主要指標之一，它的變化反映了企業競爭地位的變化，在一定程度上代表了未來的現金流入量。

（3）戰略管理會計改進了評價企業業績的尺度。傳統管理會計一般以投資報酬率來評價企業的業績，而忽略了相對競爭地位在業績評價中的作用。實際上，企業利潤是否穩定增長在很大程度上取決于企業相對的市場競爭地位。因此，戰略管理會計將戰略管理思想貫穿于企業的業績評價之中，以競爭地位變化帶來的報酬取代傳統的投資報酬指標。即在“不采取戰略行動”和“采取戰略行動”的條件下比較企業的競爭地位，以及由此帶來的報酬的變化，對新的戰略方案進行評價與決策。戰略管理會計正是通過對競爭對手的分析，運用財務和非財務指標，利用戰略業績評價，以增加企業的長期競爭優勢。

（4

）戰略管理會計提供了更及時、更有效的業績報告。當今信息時代，多數企業都建立了信息系統，這大大方便了各個職能部門的管理人員，他們可以通過對這些信息系統的操作和控制，來監控各種資源的運用。電腦化的信息系統為數據的綜合性和及時性提供了極大的可能，編制管理會計業績報告的時間也大為減少，使得管理會計在問題發生的當時或當天就能提供相關的信息。信息技術的發展為改進信息的質量和時效性提供了可能，為會計分析提供了可靠的基礎，更易于取得時效性和相關性更強的信息。

由此可見，戰略管理會計的應運而生和發展已成為一種必然的趨勢，而且在現代企業競爭戰略的實施過程中起著越來越重要的作用。

三、戰略管理會計的目標

由系統論可知，正確的目標是系統良性循環的前提條件。戰略管理會計的目標對戰略管理會計系統的運行也具有同樣意義。因此，應首先明確戰略管理會計的目標。我們認為，戰略管理會計的目標可以分為最終目標和具體目標兩個層次。

戰略管理會計的最終目標應與企業的總目標具有一致性。傳統管理會計的最終目標是利潤最大化。利潤最大化雖然能夠使企業講求核算和加強管理，但是，它不僅沒有考慮企業的遠景規劃，而且忽略了市場經濟條件下最重要的一個因素棗風險。為了克服利潤最大化的短期性和不顧風險的缺陷，戰略管理會計的目標應立足于企業的長遠發展，權衡風險與報酬之間的關系。自本世紀中期以來，多數企業把價值最大化作為自己的總目標，因為它克服了利潤最大化的缺點，考慮了貨幣時間價值和風險因素，有利于社會財富的穩定增長。企業價值是企業現實與未來收益、有形與無形資產等的綜合表現。因此，企業價值最大化也就是戰略管理會計的最終目標。

戰略管理會計的具體目標主要包括以下四個方面：（1）協助管理當局確定戰略目標；（2）協助管理當局編制戰略規劃；（3）協助管理當局實施戰略規劃；（4）協助管理當局評價戰略管理業績。

四、戰略管理會計的主要內容

戰略管理會計究竟包括哪些內容，目前還沒有統一的說法。我們認為，目前戰略管理會計的主要內容應包括以下五個方面。

1.戰略目標的制定。戰略管理會計首先要協助高層管理者制定戰略目標。企業的戰略目標可以分為三個層次，即公司戰略目標、競爭戰略目標、職能戰略目標。公司戰略目標主要是確定經營方向和業務范圍方面的目標。競爭戰略目標主要研究的是產品和服務在市場上競爭的目標問題，需要回答以下幾個基本問題：企業應在哪些市場競爭？要與哪些產品競爭？如何實現可持續的競爭優勢？其競爭目標是成本領先還是差異化？是保持較高的競爭地位還是可持續的競爭優勢？職能戰略目標所要明確的是，在實施競爭戰略過程中，公司各個部門或各種職能應該發揮什么作用，達到什么目標。戰略管理會計要從企業外部與內部搜集各種信息，提出各種可行的戰略目標，供高層管理者選擇。

2.戰略成本管理。成本管理是管理會計的重要內容之一。它是一個對投資立項、研究開發與設計、生產、銷售進行全方位監控的過程。戰略成本管理主要是從戰略的角度來研究影響成本的各個環節，從而進一步找出降低成本的途徑。作業影響動因，動因影響成本。成本動因可以分為兩大類：一類是與企業生產作業有關的成本動因，如存貨搬運次數；另一類是與企業戰略有關的成本動因，如規模、技術、經營多元化、全面質量管理以及人力資本的投入。相對于作業成本動因而言，戰略成本動因對成本的影響更大。因此，從戰略成本動因來進行成本管理，可以避免企業日后經營中可能出現的大量成本浪費問題。一般來說，企業可以通過采取適度的投資規模、市場調研、合理的研究開發策略等途徑來降低戰略成本。

3.經營投資決策。戰略管理會計是為企業戰略管理提供各種相關、可靠信息的。因此，它在提供與經營投資決策有關的信息的過程中，應克服傳統管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷。它應以戰略的眼光提供全局性和長遠性的與決策相關的有用信息。為此，戰略管理會計在經營決策方面應摒棄建立在劃分變動成本和固定成本基礎上的本量利分析模式，采用長期本量利分析模式。長期本量利分析是以企業的產品成本、收入與銷售量呈非線性關系，固定成本變動及產銷量不平衡等客觀條件下，來研究成本、業務量與利潤之間的關系。其關鍵是應用高等數學、邏輯學建立成本、業務量與利潤之間的數學模型與關系圖，從而確定保本點、安全邊際等相關指標，進行利潤敏感性分析。在長期投資決策方面，應突破傳統的長期投資決策模型中的兩個假定：一是資本性投資集中在建設期內，項目經營期間不再追加投資；二是流動資金在期初一次墊付，期末一次收回。把資本性投資與流動資金在項目經營期間隨著產品銷量的變化而變動的部分也考慮在內，此時的現金流量與傳統的現金流量有所不同，其計算公式為：

第t年的現金流量=第t-1年銷售收入×(1+第t年銷售增長率)×第t年銷售利潤率×(1-第t年所得稅率)+第t年折舊額-(第t年銷售收入-第t-1年銷售收入)×(第t年邊際固定資產投資率+第t年流動資金投資率)

將上述現金流量折現就可得出企業長期投資的預期凈現值。戰略管理會計以現實的現金流量為基礎，更能反映企業投資的實際業績，為企業注重持續發展提供有用的信息。

4.人力資源管理。人力資源管理是企業戰略管理的重要組成部分，也是戰略管理會計的重要內容。它包括為提高企業和個人績效而進行的人事戰略規劃、日常人事管理以及一年一度的員工績效評價。前者主要是人員招聘和員工培訓方面的規劃。戰略管理會計的核心是以人為本通過一定的方法和技能來激勵員工以獲取最大的人力資源價值，并采用一定的方法來確認和計量人力資源的價值與成本，進行人力資源的投資分析。

5.風險管理。企業的任何一項行為都帶有一定的風險。企業可能因冒風險而獲取超額利潤，也可能會招致巨額損失。一般而言，報酬與風險是共存的，報酬越大，風險也越大。風險增加到一定程度，就會威脅企業的生存。由于戰略管理會計著重研究全局的、長遠的戰略性問題，因此，它必須經常考慮風險因素。其對風險的管理主要是在經營與投資管理中采用一定的方法，如投資組合、資產重組、并購與聯營等方式分散風險。

五、戰略管理會計的基本方法

為使戰略管理會計理論在企業會計實踐中得到成功應用，還須有一定的方法加以保證。戰略管理會計的基本方法主要有：

1.作業成本法。80年代以來，為了適應制造環境的變化，作業成本法應運而生。它是一個以作業為基礎的信息加工系統，著眼于成本發生的原因棗成本動因，依據資源耗費的因果關系進行成本分析。即先按作業對資源的耗費情況將成本分配到作業，再按成本對象所消耗的作業情況將作業分配到成本對象。這就克服了傳統成本計算系統下間接費用責任不清的缺陷，使以前的許多不可控間接費用，在作業成本系統中變成可控。同時，作業成本法大大拓展了成本核算的范圍，改進了成本分攤方法，及時提供了相對準確的成本信息，優化了業績評價標準。

2.競爭對手分析。競爭對手分析主要是從市場的角度，通過對競爭對手的分析來考察企業的競爭地位，為企業的戰略決策提供信息。競爭對手分析主要涉及以下幾個問題：（1）競爭對手是誰；（2）競爭對手的目標和所采取的戰略措施及其成功的可能性；（3）競爭對手的競爭優勢和劣勢；（4）面臨外部企業的挑戰，競爭對手是如何反應的。

3.預警分析。預警分析是一種事先預測可能影響企業競爭地位和財務狀況的潛在因素，提醒管理當局注意的分析方