導語：如何才能寫好一篇國內國外會計準則差異，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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一、境內外銀行會計準則的主要差異

（一）票據貼現、轉貼現利息收支的差異

，國內銀行辦理貼現（包括同業貼現）、票據融資（含轉貼現和再貼現）時，對利息收入和支出的確認基本上是沿用人民銀行頒布的《支付結算會計核算手續》的有關規定辦理，即：將相關的利息收入和支出全部確認為當期發生的損益。而根據《國際會計準則》收支的確認原則與《國際會計準則第18號——收入》的規定，利息收支應考慮資產與負債的實際收益率或成本在時間比例的基礎上確認，即將相應利息收入或支出分期推銷。

（二）買入返售證券、賣出回購證券利息收支的差異

根據財政部《金融會計制度》的規定，買入返售或賣出回購證券的到期價值與成交的證券款項之間的差額，作為回購利息，計入出售或回購日當期損益；并于6月21日及12月21日預提從成交日至該計息日止的利息。但根據《國際會計準則》收支的確認原則與《國際會計準則第18號——收入》的規定，利息收支應考慮資產與負債的實際收益率或成本在時間比例的基礎上確認，即將相應利息收入或支出分期攤銷。

（三）短期投資收益的處理差異

根據《金融企業會計制度》有關規定，短期投資的利息應當于實際收到時沖減投資的賬面價值，處置短期投資時，應當將短期投資的賬面價值與實際取得價款的差額，確認為當期投資損益。但根據《國際會計準則》收支的確認原則與《國際會計準則第18號——收入》的規定，利息收入應考慮資產的實際收益率在時間比例的基礎上確認，對年末短期投資的利息收入也按時間比例分配到不同會計年度。

（四）可供出售投資未實現損益處理差異

根據《國際會計準則》相關規定，將債券投資中待售式投資期末賬面余額與期末市價差異列為“可供出售投資未實現損益”科目，在報表中列示于所有者權益；但根據《企業會計準則》及《金融企業會計制度》的有關規定，長期債券投資無此分類。

待售證券是指為了從價格的短期波動中獲利而購置的等待時機出售的證券。《國際會計準則》規定待售證券均以公平市價計量，所產生的未實現損益一律計入當期損益；而按照國內會計準則，待售證券（即短期投資）是采用成本與市價孰低法核算，因此出現了待售證券投資收益核算上的差異。

（五）衍生工具交易凈收益的差異

《國際會計準則》對該類業務采取公平價值核算，比目前有關銀行采用的收付實現制更為謹慎合理。遠期外匯買賣、調期、期權等衍生工具是風險很大的交易品種，英國巴林銀行、日本大和銀行都曾經在衍生工具的交易上釀成大禍，前者甚至因此而倒閉。但遺憾的是，國內會計準則對此類業務的規范和控制還基本處于空白階段。

（六）所得稅遞延稅項的差異

這一差異和上述幾項差異是密切相關的。消除或減少上述差異，國內、國際報告的遞延稅項差異也就可以相應消除或減少。但該差異最終能否消除，關鍵還在于國內外對于所得稅處理的統一。目前我國不少銀行（包括個別上市銀行，如深發展）對于所得稅的處理仍應付稅款法，而國際會計準則要求采用納稅會計法，故只有統一有關所得稅處理方法，才能從根本上消除這一差異。

（七）應付股利的差異

此差異的實質是：資產負債表日后宣布的股利是否應作為調整事項？根據國內的《企業會計準則——資產負債表日后事項》以及新的《金融企業會計制度》的規定，資產負債表日后董事會制訂的利潤分配方案中的非股票股利應當作為調整事項，而依據《國際會計準則10號—資產負債表日后事項》，如果股利是在資產負債表日后提議或宣布發放的，企業不應當在資產負債表中將這些股利作為負債確認。同時，根據《國際會計準則1號—財務報表的列報》，企業應披露在資產負債表日后和財務報表批準報出之前提議或宣告發放的股利金額，并可在資產負債中作為權益的一個單獨組成部分予以披露。

二、加快我國銀行財務會計國際化的改革建議

目前，隨著國內會計準則的逐步修訂和健全，我國金融企業會計改革已經取得了實質性的進展，上市商業銀行所采用的會計標準與國際會計準則的差異已頗細微。但是，隨著中國加入世貿組織，2007年金融業全面放開后，銀行將面對更激烈的國際競爭，我國銀行也將越來越多地參與到國際市場中，這必然要求銀行進一步加快金融企業會計標準國際化的過程。我們應借鑒國際會計準則，逐步完善銀行會計規則體系，進一步與國際會計準則接軌，全面提升銀行管理及會計質量。

（一）衍生工具的核算

隨著金融市場的逐步國際化，衍生金融工具在我國已迅速起來。但我國商業銀行在此方面沒有適用的準則，造成了商業銀行對衍生金融工具的會計核算和披露方面還不十分規范，各銀行間缺乏可比性。這不利于衍生金融工具的發展，也不利于金融規避金融風險。

首先，在制定金融企業具體會計準則時應以公允價值作為計量屬性。1990年9月，美國證券交易管理委員會（SEC）主席理查德。G.布雷登在美國參議院作證，指出了成本財務報告無助于預防和化解金融風險，并首次提出了應當以公允價值作為金融工具的計量屬性。以公允價值為基礎是國際會計準則所采用的基本指導原則，也是目前國際上最為流行的計量屬性。忽視公允價值的存在，過分推崇賬面價值，反而容易造成賬面價值不實、會計信息失真。對于銀行來講，由于大量的金融衍生工具交易的收益存在不確定性和高風險性，金融衍生工具更強調以公允價值為計量屬性。公允價值計量可以極大提高信息的相關性，使會計信息能反映出金融資產和負債的真實價值，從而有助于防范和化解金融風險。因此，我們在制定銀行業會計準則時應當考慮如何保證：“公允價值”的公允，而不是否認“公允價值”。

因此，我們應借鑒國際會計準則，盡快制定衍生金融工具會計準則，對衍生金融工具的確認、計量和披露等方面進行全面的規范。主要應包括：1.對衍生金融工具的確認采用“風險報酬法”進行初始確認和終止確認；2.以公允價值作為衍生金融工具的計量基礎；3.改進財務會計報告，增設衍生金融工具明細表，具體披露衍生金融工具的性質及交易條件、實際成本與公允價值、損益金額以及有關的風險狀況等。

（二）新興業務、表外業務的規范問題

隨著市場競爭的日益激烈，尤其是“入世”以后，商業銀行通過存貸利差取得收益的占比越來越小，因此，各商業銀行都在千方百計尋找新的收入增長點。近年來，中間業務的與開發已成為界與實務界的熱點，商業銀行中間業務也在進一步拓展。如何對這些現有的以及即將產生的新興業務進行規范，是在表內核算，還是在表外披露，都是值得認真研究的重要課題。

與國際同業相比，我國商業銀行的表外業務存在著范圍相對狹窄、業務量較小、會計核算不夠規范、信息披露不充分等問題，特別是信息披露方面與國際會計準則和巴塞爾原則的要求還有很大差距。加入WTO后，國內各商業銀行必將在短時間內加大力度，迅速拓展表外業務。表外業務要發展，建立和維護、嚴密的核算體系，進行真實、完整的信息披露非常重要。而我國各商業銀行目前的表外核算體系，還無法迅捷、完整、真實地披露表外業務信息。我們有必要借鑒國際會計準則和巴塞爾原則，規范表外業務的會計核算，改善表外業務的披露標準，增加對表外業務風險的量化，充分披露其風險狀況。

（三）票據貼現的核算問題

現行將票據貼現的利息收支全部確認為當期損益的做法，對會計報表最大的就是不能真實反映當期損益；同時會造成收支在各會計期間分布不均，為人為調整報表提供可乘之機。筆者建議，統一國內外相關利息收支的核算原則，向國際準則靠攏，對利息收支在考慮資產與負債的實際收益率或成本在時間比例的基礎上予以確認。

（四）待售式證券投資收益的核算問題

國際會計準則規定待售式證券以公平市價計量，所產生的未實現損益一律計入當期損益，而按照國內會計準則，目前上市銀行的待售式證券（即短期投資）均采用成本與市價孰低法核算。因此對于由待售式證券的市價升高而帶來的未實現利得并未在國內報告中得以確認，從而使得國內報告中的待售式證券的投資收益較按國際會計準則的投資收益偏低。但考慮到我國證券市場尚處于初級階段，完全采用公平市價的條件尚未具備，建議此項問題的解決和改進與資本市場的發展進程相結合而逐步實行。

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一、了解企業所在國的會計環境

企業會計報表與其財務特性之間關系的確定，離不開對企業所在國會計環境的分析。同樣的會計報表放在不同國家的企業中，它所體現的經濟意義和財務特性很可能完全不同。這方面的代表性研究是1982年F·D·S·喬伊所做的關于日本與美國公司財務比率的比較(刊登于(紐約大學商業雜志h982年第3期)。研究發現：日本企業的負債比率比美國企業普遍高很多，這表明在美國長期償債能力較差的企業，在日本都可能比較正常。這是因為，日本企業資金的主要來源是銀行貸款，而且大商業銀行與企業的關系極為密切，銀行對拖延償還的貸款并不采取嚴厲的追索措施，而通常的作法是延長償還期限，或是以新貸款替代舊貸款，甚至可能指派高級主管人員就任陷入困境企業的重事長或董事，以便在經營管理上提供必要的財務支持。在日本，長期負債可以任意推遲償還期限，從性質上看，更近似于股東權益，因此，按美國的觀點認為是危險的負債比率，在日本都可能安然無事。

但日本的另一些環境因素卻可能導致企業的財務風險增大。例如，日本實行就業終身制，工資費用成了固定費用，股息通常也成了一項固定的現金流出。

二、確定企業所處的行業經濟特征，力圖了解其競爭戰略

與國內會計報表分析一樣，國外會計報表一般可從行業的成本結構、成長期、產品的經濟周期性和替代性、行業的盈利性、對其他行業的依賴程度以及有關法律和政策對該行業的影響程度，來分析國際企業的行業經濟特征。可從國際企業的經營規模、發展階段、產品單一或多元化、經營策略、服務特征、產品情況和市場份額以及在采購、生產、銷售等環節上的風險因素，來判斷國際企業所采取的競爭戰略。對國際企業組織形式、文化特點、管理層素質、風險控制能力和經營管理作風進行綜合分析，以考察其自身的經營管理水平。

在美國，會計報表分析的數據來源十分豐富，除公司報送給股東的會計報表外，還有公司報送給證券交易管理委員會的會計報表。其他還有：①像普爾、穆狄這樣的財務分析服務機構提供的資料;②全國電算化數據庫;③政府出版的公報和年鑒;④像布各金斯學會等經濟研究機構提供的資料;⑤證券價格指數;⑥各種商業和金融業刊物。而在世界其他國家，獲取國外公司的會計信息就相對困難得多，不過，隨著證券投資的日益國際化，這種情況在不斷改善。

三、正確理解和凈化國際會計報表

正確理解國際會計報表，是指要了解各國會計報表在語言術語、報表種類、格式、內容、披露程度、會計準則及會計慣例方面的種種差異。這些差異既反映了各國對會計報表信息重要性的認識程度，也反映了各國不同的會計文化。例如在編制合并報表時，有些國家將合并產生的商譽作為資產，列人資產負債表;而另有一些國家則將商譽直接計入留存收益，在產負債表上不予反映。同樣是一張合并會計報表，有些國家采用母公司理論來編制，而另一些國家剛采用實體理論來編制。所謂凈化國際會計報表，是指分析人員對國際會計報表作的調整，以增強其可比性和公允性。大至分為三個環節：

第一，將國外會計報表翻譯為本國語言，盡可能采用對應的專業術語。

第二，將國外會計報表調整為技本國會計準則或其他某種會計準則或國際會計準則編報的報表，以消除差異，便會計報表口徑一致。調整時，要注意會計期間、項目分類的一致，并應充分考慮重要性原則，擇其數額及性質上較為重要的項目予以調整，這種調整一般都基于本國公司觀念進行。

假定分析的焦點是利潤項目，其程序可細分為：

1、分析國外公司與本國公司所采用的稅收規則、稅務報告會計規則以及財務會計準則之間的關系及其差異。各國會計準則的差異主要表現在以下十個方面：①固定資產的成本計價和折舊計提;②存貨成本的計價;③長期合同會計;④研究和開發費用;⑤借款費用;⑥外幣折算;⑦遞延所得稅;⑧企業合并;⑨商譽;⑩無形資產。

2、確定會計準則的差異對國外公司財務報表的影響。一般可以通過會計政策評價的三欄式表格進行。第一欄記錄進行財務處理的項目;第二欄列示對這些項目進行確認與計量時國外公司所采用的會計政策;第三欄指出相對應的本國會計準則的處理。會計政策基本上可分為以下六類：①與本國會計準則相類似;②與本國會計準則沒有重大差異;③與本國會計準則處理的結果類似;④僅對資產負債表產生影響的;⑤與本國會計準則沒有等同的;⑥與本國會計準則產生重大差異的。其中，第0、0項需要進行重新表述，并對重新表述的依據作永久性記錄，以便進一步降低未來進行復核的成本。

3、按照本國公司的會計準則，對國外公司的會計報表進行調整和轉換。這項工作可以在已設計好的轉換工作底稿中完成。該工作底稿的第一大部分，列示被分析公司基于國外準則而得到的收益和現金流量指標，第二大部分列示第一部分的收益和現金流出按本國會計準則、會計政策而得到的等價數據。其中，特別需要關注的是持續經營收益、持續經營現金流量和凈利潤項目。

4、重新編制公司的會計報表。

第三，根據需要，采用一定的折算方法將以外幣表述的國外會計報表折算為以本國報告貨幣表述的會計報表，同時，采用一定的通貨膨脹會計模式作物價指數調整。

四、計算財務比率和相關指標評估

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關鍵詞：國際會計準則 會計國際化 利潤差異 IFRS

全球經濟一體化的加速發展促進了全球生產制造市場、產品原料市場和資本市場的一體化，資本市場和貿易市場的全球化使全球范圍采用統一的會計準則越來越迫切。在 2008 年全球金融危機爆發以后，國際會計準則（IFRS）的改革進一步加快，同時，各國都積極進行會計準則框架改革，使之與國家會計準則接軌。通過提高各國之間會計信息的可比性、透明度來促進世界上各個國家資本在全球資本市場上的最優化配置。截止到2013年上半年，全球已經有123個國家和地區將IFRS作為上市公司財務報告編制準則。當前，中國會計和國際會計準則相比，還存在一定的差異，因此，制定高質量的會計準則勢在必行。

一、我國上市公司不同會計準則下編制的財務報告的利潤差異分析

通過對于我國多家上市公司近10年來采用不同會計準則進行報表編制的研究，我們可以得出如下結論：在以下幾個方面，采用不同會計準則導致的利潤差異較大。

（一）資產減值方面

國際會計準則允許資產減值的轉回（除商譽外），而中國會計準則己經計提的資產減值準備，一經確認均不得轉回，只能在處置該項資產時進行相關會計處理。

（二）政府補助方面

國際會計準則要求政府補助分為資產相關補助和收益相關補助，這與我國新會計準則相同，事實上，我國會計準則始終在向國際會計準則靠攏，新會計準則將過去的單純收益相關確定為收益改為資產相關政府補助和收益相關政府補助全部確認為收益，即便如此，差異仍然是存在的。我國會計準則規定：與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并且在資產壽命期限內平均分配，計入損益。而國際會計準則則是規定，該項政府補助除了可以作為遞延收益，還可以作為賬面價值，以減少折舊的方式確認為收益。

（三）企業并購方面

在企業并購方面，國際會計準則將企業并購分為購買和股權聯合。而我國則是規定：非同一控制企業合并應該視為購買，采用購買法進行核算；同一控制企業應該視為聯合，應該采用權益結合法。但是國際上都是采用購買法進行核算。

（四）固定資產計量方面

固定資產方面存在的問題是當前存在的最大的問題，我國會計準則普遍計量的是房產、設備、資金等有形資產，但是國際會計準則更多地把無形資產計入其中。尤其是關于公允價值的計量模式，我國會計準則和國際會計準則存在的差異較大。比如我國采用歷史成本的方式計量固定資產，而國際準則則是采用重估值的方法，這樣就導致了較大的差距。

二、由于利潤差異而導致的后果

由于不同的會計準則導致了利潤差異，因為利潤差異從而導致了較為嚴重的后果。

（一）貿易問題

由于我國會計準則下核算的利潤和國際核算存在較大差異，導致了我國在對外貿易中總是遭到調查和貿易壁壘，國外對我國的核算結果并不確信。一般來說，固定資產采用重估值的方式的結果會大于固定資產采用歷史成本計量的結果。在我國會計準則計算方式之下，我國出口產品的成本計算結果就會大幅度低于國際會計準則的成本計算，甚至是國際會計準則的成本比我國出口價格還要高，這樣非常容易被認定為傾銷。

（二）給信息披露帶來困難

我國的會計準則和國際會計準則相比，還極為不規范，尤其是國際會計準則存在的差距決定了在報表轉化的過程中，成本極大，很多上市公司在紐約和納斯達克市場上市過程中，報表都得不到認可，這導致了我國會計信息在國際上得不到充分的承認。

從另一個方面來說，會計信息是企業的語言，我國財務報表和國際財務報表的差異過大，很多時候利潤差異令人瞠目。最著名的洛陽玻璃，依照我國會計準則編制的報表，該公司的盈利是1300萬，而依據國際會計準則進行計算，其利潤竟然高達5400萬，利潤竟然是4倍多。這個情況不僅僅存在于中國，更加存在于世界上制造業最發達的德國和美國，93年的奔馳事件當中，德國計算奔馳公司盈利1.68億美元，而美國則是計算虧損10億美元。不同的報表導致了投資者無法讀懂上市公司的會計信息，這給投資帶來了困難。

（三）我國會計準則和國際會計準則相比存在差距

必須要承認的是，我國會計準則和國外會計準則相比，存在著較大的差距，無論是從科學性、規范性、有用性上都存在差距，特別是在風險防范，信息披露有用性、及時性和充分性，對公司的深入解讀方面都存在問題，如果不能盡快和國際接軌，那么不但會損害廣大投資者的利益，對于企業自身的發展也極為不利。

三、我國會計準則國際化的建議

（一）我國會計準則國際化的方向

我國會計準則國際化必須要基于全面反映經濟活動真實情況和企業會計信息為目標，要積極參與當前IFRS的修訂，并且執行該標準。當然，這一前提是IFRS的標準必須要能夠真實反映國內企業和中國經濟的真實狀況，因此，必須要在參與修訂IFRS上獲得充分的話語權，尤其是強化IASB的溝通，將中國經濟的真實狀況和國情充分告知，IFRS應為原則性指導，具體細則結合經濟發展的需要和實際來擬定。

（二）我國會計準則國際化的路徑選擇

必須要在充分征求各方意見的前提下，權衡各方利益，本著縮小與國際會計準則利潤差距，真實反映經濟活動狀況的原則，在大量的研究的前提下，拿出切實可行的方案，并且不斷修改方案使之不斷完善。

（三）同步推進會計準則的國際化進程

要想實現我國會計準則的國際化，首先必須要實現和國際會計準則改革的同步，積極參與到這一進程當中，尤其是借鑒香港的經驗，不斷推動會計國際化的進步。

（四）正確認識利潤差異的緣由

推行我國會計準則國際化，必須要正確認識到產生利潤差異的緣由，一切要從國家利益出發，不能盲目跟風，認為跟國家標準接軌就是對的。

參考文獻：

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    [關鍵詞]會計準則 國際協調 前景 建議

    一.關于會計準則協調的界定

    從各國的會計準則的比較來看,會計準則機構的隸屬關系、政府與法律對會計準則的制約程度、制定會計準則所依據的會計觀念、會計準則的具體內容及內容詳略等都有不同。由于各國會計準則存在的差異,因此進行會計準則間的國際協調成為必要。何謂會計準則的國際協調呢?說法不一,有會計國際協調,國際會計協調,會計國際化等,但實際上都是指會計準則的國際協調。即通過對會計慣例的變異程度加以限制從而增加其可比性的過程,它包括認識不同國家會計準則的特性,并將他們的目標進行調和,實現一定程度上的趨同化,減少或消除障礙,增加險乎之間的共同點,使之趨向可接受的程度,從而使提供的財務信息在國際上具有可比性和等同性。從這里大致可以看出會計準則國際協調的目標即使增強世界各國會計實務信息的可比性,并使之逐漸趨向一致性;會計準則國際協調的主要問題是消除障礙,借助與一些國際性組織和專門機構的活動進行,劃定一定的差異范圍,保留某種可選擇性和折中性而實現的。

    一般來說,會計準則國際協調是會計準則國際規范化或標準化進程的先行階段。這個階段是基于目前會計國家化的現實情況,為消除各國會計準則差異,促進國際經濟、國際貿易、國際金融等發展而不可逾越的階段。盡管人們對國際會計協調的認識不盡相同,但歸根結底,都是對各國會計準則的協調。當然,各國的種種會計差異,如會計立法差異、會計慣例差異等,也最終都要反映到會計準則上來。而會計準則的國際協調正是這種“協調”的立足點。

    二.會計準則國際協調的目標

    會計準則國際協調是一種有目的的國際性活動,其最終或最高目標是建立一套國際性的會計準則,用以協調各國的會計實務,這個目標實際上就是會計準則的國際標準化,表現為各國會計實務的統一性;其次才是提高各國會計信息的可比性、通過協調,在各國較好地實現其經濟目標和經濟利益的基礎上,使各國會計準則在一定的范圍或界限內趨于一致,以建立一個可比較的框架。而這個可比性目標要建立在協調各國會計組織和會計準則制定機構的關系,促進各國會計職業組織和準則制定機構合作的形成和發展的基礎之上的。各國會計職業組織和會計準則機構對各國的會計準則的形成、修訂有著舉足輕重的作用,加強這些組織、機構之間的國際溝通和協調,有利于它們在會計準則國際協調問題上取得共識,這也是會計準則國際協調的基礎和保障。

    三. 會計準則國際協調的方式

    會計準則的國際協調工作,作為世界范圍的活動,所要解決的不僅是各國會計準則本身的差異,更困難的是還要面對各國會計準則差異背后的會計環境差異。其復雜性給協調工作帶來了艱巨。因此在協調過程中要結合本國情況,采用相應的協調方式。其分類有:單邊協調和多邊協調,主動協調和被動協調。所謂單邊協調,是指在協調中一方以另一方的會計準則為標準而采取協調措施,向它看齊靠攏。像我國在50年代全盤照搬或引進前蘇聯的會計制度和模式就屬此類。而多邊協調是指兩個以上的協調方分別采取不同的協調措施,努力向某一既定標準靠攏,以達到各國可接受的程度。像現在的歐盟即屬此類。這將消除各國的差異,實現資源的共享和提高就業等。所謂主動協調是指在沒有任何外界壓力或影響下,一國根據自己的利益需要而自動采取的協調行動。比如一國吸收IASC的一些準則,針對FASB中相關準則對本國準則進行改革等。而被動協調是迫于外界壓力,如不采取協調措施就會失去某種利益而不得不作為的協調行為。例如我國的會計改革迫于加入世貿的壓力,在剛起步的時候就是一種被動協調。總之,單邊協調通常是協調雙方總經濟發展程度較低、在經濟或政治或軍事上依附與對方的一方所采取的協調方式。多邊協調是在獨立、平等的各方在自愿的基礎上,出于維護各方的共同利益而采取的協調行為。主動協調則是某一協調主體為了采取自己的利益或順應趨勢或自覺采取的協調方式,它通常由游離與一個大整體之外的某一協調主體,或者協調中勢力相對較弱的一方所采用。而被動協調是一方有求于另一方,或在某種程度上受制于另一方,而協調又作為交換利益的條件時,它不得不作出協調的選擇。

    當然,對于協調方式的采用還需考慮多方面的因素。如國際經濟發展的環境和趨勢,對會計準則國際比較與分析,區分輕重緩急、難易程度等等,都是需要花很大力氣的事情。因此會計準則的協調不可能是一蹴而就的,往往需要分階段進行,逐步推進。四。會計準則國際協調的標準化、規范化及其前景。

    會計準則國際協調與國際會計準則協調兩者間既有區別,又有聯系。國際會計準則協調是指以國際會計準則(IAS)作為統一標準,衡量并消除各國會計準則與國際會計準則的差異,促使它們向國際會計準則靠攏的過程。而這個協調過程就是國際會計準則的過程。因此,國際會計準則協調化是各國會計準則實現標準化、規范化的途徑之 一 。 而各國會計準則要在各方認可的基點上達成一致的過程,必然要向國際化靠攏,從而達到一定的標準及規范的程度。

    會計準則的國際協調活動越來越普遍,會計市場的開放性,必然帶來與國際慣例的接軌,也將為會計準則國際協調打開新的局面。但是,會計準則國際協調是一個艱巨而復雜的過程。一個國家會計準則的變更會導致其國內及其在國際上的經濟利益重新分配,直接導致改過的經濟后果的變化,因而哪個國家也不會對此輕易表態和行事。但態度的慎重不等于會計準則國際協調可能帶來的經濟發展和更大利益。一旦國際資本市場發展完善,對會計準則的國際協調必將火熱。而實際上,由于經濟國際化和區域化的客觀要求,以及在有關國際區域性的組織和有關國家政府的共同努力下,會計準則的國際協調還是取得了一些可喜的成績,因此其前景是樂觀的,像一些國際性或區域性的職業性組織包括金融、證卷交易、會計、審計等組織,它們為維護國際競爭的公平性和促進國際資本市場的有效運轉而積極進行國際會計準則的推行和實施,其作用是不可忽視的,必將對國際準則的推行產生重大的影響。

    會計準則國際性協調的功效不僅僅只表現在會計和經濟方面。通過這種協調活動,使各國政府與會計準則制訂機構產生聯合,使它們之間保持經常聯系,并使它們相互認同,相互影響,相互制約,相互作用。通過這種協調活動,可消除隔閡,化解矛盾,增進了解,加強交往,優化國際會計的互動環境,使得政府支持會計準則國際協調,而會計準則國際協調又促進政府職能的發揮,從而形成一種良好的互動機制。

    五.我國參與會計準則的國際協調的建議。

    由于我國國情的約束,我國會計的國際化與國際會計準則之間仍有較大差異。具體表現在一些部門或事業單位會計管理混亂,而現有的會計已遠滯后與客觀需要,會計制度方法體系的務實性與超前性脫帶。再者,缺乏對國外會計進行系統的研究,沒有具有中國特色的會計體系。一些會計學者研究西方的會計發展僅限于翻譯或介紹,沒有消化和推陳出新,很難形成自己的見解,而整個學術界學風不嚴謹,學術研究缺乏自由氣氛,短期功利主義取向嚴重,這些都阻礙了我國會計國際化的進程。對此建議如下:

    1. 結合我國國情參與國際會計協調。根據中國實際情況引進和吸收國外會計的先進思想與技術方法,結合我國制定的會計法律、法規,尋求最佳切入點,并以此來制定或實施我國的會計準則。

    2. 積極參與全球或地區性會計專業團體和政府有關會計協調組織,注重國外會計的新發展和新領域,注重引進和吸收國外政府與非營利組織會計等方面的做法,注重案例分析等。

    3. 設立專門機構,改進和提高會計教育水平。要使會計體系的務實性研究與超前性研究相輔相成,并圍繞具有國際化精神的會計準則和體系展開配套的改革

    4. 加大我國會計界與外界的交流與合作,借鑒和吸收西方國家先進的經驗與理論。

    參考資料:

    強兆森,2000,《論我國會計的國際化和科學化》(《會計之友》2000年第8期)

    許江川,《議國際會計協調》(《會計之友》2000年第9期)

    曲曉輝,《我國會計國際化進程議論》(《財務與會計》2000年第10期)

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我國的經濟發展狀況與發達國家尚有差距,這要求我們不能全盤照抄國際準則,而應在充分借鑒的基礎上,量體裁衣。這不僅是對國際準則“實質重于形式”的趨同,同時也保障了我國企業提供會計信息的真實性和有用性。新會計準則對照國際財務報告準則,至少有這樣幾點不同:

(1)關聯方的界定及其處理不同。按照《國際財務報告準則第24號——關聯方披露》的定義,“在財務和經營決策中,如果一方有能力控制另一方或對另一方施加重大影響,則認為它們是關聯方。”那么所有“國有企業由于同受國家控制,因此應當屬于關聯方”。但是考慮到我國國有企業的絕大部分業務交易都并非關聯交易,所以新會計準則并未規定兩個企業僅僅因為是國有企業就構成關聯方關系。在關聯方交易的會計處理上,國際財務報告準則是以企業在成熟市場下的交易為背景制定的,交易價格按市場價格確定。而我國的市場還不完善,對于這種不成熟的市場下的交易,只能按“成本+利潤”定價。

(2)公允價值作為計量基礎的采用程度不同。國際準則要求最大限度地使用公允價值,除非公允價值不能可靠計量。我國由于市場經濟發展的時間較短,很多領域沒有活躍的交易市場,因而公允價值的應用受到很大局限。新準則規定,仍以歷史成本作為計量的基本屬性,除非公允價值能夠可靠計量。只在《金融工具確認和計量》、《投資性房地產》、《債務重組》等準則中,有選擇地引入公允價值,并嚴格規定其運用條件。而國際準則要求企業在對會計要素進行計量時,一般要以公允價值作為計量基礎,除非公允價值不能可靠計量。

(3)資產減值可否轉回的規定不同。國際財務報告準則規定,企業應根據未來現金流量的現值確定資產價值,當資產不能帶來未來現金流量時,應確認減值。當環境發生有利的變化后,應將減值按一定標準沖回。由于我國資本市場不完善,許多上市公司利用減值準備進行利潤操縱。因此,新會計準則別規定:除特殊情況外,資產減值一經提取不得轉回。此外,還規定資產減值的提取要科學穩健,并制定了一系定減值額度的詳細規定。

從現階段來看,我國新會計準則與國際會計準則有不少方面趨同,但想要達到有效的實施與應用,還有待于企業管理者和會計人員法制觀念的增強與素質的提高。比如,債務重組的會計處理。新準則規定,“以低于債務賬面價值的現金清償債務的,債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金之間的差額,作為重組收益,確認為當期損益;以非現金資產清償債務,債務人應將重組債務的賬面價值與轉出資產公允價值和相關稅費之和的差額,作為重組收益,確認為當期損益。”2001年修訂的債務重組準則,規定將重組收益計入“資本公積”,目的在于制止上市公司利用債務重組進行利潤操縱。而新會計準則中,重組收益不再記入“資本公積”,而確認為當期收益。此次債務重組會計準則的變更,很可能使上市公司故伎重演,操控利潤。因此,要保障該條款有效的實施,還依賴于我國經濟體制的進一步完善和人員素質的提高。

總之,我國新會計準則與國際財務報告準則的接軌是一個長期漸進的過程,需要在不斷深化經濟體制改革,完善資本市場,形成公平競爭的市場環境下,逐步引向深入,同時要加強法制建設,提高人員的綜合素質,這是實現我國會計準則與國際財務報告準則相銜接的重要保障。

2我國會計準則與國際趨同的動因

新準則拋開了歷史成本的束縛,引入了國際會計準則中公允價值的計量模式;對存貨的計量,一律采用“先進先出法”,取消了“后進先出法”;對投資性房地產既可采用歷史成本計量,也可采納公允價值計量。這些重要變化基本上與國際會計準則相一致,是我國經濟社會發展到一定階段和當今國際環境下的必然要求。

(1)資本市場全球化的必然結果。一國籌資的范圍從本國擴展到全球的過程便是資本市場的全球化。目前,跨國上市和發行債券等國際性籌資活動日益增多。根據2006年的統計數據,紐約證交所的跨國上市公司約占20%,新加坡和德國的跨國上市公司都占17%,可見,資本市場國際化的程度越來越高。在國際資本流動的過程中,資本的供給方需要了解對方的財務狀況、經營業績,以減少投資風險。會計準則太大的差異,會降低會計信息的可比性,為投資者的決策帶來麻煩。只有當同樣的交易都采用統一的方法記錄,這樣的會計信息才具有可比性,投資者才能正確的作出決策,整個國際市場資源才能實現高效配置。

(2)跨國公司的大量涌現。跨國公司在我國進行投資和經營,需要按照我國的會計準則編制財務報表。這樣,跨國公司在合并財務報表時,就要對兩國的會計準則進行差異分析,合并成口徑統一的報表。會計準則趨同的初衷之一,就是規范跨國公司的會計與財務報表。隨著跨國公司在我國的大量涌現,準則的趨同,不僅是跨國公司進行投資決策、加強成本管理和考核經營業績的需要,也是我國對跨國公司實施監管的必然要求。

(3)更好的引進外資。會計準則的差異,使得國外投資者無法有效的評估國內企業的真實業績,顧慮種種風險而對投資猶豫不決。會計準則的趨同有利于國外投資者了解我國上市公司的財務狀況和真實業績,從而促使他們對滿意的國內上市公司進行投資。會計準則趨同帶來的透明度的提高與可信度的加強可以大大降低投資者進入的風險,為國內公司吸引外資創造條件。

參考文獻:

[1]國際財務報告準則2008[M].中國財政經濟出版社,2008.

[2]新會計準則應用指南實施手冊[M].中國財政經濟科學出版社,2006.

[3]JohnWiley&SonsAustralia,Ltd.ApplyingInternationalFinancialReportingStandards(EnhancedEdition),2007.

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關鍵詞：會計準則；國際協調；前景；建議

中圖分類號：F253.7文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2007）10-0180-02

1關于會計準則協調的界定

從各國的會計準則的比較來看，會計準則機構的隸屬關系、政府與法律對會計準則的制約程度、制定會計準則所依據的會計觀念、會計準則的具體內容及內容詳略等都有不同。由于各國會計準則存在的差異，因此進行會計準則間的國際協調成為必要。何謂會計準則的國際協調呢？說法不一，有會計國際協調，國際會計協調，會計國際化等，但實際上都是指會計準則的國際協調。即通過對會計慣例的變異程度加以限制從而增加其可比性的過程，它包括認識不同國家會計準則的特性，并將他們的目標進行調和，實現一定程度上的趨同化，減少或消除障礙，增加險乎之間的共同點，使之趨向可接受的程度，從而使提供的財務信息在國際上具有可比性和等同性。

一般來說，會計準則國際協調是會計準則國際規范化或標準化進程的先行階段。這個階段是基于目前會計國家化的現實情況，為消除各國會計準則差異，促進國際經濟、國際貿易、國際金融等發展而不可逾越的階段。盡管人們對國際會計協調的認識不盡相同，但歸根結底，都是對各國會計準則的協調。當然，各國的種種會計差異，如會計立法差異、會計慣例差異等，也最終都要反映到會計準則上來。而會計準則的國際協調正是這種“協調”的立足點。

2會計準則國際協調的目標

會計準則國際協調是一種有目的的國際性活動，其最終或最高目標是建立一套國際性的會計準則，用以協調各國的會計實務，這個目標實際上就是會計準則的國際標準化，表現為各國會計實務的統一性；其次才是提高各國會計信息的可比性、通過協調，在各國較好地實現其經濟目標和經濟利益的基礎上，使各國會計準則在一定的范圍或界限內趨于一致，以建立一個可比較的框架。而這個可比性目標要建立在協調各國會計組織和會計準則制定機構的關系，促進各國會計職業組織和準則制定機構合作的形成和發展的基礎之上的。各國會計職業組織和會計準則機構對各國的會計準則的形成、修訂有著舉足輕重的作用，加強這些組織、機構之間的國際溝通和協調，有利于它們在會計準則國際協調問題上取得共識，這也是會計準則國際協調的基礎和保障。

3會計準則國際協調的方式

會計準則的國際協調工作，作為世界范圍的活動，所要解決的不僅是各國會計準則本身的差異，更困難的是還要面對各國會計準則差異背后的會計環境差異。其復雜性給協調工作帶來了艱巨。因此在協調過程中要結合本國情況，采用相應的協調方式。其分類有：單邊協調和多邊協調，主動協調和被動協調。所謂單邊協調，是指在協調中一方以另一方的會計準則為標準而采取協調措施，向它看齊靠攏。像我國在50年代全盤照搬或引進前蘇聯的會計制度和模式就屬此類。而多邊協調是指兩個以上的協調方分別采取不同的協調措施，努力向某一既定標準靠攏，以達到各國可接受的程度。像現在的歐盟即屬此類。這將消除各國的差異，實現資源的共享和提高就業等。所謂主動協調是指在沒有任何外界壓力或影響下，一國根據自己的利益需要而自動采取的協調行動。比如一國吸收IASC的一些準則，針對FASB中相關準則對本國準則進行改革等。而被動協調是迫于外界壓力，如不采取協調措施就會失去某種利益而不得不作為的協調行為。例如我國的會計改革迫于加入世貿的壓力，在剛起步的時候就是一種被動協調。總之，單邊協調通常是協調雙方總經濟發展程度較低、在經濟或政治或軍事上依附與對方的一方所采取的協調方式。多邊協調是在獨立、平等的各方在自愿的基礎上，出于維護各方的共同利益而采取的協調行為。主動協調則是某一協調主體為了采取自己的利益或順應趨勢或自覺采取的協調方式，它通常由游離與一個大整體之外的某一協調主體，或者協調中勢力相對較弱的一方所采用。而被動協調是一方有求于另一方，或在某種程度上受制于另一方，而協調又作為交換利益的條件時，它不得不作出協調的選擇。

當然，對于協調方式的采用還需考慮多方面的因素。如國際經濟發展的環境和趨勢，對會計準則國際比較與分析，區分輕重緩急、難易程度等等，都是需要花很大力氣的事情。因此會計準則的協調不可能是一蹴而就的，往往需要分階段進行，逐步推進。四。會計準則國際協調的標準化、規范化及其前景。

會計準則的國際協調活動越來越普遍，會計市場的開放性，必然帶來與國際慣例的接軌，也將為會計準則國際協調打開新的局面。但是，會計準則國際協調是一個艱巨而復雜的過程。一個國家會計準則的變更會導致其國內及其在國際上的經濟利益重新分配，直接導致改過的經濟后果的變化，因而哪個國家也不會對此輕易表態和行事。但態度的慎重不等于會計準則國際協調可能帶來的經濟發展和更大利益。一旦國際資本市場發展完善，對會計準則的國際協調必將火熱。而實際上，由于經濟國際化和區域化的客觀要求，以及在有關國際區域性的組織和有關國家政府的共同努力下，會計準則的國際協調還是取得了一些可喜的成績，因此其前景是樂觀的，像一些國際性或區域性的職業性組織包括金融、證卷交易、會計、審計等組織，它們為維護國際競爭的公平性和促進國際資本市場的有效運轉而積極進行國際會計準則的推行和實施，其作用是不可忽視的，必將對國際準則的推行產生重大的影響。

會計準則國際性協調的功效不僅僅只表現在會計和經濟方面。通過這種協調活動，使各國政府與會計準則制訂機構產生聯合，使它們之間保持經常聯系，并使它們相互認同，相互影響，相互制約，相互作用。通過這種協調活動，可消除隔閡，化解矛盾，增進了解，加強交往，優化國際會計的互動環境，使得政府支持會計準則國際協調，而會計準則國際協調又促進政府職能的發揮，從而形成一種良好的互動機制。

4我國參與會計準則的國際協調的建議

由于我國國情的約束，我國會計的國際化與國際會計準則之間仍有較大差異。具體表現在一些部門或事業單位會計管理混亂，而現有的會計已遠滯后與客觀需要，會計制度方法體系的務實性與超前性脫帶。再者，缺乏對國外會計進行系統的研究，沒有具有中國特色的會計體系。一些會計學者研究西方的會計發展僅限于翻譯或介紹，沒有消化和推陳出新，很難形成自己的見解，而整個學術界學風不嚴謹，學術研究缺乏自由氣氛，短期功利主義取向嚴重，這些都阻礙了我國會計國際化的進程。對此建議如下：

(1)結合我國國情參與國際會計協調。根據中國實際情況引進和吸收國外會計的先進思想與技術方法，結合我國制定的會計法律、法規，尋求最佳切入點，并以此來制定或實施我國的會計準則。

(2)積極參與全球或地區性會計專業團體和政府有關會計協調組織，注重國外會計的新發展和新領域，注重引進和吸收國外政府與非營利組織會計等方面的做法，注重案例分析等。

(3)設立專門機構，改進和提高會計教育水平。要使會計體系的務實性研究與超前性研究相輔相成，并圍繞具有國際化精神的會計準則和體系展開配套的改革。

參考文獻

［1］強兆森.論我國會計的國際化和科學化［J］.會計之友，2000,(8).

［2］許江川.議國際會計協調［J］.會計之友,2000,(9).

［3］曲曉輝.我國會計國際化進程議論［J］.財務與會計，2000,(10).

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一、會計協調及其研究現狀

（一）會計協調的涵義 目前對會計協調的涵義，國內外學術界有幾種表述：諾貝斯和帕克等認為：“會計的國際協調是指通過界定會計實務的差異，增強會計實務可比性的過程。”薩繆爾斯和皮佩認為：“協調就是意圖歸納不同的制度，把多樣化的實務并入和組合成能產生共同合作結果的有序結構的過程，是減少差異的過程。”福羅斯特和米克認為：“協調化是對會計實務的差異設定限度，以增加其可比性的過程，協調后的準則減少了邏輯上的沖突，并改進不同國家間財務信息的可比性。”朱國泓和孫錚認為：“會計國際協調應包括會計認識、會計理論、財務會計概念框架、會計準則制定模式、會計準則體系、會計教育、會計人才、執行機制和會計市場的協調。”李慧萍認為：“會計協調從內容上可以分解為會計準則協調和會計實務協調。”葛家澍和劉峰也指出：“會計國際協調是在可能的范圍內，盡量減少差異，尋求一致，其目標是尋求各國會計的共性與一致之處，消除不必要的分歧。”韓彥峰和樊風認為：“會計協調是指以縮小或消除地區間或世界范圍內各國會計準則或會計制度的重要差異為目的，以逐步達到各國會計資料的可比、可信和共享的活動。”常勛在其主編的《國際會計》中認為：“協調是指通過一些國際性組織或專門機構，制定或認可采納一些統一的會計準則或其他標準化文件，促進一定地區或世界范圍內各國會計實務和財務信息的統一和可比活動。”綜上， 可將會計協調概括成是為了減少、消除會計差異，提高各國的財務信息的可比性， 由特定機構部門所進行的一系列活動的過程。

（二）會計協調研究現狀 會計協調問題的研究，是伴隨著世界經濟全球化的進程而進行的，作為一種商業語言，如何使各國之間的會計信息具有可比性，一直是會計領域的專家學者所思索的問題。歐盟早在20世紀60年代就開始了其內部的會計協調，比國際會計準則委員會（IASC）還要早，而它在這期間取得的成就無疑大大地促進了歐洲共同市場的發展，從而在一定程度上推動了歐洲貿易、經濟的繁榮。

（1）國外研究綜述。國外學者對會計協調方面的研究主要是對國際會計協調度的研究，研究分為國家層次的研究和公司層次的研究。在公司層次方面： Vander Tas（1988）為了度量會計協調程度而引入了指數H， 當H=1時， 會計協調程度達到最高。 但公司年度報告有時是多重報告的， 而H指數沒有考慮到這一情況，于是學者們又引入了C指數法， 這樣就彌補了這一缺陷。在國家層次：Garcia Benau（1995）提出了全球集中度指數來測量會計協調程度，Archer， Delvaille和Mcleay（1996）提出了可比性指數。 此外， krise—

ment（1998）、Morris和Parker（1998）等學者也相繼提出新的指數。Tay和Parker（1990）提出，指數是測量協調程度的有用方法，同時認為H指數不需要等于1，只要能證明指數增加，就可以說明取得了協調。Emenyonu和Gray（1992）等人研究了特定時期的協調度。總體的結論是，對不同的會計標準，其I指數是不同的。其中，Herrmann等運用歐盟上市公司1992～1993年的年報對I指數的研究結果表明：外幣折算和存貨計價的協調度較高，而固定資產折價、折舊、商譽和研發等方面的協調度較低。Ann B.Murphy（2000）提出了會計實質協調和形式協調的概念，會計協調的研究更加推進一步。

（2）國內研究綜述。我國對該研究相對較晚，從提出建設中國—東盟自由貿易區到其建成的近十年時間內，大量的學者對會計協調的問題進行了廣泛而深刻的探討。如李若山（1996）分別從國際會計準則委員會（簡稱IASC）會計協調工作以及未來發展模式進行研究，并對我國會計協調提出政策建議。任明川（1999）分別從兩大會計模式沖突以及所面臨的問題角度分析會計協調問題。常勛（2003）結合歷史發展進程和國際環境因素的變化，闡明國際會計協調化這一概念，并研究國際會計協調化過程。馮淑萍（2004）分別從中國參與會計協調的現狀、會計協調對中國的影響以及中國會計協調現實選擇方面作出闡述。趙向東（2004）從東盟內各國會計協調的原因、途徑等方面研究會計協調問題。

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根據有關要求，不含B股的境內金融類上市公司年報，在經境內會計師事務所審計的同時，還須經境外國際會計師事務所審計。而截止2000年底，在滬深兩市中，除含有B股的上市公司外，銀行類上市公司只有三家，即民生銀行、浦發銀行和深圳發展銀行。從這三家上市銀行已公布的2000年年度審計報告來看，許多報表項目存在較大的境內外審計差異。為了說明問題，筆者從中選取若干報表項目的數據作比較，其差異狀況如表一。根據表一的數據，可以將境內外審計差異概括為以下三方面：

1.財務狀況方面的差異：(1)資產差異。三家上市銀行的期末總資產境內審計數都大于境外審計數，其平均差異率為1.3%；(2)負債差異。除民生銀行沒有負債差異外，其他兩家銀行的期末負債境內審計數都大于境外審計數，三家上市銀行的平均差異率為0.4%；(3)股東權益差異。三家上市銀行的期末股東權益境內審計數都大于境外審計數，其平均差異率為13.5%；(4)每股凈資產差異。三家上市銀行的期末每股凈資產境內審計數都大于境外審計數，其平均差異率為14%。

2.經營成果方面的差異：(1)凈利潤差異。三家上市銀行2000年度凈利潤境內審計數都大于境外審計數，其平均差異率為33%；(2)每股收益差異。除發展銀行沒有每股收益差異外，其他兩家銀行的每股收益境內審計數都大于境外審計數，三家上市銀行的平均差異率為29.6%。

3.現金流量方面的差異：(1)現金凈流量差異。2000年度，除浦發銀行沒有現金及現金等價物凈流量差異外，其他兩家銀行都有該方面的差異，且其境內審計數都小于境外審計數，三家上市銀行的平均差異率為118.6%；(2)每股經營活動現金凈流量差異。2000年度，三家上市銀行每股經營活動現金凈流量的境內審計數都小于境外審計數，其平均差異率為276%。

不難看出，上述境內外審計差異呈現出兩個特征：一是其差異的存在是全方位的，涉及財務狀況、經營成果和現金流量各個方面。對于基數較大的指標，其相對差異較小但其絕對差異較大，而對于基數較小的指標，其絕對差異較小但其相對差異較大；二是其差異又都是同向的，不存在同類項目間相互中和或抵消的可能。由此，如果會計信息沒有審計比較，上述差異特征就顯現不出來，那么，會計信息的單向虛增或虛減就不易被發覺，其危害性不可小視。在這方面，東南亞金融危機的教訓是非常深刻的。在1997年東南亞金融危機爆發前，盡管許多東南亞國家的大公司和大銀行都聘請了“五大”國際會計公司進行審計，但其審計所遵循的是當地的會計準則和審計準則。具有諷刺意義的是，許多東南亞國家的公司和銀行在收到無保留審計意見的審計報告后不久，其持續經營假設就受到嚴峻的挑戰，不是被重組就是被清算。如果當地政府要求國際會計公司在審計過程中，除遵循當地法定審計要求外，再增加按照國際審計準則要求的審計，在審計報告中，增加審計差異的補充資料，則會使審計更加深入。這對于揭示企業或銀行潛在的財務危機、保護投資者和債權人的利益、避免金融危機的發生，都具有重要的意義。不過，令人欣慰的是，我國管理當局目前已經充分認識到這方面的重要性，并且也以境內上市金融類公司作為試點。然而，揭示差異并不是目的，其目的是在分析原因的基礎上為了更好地縮小或消除差異。

二、差異的主因：會計估計差異

會計信息境內外差異產生的原因主要有二：一是會計準則的設計差異，另一是會計準則的運行差異。對于前者，只有通過會計準則的國際化來消除；對于后者，主要是通過提高會計及審計人員的素質和職業判斷或估計水平來縮小。客觀地說，上述三家銀行都存在著會計準則的設計差異和會計準則的運行差異，可我們的問題是，造成上述三家上市銀行的會計信息差異的主要原因是什么?是會計準則設計上的差異，還是會計準則運行差異?經過分析，不難發現：

第一，上市銀行財務狀況和經營成果的境內外審計差異，主要是由于貸款呆賬準備金的期末余額差異和本期計提差異所引起的。而按照財政部《公開發行證券的商業銀行有關業務會計處理補充規定》(財會［2000］20號，以下簡稱“20號文件”)的規定，上市銀行的貸款呆賬準備的計提、核銷和風險認定與國際會計準則沒有實質性差異。

“20號文件”中規定，貸款呆賬準備應根據實際情況合理計提。合理計提包括兩方面內容：一是合理的提取方法，另一是合理的提取比例。對于前者，文件規定采用國際通行的五級分類法。這一規定已經改變了原來按期限法(一逾兩呆)提取呆賬準備的做法；對于后者，文件規定不再按統一的比例計提。上市銀行應當根據貸款對象的財務和經營管理狀況，以及貸款的逾期期限等因素，分析其風險程度和回收的可能性，合理確定貸款呆賬準備金的提取比例，同時要求上市銀行采用追溯調整法來消化不良資產。而所有這些規定與國際慣例完全吻合，有鑒于此，如果說國內銀行與國外銀行存有差異的話，這只是實務操作中的判斷或估計差異，是由于國內外銀行會計人員的分類和比例判斷標準不同所致，而不屬于會計準則設計或本身的問題。由此，注冊會計師在審計過程中，對上市銀行提取呆賬準備的合理性作出判斷，是至關重要的。

另外，通過對三家上市銀行貸款呆賬準備金的境內外審計比較，發現國內外職業判斷的差異比較大，無論是期初、本期和期末呆賬準備金，其境內審計數都遠遠小于其境外審計數，其平均差異分別為106.7%、84.9%和103.8%。有關貸款呆賬準備金的具體差異見表二。

我們知道，貸款呆賬準備金的期初余額和本期計提數直接影響財務報告的利潤總額和資產構成。從上表可以看出，民生銀行在2000年度提取一般準備金后，呆賬準備金金額達到4.70億元，高于會計人員按信貸資產按五級分類法測算應提取的呆賬準備金3.40億元，因此2000年度不再另行提取呆賬準備金；而境外審計師認為：基于穩健原則，應在報告期期初增加計提呆賬準備6.05億元，報告期內增加計提呆賬準備3.25億元。由此造成境外審計的年度利潤總額比境內審計的利潤總額少3.25億元。浦發銀行也存在類似的情況，境內審計師按五級分類測算后，僅計提3.02億元呆賬準備金，而境外審計師則認為應計提4.92億元。與民生銀行、浦發銀行相比，深圳發展銀行則足額提取了呆賬準備金，境內外審計結果基本相同。但是，由于該項會計政策而產生的追溯調整，境內外審計的差異較大，境外審計師認為年初應增加呆賬準備金10.43億元，構成了境內外審計師對凈資產審計數的主要差異。由此可見，盡管民生銀行、浦發銀行和深圳發展銀行都按照國際會計準則的要求采納了貸款的五級分類法，但是由于銀行會計人員判斷五級分類的標準，以及按五級分類標準計提的貸款呆賬準備的比例不同，導致境內外審計的巨大差異。

第二，上市銀行現金凈流量境內外審計差異較大，但“現金及現金等價物”在國內會計準則(或會計制度)中的定義與國際會計準則中的定義沒有實質差別。

勿庸置疑，現金流量表的核心是現金及現金等價物。對于現金的定義一般不會產生異議；對于現金等價物的定義，國際會計準則委員會(IASC)除贊同一般公認的“期限短、流動性強的投資”外，還認為其應是“易于轉換為已知金額現金且價值變動風險小的投資”。我國對現金等價物的定義雖與IASC基本一致，但只對“期限短”作了明確解釋，對其他三個條件只是要求根據具體情況進行職業判斷，這很可能導致企業或銀行主觀臆斷或無所適從，甚至通過“適當判斷”來謀求對自己有利的結果，從而帶來新的報表粉飾問題。迄今為止，我們還沒有看到對我國銀行等金融機構的現金及現金等價物確定標準的權威性規定，目前可以看到的只是三家上市銀行年報上對現金及現金等價物構成范圍的會計政策披露。深圳發展對現金沒有作出明確的規定，但對現金等價物給出了“現金等價物是指期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金且價值變動風險很低的投資及存放于中央銀行可運作之款項”。浦發銀行雖然沒有在附注中披露有關現金和現金等價物的會計政策，但以表下注解的方式說明了現金和現金等價物的范圍，它包括現金及銀行存款、存放于中央銀行的備付金。與之相對應，境外審計師則認為，現金及現金等價物包括現金、中央銀行存款余額、低于三個月的拆放同業和低于三個月的存放同業組成。不難看出，境內外審計師的職業判斷差異，是導致現金凈流量審計差異的原因所在。

因此，上市銀行境內外審計結果的差異，不是會計準則的設計差異，而是會計準則的運行差異，主要是由于境內和境外審計師對會計準則的具體應用不同造成的，屬于會計估計的差異。

三、縮小差異的對策

通過比較分析，上述三家上市銀行2000年度審計報告的境內外審計差異是巨大的。不難設想，滬深非銀行上市公司的境內外審計差異究竟有多大。面對目前的現狀，千萬不可小視，更不能聽之任之，當務之急是怎樣去縮小會計估計的境內外差異。有鑒于此，筆者認為，主要應從以下兩方面入手：

篇9

關鍵詞:反傾銷；國際貿易；會計機制

Abstract:Alongwiththeworldeconomicsintegrationdevelopment,dumpswithcounter-dumpinghasbecomeintheinternationaltradethehottopic.Atpresent,ourcountryhasbecomeinternationalcounter-dumpingthebiggestvictimizedcountry.Facingthesternsituation,certainaccountantswhohowtoexplainininternationalcounter-dumpingcorrectlythequestion,establishesaccountantwhopreventsanddealswithcounter-dumpingtoprotectthemechanism,playsaccountant''''sininternationalcounter-dumpingrolefully,hasbecomeourcountryforeigntradedevelopmenttheurgentneed.Thisarticleinsteaddumpstheoverallanalysisestablishmentaccountanttoprotectthemechanismtheimportanceandproposestheconstructionstrategy.

keyword:Counter-dumping;Internationaltrade;Accountantmechanism

前言

隨著世界經濟一體化進程的不斷發展,國際貿易磨擦和貿易糾紛越來越多,傾銷與反傾銷已成為國際貿易中的熱點問題。為維護公平貿易和正常的競爭秩序,世界貿易組織允許其成員在進口產品因傾銷、補貼的激增等給其國內產業造成損害的情況下,可以使用反傾銷、反補貼和保障措施等貿易救濟措施。因而,在當前的國際貿易中,反傾銷稅已成為新的貿易保護主義手段。

我國遭到反傾銷的現狀

近年來,隨著對外出口的增長,我國已成為國際濫用反傾銷的最大受害國,有數據顯示,因國外的反傾銷造成的損失已達800多億人民幣。面對嚴峻的形勢,如何正確解讀國際反傾銷中的若干會計問題,建立起預防和應對反傾銷的會計保護機制,充分發揮會計在國際反傾銷中的作用,已成為我國對外貿易發展的迫切需要。隨著我國加入WTO,傾銷與反傾銷作為當今貿易領域的熱點問題,已越來越為中國企業所熟悉。所謂傾銷是指出口商以低于正常價值的價格向進口國銷售產品,由此對進口國產業造成損害的行為。反傾銷,則是當傾銷行為發生以后,出口國因此對進口國相似產品工業造成實質上損害時,進口國為抵消或阻止傾銷,可征收不超過該產品傾銷幅度的反傾銷稅的一種法律行為。

自1979年至2004年9月底,共有34個國家和地區發起了665起針對或涉及我國產品的反傾銷、反補貼、保障措施及特保措施調查案件,我國成為世界上反傾銷的最大受害國。20多年來,對華反傾銷案給我國出口造成的損失累計約100億美元,直接影響了我國的對外貿易。

我國企業反傾銷敗訴的會計原因分析

我國企業遭到反傾銷指控,在應訴的企業中勝訴率很低。據有關部門統計,在國外對我國470多起反傾銷案件中,國內企業應訴率只有60%-70%。在應訴案件中,絕對勝訴率不到40%,究其原因,主要還是國際反傾銷規則對中國企業的歧視和企業自身的應訴不利造成的。而國內會計準則與國際會計準則的差異以及缺乏對反傾銷會計規則的正確解讀更是引起中國企業敗訴的決定性因素。

會計準則的差異

“非市場經濟國家”是我國在應訴國外反傾銷案中大量敗訴的一個重要原因。近年來,以歐盟為代表的西方國家將中國視為“轉型經濟國家”,只有滿足五個方面條件,才被認為是在市場經濟條件下開展經營活動。而其中對會計的具體要求是:企業必須有一套清晰的基本會計賬簿;會計賬簿應當根據國際會計準則記賬;基本會計賬簿必須進行過獨立審計并有通用性;企業生產成本和財務狀況不再因為過去的非市場經濟制度而受到嚴重扭曲,得考慮設備折舊、其他折舊、以物易物和以債務抵消方式所列的支出。

但目前我國的企業大多沒有按照國際會計準則進行記帳,因而要求市場經濟地位屢屢被西方國家駁回。其中,國內《企業會計準則》與《國際會計準則》的主要差別在于:《企業會計準則》在資產的會計計價與財務報告披露方面強調會計計價基礎是歷史成本與真實列報原則;《國際會計準則》要求資產的會計計價必須是公允價值,財務報告披露必須遵循公允列報原則。目前,我國不少企業的土地、廠房,很多是以前國家劃撥的,并不按照市場價值評估的,經過多年的折舊后,現在辦產權證,企業補的地價可能很低。而國際會計準則是按照市場價格來對資產評估作價。這樣一來,價格相差就比較大,企業的生產成本和財務狀況也就會受到影響。因此,在接受反傾銷調查時,由于提供的會計資料不能“真實”反映出口產品的正常價值,而被否定了市場經濟地位,采取替代國制度,確定正常價值。而選擇的替代國又與我國的發展水平差異較大,這直接導致了我國企業接受反傾銷調查的敗訴。

缺乏對競爭對手的會計研究

反傾銷案件發起國的調查當局如果認定所調查商品的出口國為非市場經濟國家,將引用與出口國經濟發展水平大致相當的市場經濟國家的成本等數據計算正常價值并進而確定傾銷幅度,實施相應的征稅措施。于是,我國企業能否勝訴在很大程度上取決于能否選擇一個合適的“替代國”,并迅速考察該替代國有關企業的成本構成和銷售價格。目前,我國的出口企業平時缺乏積累境外主要競爭對手的財務信息資料,沒有替代國國內有關企業同類產品的生產成本要素、運輸、保險費、銷售價格等相關信息,一旦涉訴,很難根據競爭對手的情況,主動選擇對我國企業有利的具體替代國,最終導致敗訴。

沒有深刻解讀國際反傾銷法會計規則

對于反傾銷會計規則的理解是否深刻,事關規則的遵循以及涉訴企業維護自已的權利,保護自己合法利益。我國企業在接受反傾銷調查時由于缺乏對國際反傾銷會計規則的理解和運用,造成敗訴的案件也屢見不鮮。

建立商業情報網

許多國家設立官方的商業情報機構,在海外設立商情網,負責向出口廠商提供所需情報。例如,英國設立的“出口情報服務處”,由英國220個駐外商務機構提供情報,并由計算機進行分析,整理出近5000種商品和200個國家或地區市場情況的資料,供有關出口廠商使用,以促進商品的出口。

國外在反傾銷會計方面的經驗

起用競爭對手會計

國外的企業為了更好地適應國際競爭,應對反傾銷的形勢,都紛紛啟動了競爭對手會計。競爭對手會計是通過各種現代管理方法搜集和分析競爭對手的財務與非財務信息,應對國際反傾銷的一種現代管理方法,以掌握國際主要競爭對手的情況,應付競爭局面和規避、迎戰國際反傾銷訴訟。采用競爭對手會計,對于反傾銷訴訟可謂未雨綢繆,一旦遭受針對本國的反傾銷訴訟,便可以拿出對本國有利的會計舉證,從而贏得訴訟。

我國預防和應對國際反傾銷的會計措施

我國企業面對嚴峻的國際反傾銷形勢,必須未雨綢繆,建立起預防和應對反傾銷的會計保護機制。

與國際會計準則接軌

按照我國入世承諾,我國將面臨15年非市場經濟國家的待遇。因此,目前要利用《歐盟384/96號規則》規定積極創造條件,逐步實現國內《企業會計準則》與《國際會計準則》的接軌,以實現我國市場經濟地位的突破。

符合“轉型期”要求,會計需滿足兩個條件。一是企業必須建立一套符合國際會計準則的、賬目清楚的會計賬簿,該賬簿需按國際通用會計準則進行獨立審計并有通用性。具體包括:企業必須有一套清晰的基本會計賬簿;會計賬簿應當根據國際會計準則記賬;基本會計賬簿必須進行獨立審計并有通用性。二是企業生產成本和財務狀況不再因為過去的非市場經濟制度而受到嚴重扭曲。特別得考慮設備折舊、易貨貿易、債務抵消等方面的會計處理,要求企業在過去的非市場機制向市場機制過渡時,其生產成本和財務狀況不存在重大扭曲。

會計上仍需四個方面突破

在會計規范國際化中發揮應有作用。積極參與會計準則的國際協調和國際會計準則的制定;向世界介紹中國會計改革在會計規范國際化方面所取得的成就,實現會計規范的國際化。

我國企業會計準則應盡可能國際化。對經濟全球化中的會計共性問題,我們力求接受國際會計準則委員會制定的會計準則,而對我國的特殊問題,需要制定符合我國情況的會計準則,但也應該以國際會計準則為指導來進行會計實務的梳理。

出口企業按國際慣例進行獨立審計。

會計舉證提供可信的資料。在反傾銷案訴訟中,可靠和經得起查證的會計舉證才是惟一能說明我國出口企業成本信息的方法。要求舉證所涉及有關生產企業及出口公司的賬本、生產記錄、購銷合同、發票、運輸、保險等資料必須可靠,賬務處理方法符合國際通行慣例的做法,并能在相關會計資料之間具有可驗證性,否則會導致會計舉證無效。

建立反傾銷會計保護機制

我國企業無法贏得反傾銷訴訟的最大原因之一,正是缺少一個反傾銷會計保護機制,建立“反傾銷會計”制度勢在必行。

建立出口企業反傾銷會計保護機制。出口企業的反傾銷會計保護機制在于配備反傾銷會計人員、建立反傾銷會計信息平臺,執行反傾銷規避、應訴、提起等會計業務。

建立行業商會反傾銷會計保護機制。行業商會反傾銷會計保護機制在于建立行業商會反傾銷會計信息中心,在出口產品反傾銷規避、反傾銷調查的應訴和進口產品反傾銷的調查等方面發揮不可替代的作用。

建立政府機關反傾銷會計保護機制。政府機關反傾銷會計保護機制在于解讀國際反傾銷法中的會計規則,建立我國產業損害經濟指標的會計預警機制,以及反傾銷核查會計。

建立中介機構反傾銷會計保護機制。中介機構反傾銷會計保護機制是指會計事務所和律師事務所等提供的反傾銷國外應訴準備、反傾銷國內申訴、反傾銷國內應訴的會計服務業務,發揮注冊會計師和律師在反傾銷中的作用。

建立反傾銷會計信息平臺與競爭對手會計

起用競爭對手會計,不僅能夠積累境外主要競爭對手的財務信息資料,還能在涉訴過程中,根據競爭對手會計信息平臺的指引,選擇對本國有利的具體替代國方案,進行充分的會計舉證。

通過會計來加強企業在生產、經營、管理等內部會計資料的積累,結合反傾銷調查內容做好有關資料的收集,做到有備無患;通過會計搜集外國產品在我國市場傾銷的信息,就外國產品在我國市場的傾銷進行會計預警,為進行反傾銷申訴而舉證。

起用競爭對手會計還要關注三個要素,一是企業境外主要競爭對手的確認。在國際競爭中,作為一個國際化經營的企業,就必須了解國際上的主要競爭者,為每個值得關注的競爭對手創建一份信息檔案。二是競爭對手會計要搜集的信息。從競爭對手相同產品的產地或出口的分布情況,以及與這些產品銷售有關聯的企業;競爭對手產品的生產成本要素、成本結構、費用開支、市場份額、經營策略等財務與非財務信息;競爭對手產品在本國市場的銷售價格及在第三國市場的銷售價格、銷售數量情況;競爭對手產品在與我方競爭市場上的銷售價格、銷售數量情況。三是競爭對手會計獲取信息的渠道及方法。有關競爭對手的信息渠道是多樣的。主要來源渠道包括:政府統計公告、行業分析報告、行業協會資料、行業專家顧問的咨詢報告、貿易金融報道、公司公開財務報告、競爭對手廣告、產品技術分析、共同的供應商和顧客、競爭對手的前雇員等。

綜上所述,面對嚴峻的國際反傾銷形勢,面對西方國家在反傾銷訴訟中所擁有的會計優勢和人才優勢,面對我國對外貿易的不斷發展,反傾銷會計保護機制的建立與完善迫在眉睫。

參考文獻:

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[關鍵詞] 會計雙語教學 教學思路 教材選用原則 教學資源 中西方會計準則 案例教學

一、引言

隨著世界經濟全球化與社會化的發展,外語(尤其是英語)學科在教育中的重要地位已經得到各國政府及各國民眾重視。探其根本原因在于外語水平直接影響了吸取與交流信息的速度和質量。它不僅體現了一個國家的教育水平,而且關系到國民經濟的發展。自從我國加入世貿組織后,對外語好、懂專業人才的需求業已上升為一種國家需求。同時教育部頒布的《關于加強高等學校本科教學工作,提高教學質量的若干意見》第8條指出：“積極推動使用英語等外語進行教學”,說明當前雙語教學是十分必要的。同時也明確要求：“本科教育要創造條件使用英語等外語進行公共課和專業課教學。” 綜上所述，如何提高外語教學質量加大雙語教學力度已經成為各大高校教學改革的重點。目前，我國各大高校中開展的會計雙語教學通常是運用中文和英文兩種語言進行會計專業知識的傳授。語言是掌握知識的媒介，雙語在會計教學中的運用是希望學生通過兩種語言的協調運用更好地掌握會計專業知識，同時也希望通過會計雙語教學使學生能初步掌握如何通過英文相關專業文獻的閱讀實時了解專業發展的動態。

二、會計雙語教學中應注意的幾個問題

1.明確教學思路

會計雙語教學必須首先要明確教學思路：會計雙語教學不是英語語言教學，其實質目的是為了幫助學生掌握牢固的專業知識。會計雙語教學是在專業課上運用中文和英文兩種語言進行會計專業知識的傳授。語言是掌握知識的載體，是傳授知識的媒介，雙語運用在會計專業教學上是希望學生能更好地掌握專業知識。這就要求教學重點應著眼于專業知識的傳授，而不是語言教學。國外諸如美國、加拿大和英國的會計教材一直走在各國前面，引導世界潮流。同時，會計專業學習應隨時關注專業前沿動態的發展，西方國家諸如美國、英國的會計學者往往在專業前沿問題上有著更加深入的研究和理解，并在此基礎上撰寫相關論文和專著。鑒于這些教材、論文和專著均以英文撰寫，因此對于中國學生而言，讀懂這些專業教材和文獻不僅有利于專業知識的積累和鞏固，而且有利于掌握專業前沿趨向。而這個目標的實現在一定程度上得益于會計雙語教學的開展。

2.教材的選用

教材是教學內容的載體，適合地教材是實施會計雙語教學的必要條件。而如何選用合適的雙語教材成為決定會計雙語教學能否順利進行的首要前提之一。各大高校除執行國家頒布的教學大綱、課程標準以外，要根據雙語教學的特點和需要，適當調整課程設置，選用合適的教材就成了會計雙語教學至關重要的問題。所以隨便在市面上找一本英語書作會計雙語課教材，顯然是不科學的。

目前，會計雙語教材的選用有幾種選擇:(1)選擇國內相關優秀學校已經出版的雙語教學的教材;(2)采用自編英文教材、雙語教學英文參考資料;(3)采用國外原版教材。依據筆者的經驗建議采用國外原版教材。國外諸如美國、加拿大和英國的會計教材一直走在各國前面，這些原版教材中不僅系統介紹了會計專業知識，而且還介紹了相關專業前沿問題的研究。在教師的引導下，學生從這些原版教材中可以領略英語的真諦，品味英語的妙趣，探尋英語的奇奧，同時學生也可以從這些原版教材中了解到會計專業前沿問題的發展動態。另一方面，西方教材的編寫方式、思維方式、說理、陳述、舉例、練習、作業、實習等各個環節與中國的都有很大差異，這些差異也激發了學生的求知欲和好奇心，進而使他們有興趣學好原版教材。原版教材中有的地方文字高深、結構復雜、論證嚴謹、深奧難懂，通過語法分析，層層深入，使學生既掌握了專業知識，又提高了英語水平。

3.教學資源的支持

任何學科的教學都需要有相應的教學資源的配套支持，會計雙語教學也不例外。鑒于在單一漢語語言環境中學習厚重的英文原版教材對學生而言某種程度上來說是很困難的。這就要求在會計雙語教學上教師應向學生提供一定的相關配套教學資源，幫助學生降低學習難度。在教學實踐中，教師可以向學生提供一些針對性、工具性學習資料，建立豐富的立體化的學習資源系統、實時的學習輔導渠道，比如：教師手冊（包括教學目標、講義大綱、討論練習參考意見、課堂活動建議）、習題解答、題庫、課堂演示文稿和課堂教學光盤、學習指南、教學錄像、即用課堂筆記、教學投影膠片、網上資料、教學網頁以及針對特殊課程的教材等。此外，我們還可以借鑒國外先進做法，圍繞一本教材設立一個專門的網站，并及時提供最新的補充材料和教學資源，同時為廣大師生提供一個課程交流平臺，學生交流課程學習體會，提出課程學習中的問題；教師可以通過平臺了解學生掌握知識情況，并回答學生提出的相關問題，通過教學平臺的建立使教學資源得到最佳配置。

4.中西方會計準則的差異對會計雙語教學的影響

鑒于會計專業的特殊性，由于中西方會計準則存在一定差異，這就決定了會計雙語教學具有一定難度。我國于2006年頒布了會計新準則，新準則雖然已進一步向國際會計準則趨同，但畢竟還存在著一定的差異。我國新會計準則由1項基本準則、38項具體準則和相關應用指南組成；國際會計準則共有41項準則，不存在基本準則與具體準則之分，這是兩者主觀認識與指導思想的差異。兩個準則中有25項準則處理相同，2項存在有實質性差異，11項有非實質性差異。因此在會計雙語教學中應運用比較法來揭示不同準則下會計處理的差異。筆者經常在雙語教學中經常碰到學生提出這樣的問題：“為什么原版教材中會計處理會與以前中文學習中的會計處理不一樣？”這就充分說明會計專業課程雙語教學并不是簡單以雙語進行專業知識的講解，并不是簡單的中英文對照，由于中西方會計準則的差異，基于不同準則對于相同情況下經濟業務的處理也就存在差異。因此，在會計雙語教學中首先應向學生介紹中西方會計準則的差異，同時要向學生指明對于同一經濟業務在不同會計準則下處理結果存在的差異。會計雙語教學通過系統的比較使學生掌握不同會計準則，理解不同準則下會計處理的差異。

5.案例教學在會計雙語教學中的作用

案例教學在會計雙語教學中應得到重視。縱觀原版教材，其成功之處在于大量案例的合理運用。但是必須注意的是會計雙語教學中案例的選擇應注意其中國實踐性。由于原版教材中有許多案例是基于西方經濟環境背景下編寫，這就意味著很多案例并不適合中國經濟現狀。因此如果沿用這些案例脫離了中國實際情況，不利于學生基于中國實際理解專業知識，也不利于今后學生的工作需要。在實際教學中，對于背離中國實際的案例，教師應結合中國的實際情況進行改寫，同時可以考慮采用中國企業的現有資料編寫相關案例進行雙語教學。這樣不僅達到了會計雙語教學的目的，同時也使學生對于中國企業的實際情況有了相當的認識，便于學生今后工作。另一方面，理論的學習要通過具體案例來幫助理解。學生通過案例可以幫助其理解消化專業知識。會計準則中規定了對不同經濟業務的相關處理方法，對于學生來講，要理解準則中的規定必須要通過案例的幫助，使學生在理論的基礎上通過具體案例分析達到舉一反三的學習目的。

三、結論

會計雙語教學的目的是通過中英文兩種語言的協調運用使學生牢固掌握會計專業知識，同時了解會計前沿問題的相關發展。鑒于此教學目的，必須在會計雙語教學中選擇合適的原版教材，通過中英文教學使學生掌握中西方會計準則的相關差異，并結合符合中國實際的案例使學生在理解會計專業知識的同時，了解中國企業的實際情況。

參考文獻:

[1]劉曉盈:高校會計專業開展雙語教學的幾點思考[J].黑龍江教育（高教研究與評估版），2006年07期

[2]曾劍平 曾 翔:雙語教材研究[J].南昌航空工業學院學報（社會科學版），2006年01期