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一、我國新舊準則會計要素比較

（一）資產要素的比較

舊準則的資產定義是：“資產是企業擁有或控制的能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權利”；新準則把資產定義為：“資產是指過去的交易、事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源”。新準則強調了資產的三個特征：1.過去的交易和事項形成的。2.必須由企業擁有或控制。3.預期會給企業帶來經濟利益。舊準則把資產劃分為流動資產、長期投資、固定資產、無形資產、遞延資產和其他資產等六大類，并根據其分類分別定義、解釋和說明；新準則刪除了資產分類的內容，該內容由各相關的具體會計準則做出規定。

舊準則對如何確認資產沒有規范；新準則則作出了明確的資產確認標準，即在滿足資產定義的同時應滿足：1.與該資源有關的經濟利益很可能流入企業。2.該資源的成本或價值能夠可靠地計量。只有既滿足資產定義又同時滿足確認標準才可確認為資產，并在資產負債表列示。僅符合資產定義但不符合資產確認條件的項目，不應列入資產負債表，可在附注中做相關披露。

變化后的定義從理論上保持了與國際會計準則的一致性，高度概括了資產的基本特征。盡管兩者都認為資產應為企業所擁有或者控制，但兩者闡述的重點卻不盡相同，新準則強調了資產的形成和資產應能給企業帶來未來經濟利益的本質特征；舊準則則強調資產的可計量性。實際上，可計量性并非是資產的本質特征，它只是資產的確認與計量的標準條件，是資產可在資產負債表中列示的基本要求。由此可見，舊準則對資產的定義不夠嚴密、準確；新定義則比較符合資產的邏輯特征。新準則根據資產的本質特征，把不再給企業帶來經濟利益的不良資產從資產負債表中剔除，如“待處理財產損溢”、“遞延資產”等。至于資產定義取消“能以貨幣計量”，是因為貨幣計量是會計核算的基本前提，因此，凡通過會計核算的經濟業務，必須滿足會計核算的基本前提，同時也是基于可計量性并非是資產的本質特征的原因。

（二）負債要素的比較

舊準則的負債定義是：“負債是企業所承擔的能以貨幣計量、需以資產或勞務償付的債務”；新準則把負債定義為：“負債是指過去的交易、事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務”。新準則強調了負債的三個特征：1.過去的交易和事項形成的現時義務。2.義務必須是現時義務；3.義務的履行必然會導致經濟利益的流出。舊準則把負債劃分為流動負債和長期負債，并根據其分類分別做出詳細規定；新準則刪除了負債具體分類的內容，該內容由各相關的具體會計準則做出規定。

舊準則對如何確認負債沒有做出規范；而新準則規定了確認負債的條件，即在滿足負債定義的同時應滿足：1.與該義務有關的經濟利益很可能流出企業。2.未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量。只有既滿足負債定義又同時滿足負債確認條件才可確認為負債，在資產負債表列示。僅符合負債定義但不符合負債確認條件的項目，不應列入資產負債表。

新準則強調負債是企業的現時義務特征，更能體現出負債的本質，跳出了舊準則對負債的邏輯循環解釋之嫌；負債的清償預期會導致經濟利益流出企業的基本特征是與資產相對應的特征，從這個角度看負債可理解為負資產。舊準則中負債的定義沒有包含這兩個最基本的特征，顯然是不完整的。新準則中取消“需以資產或勞務償付”是因為該描述不是負債重要的特征，即使在定義中不專門描述，并不足以否定某一項目構成負債的條件。事實上，償還債務不限于以資產或勞務償付方式，還可以用合作條件、人才交換等形式抵債。至于負債定義取消“能以貨幣計量”，原因同資產相同。

（三）所有者權益會計要素的比較

舊準則對所有者權益的定義是：“指企業投資人對企業資產的所有權”；新準則對所有者權益的定義則是：“指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益”。投資人對企業的剩余權益享有所有權是所有者權益的本質特征。而舊準則強調所有者權益是企業投資人對企業資產擁有權益，沒有清晰表達所有者權益是企業剩余權益這一基本特征，顯然存在概念含糊不清的不足。新準則所有者權益的定義不但反映了所有者權益的本質特征，還指明了凈資產是資產減去負債后的差額。新定義反映了變化后的會計基本恒等式“資產-負債=所有者權益”，更易于學習、理解。

舊準則明確規定所有者權益包括企業投資人對企業的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等，并根據其分類分別做出詳細規定；而新準則對所有者權益如何分類未做出具體規定，但規定了所有者權益的來源包括：所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。

（四）收入要素的比較

舊準則對收入的定義是：“指企業在銷售商品或者提供勞務等經營業務中實現的營業收入，包括基本業務收入和其他業務收入”；新準則對收入的定義是“指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”。可見，新定義變化比較大。1.新的收入定義克服了舊定義中對收入的邏輯循環解釋的缺陷。2.擴大了收入的范圍，不限于銷售商品或者提供勞務，收入包括銷售商品收入、勞務收入、利息收入、使用費收入、租金收入、股利收入等。3.刪除了對收入的基本分類。4.強調了收入的三個基本特征：收入是企業在日常活動中形成的；收入會導致經濟利益的流入，該流入不包括所有者投入的資本；收入最終會導致所有者權益的增加。舊準則沒有規定收入的確認條件，新準則則規定了收入確認的三個條件：1.與收入相關的經濟利益很可能流入企業；2.經濟利益流入企業的結果會導致企業資產的增加或者負債的減少；3.經濟利益的流入額能夠可靠計量。

（五）費用要素的比較

舊準則對費用的定義是：“指企業在生產經營過程中發生的各項耗費”；新準則費用的定義則是：“指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出”。新費用定義的主要變化是：首先，它強調了費用的基本特征，費用是企業在日常活動中發生的、費用的發生會導致企業經濟利益的流出、費用最終會導致所有者權益的減少；其次，體現了費用定義與收入定義的匹配性，收入將引起經濟利益流入企業、使所有者權益增加，而費用引起的變化正好相反，真正體現出費用與收入的配比關系；第三，明確了被確認的費用應列入損益，克服了舊準則中對費用表述不清晰的缺陷。

舊準則中將費用分為直接費用、間接費用和期間費用；新準則刪除了該分類，因為該分類的內容與費用列入當期損益不相稱。新準則增加了費用的確認標準：費用只有在經濟利益很可能流出從而導致企業資產減少或負債增加、且經濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。確認費用一般采用三種標準：1.企業為生產產品、提供勞務等發生的可歸屬于產品成本、勞務成本等的費用，應當在確認產品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售的產品、已提供勞務的成本等計入當期損益；2.企業發生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認定義的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。3.企業發生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不能確認為一項資產的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。

（六）利潤要素的比較

新舊基本會計準則對利潤的定義基本沒有變化，舊準則中利潤是指一定期間的經營成果，新準則中利潤是指一定會計期間的經營成果。但利潤的構成發生了變化：舊準則規定，利潤包括營業利潤、投資凈收益、營業外收支凈額；新準則規定，利潤包括收入減費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。增添了利得和損失概念，利得是指由企業非日常活動形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入；損失是指由企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。

二、中外會計要素內容的比較及分析

（一）中外會計要素的內容

1.美國財務會計準則委員會（FASB）的會計要素：

美國財務會計準則委員會（FASB）在1985年12月發表的第6號財務會計概念公告（SFACNO.6）中，將會計核算對象要素劃分為10個，即資產、負債、權益、業主投資、業主派得、營業收入、費用、利得、損失、綜合收益。

2.國際會計準則委員會（IASC）的會計要素：

國際會計準則委員會（IASC）在1989年的關于編制和提供財務報表的框架中，將會計要素確定為資產、負債、權益、收益和費用。

（二）中外會計要素的差異分析

1.資產負債表要素的差異分析：

FASB將資產負債表要素劃分為資產、負債、權益、業主投資和業主派得共五項；IASC將資產負債表要素劃分為資產、負債、權益三項；我國的資產負債表要素也劃分成資產、負債、所有者權益三項。這里的權益也即所有者權益。可見，我國的資產負債表要素的設置和IASC基本是一致的，而且兩者的資產、負債和所有者權益（權益）要素在本質界定和內容規范上基本相同；與FASB有差異，主要是FASB多出兩個影響權益的要素：業主投資和業主派得。這與美國市場經濟高度發達、權益業務數量多且復雜相關，增設這兩個要素可以提供更為詳細的權益信息，滿足信息使用者的要求。我國的資產負債表中有一項子要素——實收資本，其與FASB的業主投資要素內涵是一致的。

2.利潤表要素的差異分析：

FASB將利潤表要素劃分為營業收入、費用、利得、損失、綜合收益共五項；IASC將利潤表要素劃分為收益、費用二項；我國的利潤表要素則劃分成收入、費用、利潤三項。可見，利潤表要素差異比較大。

FASB的營業收入和費用要素使用了狹義概念。營業收入依據的是“流轉過程收入理論”，僅指正常經營活動和投資活動的收入，強調收入實現的完整過程；費用則僅指正常經營費用或支出，依據的是配比性和應計制會計原則，強調費用產生與收入的因果關系和費用責任的合理歸屬。這與我國收入和費用要素的狹義概念基本是一致的。

對于非正常經營收入和非經常活動的支出，FASB單獨設立了利得和損失要素加以反映。雖然我國的新準則也引入了利得和損失的概念，但并沒有編為獨立的會計要素。而且，FASB和我國新準則對利得和損失的內涵規定有所不同。我國將利得和損失分為兩種類型，一種是直接計入當期利潤的利得、損失（如固定資產處置的收益或損失），另一種是可直接計入所有者權益的利得、損失（如接受贈予或捐贈）；而FASB規定利得和損失可直接計入其綜合收益要素。

FASB的綜合收益是將營業收入、費用、利得和損失定期匯總的結果，與我國的利潤要素大體一致，而非完全相同。我國的利潤要素并不是一個實體概念要素，在利潤表中沒有獨立的“利潤”指標，利潤主要包括營業利潤、利潤總額和凈利潤三個層次，利潤總額才與FASB的綜合收益一致。

IASC的收益和費用要素是廣義的概念。收益是依據“流入量理論”確立的，包括營業收入和利得。IASC認為利得與營業收入性質相同，都是經濟利益的增加，故不必分開設立單獨的會計要素。同樣，其廣義的費用要素既包括在企業日常活動中發生的費用，也包括非日常活動發生經濟利益之減少的損失。由此可見，IASC的收益要素涵蓋FASB的營業收入和利得要素，涵蓋我國的收入要素和直接計入利潤的利得；IASC的費用要素涵蓋FASB的費用和損失要素，涵蓋我國的費用要素和直接計入利潤的損失。IASC沒有設獨立的利潤要素，這是因為：IASC認為收入、費用的確認和計量也就是利潤確認和計量的過程，所以沒有必要單獨設立利潤會計要素。

三、新準則中會計要素尚存在的局限及改進建議

從上述比較可看出，新準則對原準則的會計要素進行了重構，吸收了IASC和FASB二者的一些長處，重新規定了各要素的定義和確認標準，明確了各會計要素的內涵，強調了會計信息的相關性，與國際會計準則的要素更加趨同。但是在新會計準則中，對有些相關會計要素的界定以及相關運用方面還存在一些局限，筆者在此提出改進建議：

（一）新準則引入了“利得”和“損失”兩概念，但又賦予其雙重身份，包括直接計入當期損益的利得、損失和直接計入所有者權益的利得、損失，這在使用上容易造成混亂和不適

新準則規定所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等，這樣損失就成為了所有者權益的來源，讓人費解。因此，有必要對“利得”和“損失”進行重新界定。筆者認為，可把“利得”和“損失”僅定義為直接計入當期損益的利得和損失。即利得是指由企業非日常活動所形成的、會導致當期盈利增加的經濟利益的流入；損失是指由企業非日常活動所發生的、會導致當期盈利減少的經濟利益的流出。至于原來直接計入所有者權益的利得和損失，由于其發生金額和次數有限，可把其歸為一類，權且叫“凈得”，是指由企業非日常活動所形成和發生的不應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的經濟利益的流入和流出。這種設計，“利得”和“損失”的歸屬明確、意義清晰，也使動態平衡等式“利潤=收入

-費用+利得-損失“更為合理準確。

（二）新準則擴大了收入的范圍，把股利收益列為收入，筆者認為，這是不符合邏輯的，把股利收益列為利得更為合理

權益投資是投資人把資產委托人經營，該經營過程發生費用并形成收入，收入與其費用比較而形成利潤，該利潤完稅后的凈利潤歸屬權益投資者，即形成了權益投資者的股利收益。顯然，股利收益的本質是利潤而非收入，把股利收益列為收入要素是不符合邏輯的。股利收益具有利得的屬性，因此應把其列為利潤項目下的利得。

（三）新準則仍然未能解決利潤表要素之間的邏輯矛盾關系，“利潤=收入-費用”這個公式始終給學習者帶來理解上的困惑

因此，有必要對利潤表要素進行重構，方法有二：1.擴大收入和費用兩要素的內涵，形成廣義的收入和費用概念，與IASC一致；2.建議在原有的利潤表三個要素的基礎上增設“利得”和“損失”兩個會計要素，這樣可以形成合理的“利潤=收入-費用+利得-損失”的動態平衡等量關系。這里的“利得”和“損失”就是新準則所規定的直接計入當期利潤的利得和損失。顯然，方法二更符合新會計準則的思想。

（四）我國會計報表體系的三大主要報表中，資產負債表和利潤表均有相應的會計要素及其關系作為依據，惟獨現金流量表沒有設置相應的會計要素

筆者認為，可增設“現金流入”、“現金流出”和“現金凈流量”為現金流量表會計要素，以公式“現金凈流量=現金流入-現金流出”作為設置現金流量表的依據。