導語：如何才能寫好一篇成本分配論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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（一）生產工人工時比例法生產工人工時比例是一種傳統的制造費用分配的方法，它是根據生產時各個產品所用生產工人的實際工時按照比例進行分配的。簡單來說就是每個產品生產實際用了工人多少工時進行分配制造費用。這對于勞動密集型的企業是非常適用的。如果產品的工時定額偏差不大或者產品的技術難度不高，制造費用按照這種分配方式進行分配能夠很好的體現生產成本。該計算方法的公式:制造費用的分配率=制造費用的總金額/各產品生產的工時總額某一產品分配的制造費用=生產這一產品的工時*制造費用的分配率生產工人工時比例法是將工人的生產效率和生產的制造成本結合起來，分配的機制比較合理，然應用范圍比較窄這一方法對生產工人的成本在生產成本中占得比重較大時用的比較多，尤其是適合那些機械化程度比較度或者各產品的機械化水平相差不大的企業。對于一些技術含量比較高或者各產品的工藝水平較大的產品不太適應，而目前我國正在向生產自動化轉變，這種方法將會應用的越來越少。

（二）生產工人工資比例法生產工人工資比例法顧名思義，就是按照各個生產工人的工資比例對制造費用進行分配的核算方法。這種方法是與生產工人工時比例法的區別只是在于是按照工資比例還是按照工時比例進行分配。改方法的計算公式如下：制造費用的分配率=制造費用的總額/各個產品的生產工人的工資總額某一產品分配的制造費用=這一產品的生產工人的工資×制造費用的分配率；因為生產工人的工資可以直接從工資費用的統計表中查看，因此依據生產工人的工資比例方法進行制造費用的分配，核算的過程非常簡單、快捷。但是因為生產各個產品的機械化的程度存在差異，其所承擔的制造費用會不夠合理和科學，因此這個分配方法適合那些產品的機械化程度或要求工人的操作技能較為評價的企業。生產工人工資比例法因其對生產流程有較為嚴格的要求，因此應用范圍比較窄。

（三）機器工時比例法機器工時比例法和工人工時比例法類似，不過是以機器設備的運轉時間為基礎進行按比例分配的。嚴格的說，機器工時比例法是按照各產品進行生產時所用的機器設備的運轉時間按照比例分配制造費用的方法。該方法的公式為：制造費用的分配率=制造費用的總金額/各產品所耗用的機器工時的總額；某一產品分配的制造費用=這一產品所消耗的機器的工時×制造費用的分配率對于某些生產自動化程度比較高的企業，其生產車間的機械化程度比較高，因此機器設備相關的折舊費用、修理費用、維護費用占生產成本的比重比較大。相對來說工人成本費用比較小因此采用機器工時比例法更為合理和科學。采用這種方法需要對生產環節的各個機器的生產工時、耗費的費用進行準確的記錄，以便得到比較準確的數據。

（四）年度計劃分配率分配法年度計劃分配率分配法是按照確定好的年度計劃的分配率來分配制造費用的方法。要采用這種方法首先要確定年度計劃的分配率，然后每個月的各產品都按照這個分配率進行分配，而不考慮每個月實際上生產的制造費用。如果出現一年計劃的制造費用總額和實際費用總額差距較大，要及時調整年度計劃的分配率。年度計劃分配率分配法核算簡單，但會計核算成本的準確性比較差，應用范圍比較受限。這種方法比較適用于季節性比較強的生產性企業，有助于他們將制造費用平均分配到各月之中。采用這種方法需要準確的預算出下一年的制造費用分配額。年度計劃的分配率=年度制造費用的計劃總額/年度各產品的計劃產量的定額工時的總量；某個月度的某一產品分配的制造費用=這一產品的實際產量的定額對工時數×年度的計劃的分配率。采用這種分配方法會出現制造費用的明細賬和總賬的項目對應不上，有時可能是借方，有時可能是貸方。一般各月出現的余額不需要處理，累積到年底統一處理即可。如果全年的實際制造費用和計劃費用有差異，則會出現年末余額的情況。實際操作中如果差額比較小，會計一般會同一調整，納入12月份的制造費用成本之中。在會計記錄中為借記“基本生產的成本”，貸記“制造費用”。如果差額比較大則需要用籃子進行補記。如果實際發生的費用比計劃分配額小，則用紅字沖減。用公式表示為：差異額的分配率=差異額/依據年度計劃的分配率進行分配的制造費用；某一產品的分配差異額=這一產品依據計劃的分配率分配出的制造費用×差異額的分配率；在實際的工作中企業需要根據自身的情況采取合適的分配方法進行制造費用分配。而且根據可比性原則的要求，在條件變化不大的前提下，制造費用成本分配方法一旦被使用，就不能夠進行隨意的改變。

二、改進制造費用分配方法的策略和建議

（一）改進制造費用分配機制，加大作業成本法的應用范圍近幾年我國生產制造行業發展速度很快，企業生產環境發生了翻天覆地的改變，高新技術的引進加速了自動化生產模式的進程。以往在我國制造企業中生產材料占生產成本的比例大概是70%左右，加上直接人工成本可以達到80%左右。而現在隨著自動化生產模式的推廣，很多工作已經漸漸實現了機器代替人工，直接成本的占比逐漸降低，但制造費用的成本占比大幅度提升。傳統的按照工時和機時來分配制造成本的方法已經不在適用。為了盡快與國際市場結果，我們應該在結合我國制造業國情的基礎上，改進制造費用分配的機制，采用作業成本法進行合理、有效的制造費用分配工作。1、作業成本法的分配原理作業成本法的核心原理是重新科學計算費用的歸集和分配。從根本上說作業成本法是基于產品引起多種作業，而作業又耗費了資源的原理家里起來的。因此作業成本法的流程是科學的計算方法將可歌資源的成本分配給各個作業，再把各個作業的成本的成本最后都分配給最后的產品或者是勞務。這種以作業為中心的分配模式，從產品設計、物料供應、生產流程到最后的產品發運銷售這個過程統一起來，借助作業成本的計算方式，核算出每個生產環節所需要的成本，從而得出真實產品的成本。這種新型的成本分配方法將生產活動及作業和成本結合在一起的分配模式，有助于提高成本核算和產品實際消耗之間的關系，可以更為“直接、準確”的獲取產品的成本信息，提高成本會計的工作有效性。通過分析產品相關作業活動，可以進一步優化生產流程，減少“不增值作業”，增加“增值作業”的投入，提高生產流程中“作業鏈”和“價值鏈”的緊密性。企業厥詞著可以根據財務報表研究生產結構，將生產損失和浪費降低到最小的程度，提高決策和計劃的準確，加強科學的控制，最終實現企業生產效率的提高，進而獲取最大利潤。2、作業成本法和傳統成本計算方法的區別作業成本法和傳統成本計算方法最大的差異不是在于針對成本，而是在如何看待成本形成上。作業成本法更多的是將著眼點和重點放在了成本產生的機制上，它是將整個生產流程結合起來看成一個整體，分析每個生產環節所消耗的資源水平。成本是有作業引起的，而每一個作業的必要性則可以追溯到最開始的產品設計環節。產品設計直接決定產品的生產作業流程和每次作業耗費資源的程度，甚至是帶給客戶的價值。從結果上看每一項作業的執行和完成對給客戶帶來價值的貢獻有多少，是否能和氣消耗水平想匹配，這是我們在作業成本模式下需要探討和研究的問題。傳統的成本計算方法則是根據成本對象所消耗的資源為基礎，將其按照一定的標準分配到不同的作業，完全不考慮生產流程的完整性。按照傳統的會計計算方法分配制造費用是以基于間接費用與工時有關的前提，沒有辦法體現作業和資源耗費之間的本質關系，導致核算的成本費用和財務報表信息與實際有很大的差距。作業成本法是從成本對象和資源消耗的因果關系出發，將整個生產流程和產品價值結合在一起，將間接費用資按照資源的動因分配給作業，然后再根據作業計算到成本中，真正實現了將資源和成本的“一對一”的目的，克服了傳統成本計算方法假設前提不符合當前生產自動化模式的缺陷。作業成本分配計算方法按照2個階段來實施的，第一個階段是作業消耗的階段，也即是資源所包含的價值按照作業所要分配到各個作業成本池。第二個階段是成本計算產品產生作業消耗，因為產出需要著作業，所以要把各個作業成本庫的成本分配給各個成本計算的對象。其基本的成本計算程序是：成本的歸集、成本的分配和再分配。

（二）成本計算規則要符合實際制造費用計算制造費用的核心問題是如何對實際產生的制造費用進行科學、合理的分配。作業成本法是一種比較先進的成本核算計算方法，能夠幫助企業有效的控制間接成本，優化生產流程，降低生產成本。然而針對我國當前情況，沒有實施該方法的客觀條件，并不完全適用這種方法。我國制造企業有自己的特點，不能完全的照搬照抄其他國家先進的方法，需要在我國基本國情的基礎上，深入研究作業成本法的計算思路，摸索出一條具有中國特色的成本計算方法。制造費用的分配要符合幾個基本原則，筆者對此總結為以下幾點：1、不能將所有的費用都分配到制造費用里面作業成本法是的確是將間接費用分配到制造環節中的各個作業中，但并不是要求多有的費用都分配到只做費用。對于某些可以認定為從屬于特定產品的且數額比較大的費用可以分配到特定的產成本費用，其余的產品才可以利用作業成本法核算到產品成本里面。比如機器設備的維護修理費用、設備租賃費等能夠明確分析出屬于某些項目的費用都可以直接納入特定的產品成本里面。2、分車間制造費用的時候要符合實際情況如果每個車間的規模差異比較大，工作效用肯定有很大的差距，這樣就不能按照原本的平均分配的原則，否則會造成資源不匹配問題，影響核算效果。這種情況就要考慮到雖小核算的單位，根據工段或者車間的大小進行重新分組來分配費用。3、制造費用比較大的企業可以采用作業成本法制造費用占成本比較大的企業可以優先考慮使用作業成本計算法，將整個生產流程看成一個整體，將各個作業環節統一集合到成本庫里，然后按照不同的分配方法分到不同的作業和產品上，以便能更好的體現產品生產流程，降低損耗，提高生產效率。4、確保成本核算方法的統一性，避免隨意改變規則不管企業采用什么樣的制造費用分配方法，都要確保成本核算方法的統一性，維持財務核算的穩定性，盡量不要隨意制造費用分配方法。畢竟作為一個企業隨意改變制造費用會影響生產穩定性，不利于會計核算和企業決策。

三、總結

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>> 煤炭企業生態環境成本分析 煤炭企業成本分析方法探討 我國煤炭企業成本管理初探 淺議煤炭企業環境成本控制的可行性和必要性 淺議降低煤炭企業成本的方法 基于可持續發展的煤炭企業環境成本分析 煤炭企業環境成本的確認和計量方法研究 試析我國煤炭企業成本管理辦法的改進應用 淺談當前我國煤炭企業的成本管理 我國煤炭企業職業經理人成長的必要環境 我國煤炭企業的環境會計核算研究 論在我國煤炭企業財務內控的方法 煤礦企業開拓掘進成本分配方法新議 土地成本分配方法 我國民營企業人力資本分配方式研究 低碳經濟視角下我國煤炭企業成本控制評價指標研究 試論我國煤炭企業成本管理新思路 我國煤炭企業成本升高原因分析與對策研究 淺談我國煤炭企業基本建設項目的成本核算 淺議我國煤炭企業財務管理中存在的問題及其對策 常見問題解答 當前所在位置：l.

[2]張首楠.產品生命周期理念下的環境成本控制研究[J].經濟研究導刊，2012（28）.

[3]葉霞.基于生命周期視角的企業環境成本探析[J].財務通孔，2010（23）.

[4]王含春，李孟剛.我國電力產業價格規制改革研究[M].北京：經濟科學出版社，2012.12.

[5]譚忠富，等.我國電力產業價格鏈設計理論及方法[M].北京：經濟管理出版社，2008.11.

作者簡介：彭帥旗（1991-），男，河南省商丘人，從事環境會計方向的研究。

胡一洪（1991-），男，四川省宜賓人，從事環境會計方向的研究。

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關鍵詞：X項目 地熱開采 成本控制

0 引言

地熱集中供暖開發項目前期投資巨大，主要包括地熱井的開采、換熱站的建設、管網的敷設三個方面。其中地熱井的開采是一項復雜且隱蔽的鉆井工程，認真分析各個作業及其作業動因，在實際管理過程中，對這部分成本費用進行合理有效的管理，對整個地熱資源勘探開發具有深遠的意義。本文在X廉租房地熱井鉆井項目（以下簡稱X項目）中采用作業成本法，并與傳統成本法進行比較，得出結論，從而為地熱行業掌握和熟練運用該方法提供參考。

1 X項目簡介

X項目規劃總用地181.66畝，建筑面積217421.8平方米，預計供暖面積為15萬平米。X項目采用間接式供暖，末端用戶均采用地板輻射采暖系統。擬建2口地熱井，金2井和金3井，金2井為一期項目的15萬平方米提供熱源，金3井為二期項目的11.7萬平方米提供熱源。

X項目的成本分為：決策成本和招標成本以及項目前期勘察設計成本和項目施工成本，前三項成本占總成本比重不大，所以本文的成本控制重點就是施工項目成本。

2 X項目作業成本法分析

作業成本法以作業為出發點，將作業消耗的資源歸集到作業成本中去，然后依據作業成本動因將作業成本分配到施工項目成本中，由此計算出項目的成本，主要包括認定作業，建立成本庫資；源分配到作業；選擇成本動因，計算成本動因消耗量；計算成本分配率成本（動因分配率=成本庫費用/成本庫作業動因總量）；計算作業成本和施工成本（作業成本=成本動因分配率*成本動因量；施工成本=直接材料成本+直接人工成本+制造費用）等步驟。X廉租房地熱井鉆井項目作業成本法適用如下：

2.1 作業的認定 根據鉆井工藝流程圖，X項目作業認定：鉆井平臺拆卸：動因――人工工時、作業層次――項目級；鉆井設備運輸：動因――運輸距離、作業層次――項目級；地質勘查：動因――勘查次數、作業層次――批量級；地熱井井位設計：動因――人工工時、作業層次――項目級；測井位：動因――測量次數、作業層次――批量級；平整井場：動因――場地面積、作業層次――批量級；井架安裝、調試、試運：動因――人工工時、作業層級――項目級；一開：動因――鉆進深度、作業層級――單位級；固井：動因――下套管個數、作業層級――單位級；錄井：動因――泥漿用量、作業層級――項目級；候凝：動因――水泥用量、作業層級――項目級；二開：動因――鉆進深度、作業層級――單位級；測井：動因――次數、批量級；下套管固井：動因――套管個數、作業層級――單位級；洗井及試水：動因――井深、作業層級――單位級；照明：動因――照明時間、作業層級――項目級；排水：動因――排水量、作業層級――項目級；燃料：動因――機械工時、作業層級――項目級；項目管理：人工工時項目級。

2．2 建立作業成本庫 X項目作業復雜繁多，在此情況下，根據作業成本法的要求，以主要作業為中心建立作業成本庫為指導原則，以便對同質作業歸類整合，將該項作業工序前后的相關作業也包括進來。

相關程度判斷標準：檢查用的指標及其計算公式①可決系數R2=■其中：V=■；②相關系數r=■。判斷原則：接近1好，一方面要看該項作業成本在產品成本中所占的比重，另一方面要看該項作業是否為管理者所重點關注。依據該原則，建立X項目同質作業成本庫：

鉆前準備：①準備作業庫：動因――工時、次數；作業――鉆井平臺拆卸、地熱井設計、設備安裝調試、地質勘查、側井位；②運輸作業庫：動因――運輸距離、作業――鉆井設備運輸；③鉆井保障作業庫：動因――機械工時、作業――照明、排水、燃料。

鉆井：①鉆進作業庫：動因――井深、作業――一開、二開、洗井；②固井作業庫：動因――下套管數量、作業――固井、候凝。

完井監測作業庫：動因――泥漿用量、次數；作業――錄井、測井。

現場管理作業庫：動因――作業成本；作業――工程管理。

2.3 作業的認定作業成本動因的確定 作業成本動因，就是將作業成本庫分配到項目成本的標準，作業成本動因要可以量化，并且這些作業動因容易操作收集。

2.4 確定各作業成本庫的分配率 在選擇成本動因，而后確定成本動因消耗量的基礎上，以成本庫總費用除以成本庫作業動因總量就可以得出作業成本分配率。計算公式：實際作業成本分配率=當期實際發生的作業成本/當期實際作業產出。

2.5 咸陽廉租房項目資源消耗及成本 X項目資源消耗情況：材料170萬元；人工成本80萬元；動力費用40萬元；折舊費用54萬元；其他費用28萬元，合計372萬元。X項目間接費用分配：準備作業庫、運輸作業庫、鉆井保障作業庫、鉆進作業庫、固井作業庫、監測作業庫、管理作業庫的“人工成本、動力費用、折舊費用、其他費用”四個項目的費用（萬元）分別為：8、2、2、7；2、5、4、2；10、2、3、4；32、24、25、5；17、5、10、3；5、1、5、5；6、1、5、2。合計人工成本80萬元，動力費用40萬元，折舊費用54萬元，其他費用28萬元。

3 作業成本法下成本與實際成本對比分析

X廉租房地熱井鉆井項目在作業成本法下核算的成本為524.88萬元，傳統成本法下核算的成本為550萬元，兩種成本核算方法核算出的成本相差25.12萬元。究其原因是采用作業成本法核算的間接成本要低于傳統成本法下間接成本的金額。

在傳統成本法下，間接成本按各項工程占總工程項目的比例來分配，這樣會造成一些本不該歸為該項目的間接費用按一定的比例分配到該工程中，最終會引起該工程成本比實際高。如果按作業成本法來核算，以作業為基礎，把各項資源按照作業動因分配到作業成本中，作業消耗資源就必然承擔成本的思路更合理、科學。簡而言之，屬于某項工程的作業消耗的直接成本直接計入該工程成本中去，如果某項間接費用同時為幾項工程消耗，那么依據成本動因將該項間接成本按照一定的比例分配到這幾項工程中去，通過直接成本和間接成本的匯總，最終計算出工程的成本。

4 對地熱井開采成本控制的幾點建議

4.1 重視鉆前成本控制 在地熱井布置井位之前，相關部門一定要做好地熱井的設計工作。只有合理科學的進行地熱井設計工作，才能保證鉆井工程科學合理有序的進行。在設計階段，重點確定井身結構、測井、取心、鉆機配套、鉆具、試水等工序。

4.2 加大鉆井作業中技術創新 通過科學的論證新工藝、新技術在鉆井工藝過程中的可行性，以便保證安全可靠的施工，提高鉆進速度，雖短工期，提高企業經濟效率。保證地熱井開采工作有序、有時、有節的開展。

4.3 提高項目成本控制意識 公司應加大宣傳力度，通過開展成本控制活動，定期為員工提供成本控制方面的培訓，尤其是針對作業成本法進行培訓，使成本控制觀念深入人心。

參考文獻：

[1]王真奉.我國地熱資源綜合開發利用研究[J]，北京交通大學，2008.12.

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關鍵詞：作業成本法；財務管理；可行性

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）06-0-02

引言

隨著市場經濟的發展，低成本，高效益的發展模式已經成為了所有企業追求的目標。而皮革制造業也已經進入了高度自動化的生產領域，其面臨的經營和成本核算環境也已經發生了巨大的變化。在傳統的成本核算方法下，主要是以產品米數和生產工時為分配標準對間接費用進行分配，這種方法對產品成本的分配不夠準確且帶有主觀性，因此計算出的數據明顯扭曲了產品的實際成本，提供的成本信息也已經不再滿足信息使用者的需求。為了能夠彌補傳統成本核算方法的缺陷，同時也能為企業提供更加準確的產品成本信息，解決各個費用分配的不科學性，本論文將以G合成革有限公司為載體，對作業成本法較之傳統成本核算方法的優勢進行闡述，希望能講作業成本法在皮革制造業中推廣及實施。

一、作業成本法的基本理論與方法

1.作業成本法的涵義

作業成本法（Activity-Based Costing，簡稱ABC法）是以作業為中心，在生產中導致作業發生，作業消耗資源，產品耗用作業。在計算產品的成本時，必須先確認和計量耗用企業資源的所有作業，按照資源動因將消耗的資料準確的計入各個作業，按照作業來歸集成本；而后選擇成本動因，按成本對象和各項作業成本之間的因果關系（即成本動因），將所有的作業成本分配給成本計算對象的一種成本核算方法。作業成本法是一種更加準確的分配輔助費用和間接成本的一種成本計算方法。

2.作業成本法的一般方法

（1）作業成本法的原理

作業成本法的計算主要是建立在以下來個基礎之上：（1）作業消耗資源； （2）成本對象消耗作業。

根據上述兩個提前，在計算產品的成本時，根據不同的成本動因分別設置成本庫。第一，先將經營活動中發生的間接費用根據發生的各項作業來歸集成本，并計算作業成本。第二，按照各項作業成本和其成本對象之間的因果關系（即成本對象消耗的作業量），把作業成本分配到各個成本對象，最后計算出各個產品的單位成本與總成本。綜上所述，作業成本法將著眼點放在作業上，即作業成本法成本核算的基本對象是作業而不是資源，作業消耗資源，成本對象消耗作業。因此在成本分配時，關注費用發生的原因，把費用的分配與導致這些費用產生的原因聯系起來，根據費用發生的原因分配，從而得出各項成本對象的成本。

（2）作業成本法的要素

作業成本法主要涉及五大主要要素和兩個輔助要素。五大主要要素分別為：資源、作業、成本對象、成本動因、作業鏈和價值鏈。兩個輔助要素分別為：會計期間和組織結構。其中資源、作業和成本對象是成本的承擔者，是可分配的對象。

3.作業成本法的計算方法

作業成本法的核心理論是：產品消耗作業，作業消耗資源。因此可以把作業成本法分為兩個部分。第一部分，把資源動因中消耗的資源分配到各項作業中。第二部分，將第一部分計算出的作業成本分配到各個成本對象之中。

具體步驟如下：

（1）區分不同類型的作業

首先全面分析產品從原料采購到最后的驗收入庫整個過程所蘊含的作業，然后將相同作業動因的作業歸集在一起，并確認為一個作業中心（包括成本庫）。這是整個作業成本法計算的基礎與起點。

（2）計算各作業成本，并進行分配

將作業劃分之后，根據資源動因確定每項作業所消耗的資源，并分配到各項作業之中，從而形成作業成本。而將相同作業動因的作業成本歸集在一起，就形成了該作業成本庫的成本總額。

（3）計算作業成本分配率

選擇適當的作業動因作為計算成本庫分配率的基準。

（4）計算產品成本

根據成本分配率計算出各個產品的單位成本以及總成本。

二、G企業作業成本法實施可行性與必要性分析

G企業于2012年2月3日在宿州工商局登記注冊，是一家大型合成革公司，至今已有兩年時間。企業司占地186.2畝，共有5個車間，4條生產線，200多名員工。企業的自動化水平較高，目前設有兩條生產線，分別配備大型生產機械，另外兩條為預備生產線，待將來擴大規模而用。此外，企業還設有污水處理設備，廢料回收再利用設備等等。

1.G企業實施作業成本法的必要性分析

（1）生產技術的革新

隨著經濟的發展，社會的進步，當初以人力制造產品已經無法適應現在的需求，也就是說其效率已經無法趕上市場的需求量。也正因如此，各個行業的生產技術革新正如火如荼的進行著。企業已經逐漸從傳統的“人造”向高科技、高效率的“機造”轉變。G企業目前有200多員工，但是分為了白班與夜班，人數各占一半左右，所以準確來說線上的生產人員大約是100人左右，而這些員工都是做一些如質量檢驗，搬運，機器控制等必要的操作，其他步驟全部由機器。因此，作為機械化水平較高的企業，已經不太適用傳統的成本核算方法。

（2）生產要素比重的改變

①直接材料。該公司的直接材料全部來自外購，主要包括：色膏、色粉、樹脂、處理劑、木質粉、輕鈣、重鈣等等。除此之外，還包括各種包裝物、各種保證機器正常運行的燃料（煤）等等。

②直接人工。200多名一線生產工人的工資、獎金、房補、津貼、加班費以及提取的福利費等。

③制造費用。由于該公司自動化水平較高，且生產所用的機器都為大型機械，因此其電費、水費、維護、維修費等非常高。除此之外，還有機修工人的工資等。所以其所占成本的比重非常高。

（3）市場競爭的需求

由于市場競爭和生產環境的變化，各種客觀原因要求企業必須從大規模的、單一的品種（壟斷除外）向品種多樣化、個性化和可選擇性的方向進行改變，且X企業也正朝這個方向進行努力，因而傳統的成本核算方法已經不足以支撐X企業的成本核算。

2.作業成本法在G企業中可行性分析

（1）提供的服務種類多、數量大，在分工上也逐漸的細化

在G企業內提供的服務種類比較繁多，并且各項服務的差異性也比較的大。同時隨著我國整體合成革業務的發展，在公司內的各項人員的分工上也更加的細化，相比之前的交叉、模糊的分工已經有了很大的進步。因此在流程上也相對的比較固定，雖然流程相對較多，但是流程中的步驟還是相對比較固定的。這也為作業成本法的實施奠定了良好的基礎。

（2）間接成本占公司總成本的比例大

作業成本法適用條件之一就包括間接成本占總成本的比例相對較大。那么在G企業皮革生產作業內的間接成本占總成本的比例均在50%以上，因為可追溯的直接成本占總成本的比例相對較小。在這種情況下，如果中心依舊使用傳統的成本核算方法，勢必會造成成本核算不準確的現象，直接導致決策的失誤。因此在G企業內引入作業成本進行成本的核算分析，可以通過這種核算方法得出更加準確的成本核算結果，幫助管理者更好的進行成本管理。

（3）信息化系統的普及為作業成本法的實施提供有力的保證

目前在公司內電腦的普及和計算機網絡自動化的發展也為作業成本法的應用提供了硬件基礎。在實際的生產過程中也完全實現了信息化的處理，有專門的系統予以支持。所以在數據的收集方面都可以通過這些系統中取得，在作業量的收集方面可以保證數據的準確性。減少了因為手工作業而帶來的數據誤差大的問題，確保了基礎信息的準確性、正式性及完整性。 基于以上幾點，在G企業目前中心內已經具備了實行作業成本法的條件。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師教育教材編審委員會，成本管理會計[M].北京：中國人民出版社，1995.

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論文關鍵詞:成本控制公路建設項目全過程控制

論文摘要:公路項目作為政府公共基礎項目,成本控制具有至關重要的意義。本文通過分析目前常用的成本控制方法,最后提出全過程成本控制方法,在一定程度上控制了公路建設項目成本,為成本控制提供了一種新的可借鑒的方法。

1.引言

公路建設是在復雜的自然和社會環境中進行的,成本控制面臨著許多問題,如各個項目參與方之間職責關系問題、勘測設計問題、偷工減料問題、新技術和新材料帶來的問題、項目資源的配置問題、施工現場管理問題、地質條件問題、材料供應問題、合同管理問題、項目融資問題、工期問題等。這些問題如果處理不好都會導致成本超支。

公路建設項目的成本控制涉及到工程的整個生命周期,它是企業全面管理的一個重要環節,工程項目的盈虧與成本控制的好壞息息相關。因此抓好成本控制的管理越來越被人們所重視。良好的成本控制對整個公路建設項目來說意義重大。

2.成本控制方法分析

成本控制的含義一般有兩種不同的理解,一是廣義的成本控制,一是狹義的成本控制。廣義的成本控制是從企業利潤長期穩定增長出發,對成本進行的一種全面的綜合性控制。它不僅是在既定的經營條件下,通過對實際成本的事中、事后控制達到成本目標,而且在成本形成前的設計開發階段、預測計劃階段就進行成本的事前控制。狹義的成本控制是作為企業成本管理的一個重要環節,它和成本管理中的成本預測、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核等環節相配合,形成成本管理體系。成本控制職能在成本管理中處于特殊地位,它體現了成本管理的目標,并且是實現目標最直接的手段。成本控制貫穿于成本管理的其他職能之中,成本管理的其他職能都圍繞著成本控制進行。因此,從廣義來看,成本的預測、計劃帶有事前成本控制性質,成本分析和考核帶有事后控制性質,這樣,廣義的成本控制實際上包括了成本管理的全過程,即成本預側、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核。

2.1標準成本

標準成本,是指以科學方法預計正常工作效率下產品生產所應有的成本。通過標準成本分析,企業可以定期將實際成本與標準成本進行比較,以顯示成本差異,并按照例外管理原則,就重大差異項目分析差異原因并及時采取補救措施,以控制成本達到成本抑減的目的。目前大多數公路公司采用的成本控制方法就是標準成本控制制度。標準成本制度通常分三步驟進行:首先是標準成本的制定。公路公司一般以同行業先進水平或歷史成本的平均值為依據,結合自身營運的內外部環境變化情況,提出不正常因素,并考慮未來變動趨勢等來制定標準成本;其次是對差異的計算和分析。通過對核算后的實際成本和標準成本的比較,找出差異,分析差異產生的原因,對差異及其產生的主客觀原因作深入的調查研究,最終落實到責任單位;最后,根據分析結果,采取適當措施予以糾正。

2.2變動成本法

變動成本法是根據成本形態將企業的全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大類,只將相關時期內用于生產的直接材料、直接人工和變動性制造費用計入產品成本,而將固定性制造費用和非生產成本作為期間費用,直接計入當期損益。變動成本法源于管理人員對成本實施管理時,銷售增加的同時,利潤卻較少這一現象的關注和分析。

變動成本法是管理會計學中核算成本的基本方法。它是根據成本習性的特點核算成本。在計算產品的生產成本和存貨成本時,不包括在生產過程中的固定制造費用,而把其作為期間費用來處理。變動成本法為企業經營管理者進行規劃和控制開辟了新途徑,體現了許多優越性,但并非十全十美。

2.3作業成本法

作業成本法是以作業為核心,確認和計量耗用企業資源的所有作業,將耗用的資源成本準確地計入作業,然后選擇成本動因,將所有作業成本分配給成本計算對象(產品或服務)的一種成本控制方法。該計算法是將間接成本和輔助資源更準確地分配到作業、生產過程、產品、服務及顧客的一種成本計算方法。由于作業消耗了資源、產出消耗了作業,因此,資源應通過資源動因分配給作業而形成作業成本,作業成本應通過作業動因分配給產出,即間接成本和輔助費用采用多種成本動因進行分配,提高了成本分配的準確性。

作業成本法具有傳統成本核算不具備的兩大特點:一是在成本分配方法上引入了成本動因概念,將傳統的單數量分配基準改為財務變量與非財務變量相結合的多元分配基準,增強了成本信息的準確性;二是它強調成本的全程戰略管理,將成本控制視野延伸到市場需求和設計階段,注重優化作業鏈和增加顧客價值,提升了企業的管理層次。

2.4目標成本法

目標成本是企業根據產品質量、性能和用戶所能接受的價格及企業所能接受的目標利潤確定的企業在一定時期內應該達到的成本水平。目標成本控制就是根據目標成本對成本活動進行控制,使實際成本符合目標成本的要求,并不斷降低成本。目標成本法是以設計階段為中心,結合企業各個部門的管理職能,以綜合降低成本為目的而實行的成本管理方法。

2.5責任成本法

責任成本是按照項目的經濟責任制要求,在項目組織系統內部的各責任層次分解項目全面的預算內容,稱為責任成本。責任成本劃清了項目成本的各種經濟責任,對責任預算的執行情況進行計量、記錄、定期做出業績報告,是加強工程項目成本管理的一種科學方法。責任成本管理要求在企業內部建立若干責任中心,并對他們分工負責的經濟活動進行規劃與控制,責任中心按其控制區域和責任范圍的大小,可分為成本中心,利潤中心和投資中心。在項目組織里,項目管理部、工程隊、班組都是一個成本中心,項目經濟部中的有關部門,如財務、技術、材料等也是一個成本(費用)中心。根據責任中心的劃分,確定不同層次的“責任預算”,從而確定其責任成本,進行管理和控制。

責任成本法作為企業的一種管理控制技術,它的思想是分權管理、系統論、控制論與運籌學和數理經濟的有機結合。它以人為本,以效益為目的,以過程控制為手段,以作業單元消耗資源為對象,并拓展知識經濟時代的數位管理理念,實現企業資源的優化配置和倍增效應,從而推動企業的管理創新能力。

2.6偏差控制法

項目成本控制中的偏差控制法,是在制定出計劃成本的基礎上,通過采用成本方法找出計劃成本與實際成本之間的偏差和分析產生偏差的原因與變化發展趨勢,進而采取措施以減少或消除不利偏差而實現目標成本的一種方法。在項目成本控制中,進行成本控制的偏差可分為三種:第一是實際偏差,即項目的預算成本與實際成本之間的差異;第二是計劃偏差,即項目的計劃成本與預算成本之間的差異:第三是目標偏差,即項目的計劃成本與實際成本之間的差異。

2.7掙得值分析法

對公路施工的項目管理和控制的基本原理是根據預先制訂的管理計劃和控制基準,在實施工作中進行定期地比較分析,然后調整相應的計劃反饋到實施計劃中去。有效地進行項目成本和進度控制的關鍵是監控實際成本及進度的狀況,及時、定期地與控制基準相比照,并結合其他可能的改變,及時采取必要的糾正措施,修正或更新項目計劃,預測出項目完成時成本是否超出預算、進度會提前或落后。可見,項目管理的主要控制要素是質量、進度和成本。項目管理的目標是在保證質量前提下,尋找進度和成本的最優解決方案,確保對成本、進度進行有效地控制。掙得值分析法是工程項目成本、進度綜合度量和監控的有效方法。

3.基于全過程的成本控制方法

3.1施工前的成本控制

首先,在工程投標階段。根據工程概況和招標文件,結合建筑市場和競爭對手的情況,進行成本預測,提出投標決策意見;中標以后,應根據項目的建設規模,組建與之相適應的項目經理部,同時以“標書”為依據確定項目的成本目標,并下達給經理部。其次,在施工準備階段。根據設計圖紙和有關技術資料,對施工方法、施工順序、作業組織形式、機械設備選型、技術組織措施等認真分析,并運用價值工程原理,制定出科學先進、經濟合理的施工方案;根據公司下達的成本目標,以分部分項工程實物工程量為基礎,聯系勞動定額、材料消耗定額和技術組織措施的節約計劃,在優化的施工方案的指導下,編制明細而具體的成本計劃,并按照部門、施工隊和班組的分工進行分解,作為部門、施工隊和班組的責任成本落實下去,為今后的成本控制作好準備。

第三,在間接費用預算的編制及落實方面。根據項目建設時間的長短和參加建設人數的多少,編制間接費用預算,并對上述預算進行明細分解,以項目經濟部有關部門(或業務人員)責任成本的形式落實下去,為今后的成本控制和績效考證提供依據。

3.2施工階段的成本控制

首先,加強施工任務單和限額領料單的管理,特別要做好每一個分部分項工程完成后的驗收(包括實際工程量的驗收和工作內容、工程質量、文明施工的驗收),以及實耗人工、實耗材料的數量核對,以保證施工任務單和限額領料單的結算資料絕對正確,為成本控制提供真實可靠的數據。

其次,將施工任務單和限額領料單的結算資料與施工預算資料進行核對,計算分部分項工程的成本差異,分析差異產生的原因,并采取有效的糾偏措施。

第三,做好月度成本原始資料的收集和整理,正確計算月度成本,分析月度預算成本與實際成本的差異。對于一般的成本差異要在充分注意不利差異的基礎上,認真分析有利差異產生的原因,以防對后續作業成本產生不利影響或因低劣而造成返工損夫;對于盈利比例異常的現象,則要重視,并在查明原因的基礎上,采取果斷措施,盡快加以糾正。

第四,在月度成本核算的基礎上,實行責任成本核算。也就是利用原有會計核算的資料,重新按責任部門或責任者歸集成本費用,每月結算一次,并與責任成本進行對比,由責任部門或責任者自行分析成本差異和產生差異的原因,自行采取措施糾正差異,為全面實行責任創造條件。

第五,經常檢查對外經濟合同的履約情況,為順利施工提供物資保證。如遇拖期或質量不符合時,應根據合同規定向對方索賠;對缺芝履約能力的單位,要采取斷然措施,立即中止合同,并另行找可靠的合作單位,以免影響施工,造成經濟損失。

最后,定期檢查各部門和責任者的成本控制情況,檢查成本控制責、權、利的落實情況(一般為每月一次)。發現成本差異偏高或偏低的情況,應會同責任部門或責任者分析產生差異的原因,并督促他們采取相應的對策來糾正差異;如因責、權、利不到位而影響成本控制工作的情況,應針對責、權、利不到位的原因,調整有關各方的關系,落實責、權、利相組合的原則,使成本控制工作得以順利進行。

3.3竣工階段的成本控制

首先,精心安排,干凈利落地完成工程竣工掃尾工作。從現實情況看,很多工作一到竣工掃尾階段,就把主要施工力量抽調到其它在建工程,以致掃尾工作拖拖拉拉,戰線拉得很長,機械、設備無法轉移,成本費用照常發生,使在建階段取得的效益逐步流失。因此,一定要精心安排(因為掃尾階段工作面小,人多了反而會造成浪費),采取“快刀斬亂麻”的方法,把竣工掃尾時間縮短到最低限度。

其次,重視竣工驗收工作,順利交付使用。在驗收以前,要準備好驗收所需要的各種書面資料(包括竣工圖)送甲方備查;對驗收中甲方提出的意見,應根據設計要求和合同內容認真處理,如果涉及費用,應請甲方簽證,列入工程結算。

第三,及時辦理工程結算。一般來說:工程結算造價一原施工圖士預算增減額。但在施工過程中,有些按實結算的經濟業務,是由財務部門直接交付的,項目預算不掌握資料,往往在工程結算時遺漏。因此,在辦理工程結算以前,要求項目預算員和成本核算員進行一次認真全面的核對。

最后,在工程保修期間,應由項目經理指定保修工作者,保修責任者根據實際情況提出保修計劃(包括費用計劃),以此作為控制保修費用的依據。

4.結語

公路建設項目成本控制是個系統工程,應該在不影響質量、工期情況下,最大限度的降低成本。本文提出的方法具有一定的指導意義,在工程實際建設工程中具有借鑒意義,可以有效的達到控制成本的目的。

參考文獻:

篇6

20世紀60年代美國汽車旅館盛行，但由于其本身固有的條件簡陋等弊端，在此基礎上營運而生了經濟型酒店。經濟型酒店是隨著商務旅游業的發展而產生的一種新穎的酒店經營模式，客房為其核心產品，具有價低、方便、干凈、舒適、環保、安全等特點，因此成為一般商旅客人的入住首選，符合其基本消費要求和水平。 1996年，我國第一家經濟型酒店“錦江之星”在上海誕生，此后，國內經濟型酒店迅猛發展，高成長率、高投資回報率，吸引了無數的投資者，取得了令人矚目的業績。但與此同時，隨著經濟型酒店規模和數量的不斷擴張，也引發了經濟型酒店營業利潤的逐漸縮小，加之經濟型酒店物業的租賃成本、消費用品成本、人力成本、營銷成本的不斷攀升，引起了經濟型酒店管理者的廣泛關注。為保證營業利潤水平的不斷增長，尋求降低成本的途徑，經濟型酒店積極采用作業成本法（Activity Based Costing，簡稱ABC法），試圖解決經濟型酒店過度擴張所造成的營業利潤降低、營業成本上升所帶來的存亡問題。本文在分析ABC法應用流程的基礎上，以武漢7天連鎖酒店G店為案例，分析、對比研究傳統成本法和ABC法計算結果的差異，評價ABC法在經濟型酒店的應用，以供經濟型酒店管理者決策參考。

二、ABC法在經濟型酒店應用現狀研究與流程

（一）ABC法在經濟型酒店應用現狀研究 20世紀40年代初，Eric Louis Kohler（1942）首次探討了ABC法。20世紀80年代，James A Brimson（1991）研究了ABC法在進行成本管理方面的優勢。Turney.P.B.B（1991）探究了ABC法的實施程序和實施效果。Robin Cooper等（1992）全面系統的分析了如何實現ABC法的現實需求、如何進行程序運作以及如何選擇成本動因等問題。John Inners（2000）認為ABC法不僅在歐美等發達國家中得到運用，在發展中國家也得到相當廣泛的運用。

ABC法的研究在我國起步較晚，特別是關于ABC法在經濟型酒店的研究成果相對較少。夏永好（2010）設計了酒店業作業成本系統。郭美蕓（2010）分析了作業成本法在酒店管理中的應用、啟示及應注意的問題。趙娜（2011）探討了經濟型酒店采用作業成本法的具體流程。胥晨慧（2011）揭示了ABC法在酒店業中應用的必要性，以及酒店業運用ABC法存在的問題及對策。李代萍（2011）探究了我國酒店業作業成本法的重要性和實施措施。

（二）ABC法在經濟型酒店應用流程 具體如下：

（1）作業與資源識別。一是作業識別。作業是經濟型酒店為了經營酒店業務而進行的耗費資源的一系列工作。根據經濟型酒店經營的特點和功能，其常見的作業包括市場拓展、營銷策劃、前廳接待、客人入住、客房清潔、制冷或供暖、供電供水供氣、電話電視網絡服務、會務會議、設備維修等。二是資源識別。資源是經濟型酒店在作業進行中被使用或運用的經濟要素，如物業的租金、工資福利費、客房用品的消耗、清潔洗滌物品的消耗、固定資產折舊和修理、水電燃氣的消耗等。各種資源被利用耗費的價值表現稱為資源成本。經濟型酒店的資源成本按其經濟用途的劃分，主要包括：租賃成本、職工薪酬、消費品采購成本、能源通訊費、清潔物品費、折舊費、維修費和其他。

（2）資源成本按資源動因的分配。資源動因是經濟型酒店中各項作業消耗資源的原因和方式，也可以說是經濟型酒店中導致某項作業發生成本變動的可計量因素，因此，資源動因是經濟型酒店中各項資源分配到作業中去的依據。由于經濟型酒店中各種資源被耗費的原因和方式不同，因此資源動因也就不一樣，如經濟型酒店中租賃成本的資源動因可為租用面積，職工薪酬的資源動因可為人工工時，消費品采購成本的資源動因可為直接使用數量，能源通訊費的資源動因可為實際耗用數量，清潔物品費的資源動因可為清潔物品數量，折舊費的資源動因可為固定資產原值，維修費的資源動因可為維修所耗用的材料費等。對于經濟型酒店而言，資源動因明確后，應將各資源成本按其資源動因分配到經濟型酒店各作業中心，在匯集經濟型酒店各作業中心耗費各種資源的基礎上，計算出經濟型酒店各作業中心的作業成本。

（3）作業成本按作業動因的分配。作業動因是經濟型酒店中最終產品消耗作業的原因和方式，也可以說是經濟型酒店中導致最終產品發生成本變動的可計量因素，因此，作業動因是經濟型酒店中各項作業成本分配到最終產品中去的依據或標準。經濟型酒店的最終產品，主要指的是各個房型，如經濟房、自主房、傳統房和商務房等。經濟型酒店確定作業動因后，即可將歸集計算到各作業中心的作業成本分配給最終產品，以匯總和計算出經濟型酒店各個房型的總成本。

三、ABC法在G店的應用

（一）G店傳統成本法的缺陷 武漢7天連鎖酒店集團武漢光谷店是7天連鎖酒店集團的一家直營店（以下簡稱G店），目前采用傳統成本計算方法核算該直營店的成本費用。

G店主要的服務產品即最終產品按利潤中心的不同，主要分為經濟房、自主房、傳統房、商務房。2013年6月，G店營運的房型、不同房型的房間數、入住率及實際訂購入住的房間數、不同房型的會員價（為簡便，假定只按會員價計算）經過加工整理見表1。

2013年6月，G店運用傳統成本法計算的經營情況和獲利能力分別見圖1、圖2。

表1、圖1和圖2數據結果表明，G店按傳統成本法計算的2013年6月各房型的利潤情況與其會員價格的高低一致。但事實情況是，G店2013年6月經濟房、自主房、傳統房和商務房的入住率分別為100%、95%、90%和88%，G店2013年6月按傳統成本法計算的獲利能力與其真實的獲利能力并不相符，如經濟房的獲利能力應該最強，但計算的結果表明其營業利潤率最低；而商務房的獲利能力最高，但事實情況是其入住率最低。可見，在傳統成本法下，采用統一標準分配各項間接費計算的營業利潤率并不能真實反映G店2013年6月經濟房、自主房、傳統房和商務房的獲利情況，不利于經濟型酒店成本的管理和利潤的提高。

（二）G店ABC法的優勢 主要包括：

（1）G店資源消耗的識別。根據2013年6月G店的費用數據和酒店作業資源耗費構成，建立的G店八項資源成本項目分別為租賃成本、職工薪酬、消費品采購成本、能源通訊費、清潔物品費、折舊費、維修費和其他。其中，租賃成本是指G店按租用酒店建筑面積計算的租金；職工薪酬是指G店所有人員的工資及福利費費、社會保險費等；消費品采購成本是指G店為經營酒店業務所發生的各項消費品的采購支出；能源通訊費是指G店各月發生的水電燃氣費、電話和無線網絡通訊費等相關費用；清潔物品費是指G店為清潔房間、樓道等而發生的相關費用；折舊費和維修費分別指G店房屋、設備等資產的折舊費和維修費。2013年6月，G店的資源消耗按資源動因分配計算的資源成本各項目的結果見表2。

從表2可以看出，2013年6月G店的總成本費用為470 000元，而按照G店資源動因分配到了各資源成本項目中去，其中，租賃成本（150 000元）、職工薪酬（75 000元）和消費品采購成本（60 000元）構成了2013年6月G店的主要資源成本項目。如果G店能在租賃成本、職工薪酬和消費品采購成本等方面尋求到降低成本的有效途徑，便能在激烈的經濟型酒店業競爭中取得較好的經營業績，立于不敗之地。

（2）G店作業的確定。根據G店的運營活動和特點，將G店的作業劃分為市場拓展部、客房服務部、清潔服務部、維修保障部等四個主要的作業。其中，市場拓展部為G店吸引客源和其運營發展提供服務；客房服務部為客人提供前廳接待、客房住宿等服務；清潔服務部為所有客房、公共樓道場所的清潔提供服務；維修保障部為所有客房設備和設施安裝、維修和保養等提供服務。G店作業成本計算與分配的程序見圖3。

（3）G店資源成本的分配。各種作業對于資源成本的消耗主要取決于各種作業活動的消耗量，例如G店各種作業對于租賃成本的消耗主要取決于各種作業活動對房屋建筑物所占用的面積，因此，以占用面積將租賃成本總額分配到市場拓展部、客房服務部、清潔服務部和維修保障部等各項作業中去。現假定市場拓展部對房屋建筑物所占用的面積為2%，客房服務部對房屋建筑物所占用的面積為93%，清潔服務部對房屋建筑物所占用的面積為3%，維修保障部對房屋建筑物所占用的面積為2%。

G店其他資源成本的分配比例見表3，其中：職工薪酬按各作業員工的職工薪酬水平進行分配；消費品采購成本按各作業實際消耗的物品、用品等的比例進行分配；能源通訊費按各作業實際消耗的能源通訊費比例進行分配；清潔物品費按各作業的實際消耗量比例進行分配；折舊費按各作業實際所占用的固定資產的比例進行分配；維修費按各作業實際發生的修理費比例進行分配；其他費用則按各作業估計消耗的比例進行分配。2013年6月，G店各資源成本分配到各作業而形成的作業成本見表3。

（4）G店作業成本的分配。根據G店的作業特點，市場拓展部的成本動因為每月客人所住的房間總數，客房服務部的成本動因為每月客人所需服務的房間總數，清潔服務部的成本動因為客房每月需要清潔的房間總數，維修保障部的成本動因為每月需維修保障的房間總數。2013年6月G店在確定了成本動因之后，根據2013年6月所消耗的各項作業動因總量，計算出各項作業的作業動因率，即各項作業成本額除以其作業動因總量的比率（見表4），然后根據作業成本動因率分配作業成本，計算最終產品即各房型的總成本（見表5）。

（5）G店各房型獲利能力的計算。2013年6月，G店ABC法下各種房型的營業成本（作業成本）與相對應的營業收入相比較的獲利能力見圖4。

2013年6月，G店傳統成本計算法下和ABC法下各種房型的獲利能力比較見圖5。

從圖5可以看出，在傳統成本計算法下，2013年6月，G店營業利潤率的排序情況從高到低分別為商務房、傳統房、自主房和經濟房，主要是由于不同房型對間接費用采用了統一的間接費用分配率來分配，導致了不同價格房型負擔了相同的間接費用，從而引起會員價低的房型實際利潤減少，不能真實反映經濟型酒店各房型的入住率和實際獲利情況。

在ABC法下，2013年6月，G店營業利潤率的排序情況從高到低分別為經濟房、自主房、商務房和傳統房，剛好與傳統成本法下獲利能力排序相反。主要是由于ABC法以作業作為確定分配間接費用的基礎，較好地克服傳統成本計算法中間接費用責任不清的缺點。加之經濟房、自主房的價格優勢和入住率，從而導致了經濟房營業利潤率最高，自主房營業利潤率次之；商務房由于其價格優勢，較之傳統房營業利潤率位居第三，傳統房營業利潤率確最低。ABC法下G店各房型的獲利能力與現實的獲利情況比較相符，從而ABC法下的運用，能更準確的反映G店真實成本費用的發生情況。

四、結論

ABC法克服了傳統成本法單一的成本核算方式，彌補了傳統成本法在間接費用計算分配上的缺陷，不僅有利于提高經濟型酒店成本信息的質量，準確計算經濟型酒店各房型的營業成本和營業利潤率，并能從資源成本和作業成本的角度尋求降低成本的途徑，對經濟型酒店的成本進行有效的控制。因此，ABC法不僅僅是一種成本計算的方法，更是一種成本控制和成本管理的手段，對提高經濟型酒店利潤水平具有重要的現實意義。但是ABC法由于其計算過程固有的繁瑣性和復雜性，使得成本計算和成本核算的工作量增加。

參考文獻：

[1]崔玲瓏：《九江經濟型酒店發展現狀與策略研究》，南昌大學2012年碩士學位論文。

[2]胥晨慧：《作業成本法在酒店服務業中的應用分析》，《經管空間》2011年第10期。

篇7

企業行為成本會計略探分析

在今天這個知識經濟時代，科學技術飛速發展，技術深入滲透進每個生產要素之中，勞動者與勞動對象，甚至具體到企業生產管理每個環節，都有科技的影子。勞動者在企業生產發展過程中的地位和作用發生了深刻變化，人力資源的重要性日益突出。純粹以產品和價值為研究對象的傳統成本會計與當前經濟的發展狀況之間存在著明顯的差距，行為會計便是在這種情況下應運而生。

一、企業行為成本與行為會計

企業行為成本，最早由徐國君在其專著《行為會計學》中提出，具體指以員工經濟上的行為為對象把企業的耗費歸結起來。行為成本把員工行為看做成本的歸結對象，是符合企業發展實際的。因為員工的行為在很大程度上決定了企業的費用支出，把企業成本和引發成本的主體聯系在一起，能有效表明成本產生的原因。

行為會計是在企業行為成本這一概念的基礎上提出的。它把靜態行為的對象與結果和動態行為工程與價值的運動過程聯合，在進行記錄的基礎上計算計量、分析審核、規劃預算、規范監督以及決策參謀，以行為——價值為中心，提供多種有關的信息，并以此為基礎實行管理。在行為會計實踐中，主要有兩方面：行為成本的核算與行為成本的管理。

二、行為成本的會計核算

提高效益、降低成本，是成本會計最主要的任務。而企業的行為成本要通過企業的產品的價值的實現來補償，以保證企業的正常運作。企業行為成本的會計核算以核算規則來實現外部市場的內部化，它把企業員工當作市場上獨立的主體，核算其制造的行為成本。在相關企業激勵的機制和上下的行為鏈關系下，員工會對自身行為進行有效管理以降低企業行為成本。作為行為鏈中的一環，每個員工都必須為自己的行為負起責任。如此企業里每個員工都按規則行事，一方面企業會朝著更加專業化的方向發展，另一方面也能有效提高企業運作效率。

行為成本核算首先要遵守國家相關規定，真正發揮其在宏觀調控中的作用。同時，由于服務公司的管理是行為成本會計的主要目的，行為成本的核算必須時時以公司的需求為方向，服從公司的管理要求，提供公司管理上需要的信息。實實在在的產品生產成本和企業的行為成本是企業管理者據以知曉企業運行成本的根據，因此行為成本核算必須準確及時，另外，要用統一的成本報表，保證企業的管理層能一目了然地了解企業和員工個人的行為成本及動態變化情況。

在具體的行為成本核算實踐中，為保證核算質量，企業首先要選用專業知識過硬的會計員。熟練的行為成本核算知識與技能，是核算得以準確有序進行的基礎。其次，要明確核算的時間與對象，明確核算的工作組織與層次。這個還要具體情況具體分析，在小企業可進行二級核算，在大企業則應實習三級核算。再次，要登記好行為成本的費用和其他相關的信息，一遍進一步的計量、監督和審核。最后，把行為成本分配和歸結到具體的行為上，對每個行為進行總體的分類核算與單獨的分類核算。最后把每個行為的行為成本分配到未完工產品和完工的半成品以及產成品上，匯總出產品的成本。

三、行為成本會計信息披露

企業的行為成本核算最終要以會計報表的形式表現出來。與傳統的成本會計報表相比，行為成本的會計報表有著明顯的靈活性和多樣性，企業可按照自身情況自定報表的格式和種類，報送程序與范圍，還能迎合自身需求適時進行調整、修改。每個企業的行為成本報表各不相同，因為特定的企業環境是行為成本報表據以產生的基礎，其身上會帶著鮮明的企業特色，是企業文化的重要表現。

如果以內容為標準對企業行為成本報表進行分類，主要有產品生產的行為成本表、生產經營的行為成本表和采購行為的總成本表等幾種。無論是哪一種行為成本會計報表，其主要作用都是披露行為成本會計信息。首先，通過行為成本會計報表的制作與填寫，企業管理者能較為清晰地了解行為成本計劃是否完成，完成到什么程度，以進一步對總體行為工作成績、每個部門行為以及具體到每個員工的行為進行考核和評定。在對行為成本的數據進行分析的基礎上，企業管理層能準確地對行為成本的未來發展趨勢作出預測，并有的放矢地編制出相應的行為成本實行計劃。其次，行為成本報表是企業管理高層和部門負責人據以了解企業支出和預算的重要數據，其中還能反映出企業管理上的一些問題，為企業管理者制定對應措施提供了方向。另外，行為成本報表也是企業管理層決策的重要的依據。當前，企業經營過程中充滿不確定的因素與未知因素，行為成本會計報表通過對這些因素的判斷和估定，成為了企業的管理決策的主要信息來源。

四、結語

企業行為成本的核算和相關會計信息的披露為企業的行為成本管理提供了有力的數據支持，而行為成本管理正是行為成本會計真正的意義所在。為了最大程度地實現個人與企業的經濟價值，員工與企業首先要盡最大的努力一起創造出最多的財富。員工行為經濟價值直接表現了其經濟價值，員工從企業發展成果中可獲得的份額主要是工資與剩余分配所得。把企業的經濟價值放在員工經濟價值之上，是實現員工經濟價值的迂回之道，更是員工和企業、企業和社會等利益相關者和諧發展的必經之路。

參考文獻：

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[4]徐國君.行為會計學[M] .南海出版公司，2007

篇8

關鍵詞：醫院物流管理；現狀；作業成本法；可行性

中圖分類號：F230文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）09-0107-02

隨著醫療改革的深入和醫保制度的推行，醫院面臨新的挑戰。各種改革都要求醫院的醫療經費開支清楚，成本降低，而醫院的發展又依靠經濟效益的提高。要達到這種“優質、高效、低耗”的目標，就需要我們對醫院進行科學的管理。醫院作為一個特殊的服務性行業，與一般企業一樣，同樣存在著如何對醫療活動中的藥品以及醫療器械設備和后勤物資的物流進行科學有效管理的現實問題。由于醫院自身的特殊性，其物流活動較一般企業相對復雜，成本也較高，所以有學者認為建設現代化醫院應該優先考慮物流問題，對物流方面管理的好壞直接影響著醫院整體的社會效益和經濟效益。可見，醫院物流作為一個關鍵性的成本改善領域，越來越引起人們的高度重視 [1]。

一、中國醫院物流管理現狀

醫院物流是物流業在醫療領域的延伸，目前并沒有關于醫院物流的權威的定義。一般認為，狹義的醫院物流是指藥品耗材的采購供應及分配；而廣義的醫院物流幾乎涵蓋了醫院所有業務部門的日常作業和管理活動，如患者就診的流程、醫院文書檔案傳輸（包括病歷、醫生處方、檢驗報告單、醫療收費單據和賬目等）、醫用物資傳送（包括藥品、藥械器材、無菌醫用材料、手術器械等）、醫用標本送達（包括化驗標本、病理標本等）以及醫院后勤部門的采購、裝卸搬運、儲存保管、供應等保障活動等[2]。醫院物流可細分為醫療流程、采購物流、庫存管理、分發與供應、醫用廢棄品物流等五個主要活動領域。

中國醫院物流管理無論從實踐還是理論研究上都遠遠落后于發達國家。作為一個專業化的行業物流領域，中國醫院物流還處于發展初期。制約中國醫院物流發展的因素主要有：人們對醫院物流管理的認識程度不夠，大多仍停留在單純的物品流動領域，而忽視了醫院的人流及患者就醫的流程，以及缺少相關的物流管理專業人才。

目前，大多數醫院在采購物品時已經采取了多批次、小批量的模式，改變了以前依賴庫存的狀況，而且是有利于醫院的買方市場，選擇的余地很大。但醫院的物品倉庫大多還是屬于過去的老式倉庫，貨架簡陋，物品的運送、裝卸主要還是依賴小推車等工具，而非機械化裝置和電子化設備。在庫存管理上，對“零庫存”的認識不足，沒有采用科學的庫存管理方法。在領貨、發貨的過程中，人流、物流通道沒有分開起，這樣不僅效率低下，而且消耗了大量的人力、物力，從而導致了物流的運營成本增加。

從總體上看，國內醫院物流仍基本停留于功能性的物流管理階段。如單純的物資采購、倉儲、運輸和供應等。這些物流職能彼此間缺乏有機聯系。醫院物流網絡設計不良，如國內大多數醫院采用龐大的專職傳送隊伍、手推車和專用電梯，使得人流與物流混合在一起，物品傳送效率低下。基于流程化的醫院物流系統框架尚未建立，醫院信息系統只能支持基本的后勤業務工作，不能從供應鏈角度提供集成的一體化支持。

在醫院物流管理研究方面，筆者選擇“全文”為檢索項，以“醫院物流管理” 為檢索詞在中國知網全文數據庫中進行檢索，1994年至2010年12月共有文獻162篇（包括期刊論文153篇和學位論文9篇），其中2005年至今發表文獻有145篇，占89.5%。這說明中國醫院物流的研究正處于起步階段。對這些文獻進行分析，可以看到研究內容主要集中在醫院物流中心的建設、醫院物流系統建設、醫院物流系統的框架模型研究、醫院物流的某些技術應用（如條形碼技術、RFID技術等）、氣動管道物流傳輸系統的應用等方面。

二、作業成本法概述

作業成本法的產生，最早可追溯到20世紀杰出的會計學大師――埃里克?科勒（Eric Kohler）教授，科勒教授在1952年編著的《會計師詞典》首先提出了“作業”、“作業賬戶”、“作業會計”等概念。1971年，喬治?斯托布斯（George Staubus） 教授在《作業成本核算和投入產出會計》中對“作業”、“成本”、“作業會計”、“作業投入產出系統”等概念作了全面系統的討論，這是理論上研究作業會計的第一部寶貴著作。美國芝加哥大學的青年學者羅賓?庫珀（Robin Cooper）和哈佛大學教授羅伯特?卡普蘭（Robert Kaplan）發展了斯托布斯的思想，提出了以作業為基礎的成本核算，從而奠定了作業成本法的理論基礎 [3]。

作業成本法（Activity-Based Costing，ABC）是基于活動的成本核算方法，是指以作業為間接成本匯集對象，通過資源動因的確認、計量，匯集資源成本到作業上，再通過作業動因的確認計量，匯集作業成本到產品、顧客、服務或其他成本計算對象上去的一種間接成本分配方法。作業成本法體現的是一種精細化和多元化的成本計算和管理的思想。

作業成本法的基本原理是：產品消耗作業，作業消耗資源；生產導致作業的產生，作業導致成本的發生。ABC核算包括四大要素，即資源、作業、成本對象和成本動因。其中前三個要素是成本的承擔者，成本動因則是導致生產中成本發生變化的因素，只要能導致成本發生變化，就是成本動因，成本動因必須能夠量化。通過ABC的確認和計量，對所有作業活動追蹤地動態反映，為盡可能消除“不增值作業”，改進“可增值作業”及時提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，促進企業管理水平的不斷提高，最終達到提高企業競爭力和盈利能力，增加企業價值的目的。

采用作業成本法分配物流費用可分為兩個階段：第一，通過資源動因把有關生產或服務的資源歸集到作業成本庫中，形成作業成本；第二，通過作業動因把作業成本庫中歸集的成本分配到成本對象（產品或服務）中去，最終得到產出成本。再與直接成本相加，可求得每個成本對象的全部成本。即：產品（服務）成本=直接成本+由作業成本庫分配來的物流成本。

三、應用作業成本法管理醫院物流的可行性分析

從作業成本法的角度，醫院可以被定義為通過綜合運用醫療設備、藥品、醫護人員等資源來服務于病人，通過治療病人的各種疾病來獲得相應經濟回報的組織。醫院發生物流成本的過程是：病人消耗醫院提供的特定服務作業（包括醫護人員的治療活動、醫療設備的使用等等），然后是這些特定的作業對醫院的各項資源的消耗（即成本的發生，包括對應的醫護人員工資費用的支付、醫療設備的折舊費用的攤銷等等）。這種分兩步歸集成本的手段能夠更加清晰地劃清醫院內部的各種成本動因，因此，使得成本的分配更加準確，作為決策的信息更加相關。

可見，作業成本法作為一種先進的思想方法在物流成本管理中越來越得到重視，將其引入到醫院物流成本核算管理中是客觀可行的，其主要理由如下：

1.醫院物流過程的可分解性。醫院物流過程雖然復雜，但都可以分解為單獨的活動（作業），比如醫院外科的診治流程可分為醫師診療、化驗取血、日常護理、輸液、取發口服藥、術后監護等環節；醫院供應室的作業包括回收、清洗、整理、包裝、消毒和配送等環節，相應地物流成本就可以按這些作業過程進行成本計算。這也為醫院實施作業管理提供了可能。

2.物流費用在總成本所占比例日益增高。由于市場競爭越來越激烈，許多企業的物流費用在產成品中所占的比重越來越大，而這些費用不能直接歸入成本計算對象。作業成本法能較好地解決物流費用在成本核算中的難題。同樣，醫院的臨床科室需要其他科室的服務才能開展工作，包括醫技科室、后勤科室等，間接費用相當大，這恰好符合作業成本法的適用范圍 [4]。

3.醫療服務具有開放性的特點。作業成本法在產品（服務）品種多樣，結構復雜，工藝多變，經常發生調整生產作業的情況下適用[5]。而醫院提供的產品，即醫療服務項目，種類多，服務數量差異大，技術難易、風險高低差異很大。隨著醫療技術的發展，對疾病研究的深入，醫院科室設置越來越多，不同科室之間的差別很大。醫院的物流成本是在為患者提供服務過程中發生的，物流成本的高低與患者需求相對應。在醫療服務過程中，每個患者的情況各不相同，所需要的診療過程也是不同的，如需要的時間不同、即需要的技術含量不同；需要使用的設備儀器或試劑不同等，這也符合作業成本法的適用特征。

4.醫院物流成本管理需要非財務方信息。醫療服務針對的患者不同，可能導致物流成本管理需要不同。同時，不同產品物流成本產生的效益也不同，在傳統的成本計算方法下無法反映針對不同患者提供醫療服務產生的成本，而作業成本法正好適用于這種個性化生產（服務）要求強的情況。由于物流成本管理的要求與作業成本法的優點剛好相吻合，運用作業成本法進行物流成本管理，不但能相對準確地提供物流成本信息，同時也能提供管理所需要的非財務信息。

四、小結

從中國醫院物流管理的實踐與研究現狀來看，中國醫院物流還處于發展初期，對醫院物流的研究正處于起步階段，與發達國家相比，還存在很大差距。作業成本法是以作業為橋梁連接企業資源與最終產品的一種先進的思想方法，通過對作業成本的計算和有效控制可以為企業決策提供有價值的信息，它在物流成本管理中的應用越來越得到人們的高度重視。本文通過對作業成本法在中國醫院物流成本管理中應用的可行性進行分析，我們發現，作業成本法在中國醫院具有很廣闊的應用前景。可見，研究作業成本法在醫院物流成本管理中的應用具有非常重要的現實意義。

參考文獻：

[1]王軍，等.醫院物流管理信息中心的建設[J].物流科技，2010，(1):130-131.

[2]許華.現代化醫院物流系統簡述[J].民營科技，2009，(7):107.

[3]王欣蘭.物流成本管理[M].北京：清華大學出版社，北京交通大學出版社，2010：1.

篇9

[論文摘要]文章分析了成本會計的定義及傳統成本存在的種種問題，而后闡述了現代成本會計的發展新趨勢，它所發展的新趨勢有：時間驅動作業法、彈性邊際成本法、資源消耗會計。有了新的趨勢，必然也會有與之對應的良策，那么它的對策就有：效益成本法、節能降耗法、使用軟件管理方法等。

成本是商品經濟的產物，是商品經濟的一個經濟范疇，是產品價值的重要組成部分。馬克思在《資本論》中分析資產主義商品生產時，對成本的含義進行了科學的分析，指出：“按照資本主義方式生產的每一個商品w的價值，用公式來表示就是w=c+v+m。如果我們從這個產品價值中減去剩余價值m，那么，在商品中剩下的，就是一個在生產要素上耗費的資產價值c+v的等價物或補償價值。”很多人都認為：成本就是產品的成本，其實不然，產品成本屬于成本，但成本并不等于產品成本。成本涵蓋了產品成本、期間成本、固定成本、變動成本、相關成本、可控成本等各種具體概念。

隨著社會經濟的發展和企業管理要求的提高，成本的概念和內涵也在不斷完善與發展。因此，經濟學家將成本的定義進一步拓展，認為凡是經濟資源的犧牲都是成本。成本包括支出成本和機會成本。支出成本是指現在、過去、未來的現金流出或實物消耗。機會成本是將所放棄的資源用于可能實現的收益。因為機會成本不能被很好地確定和計量，會計系統重點還是記錄支出成本，但是機會成本不可或缺，在制定決策上要認真予以考慮。

綜上所述，成本是一個動態發展的概念。從事經濟活動的內容不同，管理的需要就不同，相應的成本含義也會隨之變動。但是在成本的演變進程中，有兩個基礎特征始終不變：一是成本是以某種特定目的為對象的。目標滿足于管理需要，可以是有形或無形的成品，也可以是某種特殊的服務。二是成本是為了實現這種特定目的而發生的消耗，沒有目地的消耗是一種損失，不能稱之為成本。另外基于一個重要的會計特征，即會計的貨幣計量假設，成本還必須是可以用貨幣計量的，否則就無法進行成本的核算。

一、傳統成本會計系統中存在的問題

成本會計系統是指構成成本要素的有機組合，以及由這些要素相互作用所形成的整體。但傳統的會計系統存在許多弊端。

1.成本信息失去了相關性。這是因為傳統的成本會計系統無法對經營決策者提供充分的成本信息，即經營者手頭的成本數據與現場的經營活動變得不對稱。因此，最需要成本會計信息的經營者，反而對成本管理數據產生了一種不向榮的感覺，從而使這些數據失去了相關性。

2.傳統的成本會計系統難以觀察到制造環節的成本形成過程。

3.從傳統產品成本中無法獲得制造緩解的信息。

4.無法有效地將成本信息應用于管理。

5.成本信息的“質”不明確。傳統成本核算系統提供的成本數據，其提供的是置換成了貨幣價值的定量信息而不是質量信息。因此，需要對成本狀況進行判斷時，經營者不得不依賴于金額的高低來做質量好壞的評價。

6.難以計算出正確的成本。

7.業務活動、數據處理系統以及與財務會計的協調的不充分。

8.經理人員的不懂行導致對成本信息的不理解。

二、成本會計發展的新趨勢

成本會計發展的新趨勢之一：時間驅動作業成本法

這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業成本，而不是以調查確定的工作時間來計算基礎。其做法就是，在實施將一個責任中心的成本分割為若干作業時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經理人員進行估測，不是像過去那樣，按員工調查來確定分割比例。

成本會計發展的新趨勢之二：彈性邊際成本法

這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能夠反映出一個部門的責任，從而有利于加強責任控制。

成本會計發展的新趨勢之三：資源消耗會計

這種方法的特點就是，它在非金額方面，應用基于量化的產出消耗、因果關系的關聯性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結集點”；為了與計劃數量或者標準數量相比，財務與非財務信息相結合，有助于負責業務活動的經營者進行成本管理。

三、成本會計發展的對策

對策之一：效益成本法

所謂的效益成本法，是從經濟效益的角度出發來確定成本是否發生、發生范圍、額度及其分配去向的一種現代成本計算方法。它的內容如下：

1.分析成品生產過程中各種消耗對企業內部可劑量的直接經濟效益的關系，確定各種效益成本和投資成本等。

2.確定耗費效益系數控制支出，同時確定效益獎勵率提高效益。

3.采用經濟效益剖析法確定立項核算的效益成本。

4.確定效益成本的支出方式。

5.設置專門賬戶匯集各種效益成本，然后按現行會計制度規定的支出進行結轉。

它的主要特征有五點：

1.耗費同效益掛鉤。

2.成本核算對象既不是產品，也不是責任單位，而是立項的成本性效益。

3.核算具有階段性。

4.核算具有輔。

5.核算對象與管理目標相統一。

對策之二：節能降耗法

控制成本、降低成本是成本會計管理的一項目標，而節能降耗又是降低成本的重要方面。所以，節能降耗是解決企業能源效率低下的首要問題，是優化企業產業結構的重要選擇，會計人員應從節能降耗的必要出發，對節能降耗的會計主體、會計核算、核算方法進行系統設計，尤其是要對節能講好成本的核算的內容和方法、節能降耗效益的核算內容分方法進行深入的設計。

它的主要內容有兩部分：一是采用節能降耗措施所花費的代價——節能降耗成本會計：二是節能降耗所帶來的效益——節能降耗效益成本。

對策之三：使用軟件管理方法

使用會計軟件如會計電算化，進行電腦操作，減少人工的投入，就是減少成本的支出，還有就是方便快捷，減少失誤。因為會計電算化是一種必然的發展趨勢。實踐證明，成本會計電算化是實行新的成本會計方法的技術前提。沒有會計電算化，新的成本會計方法就難以取得實際效果。

對策之四：總結、完善和推廣我國行之有效的成本會計方法

現代成本會計的實施并不意味著對傳統成本會計的全盤否定，完全照搬照抄西方成本會計方法，更不是要求成本會計高等數學化。我們認為，只要是適應我國企業生產發展和經濟體制改革的要求，這必然有利于提高經濟效益的會計方法，都應視為現代成本會計方法。

參考文獻：

[1]朱學義.會計改革熱點研究.中國經濟出版社，2009.

篇10

論文【摘 要】 作業成本模式與成本企畫是目前極具代表性的現代成本控制模式，如何正確認識、評價這兩種模式并深入剖析其思想實質，是目前管理會計理論與實務研究的重要課題之一。本文針對作業成本模式和成本企畫在產生背景、成本控制重點、成本控制對象、成本控制時效、信息來源及方法屬性等方面所表現出的差異進行了比較分析。通過分析，有助于深入認識現代成本管理控制的實質所在。

近年來，美國、日本等發達國家以各自的社會文化為背景，發展了新的成本管理思想和方法，并在成本管理的實踐中廣泛應用，形成了各具特色的成本控制模式，其中以作業成本模式和成本企畫最為典型。作業成本模式和成本企畫模式有著不同的發展軌跡，但是兩者對現代企業成本管理控制所起到的作用和功效是極其顯著的。如果對其內在屬性和方法機制進行分析，不難發現，兩種成本控制模式雖然有著相似的基本屬性，但在表現形態和方法構造等方面又呈現出不同的特質，通過比較研究，可以發現二者存在的差異。

一、產生的時代背景不同

（一）作業成本模式產生的時代背景

1.技術背景。20世紀70年代以來，電腦化設計與制造系統的建立，帶來了管理觀念和管理技術的巨大變化，適時制生產系統（JIT）應運而生。適時生產系統采取由后向前拉動式的生產系統，即以最終滿足顧客需要為起點，由后向前進行逐步推移來全面安排生產，它需要企業供、產、銷的各個環節盡可能實現“零庫存”，要求整個企業生產經營的各個環節能像鐘表一樣相互協調，準確無誤地運轉，使之達到很高的效益和效率。JIT的實施，直接導致了作業成本法的形成和發展。

2.社會背景。從消費者角度看，人們日益追求個性化的消費，這就要求企業必須提高適應性，及時提供更加多樣化、更具個性的產品和服務。企業不得不放棄傳統的大規模批量生產方式，而改用能對顧客多樣化需求做出迅速反應的制造系統——彈性制造系統（FMS）。因此，變革傳統成本管理會計方法已不可避免。

3.現代生產環境變化對成本計算和成本控制提出挑戰。在自動化和JIT時代，成本計算的基礎成本結構發生了極大的變化，一方面，生產自動化使單位產出的直接人工費用呈現出明顯的下降趨勢；另一方面，間接制造費用呈多樣化趨勢。針對成本結構的變化，采用傳統的變動成本法已經失去了成本計算的意義。同時，由于間接制造費用的增加和多樣化，采用完全成本法就有了必要，這就不可避免地涉及間接費用的分配問題。在柔性制造系統多品種少量生產的條件下，重復的作業大大減少，標準成本會計下的差異分析這一成本控制手段也逐漸失去功效。

（二）成本企畫模式產生的時代背景

1.外部驅動。成本企畫是日本型成本管理模式的核心和精華。20世紀60年代初期，日本豐田汽車公司首先在市場消費調查的基礎上預測汽車將成為人們的一大消費需求，于是率先制定出制造“大眾汽車”的計劃，并從售價入手，挖掘內部降低成本潛力，從產品制造推向產品規劃、設計和試制階段，以擴大降低成本的空間。成本企畫正是源自于日本豐田公司的新車開發和車型更新中。1973年第一次石油危機中，日本籍此機會擴大了國際市場份額，其成功的秘訣主要得益于能夠大幅度降低成本功效的成本企畫。之后，以汽車業為中心，成本企畫在日本的許多行業中得以迅速推廣并發展至今。成本企畫的產生、發展是以大型跨國公司為載體的，以國際市場競爭為外部推動的，是外部的市場競爭給成本企畫注入了第一驅動力。

2.內部條件。日本的組織管理體制具有綜合性戰略管理體制的特征，它由工作團隊精神、可視性管理、多功能化、全員質量管理、定期信息傳導系統等構成。對于成本企畫的組織管理體制，可由以下兩個方面進行透視。第一，組織管理體制運作的文化基礎——集體主義。第二，組織管理體制運作的形態——水平管理。如在成本企畫階段，成本會計人員與企畫設計人員通過反復商討以實施成本企畫；在成本改善階段，現場作業人員與管理人員協作一體進行成本管理和價值工程分析。因此，水平管理有利于疏導集體主義所內含的潛能釋放，促成了全員參與和信息的交互式傳遞和運用，從而能夠形成個人以組織為中心的協作局面。

作業成本模式是宏觀經濟環境下的產物，而成本企畫則產生于特定的微觀經濟環境中，并且取得了卓越的管理成效。

二、成本控制的重點不同

（一）作業成本控制的重點在于“作業”

作業成本模式是一種全新的管理觀念和方法，它認為企業是由一系列的作業組成的集合體，企業不再以“產品”或“市場”來定義，而是以其所發生的“作業”來定義，“產品”或“市場”只不過是一種表象，“作業”才是實質。作業成本法以“作業”為核心和起點，把重點放在每一作業的完成及其所耗費的資源上。它通過作業分析，溯本求源，根據技術與經濟相統一的原則，不斷改變作業方式，重新配置有限資源，從而達到持續降低成本的目標。

作業成本控制的重點就在于通過對作業的分析控制而達到控制成本的目的，并為企業提供用于決策、計劃等的成本信息。

（二）成本企畫控制的重點在于“產品及功能”

成本企畫是一種先導性的綜合性成本控制模式，其源流式成本管理的主要特質在于其預防性，借助源流管理向后續的設計、制造階段推展，表現出逐層逐次的成本筑入特色。成本企畫是針對“產品觀念”展開的，拿成本企畫所針對的典型產品汽車來說，大而言之有式樣、格調這類“觀念”，具體的又有行駛性能的“觀念”、乘座感覺的“觀念”和用途上的“觀念”等。所有這些“觀念”所表示的均是源自對產品本身的要求，把觀念轉化為現實就成為拉動成本上升的原因。不妨把這些“觀念”理解為“產品及其功能”，而成本企畫較之于傳統的反饋型成本控制模式，正是表現為以產品及其功能為重點實施自覺的前饋型成本控制。只有這樣，才可能在開發設計早期以有效的管理工程技術手段，貫徹成本筑入。

三、成本控制對象不同

（一）作業成本控制對象是有“空間”特性的動態業務過程

作業成本模式借鑒價值鏈思想，認為作業分析的重點是價值鏈間的連接關系。價值鏈連接關系，按是否超出企業自身活動的空間分為兩類：“內部連接關系”與“垂直連接關系”。內部連接關系反映了一種初級過程思想，它主要是針對企業內部業務過程（作業及其關系）的分析以消除無效浪費達到降低產品成本的目的。垂直連接關系則是發展進化了的過程思想，它把一種超越自身的、全面的作業鏈導入業務過程，以利于更徹底的本源分析。因此，作業成本控制側重于業務過程的“空間”形態為其實施對象。

（二）成本企畫控制對象是有“時間”特性的動態業務過程

價值鏈并非業務過程的唯一展開形式，更為直觀的展開形式是以產品業務的先后順序來劃分階段。一般而言，一個產品應區分為設計階段、生產階段、消費階段，這實際就是成本企畫中的全生命周期思想。可以認為成本企畫是側重于業務過程的“時間”形態為其實施對象。作為成本企畫最關鍵對象要素的目標成本是全生命周期成本的具體表現，它把生命周期成本的“上游”與“下游”連貫起來。“上游”意味著符合市場需求的產品革新階段，具體地說是企畫、設計階段；“下游”則是產品交付顧客后的消費使用階段。這種以時間為軸的過程思想的意義在于，它在產品式樣未定型的階段就全面地和徹底地以先發制人的方式剔除了大部分的成本不利因素，具有更為鮮明的戰略色彩。

四、成本控制時效不同

（一）作業成本控制具有事中、事后成本控制特性

作業成本模式中的成本控制思路始終是圍繞產品本身展開的，從開發構思產品、設計產品直至生產出產品都是如此，直到產品設計已經成型，準備要實施制造的階段才會將產品拿去與市場可能接受的水平相比較，如果成本太高就回到設計階段，通過作業分析來進行作業重構，進而控制成本，達到成本降低的目的。作業成本模式注重“適時管理”，強調對生產過程中發生的每一項作業的成本進行及時的發現、控制并改善，對發生的問題及時地分析、控制和改善。從時效性來講，作業成本模式具有事中、事后成本控制的特性。

（二）成本企畫控制具有事前成本控制特性

成本企畫從構思時開始就關注目標利潤的保證以及市場上所能夠接受的售價應當是多少。它先基于最可能贏得消費者認可的售價減去期望利潤來計算目標成本，再運用“成本價值工程”的手段來確保生產產品的成本不超過所制定的目標成本。在產品進入市場之前的任一階段發現成本筑入成為不可能，它都要重新回頭檢查目標成本的設定是否合理或重新分解目標成本直至成功。這樣生產出來的產品市場適銷的可能性會更高。目標成本是成本企畫的關鍵因素，也就是說成本是事先限定好的，企業在產品的企畫與設計階段就關注到將要制造的產品成本只允許是多少。這意味著把成本思考的立足點從傳統的生產階段轉移到了產品的企畫、構想和設計階段，從而使對成本的控制由事中、事后控制變為事前控制。

五、成本核算方法不同

（一）作業成本模式運用作業成本核算方法

作業成本計算的理論基礎是：作業消耗資源，產品消耗作業。

從形式上看，作業成本核算對直接費用的確認與分配和傳統成本核算并無不同，兩者的差別在于分配間接費用的方法和依據不同；從本質上看，如果說傳統成本計算在直接費用的確認上依據的是因果關系，那么作業成本計算則是以資源流動為線索，將這種因果關系擴大到所有成本要素，使之貫穿于成本分配的全過程。

首先，作業成本法根據資源動因將間接費用分配到作業。作業導致對資源的需要，而耗用資源量的多少是由作業的執行情況決定的。其次，作業成本法根據作業動因將作業成本分配到成本對象。完成一定的產品或勞務需要相應的作業，產品或勞務等成本對象決定作業的種類和數量。可見，根據資源消耗的因果關系進行溯本求源的成本計算是作業成本核算的實質所在。

（二）成本企畫模式運用傳統成本核算方法

就歸集與分配成本的方法本身而言，成本企畫的成本核算法與傳統成本核算的思路是一致的，都是歸集到成本中心，再分配到成本對象。這個核算成本的過程被稱作成本估算，所不同的是歸集與分配的成本值在成本企畫的成本核算中還存在能否被貫徹的問題。因為成本估算是判定是否達成目標成本的一種關鍵手段，但它不是達成目標成本過程本身，盡管它在成本企畫中起著極其重要的作用，但它不是圍繞著目標成本而是站在目標成本的對立面考慮問題。這是成本企畫的基本思想所決定的。

六、信息來源及方法屬性不同

（一）作業成本模式是基于財務成本信息的管理會計方法

作業成本模式是基于財務成本信息的方法，其管理方法在成本會計學科中有所體現，即借用財務會計的成本資料，運用管理會計的信息處理方法，對生產經營過程中發生的或可能發生的成本數額與形態，實施控制、分析和評價。

（二）成本企畫模式是基于技術成本信息的管理工程學方法

成本企畫則認為，成本絕非單純是賬簿的產物，它既然在制造過程中發生，就應該從管理工程學的（以價值工程為主要手段）技術層面去把握成本信息。成本企畫雖也利用會計信息，但卻主要采用非會計屬性的工學方法實施管理與控制。不妨認為廣義的成本企畫即指成本工程，如果要對成本企畫作狹義的限定，則是指成本工程在新產品開發領域的應用。簡而言之，成本企畫具有強烈的管理工程學屬性。當然，并不能因為成本企畫的管理工程學屬性，而將其排斥在會計學體系之外，因為成本企畫畢竟服務于改善、疏導成本信息這一目標。

【參考文獻】

[1] 陳勝群.現代成本管理論.北京：中國人民大學出版社，1998.

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