導語：如何才能寫好一篇公司年報審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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一年來，在公司領導的親切關懷和指導下，我在審計部經理的崗位上，帶領審計部的全體同仁嚴格按照年初制定的審計計劃，緊緊圍繞公司提出的"加大核查、審核、監管力度，確保各項制度深入落實"這一工作目標，積極主動地在公司內部開展了審計工作。經過全體同志們的共同努力，取得了一定成績，主要表現在：1、從公司內審工作的開展上實現了由原來的淺層次、窄領域的簡單審計向多方位、寬領域的綜合審計的轉變，實現了從創建到各項工作得以健康發展的良性過渡。2、從個人的工作能力發面，實現了從最初的不了解、不熟悉，工作過分謹慎小心，甚至有些領域不敢介入，到現在能大膽的、全面的開展工作的轉變。可以說經過一年的努力，我現在已經全部融入到了這個充滿活力、朝氣的大家庭中，但這與領導對我的期望和要求還存有較大的差距。不過我相信有公司領導的信任，有在座的各位部門經理的大力支持，再加上我們全體審計人員的勤奮工作，公司的內審工作一定能一年會比一年有起色。同時也會能得到公司領導和同志們的認可及歡迎。下面我從三個方面匯報工作：

一、200x年的主要工作

1、嚴格審計的紀律和制度

審計部是一個新設部室，領導寄予我們厚望，同志們也關注著我們的發展，我深知責任重大。為了使內部審計工作在公司管理中得以順利開展，審計部在成立后的第一次全體會議上，就根據制定的年度工作計劃，并結合內部人員的具體業務能力，本著既要明確各自崗位職責，還要堅持分工不分家的原則，進行了內部分工。并從工作紀律、工作作風、工作態度、工作形象和工作結果等五個方面提出了具體的要求。這些基礎工作的進行，為我們全年工作的順利展開打下了扎實的基礎。

2、積極開展對駐外分公司財務管理的監督和評價

臨沂獅瑪公司是我公司至今唯一一家對外獨立開展經營業務的駐外分公司，年生產各種復合肥近40000噸，加上銷售總公司的肥料，2005年銷售收入已經突破了一億元，公司的資產總額也達到了1000多萬元。但是由于種種原因，該公司一直沒有建立起完整、嚴密的內部核算管理制度，從而使會計信息的反映帶有很大的不真實性，也給總公司的財務管理帶來了一定的風險性。根據公司領導的要求，我們在對其會計核算進行檢查審核的同時，先后分兩個階段對該公司的財務管理進行規范、核查。第一階段是參照總公司的相關制度，幫助該公司制定其內部的財務管理制度，建立健全倉庫管理的工作流程，健全會計核算的賬簿體系，規范會計核算程序，建立嚴格的、定期的會計報告制度。第二階段，對規范后的會計核算制度，實施正常的審計檢查，通過這一系列工作，規范了該公司核算制度的同時，也教育了會計人員，增強了他們做好工作的責任心，起到了很好的效果。

3、嚴格費用報銷規定，嚴格費用審核

今年是我公司各種費用報銷新規定出臺的第一年，舊的報銷程序和標準對審計工作影響很大，突出反映在人們的認識上。審計是執行各種規章制度的前沿，審計人員就是把這個關口的，將不符合規定的支出堵在這個關口之外，是我們審計人員的責任。我們從一開始的單純的業務費用審核逐步擴大到后勤的費用審核、生產車間工資的審核、裝卸費的審核、車間修理費的審核等，基本上包括了所有的支出。為了保證這一工作的質量，我們利用可利用的一切時間，組織學習公司出臺的新規定，新同志為了盡快提高自己的技能，主動請教老同志，并對要點及時做好筆記，所作的這一切都為做好這項工作打下了良好的基礎。一年以來，盡管我們對費用的審核量上不斷增大，但基本上沒有出現有問題的審核，從而有效的配合了公司的財務管理工作。

4、利用一切可利用的機會，為領導提供市場監管信息

根據公司領導的安排，今年，我先后到河南和省內的幾個市場。針對市場反映出的問題，進行了核查，并結合核查進行了市場調研，這也是審計部200x年工作計劃的一項基本內容。核查中，我們晝夜兼程，為了把問題核查清楚，把市場調研準確，每到一處都積極地與客戶溝通，多方收集市場信息資料，這一切都為我們后期報告的撰寫積累了豐富的第一手資料。先后兩次的市場走訪，形成了近萬字的報告，把問題找準了，建議提對了，得到了公司領導的肯定和客戶、業務人員的好評。

5、工業園區建設項目的結算工作已接近尾聲

根據工作計劃，并經公司領導批準后，組織了對工業園區建設項目施工單位報價的核對及園區設備計價等工作。園區項目建設跨度長、項目多、投資大、施工單位多、資料零散，我們通過努力一一克服了這些困難，截止到10月底這項工作已基本結束。此項工作的順利開展，既較好的維護了我們金正大公司的對外形象，也為公司取得了可觀的經濟效益。

6、應收賬款的回收工作進展順利

按照工作計劃，組織了應收賬款的回收工作。為了使這項工作做得扎實有效，在公司財務部的通力配合下，首先對截止到200年12月31日之前的應收賬款進行了梳理，并根據內部的落實情況編制了賬齡分析表。本著先清沒有問題的客戶這一原則，組織實施了清查、清收工作。截止到今年0月底，共清收賬款176390元，較好的維護了公司的合法權益。

二、工作中存在的不足

1、審計工作還存在盲點，如對經濟合同的審查。

在企業經營活動中產生的各類經濟合同是企業經營管理的一項重要內容。實施有效的經濟合同審核也是內部審計的一項重要工作。早在審計部成立之初就制定出了要建立有效的的合同管理機制的工作計劃，提出了要全程參與施工合同、大型設備及物資采購合同的擬定、評審乃至簽訂的建議和目標，并要求與有關科室、部門共同配合對合同的主要條款和要素進行評審、會簽，以達到簽訂的所有合同都滿足可行性、合法性、效益性的要求，并對合同的執行情況進行全過程跟蹤監督。但是由于種種原因，特別是我自身的努力不夠，這項工作至今也沒有開展起來，形成了審計工作的一個盲點。（今年我向公司提出了要成立合同管理領導小組的建議）

2、審計工作還不夠深入、細致

審計工作是一項政策性、專業性很強的工作。在內部審計工作當中，既要本部門積極主動，也需要其他科室部門的合作，更需要按公司計劃進行。但是一年來可能由于我對公司要求的理解方面還存在差距，導致了我們工作中經常表現出依賴性大、主動性差和開拓性不高的弱點。針對工作中反映出的三性，我又詳細的找出了工作中存在的二十個問題（見附表）

3、審計的職能有待加強

回顧一年來我們的審計工作，往往理順性、規范性的成分多，審計評價的成分少。之所以出現這種現象與我的思想認識有關，更與我開拓意識不強有關。我一直認為這只是剛開始，一切還不規范，審計工作頭緒比較亂，等理順好了以后的審計工作也就好開展了。正是這種思想的存在，使我們在工作中無形的淡化了審計的職能。

4、本部門的人員對公司開展的各項活動參與不夠積極

審計部成立之初，從對公司內開展內部審計工作項目存在不確定性及為公司節約人力資源的角度考慮，組架不大。可這樣一來，在保證正常的費用審核和工資審核的前提下，再應對其他活動時，人員就顯得緊張了。特別是下半年園區建設工程結算核對工作開展以來，審計部內每名成員的工作都無形中加重了，再參加公司舉行的活動時就顯得力不從心了，所以對公司下半年特別是進入三季度后組織的活動，我表現得不是很積極，或多或少的影響了整體的活動效果。

三、20年的工作計劃

200年審計部的總體工作目標是：在200x年審計工作在公司經營管理中取得了重大突破的基礎上，積極主動地開展企業的效益審計，加強對公司財務管理及會計資料的審計，評價其真實性、合規性及效益性。充分發揮審計的監督職能、評價職能和管理控制職能。在具體的工作中，進一步調整工作思路，重點是要把審計工作的重心前移，將事后審計同事前、事中審計并重，努力使審計的批判性、保護性和建設性的作用得到最大程度的發揮。為公司的二次創業目標的實現做出應有的貢獻。

具體的工作有以下六個方面：

1、繼續做好費用及工資的審核

這項工作做好了，就體現了審計是企業經濟衛士的作用。200x年由于我們非常注重與財務部的交流與溝通，這項工作開展得還是比較順利的。特別是對車間及裝卸隊工資的審核結果上墻制度，既體現了審計的公正、公開、公平，也從某種程度上對管理者起到了警示作用。

2、重點對公司基建項目進行審計

企業的基建工程既是一個投資大的地方，也是一個容易出問題給企業造成損失的地方。參照200x三季度以來我們進行的工業園區基建項目的工程驗收、施工單位報價核對的工作，雖然過程很順利，也維護了公司的合法權益，但是這只是淺層次、簡單的、事后的審核，并不能很好的體現內部審計對投資項目的管理監督的作用。2005年我們要保證不僅從形式上，還要在內容上對基建項目進行全方位的整體監督審計，積極爭取總公司及相關部室的配合，努力做到從項目立項、工程投標、施工隊伍選擇及具體施工合同的簽訂、施工過程中項目的變更簽證、建筑材料的選定和價格的確定，直至竣工決算的全過程參與，為審計工作能深入細致的開展打下基礎，絕不只做最后收方工作的隨從者。

3、積極開展對公司財務信息的核查與審計

200年制定的《內部審計工作規定》中已經明確規定了要定期開展對公司財務活動的審核任務。但由于我沒有把主要精力放在這項工作上，所以很難對公司的財務管理作出正確的評價，也沒能為公司領導提供過有效的管理信息。200年我們審計部將每季度對公司的財務收支憑證審計一次，重點監督檢查各項制度的執行情況和會計處理情況。全年分兩次對總公司的經濟效益進行全面的審計，評價其真實性、合理性及有效性，努力為公司決策層提供及時有效的財務狀況和公司經營管理情況的信息。

200年我們還要加強對生產一線成本核算的監管，全年計劃對每一個生產車間進行一次全面的成本核算管理的核查，以幫助生產車間嚴格成本核算制度，減少浪費、增加收入。（1）審查產品的生產是否是按計劃生產的，是否有審批手續。（2）原材料的耗用數量是否是真正的耗用，有無出庫單，出庫單的辦理是否嚴格按手續，程序是否合規，包裝物的耗用是否與產量一致。（3）生產產品的成本計算是否正確，包括直接材料、直接人工、燃料、動力等是否有依據手續，并要與計劃消耗數量相比較，找出節、超原因（4）設備的保養保護。

4、繼續做好對駐外分公司的制度執行和經濟效益的審計

在即將過去的一年里這項工作我們開展得比較順利，20年我們要在這個良好開端的基礎上繼續做好這項工作，每季度對駐外分公司的財務收支和制度執行情況進行審計，全面反映其現金流轉及經濟效益情況。

5、繼續做好應收賬款的清收工作

組織應收賬款的清收工作仍然是200年審計部的一項重要工作，我們將每兩個月一次對應收賬款進行分析、評價，努力爭取在0清收工作的基礎上再有大的突破。（我已在建議中提出了要成立應收賬款清收小組）

6、積極配合銷售公司，加強對市場營銷的監督檢查。

篇2

對于仍執行行業會計制度企業如何進行年報審計調整,會計制度尚無規定。本文根據會計實踐并參照會計制度的相關規定,提出行業會計制度下年報審計調整的基本方法,供同行們參考。

審計調賬,有會計調整法和審計調整法兩種做法,前者是先調賬,再依據調整后的賬務調整或重編會計報表;后者是先調表,調賬分錄放到實際調整月份與當月普通記賬憑證一并登記入賬。處理審計調整前后的報表銜接以及賬表銜接的方法,實踐中主要有正常調整法、賬表分離法和遞延法三種。

一、正常調賬法

正常調賬法是接在報告年度正常業務后面直接登記調整事項,再以賬調表,或者重編報表,在形式上把調整事項都納入報告年度的賬務處理。

(一)具體操作方法

1 按上年底日期和記賬憑證順序號連續編制調整分錄,直接在“舊賬”上登記調整事項。

2 按調整后的科目余額或發生額調整或重編會計報表。

3 按調整后的科目余額結轉下年。如果新賬尚未建立,即在新賬賬戶首頁“上年結轉”行(首行)余額欄填寫調整后的上年末余額;如果新賬已建,是訂本賬的,可用劃線法更正上年結轉余額;是活頁賬的,可更換賬頁。

(二)適用范圍

年報審計時間在一月份的,如果這時年報尚未報送,且新年度賬冊尚未建好,或雖已建新賬但基本上沒有登記新年度的會計業務,則可采用正常調賬法。

二、賬表分離法

賬表分離法有兩個特點:一是對同一調整事項,使用兩套分錄進行調整;調表時編制調表分錄調整,調賬時編制調賬分錄調整。二是調表,調整的是報告年度即上年的會計報表;調賬,調整的是實際調整年度即下年的賬務。當然,按照會計核算連續性的要求,這兩套分錄及分離的賬表處理,仍必須保證上、下年度賬與賬、表與表以及賬與表之間的銜接。

(一)具體操作步驟和方法

第一步:編制調表分錄。

1 調整事項不涉及損益的,分錄借、貸方均為資產負債表有關項目。

2 調增收益或調減成本費用(含所得稅,下同)的,借記資產負債表有關項目,貸記損益表(外商投資企業為利潤表,下同)有關項目;調增成本費用或調減收益的,作相反分錄。

3 因調整損益而調增利潤分配的(一般只調整法定盈余公積和公益金,下同),借記利潤分配表的“提取盈余公積”等項目,貸記資產負債表的“盈余公積”項目;調減利潤分配的,作相反分錄。

4 調整事項只涉及損益的,分錄借、貸方均為損益表有關項目。

第二步:編制調賬分錄。

1 調整事項不涉及損益的,分錄借、貸均為資產負債類科目(或所有者權益類科目,下同)。

2 調增上年收益或調減上年成本費用的,借記資產負債類科目,貸記“利潤分配———未分配利潤”科目;調增上年成本費用或調減上年收益的,作相反分錄。

3 因調整上年損益而調增利潤分配的,借記“利潤分配———未分配利潤”科目,貸記“盈余公積”等科目;調減利潤分配的,作相反分錄。

4 調整事項只涉及損益的,不作調賬分錄。

第三步:用工作底稿法調整會計報表。

第四步,編制調整后的會計報表。

按工作底稿上會計報表各項目“調整后金額”和未調整項目的原金額編制調整后的會計報表,并從實際調整月份起,以調整后年報“期末數”、“本年數”作為下年會計報表的“年初數”、“上年數”。

第五步:調賬。

將編制的審計調賬分錄與實際調整時所在月份的正常業務分錄一并編制記賬憑證并登記總賬、明細賬。

(三)適用范圍

此方法適用于已不可能對下年新賬年初數進行變動更正且年報尚未向所有者或上級主管部門報出的企業。

三、遞延法

(一)基本做法遞延法,是指將報告年度會計報表中的應調整事項遞延到實際調整年度即下年度進行調整,實際上不調整報告年度會計報表,但重要的應調整事項,注冊會計師在審計報告中對于事項的性質、金額以及對會計報表的影響程度應作出說明。

1 增設科目。設置“以前年度損益調整”科目。該科目借方登記調增上年成本費用或調減上年收益,貸方登記調增上年收益或調減上年成本費用;期末,該科目余額應全部轉入“本年利潤”科目。

2 賬務處理。凡由注冊會計師提出并經企業同意調整的事項,應當即編制調賬分錄:(1)調增收益或調減成本費用的,借記有關資產負債科目,貸記“以前年度損益調整”科目;調增成本費用或調減收益的,作相反分錄。(2)年報審計調整不涉及損益科目的,視同當年差錯用藍字分錄進行調整。(3)調整事項只涉及損益的,不作調整分錄,特別重要的可在審計報告作出說明。(4)月末,將“以前年度損益調整”科目余額轉入“本年利潤”科目。(5)因調整而涉及所得稅和利潤分配的,均不作賬務處理,待實際調整年度年終時與當年其他盈虧合并進行所得稅和利潤分配處理。

3 報表處理。(1)采用遞延法進行審計調整,并不實際調整上年報表,只由注冊會計師在審計報告中作相應說明。(2)對于調整的有關上年會計報表的事項,涉及損益的,在實際調整年度損益表的“以前年度損益調整”項目反映,年報審計調整涉及損益的凈額加上其他使用“以前年度損益調整”科目調整事項的金額為凈損失的,以“—”號填列。

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關鍵詞：上市公司 年度報告 年報分析

中圖分類號：F231 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）16-0075-02

015年3月26日，博元投資因涉嫌違規披露、不披露重要信息罪、偽造變造金融票據罪，被證監會依法移送公安機關。公司股票自2015年5月28日起暫停上市。2016年3月21日，上海證券交易所做出終止博元投資上市的決定。博元投資成為中國證券市場第一家因重大信息披露違法被終止上市的公司。在公司股票將要被暫停上市時，機構投資者如長安國際信托、信托等紛紛將其持有的博元投資股票賣出，而個人投資者成了最終的接盤人，截至2016年3月31日，博元投資前十大流通股股東均為自然人，公司股票的市值也是“跌跌不休”。毫無疑問，個人投資者成了博元投資違法案件的最終受害者。如果個人投資者能夠從公司披露的年報數據中甄別公司業績的真假，加強風險防范意識，或許就不會成為最后的接棒者。筆者以博元投資為例，總結了識別公司年報造假的幾條線索，以期為個人投資者提供幫助。

一、關注年度報告首頁“重要提示段”的異常事項

通常情況下，上市公司年度報告首頁“重要提示段”要求公司董事會、監事會及董事、監事、高級管理人員保證年度報告內容的真實、準確、完整。但是，博元投資2014年年度報告開篇卻是“本公司董事會、監事會及董事、監事、高級管理人員無法保證年度報告內容的真實、準確、完整，不存在虛假記載、誤導性陳述或重大遺留，并不承擔個別和連帶的法律責任”；緊接著是“公司全體董事、監事、高級管理人員無法保證本報告內容的真實、準確和完整，理由是：鑒于公司的現狀。”；最后表述是：“公司負責人許佳明、主管會計工作負責人李紅及會計機構負責人李紅聲明：無法保證年度報告中財務報告的真實、準確、完整”。試想，如果公司決策領導、財務主管都無法保證年報披露的內容是真實的，那么這樣的公司還值得信賴嗎？如果這家公司不值得信賴，投資者的投資可能付諸于流水，所以個人投資者即便是看不懂公司財務報表中的復雜數據，也應當看看年度報告首頁的“重要提示段”是否有異常事項。

二、關注公司是否更換會計師事務所以及事務所出具審計報告的意見類型

一般情況下，上市公司和會計師事務所之間的業務關系是比較穩定的。如果上市公司更換會計師事務所，那么投資者要關注更換的原因。以博元投資為例，2007―2013年年度財務報告的審計機構為中興華會計師事務所，2014年年度財務報告的審計機構變更為大華會計師事務所，2015年年度財務報告的審計機構變更為亞太（集團）會計師事務所。根據公司公告，變更會計師事務所的原因之一是中興華會計師事務所被證監會立案調查，原因之二是與大華會計師事務所的合約到期。

如果投資者再仔細分析中興華會計師事務所與博元投資的關系就會發現：中興華因在對博元投資2007年和2008年年報審計中未發現公司虛增銀行存款等舞弊行為，于2011年受到證監會的處罰。可是在被處罰之后，中興華依然繼續承擔了博元投資的年報審計工作，直至2015年1月中興華出事被證監會立案調查，博元投資才不得不改換會計師事務所。在中興華擔任博元投資審計機構的7年時間里，中興華對博元投資出具的審計報告意見類型均為無保留意見審計報告。而之后改聘的大華會計師事務所一來就出具了無法表示意見的審計報告。也許是不滿意審計報告的意見類型或其他種種原因，博元投資并沒有續聘大華會計師事務所，次年又改聘了亞太（集團）會計師事務所，但依然拿到的是一份無法表示意見的審計報告。從審計專業角度，我們知道，審計意見類型共有四大類，分別為無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見，其中無法表示意見性質最為嚴重。所以個人投資者如果能在翻閱公司年報時關注為公司財務報表出具審計報告的會計師事務所是否發生變更、為什么變更以及審計報告的意見類型，就可以早一點發現博元投資糟糕的財務狀況。

三、關注公司是否被立案調查

根據證監會2014年頒布的《關于改革完善并嚴格實施上市公司退市制度的若干意見》，上市公司因欺詐發行或重大信息披露違法行為受到證監會行政處罰或被移送公安機關，應暫停上市，暫停上市后一年內若無例外情形發生，則強制退市。如果公司暫停或終止上市，投資者將面臨巨大損失，所以投資者對于被立案調查的上市公司應謹慎投資。博元投資涉嫌違反證券法規，于2006年8月31日、2009年7月8日、2010年2月1日、2014年6月多次被證監會立案調查，每一次被立案調查，上市公司均會予以公告，年度報告中也會予以披露。個人投資者對上市公司公告被立案調查的事項應予以高度重視。

四、對于扭虧為盈的公司關注其盈利的來源是否具有持續性

我國退市制度規定，連續四年虧損的上市公司將被終止上市。為了避免被退市，一些上市公司在連續三年虧損后會采用重組等方式，在第四年扭虧為盈。個人投資者往往會覺得這家公司有重組題材、股票可能會暴漲，于是不管重組會不會成功，也不管重組后公司是否真的有持續經營能力，就瘋狂買進，結果往往被套牢。以博元投資為例。博元投資2004―2006年連續三年虧損，2007年通過重組、新股東無償捐贈某公司的股權獲得捐贈收入2.7億元，一舉扭虧為盈。投資者如果不仔細分析公司盈利的來源，就會誤以為2007年的盈利是公司重組成功后交出的一份漂亮答卷。實際上這樣的盈利只是曇花一現，大股東再有實力，也不能年年捐贈，于是2009―2011年公司陷入主營業務收入為零的窘境。所以個人投資者如果想對重組題材的股票進行投資，需要充分分析公司重組后的經營能力，識別扭虧為盈中的“盈”是否是曇花一現。

五、關注公司的資產負債率和經營活動產生的現金凈流量

資產負債率是衡量企業償債能力的一項指標，即負債總額除以資產總額。如果公司資產負債率達到或超過100%，就說明這家公司已資不抵債了，公司面臨較大的經營風險。經營活動產生的現金凈流量是指經營活動現金流入減去經營活動現金流出后的凈額。如果經營活動現金凈流量為負數且金額較大時，表示公司可能處于開創期或衰退期。博元投資資產負債率近五年來一直處于接近甚至超過100%的狀態。資產負債率2011年12月31日為88%、2012年12月31日為84%、2013年12月31日為189%、2014年12月31日為403%。2011―2014年資產負債率不斷攀升，充分反映出公司已資不抵債、陷入巨大的債務危機。2015年12月31日公司資產負債率降為54%，主要是公司將股東無償捐贈的某公司股權8.58億元計入資本公積，導致股東權益增加、資產負債率降低，而不是公司真正增強盈利能力償還債務所致。博元投資經營活動產生的現金凈流量除2013年和2015年為正數外，2011、2012年度、2014年度均為巨額負數。證監會在對博元投資立案檢查時發現，公司應收票據涉嫌造假。因此對于此類資產負債率畸高、經營活動現金凈流量為負、不斷靠捐贈等伎倆美化財務報表的公司，投資者一定要謹慎。上市公司的“資產負債率和經營活動產生的現金凈流量”不需要投資者自己計算，公司在年度報告的“第二節主要財務指標”會有數據披露，也可以在股票交易軟件中點擊“公司財務分析”、輸入公司代碼，即可查找公司各年度資產負債率和經營活動產生的現金凈流量。

六、關注公司固定資產是否存在畸低現象

固定資產主要包括房屋建筑物、機器設備、運輸工具等與企業生產經營活動有關的，使用時間超過12個月的，價值達到一定標準的非貨幣性資產。一般情況下，固定資產由于自身價值較高，所以在資產總額中會占有相當的比率。2010年，博元投資重組、珠海華信泰投資有限公司成為公司第一大股東之后，固定資產賬面價值一直出現畸低的情況。2012―2013年固定資產略有增加是因為合并了一家子公司，相應把這家子公司的固定資產并入博元投資報表所致，而這家子公司在2014年不再納入合并報表范圍，因此博元投資賬面的固定資產又跌至幾萬元。試想一下，一家上市公司固定資產只有幾萬元，連一間所有權屬于自己的房屋、一輛運輸工具都沒有，只有一點點辦公設備，如何進行正常的經營？很明顯，華信泰2010年入主博元投資，看中的只是上市公司的殼資源，希望通過所謂的空手套白狼的游戲分得資本市場的一杯羹，并不是從長遠經營角度來扶持博元投資。于是乎，證監會檢查發現，2011―2014年博元投資偽造銀行承兌匯票、虛構用股改業績承諾資金購買銀行承兌匯票、票據置換、貼現、支付預付款等重大交易虛增資產、收入、利潤。如果說投資者對于公司連環套的虛構交易很難識別的話，那么從公司披露的年報資產負債表中，就有“固定資產”這個報表項目，可以一目了然地看到公司擁有的固定資產金額。如果這個項目畸低，就應引起高度重視，很可能是一家皮包公司。對于這樣的皮包公司，是否值得投資，值得商榷。

綜上所述，投資者在對上市公司股票進行投資時，應高度重視公司年報的信息披露。從公司年度報告首頁重要提示段是否有異常事項、主審會計師事務所是否發生變更以及事務所出具審計報告的意見類型、公司是否被有關部門立案調查、扭虧為盈的業績來源是否具有持續性、資產負債率是否畸高、經營活動產生的現金凈流量是否長年處于負值、固定資產是否畸低等角度分析公司是否具有投資價值，以降低投資風險，提高投資能力。Z

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摘 要 眾所周知，我國企業的年報審計工作一般要求在每年的1-4月完成，注冊會計師要在有限的時間里保質保量的完成年報審計工作，充分利用業務淡季進行預審，成為注冊會計師一項不可忽視的重要工作。

關鍵詞 注冊會計師 年報審計 預審

財務狀況是衡量企業經濟效益好壞的標準，而受各報表使用者之委托，進行年度財務報表審計一直是會計師事務所的主要業務之一，為了年報審計工作的有效實施，注冊會計師應盡可能的將年報審計前的預審工作視為重要任務，本文針對年報審計前的預審工作進行分析，并提出相應解決審計風險的建議。

一、注冊會計師預審意義

（一）預審的概念

預審屬于年報審計的一個階段，主要分為普通的預審和非常接近年報審計的預審，是注冊會計師年報審計之前為預防審計風險而進行的前期工作。

（二）年報審計預審的重要意義

1.減輕和平衡年報審計工作量，降低審計風險

年報審計是目前我國會計師事務所最為重要的鑒證業務，而年報審計通常需要在每年1-4月完成，這段時間被稱為注冊會計師的業務忙季，許多會計師事務所為了業務而忽視審計的質量，而每年的9-12月，絕大部分會計師事務所業務較少，人才過剩。業務和質量是會計師事務所持續健康發展的基礎，充分調動人力資源，適當平衡業務淡季與忙季的工作量，進行年報前的預審，是會計師事務所降低審計風險，提高年報審計工作效率的最有效的方式之一。

2.實戰培訓新員工的一種最有效的方式

新招聘的應屆畢業生一入職，絕大部分會計師事務所就迎來了業務淡季，新員工的培訓，僅限于紙上談兵，新員工往往難以對審計工作有個真切的體會，難以適應即將來臨的年報工作。因此，利用業務淡季的時間，進行預查，將新員工帶入實戰現場，是新員工快速成長的有效方式。與此同時，作為“師傅”老員工，在相對輕松的預審階段也才有更多的時間給予新員工細致的指導。

3.及時發現客戶經營風險，有效防范審計風險

任何企業的發展都不是一直向前的，無論新老客戶，注冊會計師都應該保持充分的職業懷疑態度，利用預審階段，橫向、縱向分析公司的業績波動，及早發現公司經營業績的變化、財務核算工作的缺漏、內部控制的缺陷，并向管理層溝通預警，能夠有效防范公司的經營風險及注冊會計師的審計風險。

4.是培養客戶感情，取得客戶信任和理解的有效渠道

有效的預審過程中，注冊會計師對發現的問題及早與公司管理層溝通，盡自己所能幫助企業解決經營上、會計核算上的一些問題，這無疑將獲得管理層對注冊會計師的充分信任，這對將來工作的開展帶來一定的便利，這無疑可以在一定程度上減少審計風險。

5.有利于注冊會計師嘗試應用最新審計策略

在時間有限，工作量較大情況下，大家都習慣用一貫的方式開展工作，只有在時間充足的情況下才會嘗試著運用最新工作模式或創造性方法。

二、注冊會計師年報審計前預審工作的主要內容

（一）確定預審的主要客戶

對于注冊會計師的年報審計工作來說，預審是一個重要的工作環節，但受審計時間及人力資源的限制，注冊會計師不能對所有的審計客戶進行預審。一般來說，主要選擇：一是新客戶，我們需要對其基本情況進一步的了解，對其內部控制制度的建設及執行情況有個大概的了解，以評估審計風險，以制定年報審計計劃；二是大型企業集團，這些企業存在企業規模大、分支機構眾多、業務復雜等特征，因此無論新老客戶均應考慮執行預審；三是經營環境發生較大變化、經營業績存在較大變化的企業，我們需要及時分析其變化的趨勢是否與宏觀環境吻合，是否存在舞弊風險，及早研究年報審計對策；公司經營的失敗，往往在一定程度上帶來審計的失敗，因此注冊會計師應該充分關注公司管理層的誠信度、公司的經營環境，全面評估審計風險。

（二）做好風險評估階段、控制測試的審計工作底稿

年報審計受業務集中、審計人員相對不足的影響，因此注冊會計師在審計過程中，往往忽略對企業整體風險的評估、對公司內部控制的了解及測試、對舞弊風險的考慮、對公司經營業績與經營環境的比較分析。進入現場后直接就賬審賬的情況比比皆是，容易出現低級錯誤，而通常是低級的錯誤，造成審計失敗，給會計師事務所及注冊會計師帶來巨大的災難。

現代審計理念，也逐步過渡到風險導向審計，控制測試成為年度會計報表審計的重要組成部分，利用預審完成該項工作可以大大提高年報審計的效率，同時對預審中發現的內部控制方面的缺陷，可以及早與企業溝通，以便及早讓企業整改，以降低風險。

（三）撰寫年報審計的工作計劃

審計工作計劃，是注冊會計師審計工作的一個重要環節，有效的審計計劃，應該是正式年報外勤審計之前向項目組成員下達，以便全體項目組成員提早認識、了解公司的基本情況，提前做好充分的準備。因此，在預查階段后期，基本完成年報審計工作計劃，是預算階段的重要工作內容。

在計劃中，應提及上年審計中發現的主要問題，公司本期是否進行了整改；本期是否存在重要的會計估計變更、會計政策變更。

（四）執行對年報審計工作有重要幫助的實質性程序

1.對期初余額的關注

對于常年審計客戶，主要是關注上年的審計調整分錄是否賬面已做調整，若公司處理有誤，及早提醒公司修正；對新客戶而言，由于年度財務報表是要求填報兩年的數據，因此在預審階段，注冊會計師可以對上年數據進行審計認定。

2.考慮預先執行部分重要的實質性審計程序

（l）關于往來賬的函證的審計程序。

注冊會計師經常面臨審計報告時間已到，但是大多數回函依然沒有收到，而年報審計時的替代程序的執行結果又不是很滿意，審計風險難以把握的情況。如果在預審階段，我們已對臨近資產負債表日的往來賬余額及發生額進行過函證確認，那相應的審計風險可以大大降低，此外，預審階段發函，可以及早預知回函的效果，及早在審計策略的安排中，考慮替代程序。

（2）關于存貨和固定資產實物監盤程序。

最佳的監盤時間，當然是資產負債表日，但資產負債表日只有一個，而客戶眾多，如何協調呢，提前到預審階段和推后至年報審計外勤日都是實物中在用的方法，考慮年報審計，受審計時間及人員的限制，對于實物資產的抽查率經常會偏低，因此在預審階段安排監盤也是必要的補充，且發現問題，可在年報時有針對性執行補充程序。

3.完成部分從預審到年報審計的期間內變化不大的資產負債表項目的審計底稿

通常情況下，在預審到年報審計的期間內，資產負債表中的長期資產和長期負債項目的變化不會很大，所以一旦他們通過預審后，注冊會計師在年報審計時可大大節約時間。

4.利潤表項目的分月明細表編制及分析

注冊會計師通過對客戶利潤表項目進行充分預審后，審計工作就完成了一大半，也基本掌握了公司當年的經營業績資料，年報審計時的審計人員將會節省時間，另一方面如果未來的二三個月內，一旦客戶經營業績發生巨大變化，這些相應項目自然會成為注冊會計師年報審計的重要內容，利潤表預審完全可以降低年報審計中可能存在的相關風險。

三、注冊會計師預審工作完成后的建議

（一）及時進行總結

簡要地記錄審計單位的背景、經營情況及重大會計政策變更情況等。除此以外，注冊會計師在年報審計過程中，也要對審計的內容做一個總體評價，像預審中發現的基本問題和年報審計時需要關注的重點問題。

（二）與公司管理層的溝通

在預審過程中，注冊會計師能夠及時發現客戶管理方面存在的不足，應該利用自己的專業知識，盡可能的幫助企業采取適當的措施防范經營管理風險。

四、結束語：

綜上所述，預審工作是年報審計的必要的組成部分，科學合理的預審工作能夠大大提供審計效率、降低審計風險，為促進經濟監督，提高年報質量發揮著積極作用。

參考文獻：

[1]高興波.注冊會計師年報審計前的預審.社審天地.2002（2）.

[2]孟立新.注冊會計師年報審計存在的問題及對策。.經濟工作導刊.2003（9）.

篇5

[關鍵詞] 審計收費 影響因素 實證研究

為了保護投資者的利益，規范上市公司的信息披露行為，提高信息披露質量，中國證監會于2001年12月10日了新修訂的年報內容與格式的要求，規定上市公司應在年報中披露其聘任、解聘會計師事務所情況以及報告年度支付給聘任會計師事務所的報酬情況，從而確認了我國上市公司有向股東報告其支付給會計師事務所報酬情況的義務，使廣大投資者有了獲知會計師事務所收費情況的權利。時過幾年，我國上市公司對事務所審計費用的披露質量有了較大提高。那么，在目前我國這樣一個新興市場，審計收費受到哪些因素的影響呢？

本文欲通過實證研究證據，為廣大投資者正確解讀審計收費信息提供幫助，從而幫助他們從上市公司的年報中獲得更多對投資決策有用的信息，也可以為證券監管部門制定相關監管措施提供理論依據。

一、文獻回顧

Simunic的經典論文“The pricing of services: Theory and evidence” 最早運用多元線性回歸模型考察了可能影響審計收費的因素。該模型認為：審計費用是由風險狀況、損失的分擔機制、會計師事務所的生產函數、規模等決定的。其研究結果發現，上市公司的資產規模是決定審計收費的最重要因素，其次為控股子公司個數、涉及行業類型、資產負債率、前兩年的盈虧狀況、審計年度的審計意見類型以及上市公司的內部審計成本，而會計收益率、審計任期和事務所規模等因素在回歸方程中并不顯著,模型的擬合優度為46%。

后來不少學者將Simunic的模型進行或多或少的修正，并運用到不同的國家。雖然他們的研究結論并不完全一致，但所有學者都發現被審計單位的資產規模和子公司的個數是影響審計收費的兩大重要因素。

而我國由于相關制度出臺較晚，對審計收費的實證研究起步較晚。王振林的博士學位論文是較系統地采用實證方法研究我國本土審計收費問題的文獻，其中審計收費數據來源于中國證監會向上市公司獲取的調查問卷數據。他根據證監會關于1997至1999年期間具有證券（期貨）從業資格會計師事務所的審計收費情況的調查結果，得到的結論是：上市公司的規模、經濟業務的復雜程度等特征構成了影響審計收費的主要因素，客戶的風險因素則不具有重要影響。

自2001年證監會要求上市公司披露審計收費信息的規定以來，我國的審計收費實證研究有了較大的發展。伍麗娜、張繼勛等都利用我國上市公司披露的審計收費情況對我國的審計市場進行了研究。他們的研究考慮到了我國證券市場的特殊情況，如上市公司是否發行B股或H股，得到了一些有用的結論。

本文擬在前述研究的基礎上，以我國滬市的經驗證據對我國審計收費情況進行實證研究。本文將重點關注上市公司的盈余管理動機對審計收費的影響。因為盈余管理在一定程度上有損于投資者的利益，而監管部門對這個問題也比較關注。

二、研究假設與模型構建

本文參考已有的研究成果，并結合我國證券市場、上市公司和會計師事務所的實際情況，提出以下的研究假設：

1.假設1:上市公司規模和審計業務復雜程度與年報審計收費相關

在其他條件相同的情況下，上市公司的規模越大，其所涉及的經濟業務范圍就越廣，在審計時注冊會計師也會增加審計事項，擴大審計測試范圍，增加審計時間，以便控制可能承受的訴訟風險。而上市公司擁有的控股子公司越多，其發生關聯方交易的可能性就越大，而關聯交易審計本身就很復雜，需要花費很多審計時間。因此，本文采用上市公司的年末總資產的自然對數（ln(Assets)）和納入合并報表的子公司的個數（SqSubs）表示上市公司的規模和業務復雜程度。

2.假設2:上市公司財務狀況和審計風險與年報審計收費相關

審計風險通常指當被審計單位的財務報告存在實質性錯報時，審計師簽發標準審計報告的概率。通常成熟的市場經濟國家，對審計風險采用的度量指標變量是財務風險和經營風險。因為這兩者高的公司的股東和債權人更有可能蒙受損失從而向審計師提訟，會計師事務所和注冊會計師面臨承擔無限賠償責任的風險。通常采用的度量指標有：流動比率、速動比率、資產負債率等。本文采用凈資產收益率（ROE）、應收帳款與存貨之和占總資產的比率（IReRatio）、流動比率（CurRatio）、長期負債占總資產的比率（Leverage）表示上市公司的財務狀況和審計風險。

3.假設3:上市公司盈余管理動機和審計意見類型與年報審計收費相關

如果上市公司的凈資產收益率處于避虧區間（0%～1%）或者配股達線區間（10%～11%），上市公司就有更大的動機去粉飾報表，因此在與事務所就審計費用進行談判的時候會處于較被動地位。而事務所則可能以出具非標準無保留意見為籌碼，趁機提高審計收費。本文以EM代表盈余管理動機，當上市公司的凈資產收益率處于0%～1%或10%～11%時，EM=1，否則EM=0。當上市公司收到的審計意見類型為標準無保留意見時，變量Opinion=1，否則為0。盈余管理動機與審計意見類型的交互變量即為EM*Opinon，當上市公司有盈余管理動機且收到標準無保留意見時，交互變量等于1，否則為0。

4.假設4:事務所規模、審計任期與年報審計收費相關

由于“深口袋”理論，在同等條件下，審計委托人、投資者和債權人等利益相關者更傾向于向大事務所，大會計公司預期面臨的訴訟損失和恢復名譽的潛在成本都要大于小會計公司。因此，大會計公司自然會要求得到更高的審計報酬。本文以年報審計事務所是否四大（Big4）反映事務所規模，當事務所為四大時Big4=1，否則為0。同時，為了考察我國審計市場是否存在“低價進入”現象，設置了“是否初次審計”（Intial）這一控制變量，當為初次審計時Intial=1，否則為0。

5.假設5:上市公司所在地與年報審計收費相關

考慮到經濟發達地區的物價、消費水平較不發達地區高，因此在經濟發達地區進行審計需要付出較不發達地區更高的審計成本，因此，本文在借鑒劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）對全國各地區的分類結論，將全國分為五塊，依次為:(1)上海、北京、天津、廣東(包括深圳)、浙江;(2)福建、江蘇、山東、遼寧;(3)黑龍江、吉林、新疆、海南、湖北、河北;(4)安徽、四川、廣西、重慶、湖南、江西、內蒙、河南、山西、云南、;(5)貴州、青海、甘肅、寧夏、陜西。分別以P1、P2、P3、P4、P5代表上述五個地區。當上市公司所在地為上海、北京、天津、廣東（包括深圳）、浙江時，P1=1，否則P1=0；其他類似。

綜上，本文擬檢驗的模型為:

三、樣本的選擇與數據的收集

本文以2005年上海證券交易所A股上市公司為研究對象，上市公司2005年年度報告來源于上海證券交易所網站，財務指標來源于CCER經濟金融數據庫，本文的實證研究借助SPSS 13.0軟件。在本文研究中，剔除了以下幾類上市公司:金融證券類上市公司;同時發行B股的上市公司;ST公司;在2005年的年報中披露的年報審計收費為2004年審計收費的A股上市公司;2003年年報中披露的審計收費包括年報、中報以及其他收費，無法清楚劃分出年報審計收費的A股上市公司;同時聘請兩家會計師事務所分別按照國內和國際會計準則進行審計，所披露的年報審計收費無法劃分出境內審計收費和境外審計收費的上市公司;凈資產收益率為負的公司，這與回歸采用最小二乘方法有關。在剔除了以上幾類上市公司后，有390家滬市A股上市公司符合要求。

四、實證結果

1.樣本的描述統計

2.樣本回歸結果

此次多元回歸采取Stepwise的回歸方法。得到的結果如下:

根據表1可知，所得模型5的擬合優度為較好（R2為0.568，調整的R20.562）。根據表2，檢驗后的審計收費模型為:

模型的多重共線性診斷顯示模型不存在需要處理的多重共線性問題。模型表明，假設1得到實證結果支持，假設2、假設4、假設5得到部分支持，而假設3沒有得到實證結果的支持。

五、研究結論與局限性

本文研究發現，上市公司資產規模與審計業務的復雜程度，以及事務所的規模仍然是影響我國上市公司審計收費的重要因素。而衡量上市公司盈余管理動機的指標，包括凈資產收益率是否處于避虧或者配股達線區間和審計意見類型，以及它們的交互變量對審計收費的影響都不顯著。這說明我國審計市場是有效的，事務所并不因為客戶是所謂的“衣食父母”而影響到審計質量。

另一方面，本文的發現與已有結果不太一樣。本文發現，上市公司的財務狀況中只有長期負債與總資產的比率是顯著變量。事務所的特征方面，事務所的規模（是否為四大）仍然是影響審計收費的重要因素，但審計任期（是否初次審計）并不是影響審計收費的顯著變量。而上市公司所在地中，只有變量地區5是顯著的，并且系數為負，這說明地區5的上市公司的審計收費是顯著低于其他地區的，但并不支持地區1至5審計收費都是有差別的假設。

本文的局限性在于:只是將樣本局限于滬市，而滬市和深市有許多不同的特征，本文的結論是否同樣適合于深市有待以后的研究;只是選取了2005年的截面數據，模型的穩定性需要時間序列的檢驗;由于選取樣本的時候按本文的標準剔除了不少樣本，也可能是本文結論與已有研究結論不太一致的地方。因此，關于我國審計收費的研究有待于以后對樣本選取、變量設置的改進以及更長研究期間的數據的收集、處理。

參考文獻：

[1]Simunic. The pricing of audit services：theory and evidence. Journal of accounting research, 1980(18):161～190

[2]王振林:審計收費的決定與審計質量――中國上市公司的證據.上海財經大學博士論文，2002

[3]伍麗娜:審計定價影響因素研究――來自中國上市公司首次審計費用披露的證據中國會計評論，2003（1）:113～128

篇6

關鍵詞：上市公司；治理結構；審計意見；影響

一、引言

審計意見影響因素的研究一直就是審計研究的一個主要領域，對于審計意見的影響因素，國內外的職業界、監管界和學術界進行了長期的研究和探討。識別和分析我國非標準審計意見的影響因素，對于評價我國獨立審計的執行現狀，更大程度地方便財務報表及審計報告的使用者，具有十分重要的意義。因此本文選擇注冊會計師的審計質量作為研究的主題。研究上市公司治理結構對審計意見的影響，探討目前我國審計現狀，對于進一步推動我國的審計理論研究、改善審計質量和提高審計實務水平來說，具有非常深刻的理論意義和現實意義。

二、理論分析

（一）標準審計意見

標準的審計意見就是指標準無保留的審計意見，如果注冊會計師認為會計報表同時符合下列情況時，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告：

1、會計報表符合國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。

2、注冊會計師已經按照獨立審計準則計劃和實施了審計工作，在審計過程中未受到限制。

3、不存在應當調整或披露而被審計單位未予調整或披露的重要事項。

（二）非標準審計意見

1、帶說明段的無保留審計意見。當存在可能導致對持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況、且不影響已發表的意見時，或者當存在可能對會計報表產生重大影響的不確定事項（持續經營問題除外）、且不影響已發表的意見時，注冊會計師應當考慮在審計報告的意見段之后增加強調事項段（說明段）對此予以強調。

2、保留意見的審計意見。保留意見是指注冊會計師對會計報表的反映有所保留的審計意見。注冊會計師經過審計后，如果認為會計報表就整體而言是公允的，但還存在下列情形之一時，應當出具保留意見的審計報告：

（1）會計政策的選用、會計估計的作出或會計報表的披露不符合國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告。

（2）因審計范圍受到限制，無法獲取充分、適當的審計證據，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。

3、無法表示意見的審計意見。注冊會計師在審計過程中，如果審計范圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當的審計證據，以致無法對會計報表發表意見，這時注冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。

4、否定意見。注冊會計師經過審計后，如果認為會計報表不符合國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定，未能從整體上公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量，因為這些未調整事項、未確定事項等對會計報表的影響程度超出一定范圍，以致會計報表無法被接受，被審計單位的會計報表已失去其價值，注冊會計師就不能發表保留意見，又不能不發表意見，而只能發表否定意見。

三、研究設計

（一）審計意見類型分析

按照新的審計準則，目前我國的審計意見分為四種固定的意見類型，即無保留意見（包括標準無保留意見和帶強調事項段的無保留意見），保留意見、否定意見和無法表示意見本文將標準無保留審計意見稱為標準的審計意見，將帶強調事項段的無保留意見及保留意見、否定意見和無法表示意見統稱為非標準審計意見，本文主要對非標準的審計意見進行研究。

（二）審計意見影響因素的設定

1、因變量的設定。本文將注冊會計師出具審計意見的類型作為審計意見影響因素研究的因變量，我們將審計意見分為兩大類：即標準的審計意見和非標準的審計意見。在此將審計意見這個因變量用Y來表示，Y是一個取值為0或1的變量。當審計意見為標準時，Y=0；當審計意見為非標準時，Y=1。

2、自變量的設定。上節將審計意見的類型設為因變量，則所有影響審計意見的因素既是自變量。本文所研究的是上市公司治理結構對審計意見的影響，因此自變量即為上市公司的治理結構，包括公司前十大股東持股比例和公司內部董事比例兩個指標，具體如下：

前十大股東持股比例：股權集中度代表上市公司的股權結構，在本文中用前十大股東持股比例之和來表示，并用變量X1來表示。股權的過度集中將產生利益侵占效應，往往造成管理層購買審計意見的動機加強，出具非標準無保留審計意見的可能性越大。

內部董事比例：在本文中是指上市公司內部董事人數與董事會人數之比，并用變量X2來表示，其值越大，上市公司董事會中的內部人控制越嚴重。上市公司為規避非標準審計意見，在現有監管框架內和事務所展開博弈，博弈的結果往往是被出具非標準無保留意見的可能性變小。因此，我們預計內部董事比例的系數符號為負。

（三）研究模型

在文獻中有關審計意見類型的預測的統計模型只有三種：一是probit模型，采用這種模型的文獻較少；二是多元區別分析模型（MDA）；三是logistic模型，在研究中用的較多的預測模型是logistic模型，本文的自變量也難以符合probit模型和多元區別分析模型對自變量的正態型要求，因此本文的研究采用的是logistic模型。

（四）樣本選取

1、樣本來源。本文研究的樣本數據全部來源于2008年1624家公布審計年報的上市公司，包括110家非標準審計年報和105意見公司的年報。年報來于上海證券交易所（http：//省略）、深圳證券交易所（http：//省略.cn），財務數據（如凈資產收益率）及其他指標（如審計意見）取自中國上市公司資訊網；事務所規模來自于中國注冊會計師協會網站。樣本中的審計意見、審計費用等數據均來自于公開年報信息的手工收集。

2、樣本選取。本文主要針對被出具非標準無保留審計意見的上市公司進行研究，研究什么樣的因素使得上市公司被出具非標準無保留審計意見。本文選取了2008所有被出具非標準審計意見的84家公司，并運用統計學的隨機抽樣方法抽取了82家被出具標準審計意見的公司作為研究樣本，總共有164家公司。

四、實證研究

對所選的符合條件的164家上市公司的數據分為兩組：一組為分析組，包含50家被出具非標準審計意見的公司和50家被出具標準審計意見的公司，運用這100家的相關信息進行分析，建立審計意見的模型；另外一組為檢驗組，包含余下的64家公司，對第一組分析得出的模型進行檢驗。

（一）描述統計性分析

2008年我國上市公司公告年報審計報告的共有1624家，其中標準審計報告1514份，帶強調事項段的無保留意見審計報告75份，保留意見審計報告18份，無法表示意見審計報告17份，非標意見占總體出具審計報告公司的6.77%。具體情況，如表1所示：

（二）相關性分析

為了檢驗因變量與自變量的相關性以及自變量之間的相關性，我們進行了相關性分析，如表2所示。表2列示了變量的相關系數矩陣。各解釋變量的兩兩相關分析可以初步診斷多重共線性的嚴重程度，從表2可以看出，變量之間不存在嚴重的多重共線性問題。

（三）回歸分析

相關分析雖然能說明兩個變量之間的關系，但是無法揭示其中的因果關系，沒有排除其他因素的作用，因此下面開始運用回歸分析進行檢驗。采用強制納入法將2個影響因素全部納入進行logistic分析。分類結果如表3所示。表3列示了結果分析的準確度，被出具標準審計意見公司的分析結果準確率為90.5%，非標意見的準確率為85.2%，模型的整體準確率為86.7%，準確率很高。

從表4的分析結果可以看到，十大股東持股比例與審計意見呈現負相關，Sig.小于0.05，結果顯著，印證了公司股權越集中，公司獲得不標準審計意見的可能越低，這也與在國內外其他學者的研究相似。上市公司的內部董事比例與審計意見正相關，顯示我國上市公司較高的內部董事比例更加容易獲得不標準的審計意見。

（四）檢驗

運用檢驗組的64家公司的數據對上文所得到的模型進行檢驗，將64家公司的數據帶入模型，結果有53家公司所得到的結果與實際一致，檢驗的準確率為82.81%，再次說明模型的準確性是很強的，所選因素對審計意見都有不同程度的影響。

五、結論

由研究結論可知，上市公司治理結構顯著影響注冊會計師出具審計意見的類型。變量統計結果表明中國上市公司內部董事比例較高，內部人控制強，對審計意見有顯著的正影響，中國證監會應當加強對上市公司的監管，嚴格控制公司內部董事比例，增加公司的獨立董事比例，有效地制止公司管理當局的合謀，降低公司舞弊及重大差錯的出現幾率。公司治理的完善程度不僅將對企業的運作產生影響，也影響到注冊會計師的職業判斷，進而對注冊會計師審計發揮作用產生根本性的影響。

參考文獻：

1、程雁玲.大股東掏空與審計意見相關性研究[D].湖南大學,2007.

2、呂先锫,王偉.注冊會計師非標準審計意見影響因素的實證研究――來自中國證券市場的行業經驗證據[J].審計研究,2007(1).

篇7

[關鍵詞]審計制度中期財務報告　中報審核　審計動機

一、引言

與西方國家的中期財務報告復核制度不同，我國上市公司的中期財務報告實行的是審計服務。在我國，上市公司必須披露中期財務報告，但并非所有公司的中期財務報告都需要接受外部審計師的審計。近年來，對中報的特定審計要求在不斷發生變化，其主要圍繞上市公司的再融資動機、利潤分配、異常狀況(包括特別處理和暫停上市)等方面展開(李爽等，2003)。目前，在我國上市公司的中報審計實務中，除存在我國證監會規定的特殊情形要求強制審計以外，中期財務報告實行的是自愿審計制度。

二、中報審計制度的發展歷程及現狀分析

(一)美國中期財務報告(季報)的審核制度

按照美國證券交易委員會的規定，其上市公司應按季度編制中期報告，同時要求上市公司及時接受外部審計師對季報的審核。由此可見，美國的中期財務報告要求施行的不是審計而是審核制度。

按照相關規定，在美國審計師執行的中報審核。不需要對公司的內部控制作出評價、不需要對報表的交易數據和余額進行細節測試，所需證據相對較少。且審核報告不需對審核結果發表正式的審核意見。美國執行的中報審核程序的目的在于提醒會計師注意到那些對企業季度財務信息具有潛在重大影響的重要事項，并在有必要時執行進一步調查，以確保企業對外提供的季度信息合法、公允。因此。美國的中報審核提供的是一種消極保證。審計師所需要承擔的責任范圍比財務信息審計縮小很多。

(二)我國上市公司中期財務報告的自愿審計制度

按照我國《證券法》等的相關規定，上市公司必須披露中期財務報告。但中報并非都需要進行審計。應當說，我國對中報的審計要求在不斷地發展和變化著，中報審計制度主要經歷了如下幾個階段的發展：

1、中期財務報告非強制審計階段

雖然從1994年開始。證監會規定上市公司必須要編制中期財務報告，但1994年和1996年的中報內容與格式信息披露準則都指明：“上市公司提供的財務報告，除特別情況外，無須經會計師事務所審計”。由于其并未指明何種情形屬于上述規定中的“特別情況”，因此，可以認為在1997年以前。我國上市公司的中報處于非強制審計階段。

2、中期財務報告強制審計的開始階段

1998年6月18日，證監會明確規定對某些上市公司中期報告的審計要求，它明確規定：“上市公司的中期財務報告可不經過審計，但下列情形除外：(1)按照《股票上市規則》的規定公司股票交易實行特別處理的；(2)公司擬在下半年辦理配股申報事宜的；(3)在中期擬定分紅預案或公積金轉增股本預案。并將在下半年實施的；(4)中國證監會或證券交易所確認應進行審計的其他情形。”因此，可以認為從1998年開始。我國證券市場實行了特別處理的公司和下半年擬辦理配股的公司以及擬在中期進行分紅或轉增股本的公司都必須強制進行中報審計，對其他公司則沒有強制中期審計的要求。

3、中期財務報告強制審計的規范階段

2000年以后，中國證監會對中報的強制審計要求進一步予以了規范，主要包括：(1)在2000年6月證監會取消了對實行特別處理公司的強制中報審計的要求，而增加了對增發新股的強制中報審計要求。(2)在2001年，證監會規定目前已經在證交所暫停上市的公司，在申請恢復上市或向證交所申請寬限期的，其中報必須接受審計。(3)2001年3月，證監會放寬了對新股發行再融資的中期強制審計要求，對于擬在下半年辦理配股和增發申報的上市公司，已不再強制進行中報審計了，只有其最近三年財務報告被出具非標準無保留意見，且發行申請于下半年提出的。或發行申請于上半年提出但預計發行時間在下半年的，才必須提供申請當年經審計的中期報告。(4)2001年7月。深圳和上海證交所均對中報審計問題做出了規定，增加了擬在中期分配方案中實施彌補累計虧損公司的強制中報審計要求。(5)2002年，中國證監會明確了上市公司擬發行可轉換債券的巾報審計要求。

總的來說，目前我國上市公司的中報實行的是自愿審計制度，但特殊情形除外：其一，已暫停上市但經批準給予寬限期的公司中報必須審計；其二，最近3年財務報告被審計師出具非標準無保留意見審計報告，且配股、增發或可轉換債券發行申請于下半年提出或雖然發行申請于上半年提出但預計發行時間在下半年的其中報必須審計：其三，在中期擬定分紅預案、公積金轉增股本預案或彌補累計虧損預案，并將在下半年實施的上市公司中報必須審計：其四，中國證監會或征交所確認應當進行審計的其他情形。

三、我國中報自愿審計的理論假說及其分析

我國中期財務報告除特定情況外，屬于企業的自愿行為，主要有三種理論假說能夠對其予以解釋。分別包括假說、保險假說和信號假說。

(一)自愿審計的理論假說

1、假說

假說認為審計需求是源于降低成本的需要。經營者以企業法定人身份獨立自主地進行經營管理活動，人實際上成為企業的“內部人”。而委托人(股東)只能通過股東大會或買賣股票對企業進行控制和施加影響。委托人和人都是最大合理效用的追求者，他們各自的利益目標并不一致。委托人為了使人期著自身的方向努力需付出成本。成本的存在，為利用企業關系雙方的利益博弈來解釋自愿審計行為產生的內在動因提供了理論基礎。

2、保險假說

隨著資本市場的發展。并受到民事法和證券法修訂等因素的影響，從20世紀60年代中期以來，在西方出現了“訴訟爆炸”現象，投資者對審計師頻繁地提訟。在這種嚴峻的執業環境下，一種解釋獨立審計需求的新理論假說――保險假說開始興起。在該理論下，審計被認為是一種保險政策，通過轉移部分期望損失給審計師，從而減少其他利益相關者的期望訴訟損失。這時，審計費用相當于保險贊用，分散風險是自愿審計產生的原因。

3、信號假說

由于資本市場存在著信息不對稱，投資者不能充分了解企業的信息，無法正確判斷公司業績。難以辨別公司的優劣，因此，上市公司會采用某種成本較高但又能支付的信號。如自愿購買中期審計向市場傳遞財務信息可靠的信號，以影響投資者的價值判斷。中期財務數據更為及時。但其可靠性相對于年報而言通常更差。同時普遍的盈余管理行為降低了財務報告的可靠性。業績好的公司更有可能被懷疑有盈余管理行為，投資者對懷疑存在盈余管理的公司將會予以更低的估價。因此報告較高中期業績的公司有更強的動機自愿購買中報審計以向投資者傳遞財務報告可信的信號。

(二)中報審計理論假說的評價

首先，在我國，由于上市公司中存在嚴重的內部人控制問題，股東對經理人的監督需求通常無法通過董事會轉化為上市公司的審計監督需求。而在存在強勢大股東的情況下，大股東又可能會利用自己的控股地位侵占中小股東利益。這樣，董事會為大股東所操縱。使其不會自愿聘請外部審計師對其道德風險問題等進行監督。可見，我國上市公司對委托中的道德風險進行約束的審計監督需求較弱，因此從假說的角度難以解釋我國上市公司中期自愿審計動機。

其次，對于保險假說，審計保險價值的存在需同時滿足兩個條件：一是信息使用者能夠具有向審計師提起民事訴訟的權利：二是審計師具有相應賠償能力。受害人能夠取得相應補償(wallace，1987)。但在我國，事務所民事賠償制度的不健全使得投資者實際上缺乏對高質量審計的保險需求。而又由于我國會計師事務所多為有限責任公司制，其注冊資本遠遠不能彌補因虛假財務報告、審計報告給投資者造成的巨額損失，使得投資者幾乎不可能從事務所獲得因財務報表虛假陳述而造成的投資損失。因此在我國，審計基本沒有保險價值，上市公司通常沒有來自于中期報告保險需求的自愿審計動機。

最后，與財務報告未經審計相比，公司自愿聘請審計師對其財務報告進行審計這一行為本身就是信號，意在表明自己與眾不同。事實上，在自愿審計的情況下，由于公司可以自行決定是否接受審計，因此，與強制審計相比。自愿審計這一決策行為就是信號。

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【關鍵詞】 上市公司;會計師事務所;會計信息質量

一、我國上市公司會計師事務所變動情況

從表1中可以看出,除了2003年的變更率較低外,其他年份的平均變動率在10%左右。從中注協的有關資料統計來看,因國資委實行招標或根據國資委輪換的有關規定而變更事務所的約占34%;因公司重組或實際控制人、控股股東變化而引發事務所變更的約占22%;因前任事務所合并或主要審計人員變動而變更事務所的約占9%;因前任事務所繁忙,審計時間無法保證引發事務所變更的約占6%;因審計收費未達成一致引發事務所變更的約占6%;因其他原因引發事務所變更的約占23%。對于會計師事務所的變更,要特別關注因公司重組或實際控制人、控股股東變化所引起的變更。關于會計師事務所變更的早期研究,主要采用向客戶和會計師事務所寄送調查問卷的方式來分析會計師事務所變更的原因,但這些研究并未考慮審計服務市場的供需雙方,也未對會計師事務所變更的原因作深入探討。20世紀90年代中后期以來,會計師事務所變更原因研究區分為審計市場的需求變化(解聘)和供給變化(辭聘)。

二、上市公司會計師事務所變更原因分析

(一)審計市場需求方引發的會計師事務所變更

1.購買審計意見

一般來說,如果上市公司期望通過某些會計處理和信息披露方式掩蓋或推遲公布不利信息時,會計師事務所對此很可能反對并出具保留意見的審計報告。在上市公司認為保留意見將影響公司股價和融資能力的情況下,會計師事務所的保留意見也就成為促使上市公司尋找與其意見一致的會計師事務所,即購買審計意見,來獲得審計意見的改善的直接動因。大量研究均發現會計師事務所變更與變更前會計年度的保留審計意見之間呈正相關關系。

2.公司財務困境及破產危機

處于財務困境的公司其決策層和會計師事務所雙方均有動機破壞他們之間形成的委托審計關系,因為財務困境無論是對會計師事務所還是上市公司都有壓力,這更易使他們之間產生分歧。美國學者Simth比較了早期139例會計師事務所變更前后的審計意見,發現前、后任會計師事務所之間存在意見分歧,這些分歧均是在上市公司收到保留意見后發生的。公司財務困境及破產危機是引發會計師事務所變更最可能的動因。從監管的角度看,上市公司有更強的 “扭虧”動機,因為連續虧損的公司將被風險警示、暫停上市直至終止上市。本文關注了上年度變更會計師事務所后“扭虧”的14家公司,其中“ST”公司11家,這些公司因盈利而避免被暫停上市或終止上市,另3家公司則因盈利而避免被“*ST”。另外,從信息披露的角度,處于財務困境的公司,即使解聘會計師事務所不一定能達到預期目的,也可通過阻礙審計程序,延緩向利害相關方傳遞財務困境信息的時間,推遲提交破產申請來達到對相關方造成進一步利益侵害的目的。

3.會計師事務所穩健性水平

會計師事務所的謹慎性程度與客戶的謹慎性不一致而引發的意見分歧也是會計師事務所變更的一大動因。各會計師事務所之間由于對客戶風險的各自評價不同以及其他相關風險因素的影響,具有不同的謹慎性程度。會計師事務所有其自身的會計選擇偏好,對外報告的會計政策選擇是客戶和會計師事務所偏好共同選擇的結果。當上市公司和會計師事務所對公認會計原則的恰當使用存在分歧,特別是在會計師事務所采用的會計原則會獲得較少的收益時,上市公司認為現任會計師事務所的會計選擇偏好過于謹慎,就有動機解聘現任會計師事務所,并尋求穩健程度與其更趨一致的會計師事務所。

4.審計服務收費

即使不存在審計意見分歧或互相間謹慎性不匹配等因素,審計服務定價本身也可導致會計師事務所變更,即上市公司尋找審計費較低的會計師事務所。審計收費對會計師事務所變更的影響涉及到變更后會計師事務所收取較低審計費用是否會有損其獨立性。美國注冊會計師協會(AICPA)的一份研究報告中就曾指出,在后任會計師事務所承接業務初期,降低審計收費并期望能在未來審計年度中得以補償的行為,將導致會計師事務所與上市公司之間產生不正當的利益關系,對會計師事務所的獨立性造成不利影響,從而降低審計質量。一般認為,審計收費這種沉沒成本可能影響到會計師事務所的未來決策,只有降低的審計收費收回時,獨立性或審計質量才可能恢復。

(二)審計市場供給方引發的會計師事務所變更

1.面臨的訴訟風險

20世紀90年代以來,針對會計師事務所的訴訟案件迅速增加,審計執業界為此采取了多項措施,除了提高審計質量、完善審計計劃、提高審計收費和出具保留意見等措施以外,一個明顯的趨勢是會計師事務所通過謹慎選擇新客戶和主動退出高風險客戶等措施來調整客戶結構,以降低訴訟風險。很多學者檢驗了訴訟風險促使會計師事務所退出高風險客戶的假設,提供了會計師事務所主動控制訴訟風險的證據。這些結論也支持了美國證券交易委員會曾頒布的有關信息披露的要求,即披露會計師事務所變更的發起方信息對會計信息使用者是有用的。

2.會計師事務所成本結構和客戶特征

會計師事務所變更并不是變更任何一方的孤立行為,而是客戶經營特征和會計師事務所成本結構共同變化的結果。會計師事務所通過行業專長獲取競爭優勢,而客戶則向成本最低的會計師事務所購買審計服務。在訴訟風險基礎上提出了調整客戶組合假說認為,近年來的審計技術進步和非審計服務增加趨勢改變了客戶審計業務的盈利能力,并促使會計師事務所調整其客戶組合。研究顯示,訴訟風險假說和調整客戶組合假說對會計師事務所退出高風險客戶均具有解釋力。而且,與解聘會計師事務所的公司相比,發生會計師事務所辭聘的公司更傾向于選擇小規模的后任會計師事務所,且這種傾向隨著訴訟風險的增加而增加。

三、上市公司披露會計師變更存在的問題

(一)通過變更會計師事務所來粉飾年報,更有甚者,還存在會計師事務所“炒魷魚、接下家” 的惡意行為

據中注協資料顯示,2007年共變更147家會計師事務所,其中22家的年報審計意見與2006年對比發生了變化,占比為14.96%,年報審計意見比2006年變得向好的有13家,在發生變化中的占比為59%。

(二)仍有相當數量的公司未披露或未充分披露變更會計師事務所的原因

個別公司在2008年度明明更換了會計師事務所,但年報披露為未更換。同時有些公司披露的變更原因過于籠統,如有的公司僅披露“由于公司發展需要”或“根據公司經營情況”,決定更換會計師事務所。只有個別上市公司在年報中披露了與前任會計師事務所是否存在意見分歧。

(三)仍存在股東大會事后確認的現象

董事會提出更換會計師事務所,新的會計師事務所馬上開始提供年報審計服務業務,股東大會在年報披露后才真正確認會計師事務所變更。另外續聘會計師事務所的公司中也存在股東大會事后確認的情況。

四、上市公司會計師事務所變更的監管及其改進

(一)加強對變更會計師事務所的上市公司的監督檢查

外部監管部門應該采取“謹慎懷疑”的監管方式,對在更換會計師事務所后被出具無保留意見或審計意見明顯改善的上市公司進行抽查,防止上市公司通過變更會計師事務所隱瞞違法、違規及出具虛假財務報告的行為。

(二)明確變更會計師事務所的發起方及變更事宜的溝通程序

無論變更行為由會計師事務所還是上市公司提出,都應說明辭聘原因,并附有關書面材料。同時上市公司在召開股東大會審議變更會計師事務所議案前,應與會計師事務所充分溝通,明確說明上市公司與會計師事務所之間對變更是否存在分歧及分歧的主要內容,并應通知被變更的會計師事務所就變更情況到股東大會陳述意見,上市公司要在有關股東大會決議公告中進行說明。外部監管應強制要求上市公司披露變更會計師事務所的理由,應披露是否與會計師事務所存在重大意見分歧,并由會計師事務所給予證明。

(三)強制實施前后任會計師事務所的聯系機制

前后任會計師事務所之間的聯系一方面可以使后任會計師事務所更加了解上市公司的情況;另一方面通過評估,有助于發現上市公司是否因為不滿前任會計師事務所的審計報告,出于購買審計意見的動機進行變更,有利于后任會計師事務所對審計風險作出判斷。

【參考文獻】

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[3] 劉春和.會計信息披露及監管問題研究[M].大連:東北大學出版社,2006:77-83.

篇9

當前，審計業務約定書大多采用格式條款訂立。這樣可以節省時間，有利于降低審計成本。一方面，可以促進會計師事務所合理經營，有助于改善服務質量及降低收費；另一方面，客戶也不必耗費精力就審計條件討價還價，對客戶甚為有利。但是采用格式條款訂立的審計業務約定書的弊端也顯而易見。會計師事務所在擬定合同條款時，經常利用其制訂者的地位，制訂有利于己，而不利于客戶的條款，特別表現在可能制定一些免責條款，這些免責條款包括免除責任的條款和限制責任的條款。如"本所概不負責"或"本所只退還審計費，但不承擔其他賠償責任"等。通過規定這樣的免除或者限制其責任的條款損害客戶利益，便合同關系不公正，違背了公平原則。

《中華人民共和國合同法》第40條規定："提供格式條款一方免除其責任、加重對方責任、排除對方主要權利的，該條款無效"；第41條規定："對格式條款有兩種以上解釋的，應當作出不利于提供格式條款一方的解釋"。為了避免不利于會計師事務所的法律糾紛，會計師事務所應盡量回避使用格式條款業務約定書，而使用非格式條款約定書。如果為了節省審計成本，決定使用格式條款約定書時，應注意以下問題：(1)事務所應遵循公平原則確定雙方的權利和義務；(2)應當采取合理的方式提請客戶注意免除或限制其責任的條款；(3)事務所應按照客戶的要求，對免除或限制責任的條款予以說明。

二、持續經營

20世紀60年代中期以來，西方各國控告注冊會計師的訴訟案件急劇增加，注冊會計師職業界進人了訴訟爆炸時代。許多審計風險源于客戶的持續經營問題，源于注冊會計師對持續經營問題的認識不夠。當前，主要存在以下問題：一是對持續經營的風險認識不足，認為企業能否持續經營，與審計無關，審計只要確保資產、負債、損益的真實性就可以了；二是末能實施關于持續經營方面的審計程序；三是編制審計報告時，未能充分考慮持續經營的影響。某注冊會計師接受某中外合資企業清算審計時，發現該公司上年度會計報表未經審計，要求補辦審計報告，但在審計報告中對持續經營問題末作任何披露。

針對以上存在問題，應從以下幾方面加以規范。一是提高認識。在商業競爭十分激烈的市場經濟中，企業破產倒閉屢見不鮮，無論是上市公司還是非上市公司，都面臨著持續經營問題，因此注冊會計師應當保持應有的職業謹慎，合理運用專業判斷，充分考慮在可預見的將來持續經營假設不再合理的可能性。二是充分關注企業財務、經營等方面顯示持續經營假設不再合理的跡象。例如:資不抵債，營運資金出現負數，流動比率、速動比率顯示財務狀況惡化。三是實施恰當的審計程序。例如與企業一起分析、討論最近的會計報表、現金流量預測和盈利預測;審核影響持續經營能力的期后事項、承諾及或有事項;查閱有關企業財務困境的會議記錄；向客戶的法律顧問詢問有關訴訟、索賠的情況等等。四是充分披露持續經營對審計報告的影響。當客戶存在對其持續經營能力產生重大影響的情況時，注冊會計師應在審計報告中披露：(1)持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現資產、清償債務；（2）未對資產、負債的數額和分類作出在無法持續經營情況下所必需的調整。

三、審計報告意見類型

獨立審計具體準則第7號《審計報告》就審計意見的類型及其適用范圍作了詳盡的規定。然而審計實務中，有的注冊會計師為了遷就客戶等原因，錯誤地運用了審計意見的類型。例如，將保留意見寫成帶解釋性說明段無保留意見，將否定意見寫成拒絕表示意見。需要特別指出的是，有些業內人士認為，帶解釋性說明段無保留意見與保留意見沒有實質性區別。其實不然，這是完全屬于兩種不同類型的審計意見。例如，某上市公司1997年出售4250m，商業用房，在產權沒有過戶、房款沒有收取的情況下，確認收入已實現，提前確認利潤797萬元；此外，該公司在計算受托經營報酬時，違反委托管理經營合同書，只計算1至10月的部分利潤，而沒有承擔相應的虧損，虛增利潤699·8萬元。某會計師事務所在對該上市公司1997年會計報表審計時未能盡責確認上述兩筆利潤已實現，并出具了帶解釋性說明段的無保留意見審計報告。提前確認利潤、虛增利潤都是姓"假"。對假的不出具保留意見或否定意見，而用了解釋性說明段的無保留意見。中國證監會于1999年6月作出了對該會計師事務所和簽字注冊會計師處以警告，并分別罰款30萬元、3萬元的處罰決定。從公布的上市公司1998年年報審計報告來看，這種現象也非個別。因此注冊會計師發表意見時，不能混淆性質，應確保意見到位。

篇10

關鍵詞：持續經營能力；標準審計意見；非標準審計意見；實證研究

近年來，為了減少審計期望差距，審計界制定并完善了持續經營審計準則及相關指南，特別是加強了對持續經營審計判斷模型的研究，期望提高持續經營審計判斷的客觀性和一致性。2003年7月1日，頒布實施修正后的《獨立審計準則第17號――持續經營》，修訂后的準則在要求上更加明確和嚴格，規定了對持續經營能力的評價意見是會計報表審計必不可少的一個組成部分，進一步明確了注冊會計師在承接審計業務和出具審計報告時應充分關注可能導致被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況。自獨立審計準則修正后，有關企業持續經營能力的審計意見是否已經規范？持續經營能力的判斷與審計意見的相關性如何？有許多文章對此問題進行了研究，但是大多數文章都是以文字敘述為主，而本文通過實證研究的方法著重分析持續經營能力的判斷與審計意見類型之間的關系。

一、研究現狀

審計意見反映了審計師對于企業財務報表公允性、合法性以及政策一致性的評價。有些學者的研究以文字描述為主，論述持續經營能力對審計意見類型的影響。田利軍（2004）主要從出具審計報告角度考慮，列舉上市公司實例，考察持續經營能力對審計意見的影響。蔡春等（2005）對2003年A股上市公司年報的統計顯示不論是在保留意見還是無法表示意見的具體原因中，持續經營能力問題出現的頻率總是最高的。張曉嵐等（2006）分析國內外對持續經營審計判斷模型的研究成果，從研究目的、變量設計、樣本選取、建模方法等方面比較研究各種模型，指出現有模型的不足和有待進一步研究的方向，以期對改進我國持續經營審計手段與方法提供借鑒。還有少部分學者用實證方法研究財務指標對審計意見類型的影響。Bao、Chen（1998）對可能影響審計意見的11個會計和市場因素進行了檢驗，發現資產負債率、盈利或虧損、總資產收益率等因素具有顯著影響。資產負債率高、總資產收益率低、企業虧損等因素對審計意見產生不利影響。朱小平、于謙（2003）從公司管理層因經營成果和財務狀況不佳需粉飾報表以操縱利潤的角度，提出了公司的財務狀況和經營業績會影響公司的審計意見類型，其檢驗結果顯示：速動比率、資產負債率、應收賬款占總資產比例、上市公司年限等因素與公司收到非標準意見的概率負相關；資產規模、存貨占總資產的比率、凈資產收益率、現金流量比率等因素與公司收到非標準意見概率正相關。

二、研究樣本和數據

（一）樣本的選取

本文主要針對被出具非標準審計意見的公司，研究反映持續經營能力的指標是否影響上市公司被出具非標準審計意見，甚至被摘牌。從統計信息可知，2005年共有83家制造業上市公司被出具了有解釋性說明無保留意見、有解釋性說明保留意見、無法表示意見（簡稱：非標準審計意見）。我們依據2005年度滬深股市A股制造業上市公司年報作為研究對象，但是由于被出具非標準意見的公司中部分樣本公司沒有披露其中部分信息，故排除這樣的觀察值，最終得到67家公司，同時相應的隨機抽取被出具標準意見的220家公司的數據進行研究，尋找上市公司被出具非標準意見與反映持續經營能力指標之間的關系。該樣本的財務數據主要來自國泰安數據庫及巨潮資訊網；樣本公司的審計意見主要來自2005年上市公司年報。本文利用SPSS13.0及EXCEL對數據進行處理。

（二）數據分析

從統計數據看，截至2006年4月30日，我國滬深兩市A股制造業上市公司共有784家公告了2005年年報審計報告，其中標準無保留意見669份、有解釋性說明無保留意見44份、有解釋性說明保留意見26份、無法表示意見13份。非標準審計意見共83份，占10.59%，同時，我們對樣本所涉及的非標準意見的原因進一步描述分析，我們發現：上市公司50％以上面臨持續經營能力受到懷疑，導致注冊會計師出具了非標準意見類型的審計報告。在被出具有解釋性說明無保留審計意見中，因為借款逾期或持續經營虧損導致持續經營能力受到懷疑的占60％，因為訴訟和擔保等不確定事項的占40％左右；而被出具有解釋性說明保留意見和無法表示意見的公司中，有50％左右因為持續經營能力有重大不確定性，50％左右審計范圍受到限制。上市公司股東變化、關聯方交易、應收帳款壞帳損失以及子公司違規等特殊事項是注冊會計師審計過程中重點關注的項目，是審計風險的重要影響因素，直接體現了審計人員的獨立性和行業職業水平。

三、研究方法及實證結果

（一）審計意見的估計模型

其中OP為因變量，表示審計意見類型，OP＝1為出具非標準審計意見、OP＝0為出具標準審計意見。

解釋變量主要考慮反映持續經營能力的指標。這里選用了資產負債率、流動比率、現金流量比率、資產利潤率、上期審計意見類型5個解釋變量。

1、資產負債率變量。根據朱小平、于謙（2003），夏立軍、楊海斌（2002），Bao和Chen（1998）的研究，可以知道資產負債率和審計意見類型之間存在顯著的相關性。資產負債率指標既反映了公司的長期償債能力，又反映了公司的資本結構的穩定性。一般的看法是資產負債率越高，公司的償債能力越差，公司的持續經營能力也越差。所以本文預測該指標與審計意見類型的估計系數為正值，即與非標準意見正相關。本文用ZFBL符號表示資產負債率。

2、流動比率變量。Bell和Taber（1991）研究顯示，流動比率指標與審計意見類型之間存在顯著的相關性，本文選擇了該指標作為自變量。因為流動比率反映了公司的短期償債能力，對公司的持續經營能力影響很大，本文預測該指標對審計意見類型的影響的估計系數為負值，即與非標準意見負相關。在本文中用符號LDBL表示流動比率。

3、現金流量比率變量。朱小平、于謙（2003）的研究結果顯示現金流量比率對審計意見類型有顯著的影響，因為該指標反映了公司償還債務的現實能力，故本文預測該指標對審計意見類型的影響的估計系數為負值，即與非標準意見負相關。本文用CASHCL表示現金流動比率。

4、資產利潤率變量。Kida（1980）的研究以及Bao和Chen（1998）的研究的結果都顯示，資產利潤率與審計意見類型之間存在很強的相關性。該指標能夠綜合反映公司資產的獲利能力，故本文預測該指標對審計意見類型的影響的估計系數為負值，即與非標準意見負相關。本文用ZLL表示資產利潤率。

5、上期意見類型。李爽、吳溪（2003）以及方軍雄等（2004）的研究顯示，公司上期的審計意見類型影響公司的本期意見類型。本文根據以前的研究預測該指標對審計意見類型的影響回歸系數為正值，即與非標準意見正相關。本文用QUAL表示上期審計意見類型指標。

（二）實證結果分析

運用邏輯回歸（LOGISTIC）對所選樣本進行研究分析，輸出結果如表1：

由上表進行邏輯回歸及相關性的檢驗可知，反映上市公司持續經營能力的財務指標中現金流量比率（CASHCL）、資產負債率（ZFBC）與審計意見顯著相關，并與預測符號相同，說明現金流量比率與資產負債率兩個指標的估計系數對審計意見的解釋能力都達到0.05的顯著性水平。由此，我們可以寫出估計模型：

但是流動比率、資產利潤率及上期審計意見類型對審計意見的解釋性不強，他們的估計系數對審計意見類型的解釋能力都達不到0.05的顯著性水平。這與其他研究者的研究結論不同，對此，可能的解釋有：第一，在主觀上，注冊會計師對持續經營財務指標的關注程度并沒有超過其他財務指標；第二，樣本的選擇問題，本文樣本中的非標準意見公司是由于多種原因被出具非標準意見的，而非僅限于持續經營問題；第三，公司的債權較重要，通過應收帳款進行盈余管理的行為更為人們重視，更加扭曲了公司的會計信息，降低了企業盈利能力的持續性或虛夸管理期內的盈利能力。這樣，企業突然由盈利轉為虧損的可能性增強，從而增加了上市公司潛在的風險，而對存貨的操縱風險相對較差。

四、結論及局限性

本文試圖考察持續經營能力的判斷與審計意見類型之間的關系，選擇的解釋變量有資產負債率、流動比率、現金流量比率、資產利潤率及上期審計意見類型，通過邏輯回歸（LOGISTIC）結果表明上市公司資產負債率（ZFBC）與審計意見類型成正向關系，現金流量比率（CASHCL）與審計意見類型成負相關，即二者與審計意見類型有顯著的相關性。理論上來說，上市公司業績好壞與該公司當年度所獲得的審計意見并無必然聯系，但是上述實證結果在某種程度上并非如此，績差公司確實比績優公司更容易獲得非標準意見的審計報告，這是因為注冊會計師在審計時，遵循了審計準則的要求，關注了影響持續經營能力的各項指標。

本文的研究尚存在以下局限：僅研究了2005年滬深股市制造業上市公司的年報數據，檢驗的時間為一年；反映持續經營能力的指標不全，沒有把非標準審計意見分類研究。所以增加檢驗年數和擴大相應指標、細劃非標意見來研究持續經營能力的判斷與審計意見類型之間的關系是下一步的研究方向。

參考文獻：

1、中國注冊會計師協會.獨立審計具體準則第17號――持續經營,2003.

2、田利軍.持續經營能力的判斷與審計意見類型[J].審計與經濟研究,2004(9).

3、蔡春.上市公司審計意見類型影響因素的實證分析[J].財經科學,2005(1).