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[內容提要]：每一樣新事物都要面臨著實踐的檢驗，隨著納稅評估的運用，現行納稅評估體系在指導思想上定位模糊，法律制度上定位缺陷，《納稅評估管理辦法（試行）》定位與形勢發展要求相對滯后，影響到納稅評估機制作用的進一步發揮，成為新時期納稅評估體系完善發展的瓶頸。因此我們既要肯定納稅評估取得的成效，也應認識到它的局限性。本著貫徹科學發展觀，體現依法治稅，構建和諧征納關系精神，正確把握定位，探索構建新時期納稅評估體系尤為必要。

關鍵詞：納稅評估、新時期、指導思想、法律制度、定位

一、現行納稅評估體系創建的背景

為了實現依法治稅，稅收管理科學化的戰略目標，突出優化納稅服務、強化稅源管理兩個工作重點。作為《稅收管理員制度》的一項配套措施，20*年*月*日，國家稅務總局同日頒布實施《納稅評估管理辦法（試行）》。在社會經濟環境不斷變化，經濟稅源結構不斷翻新的形勢下，借鑒國外先進稅收管理經驗，適時推出納稅評估的重要舉措，反映出稅收主管部門指導稅收工作的一種全新思維。納稅評估實踐多年以來，取得了許多良好的效果。納稅評估工作的開展提高了納稅人的依法納稅意識和申報質量，進一步淡化了征管矛盾，融洽了征納關系，提升了稅務機關的執法能力，體現了當初制定《納稅評估管理辦法（試行）》的寬范性和靈活性。但就像新事物都要面臨著實踐的檢驗一樣，隨著納稅評估的運用，該體制在逐步走向成熟化的同時也漸顯其不足之處，因此我們既要肯定納稅評估取得的成效，也應認識到它的局限性。結合納稅評估理論與實踐活動，從宏觀角度分析，筆者認為現行納稅評估體系在指導思想上定位模糊、法律制度上定位缺陷，《納稅評估管理辦法（試行）》定位與形勢發展要求相對滯后，影響到納稅評估機制作用的進一步發揮，成為新時期納稅評估體系完善發展的瓶頸。

二、現行納稅評估體系的局限性

㈠、指導思想定位模糊

當初是在借鑒國外納稅評估管理模式和總結國內各地試行納稅評估經驗，推出《納稅評估管理辦法（試行）》，屬于稅收主管部門的有限作為。下面從采納稅評估模式及納稅評估運行制度上反映出納稅評估體系指導思想定位模糊。

1、納稅評估的定義和定位反映出指導思想定位模糊。

納稅評估有狹義和廣義之分。國家稅務總局的《納稅評估管理辦法（試行）》定義納稅評估，是指稅務機關運用數據信息對比分析的方法，對納稅人和扣繳義務人納稅申報（包括減免緩抵退稅申請）情況的真實性和準確性做出定性和定量的判斷，并采取進一步征管措施的管理行為。其納稅評估概念的內涵和外延不一致，在評估主體上排除了多元，在“納稅”評估定義上沒有覆蓋納稅的全部范圍，僅局限于對納稅人和扣繳義務人納稅申報（包括減免緩抵退稅申請）情況，屬于狹義上的納稅評估。廣義的納稅評估，實質上是一個對稅源進行全面監控的過程。從稅務部門而言，涉及征管、稅政、檢查的等方面，全面體現稅務機關對稅收工作的管理職能。從現代社會參與稅務管理方面而言，評估主體應涵蓋納稅人自身及社會中介多元。通過兩者定義的相互比較可以看出，為順應融入世界經濟循環圈的潮流，適應中國國情，中國式納稅評估應采用何種模式沒有予以明確，現行的納稅評估體系在指導思想定位上模糊不清。

2、《納稅評估管理辦法》的頒布方式反映出指導思想定位的模糊。

納稅評估的目的是優化納稅服務，強化稅源管理，但是在頒布《納稅評估管理辦法（試行）》時，卻是作為《稅收管理員制度》的一項配套制度所的，表明納稅評估是為了完善稅收管理員制度，只是部分的體現出當初的出發點和目的。但從另一方面看，對進一步完善發展納稅評估機制產生了消極的制約作用。

㈡、法律制度定位缺陷

《納稅評估管理辦法(試行)》沒有法律明確的授權，屬于規范性文件，所以下面從法律依據和缺少法律保護的角度，分析納稅評估體系法律制度定位的缺陷。

⒈《納稅評估管理辦法（試行）》屬于規范性文件，沒有相應的法律依據，使得納稅評估工作存在不足。

⑴、納稅評估缺少相應的法律依據，無章可循。納稅評估工作的依據是《納稅評估管理辦法（試行）》規范性文件，因此納稅評估事實上是一種“稅收管理行為”，然而在目前稅收征管法及其實施細則中均未對納稅評估進行明確規定，造成稅務人員在認識上不統一，對納稅評估工作感到疑惑和迷茫。

⑵、納稅評估不符合行政執法行為有效成立的條件。由于納稅評估的執法依據不屬于法律范圍，所以納稅評估的結果不具備行政執法行為具有的約束力和執行力。納稅評估這種法律制度定位的缺陷，使得納稅評估這一管理方式對納稅人沒有稅收執法行為的約束力，僅僅只能依靠現有的法律、法規對納稅人進行相關的稅收管理。

2、納稅評估缺少法律保護，評估工作和處理結果缺少合法性和合理性。

⑴、納稅評估不像稽查工作，具有《稅收征管法》作為其行政依據，執行法律賦予的手段和權限，這在一定程度上影響了評估結果具有的法律效力。由于納稅評估在前提上不受法律所保護，雖然《納稅評估管理辦法（試行）》明確其資料數據不作為行政復議或行政訴訟的依據，但有偏差的納稅評估結論導發的相關稅務管理行為對納稅人造成的間接損害并不完全排除引發訴訟的可能。

⑵、納稅評估是在“征、管、查”三分離的稅收征管模式下提出的，其目的是為了優化納稅服務，強化稅源管理。然而在我國的《稅收征管法》中沒有涉及有關納稅評估的內容，致使執法手段剛性不足、威懾力不強。納稅評估缺少法律保護，從而使得評估工作和結果缺少合法性和合理性。

㈢、現行《納稅評估管理辦法》定位與形勢發展要求相對滯后

1、作為一項管理制度，納稅評估可以說是一項新的管理方式，但就納稅評估制度而言，其本身存在著不足。按照依法治稅的要求，任何形式的稅務管理活動都必須遵照國家法律的規定。然而在我國的《稅收征管法》及其《實施細則》中均未涉及有關納稅評估的內容，《納稅評估管理辦法（試行）》作為一個規范性文件，可認為是屬于行政管理上的辦法，亦可認為是實際工作中應遵循的工作制度，造成了納稅評估概念模糊，現行《納稅評估管理辦法（試行）》沒有明確社會多元參與納稅評估活動的管理，不適應社會經濟多元化發展的要求，其定位與形勢的發展要求相對滯后。

2、由于納稅評估主體沒有明確的規定，納稅評估就會受到影響。一般情況下納稅評估是稅務機關對納稅人進行評估，則由誰負責對稅務機關進行評估，如何評定稅務機關的納稅評估具有公正性和合法性，以使納稅人對納稅評估結果放心和滿意，是納稅評估實際工作中的一個問題。而且，納稅評估是作為稅收管理員的一項配套制度頒發，是為完善稅收管理員制度。實際上，從各地、各級稅收管理機關運行《納稅評估管理辦法試行》的情況看，完成納稅評估工作的主體，“實際”上的稅收管理員只是有限的一部分，而往往是體現內部第三方監管獨立出來的納稅評估科（小組）承擔了主要的納稅評估工作。

3、納稅評估客體即納稅評估的對象為主管稅務機關負責管理的所有納稅人及其應納所有稅種。這就籠統的概括了納稅評估的范圍，針對所有納稅人及其應納所有稅種，納稅評估的方式沒有具體說明，由于評估對象及項目內容不同，分子指標體系單一，納稅評估分析指標體系僅僅是一個計算分析體系，在分析過程中，沒有注意分析同行業與不同行業之間的銷售、成本、利潤等之間的相互關系，信息難以實現共享，導致納稅評估的局限性。

4、開展納稅評估工作原則上是在納稅申報到期之后進行，目前對納稅評估工作要求是按季度進行考核的，考核辦法中規定了每戶每季度必須進行一次納稅評估。理論上對納稅評估工作起到一定的督促作用，但在實踐工作中，首先，沒有說明納稅評估何時開始，須經多久完成，沒有一個規定的時間給予說明，造成稅源管理部門所做的納稅評估和結果時間不一致；其次，《納稅評估管理辦法（試行）》中注明“納稅評估是對納稅人和扣繳義務人納稅申報情況的真實性和準確性作出定性和定量的判斷。”這種納稅評估所依賴的信息僅限于日常征管中的一些申報納稅信息資料，日常信息沒有完整真實地體現納稅人的實際經營狀況。因此單以納稅申報情況不能全面的反應納稅人的真實信息。

5、實踐中，一般由稅務機關進行納稅評估，納稅人提交納稅評估的相關資料，在工作中，遇到納稅人對稅務機關的納稅評估結果不滿意情況，自請具有注冊稅務師執照的事務所進行重新納稅評估，如兩者結果出現出處不一致，其最后的裁定應以哪方為準？因為沒有相應的法律予以明確，使得納稅評估的結果沒有約束力和影響力。

三、構建新時期納稅評估體系的指導思想和措施

縱觀國內外納稅評估可以發現，雖然各國在稅制方面存在較大差異，但大多是積極運用納稅評估這種新型管理模式。為此，我們從宏觀角度分析現行納稅評估體系，本著貫徹科學發展觀，體現依法治稅，構建和諧征納關系精神，正確把握定位，探索構建新時期納稅評估體系尤為必要。

㈠、完善發展新時期納稅評估體系的指導思想。

堅持以科學發展觀為核心，以改革總攬全局為基礎，以優化納稅服務、強化稅源管理為目標，依托信息化建設，科學分類、合理設置權限、各司其職、各負其責、信息共享，實現征納關系和諧共處，同謀發展的新時期的納稅評估體系。進一步解放思想，提高認識，把握新時期納稅評估體系的指導思想定位、明確法律定位；分類實施，使納稅評估工作有法可依，將組織實施納稅評估與實行納稅評估監管相結合，加強稅收征管與稽查部門的配合力度；根據各地、各級實際情況因地制宜，穩妥推進。

㈡、完善發展新時期納稅評估體系的措施

1、健全納稅評估的法律地位，規范評估制度，把納稅評估納入法制軌道。納稅評估在強化稅源管理、提升服務水平、樹立稅務形象中起著舉足輕重的作用，因此應明確納稅評估的應有地位。建立健全納稅評估的法律地位是納稅評估工作的基礎，規范納稅評估操作規程是納稅評估成效的保證。對納稅評估的概念、評估的范圍、內容等予以明確與統一，使評估工作有章可循，有法可依。

2、明確納稅評估主體，設定納稅評估主體范圍，不僅稅務機關要對納稅人進行納稅評估，同時第三方也應參與納稅評估，通過第三方審核，完善納稅評估體制，使納稅評估在程序上和結果上均具有公平性、合法性、合理性。稅源數據及結構分析才更具客觀性，也更有利于加強稅源管理，規避稅源風險。

3、完善評估方法體系，實行分類評估管理，對納稅情況實時監控，及時發現問題確定評估對象進行評定處理。充分應用現代科學技術及手段完善納稅評估體系，做到定量分析與定性分析有機結合，分不同行業建立評估指標體系，本著簡化、實用的原則，簡化工作程序，規范評估運作。明確評估工作中征收、管理、稽查的相互協作關系，使各環節、各項工作互相緊密銜接，各盡其職、各負其責。