導語：如何才能寫好一篇稅收征管法論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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新《稅收征管法》第二十五條第一款規定：“納稅人必須依照法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定確定的申報期限、申報內容如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務會計報表以及稅務機關根據實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。”第三十一條第一款規定：“納稅人、扣繳義務人按照法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定確定的期限，繳納或者解繳稅款。”

申報納稅包括納稅申報和繳納稅款兩個方面的內容。在稅收征管過程中，通常會遇到不同形式的不依法申報納稅行為。探討不依法申報納稅的表現形式及其法律責任，有助于稅務部門和稅務人員正確執法。

一、納稅人未按期進行納稅申報，但按期繳納了稅款在這種情況下，納稅人的行為違反了納稅申報管理規定，破壞了正常的稅收管理秩序。稅務機關應根據新《稅收征管法》第六十二條的規定，追究納稅人的法律責任。

新《稅收征管法》第六十二條明確：“納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，或者扣繳義務人未按照規定的期限向稅務機關報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表和有關資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。”

二、納稅人按期如實進行了納稅申報，但逾期未繳納稅款在這種情況下，納稅人的行為違反了稅款征收管理規定，導致國家稅款不能及時入庫。稅務機關應依據新《稅收征管法》第四十條的規定，對納稅人采取相應的措施。

新《稅收征管法》第四十條第一款明確：“從事生產、經營的納稅人、扣繳義務人未按照規定的期限繳納或者解繳稅款，納稅擔保人未按照規定的期限繳納所擔保的稅款，由稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，經縣以上稅務局（分局）局長批準，稅務機關可以采取下列強制執行措施：（一）書面通知其開戶銀行或者其他金融機構從其存款中扣繳稅款；（二）扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應納稅款的商品、貨物或者其他財產，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款。”

稅務機關還可依據新《稅收征管法》第六十八條的規定，追究納稅人的法律責任。

新《稅收征管法》第六十八條明確：“納稅人、扣繳義務人在規定期限內不繳或者少繳應納或者應解繳的稅款，經稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務機關除依照本法第四十條的規定采取強制執行措施追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。”

三、納稅人按期進行了納稅申報，但申報不實筆者認為，申報不實與虛假申報的含義是一致的。針對納稅人的不實申報，稅務機關應責令其限期改正，并區別不同情況追究其法律責任。

1納稅人進行虛假的納稅申報，且形成不繳或者少繳應納稅款納稅人的這種行為屬偷稅，稅務機關應依據新《稅收征管法》第六十三條的規定，追究其法律責任。新《稅收征管法》第六十三條第一款明確：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。”

2納稅人進行虛假的納稅申報，未形成不繳或者少繳應納稅款納稅人的這種行為，違反了納稅申報管理的規定，但未形成不繳或者少繳應納稅款。對這類行為，不能按偷稅進行處罰，應依據新《稅收征管法》第六十四條的規定，追究納稅人的法律責任。

新《稅收征管法》第六十四條第一款明確：“納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據的，由稅務機關責令限期改正，并處五萬元以下的罰款。”

四、納稅人未按期進行納稅申報，經稅務機關通知申報而拒不申報針對這種情況，稅務機關應依據新《稅收征管法》第三十五條的規定行使核稅權。

新《稅收征管法》第三十五條第一款明確：“納稅人有下列情形之一的，稅務機關有權核定其應納稅額：（一）依照法律、行政法規的規定可以不設置賬簿的；（二）依照法律、行政法規的規定應當設置賬簿但未設置的；（三）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的；（五）發生納稅義務，未按照規定的期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的；（六）納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。“在此基礎上，稅務機關應區別納稅人是否形成不繳或者少繳應納稅款，依法追究其法律責任。

1經稅務機關通知申報而拒不申報，形成不繳或者少繳應納稅款針對這種情況，稅務機關應依據新《稅收征管法》第六十三條的規定，按偷稅追究納稅人的法律責任。

2經稅務機關通知申報而拒不申報，但未形成不繳或者少繳應納稅款針對這種情況，稅務機關應依據新《稅收征管法》第六十二條之規定，按“情節嚴重”追究納稅人的法律責任。

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[論文摘要]當前，“以票管稅”走入了“唯票定稅”的誤區，造成了核定征收個體工商業戶稅款的減少，使發票的功能發生了異化，也嚴重偏離了對個體稅收實行核定征收的軌道。因此，稅務機關應強化發票的憑證功能，嚴格按照法律、行政法規的有關規定，采取適當的方法，切實加強個體工商業戶的稅收征管工作。

近年來，不少地方的稅務機關非常重視個體稅收的“以票管稅”工作，認為這是加強稅收管理的一個好辦法。“以票管稅”在實施初期確實收到了一定的效果，但是隨著“以票管稅”的進一步實施，出現了納稅人想盡一切辦法拒絕提供發票的現象，消費者索取發票難的問題日益突出。“以票管稅”的做法不僅違反了《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《征管法》)關于核定征收稅款的規定，而且影響了個體稅收的征管工作，給納稅人以可乘之機，致使個體稅收收入出現了一定程度的下降。僅以虞城縣地方稅務局所管理的飲食業、旅店業個體稅收為例，2007年入該局庫個體飲食業、旅店業稅收收入為97萬元，2008年下降到83萬元。通過調查筆者認為，造成這種現象的原因在于“以票管稅”走入了“唯票定稅”的誤區，使發票的功能發生了異化，也嚴重偏離了對個體稅收實行核定征收的軌道。

一、個體稅收“以票管稅”的現狀

多年來，為了規范稅收管理，促進稅收公平，稅務部門在加強個體稅收征管方面進行了有益探索，采取了多種方法，取得了一定的成效。為了使個體稅收征管實現查賬征收，多年來稅務部門一直在推行個體戶的建賬工作。但是，由于納稅人規模、從業人員素質、稅務機關征管手段等諸多方面的原因，大部分個體工商業戶沒有建立賬簿。對這類納稅人，稅務機關征收稅款時按照《征管法》及其實施細則的規定，實行核定征收的方式。當然，稅務機關所核定的計稅依據越接近納稅人實際的生產經營額(營業額)越合理。但是，由于按照《征管法》的要求核定稅款，其工作量很大，稅務部門對具體納稅人核定稅款時往往難以取得確鑿、直接的依據，核定的稅款也往往缺乏準確性。在這種情況下，有些基層稅務機關在稅收征管中發現，一些規模較大的賓館、酒店等公務消費較為集中、消費者索要發票比重較大的服務行業，其發票的使用量與營業額規模較為接近，便以發票載明的金額作為計稅依據，提出了“以票管稅”的辦法(后來又針對實踐中存在少數消費者不要發票的情況提出了核定不開票率等措施)。經過不斷總結、推廣，到目前，稅務部門已經在多種行業、多數納稅人中推行了“以票管稅”辦法。

實施“以票管稅”的初期，稅務部門把發票作為核定稅款的一個參考工具和輔助手段，起到了積極的作用，提高了稅款核定的準確性，促進了稅收的規范化管理和稅收收入的穩定增長。但是，隨著該辦法的全面推行，一些稅務機關在核定稅款時采取了只靠發票管稅的極端做法，“以票管稅”已經步入了“唯票管稅”的誤區，嚴重背離了《征管法》關于核定稅款的要求。

二、“以票管稅”的弊端

嚴重背離了《征管法》關于核定稅款的具體要求。《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第37條規定了如下幾種個體工商業戶應納稅額的核定方法：“參照當地同類行業或者類似行業中經營規模和收入水平相近的納稅人的收入額和利潤率核定；按照成本加合理的費用和利潤核定；按照耗用的原材料、燃料、動力等推算或者測算核定；按照其他合理的方法核定。采用前款所列一種方法不足以正確核定應納稅額時，可以同時采用兩種以上的方法核定。”當前，基層稅務機關征管力量薄弱，加之個體工商業戶的稅源零星分散，難以管理，更是增加了核定納稅人應納稅額的難度。因此，部分稅務機關為了減少核定稅款的難度和核定稅款的工作量，就對那些沒有建賬的個體工商業戶的應納稅額采取了“唯票管稅”的核定方法。這種核定稅款的做法嚴重背離了《征管法》關于核定稅款的具體要求，在一定程度上造成了稅款的流失，也給納稅人偷稅以可乘之機。

發票用票戶數急劇減少。部分稅務機關對那些沒有建賬的個體工商業戶的應納稅額采取了“唯票管稅”的核定方法，直接造成了發票用票戶數的急劇減少。依據商丘市地方稅務局的資料統計，2004年全面推行“以票管稅”前，全市使用地稅發票的納稅人有4500戶，而2007年8月只有2987戶，減少了30％以上。2006年商丘市地方稅務局在全市范圍內開展了漏征漏管戶的清查和稅源普查工作，共清理出漏征漏管個體工商業戶4365戶，這些戶數基本上是沒有使用發票的業戶。

消費者索要發票難。實行“以票管稅”之前，納稅人很少有拒開發票的行為，所以發票的使用量對于核實納稅人的實際生產經營額的確具有很高的參考價值。但是在稅務部門以發票為主要的征稅參考的情況下，納稅人盡量少開發票、不開發票甚至使用假發票，也就成了他們少繳稅款的直接選擇。納稅人常常以各種借口拒絕向消費者開具發票，或者以打折、贈物等為誘餌不給消費者開具發票。這也導致稅務機關利用納稅人的發票使用量來核實納稅人的實際生產經營額的做法失去了它應有的參考價值。

假發票增多。實施“以票管稅”，稅務機關按納稅人實際繳納的稅額供應發票，發票金額的稅負達到了6％～10％。以面額100元的定額發票為例，納稅人到稅務部門申購一本發票要繳納600元一1000元的稅，而假發票一般每本不足100元就可買到，使用假發票可以節省一筆不小的開支。與巨大的收益相比，使用假發票的風險成本卻不高。一方面，普通發票對印刷的技術設備水平要求較低，制假分子能夠很輕易地印制出足以亂真的假發票，使消費者和稅務機關無法直觀地鑒別出真假；另一方面，根據《中華人民共和國發票管理辦法》規定，販賣假發票者，要被處以1萬元以上5萬元以下的罰款；使用假發票者，僅被處以1萬元以下的罰款。使用假發票的風險成本較低造成了假發票的泛濫。這嚴重擾亂稅收征管秩序，造成了稅款流失。

發票違章舉報查處難。隨著納稅人拒開發票、使用假發票等違章行為的增多，稅務機關對發票違章的查處卻顯得力不從心。在一些基層單位看來，查處發票違法違章既費時又費力，處罰難，實際執行更難，也不會增加多少稅收。在這種錯誤認識主導下，這些基層單位對舉報的案件和其他違法違章行為查處不力，使群眾舉報的積極性嚴重受挫，造成拒開發票、使用假發票等違章行為有愈演愈烈之勢。

三、走出“以票管稅”的誤區，回歸發票憑證功能。切實加強個體工商業戶的稅收征收管理工作

切實加強個體工商業戶的稅收征收管理工作，就必須走出“唯票管稅”的誤區。而走出該誤區的關鍵在于回歸發票的憑證功能，嚴格按照《征管法》及其實施細則的有關規定，對非建賬個體工商業戶進行核定征收。強化對非建賬個體工商業戶的核定征收工作應該從以下幾個方面人手。

回歸發票憑證功能，根據納稅人實際生產經營需要足量供應發票。《中華人民共和國發票管理辦法》明確規定，發票是在購銷商品、提供或接受服務以及從事其他經營活動中開具、收取的收付款憑證。可見，發票作為我國經濟交往中基本的商事憑證，是記錄經營活動的一種書面證明，其主要的功能是在經濟活動中發揮憑證作用。既然是商事憑證，就有使用的普遍性。如果作為“以票管稅”的依據，則只能管住一部分應稅收入。因為許多應稅收入和支出都用不著發票。人們離開發票，購銷行為照樣能夠實現。納稅人少繳稅，可采取不開發票、開具假發票等方法來達到目的。“以票管稅”理想化地試圖用發票鏈原理去安排社會的經濟生活和人們的行為，人為設計發票“天網”意境。這種主觀推理實際上難以達到管稅的目標。大量不開發票、真票假開、開具假發票等行為的發生不僅嚴重擾亂了稅收征管秩序，使發票失去了作為核定個體工商業戶應納稅款的主要參考依據的意義，也嚴重擾亂了國家的經濟秩序。因此，稅務機關要正確理解發票在經濟活動中的憑證作用，走出“唯票管稅”的誤區，切實加強個體工商業的稅收征收管理工作。

加強發票管理，嚴厲打擊各種發票違法犯罪活動。針對發票管理工作中存在的問題，稅務機關應堅持日常發票管理與發票檢查相結合，管理與檢查并重。要通過發票檢查來整頓和規范經濟秩序，進一步堵塞發票管理的漏洞。對在檢查中發現的問題，要嚴格按照《征管法》和發票管理辦法的規定進行處罰，嚴厲打擊利用發票偷稅的違法犯罪行為，以維護稅法的尊嚴。稅務機關應與財政、審計、監察等有關部門加強聯系，嚴格控制違規票據的入賬；要與司法機關搞好協作，加大執法力度，嚴厲打擊發票違法犯罪行為，凈化用票環境，以整頓和規范稅收征管秩序。

嚴格按照《征管法》及其實施細則的要求，進一步加強對個體工商業戶的稅款核定征收工作。應按照《征管法》的規定對未建賬業戶使用適當的方法核定稅款，而不是僅憑用票量確定征稅數額。發票使用量可以作為核定稅款的直觀參考，但不應該成為核定稅款的唯一依據，特別是納稅人不開發票、少開發票、開具假發票等現象的出現，使發票使用量已經失去了其作為核定納稅人稅款的直接參考意義。《征管法》對核定稅款的方法做了明確詳細的規定，長期以來，稅務部門在核定納稅人稅款方法方面做了大量的工作，開展了有益的探索，也積累了大量關于核定稅款的好的做法。例如，深入納稅戶的具體生產經營場所蹲點守候，按照納稅人的成本、費用和國家規定的利潤率核定稅款，與納稅人座談以了解納稅人的生產經營狀況，開展典型調查、行業民主評議等。稅務機關和稅務人員要增強責任意識，不怕麻煩、不怕辛苦，開展大量的調查研究工作，在核定稅款時嚴格按照《征管法》的要求，采取適當的方法足額核定納稅人的應納稅款，堵塞跑、冒、滴、漏，做到應收盡收。如果能做到足額核定稅款，應收盡收，納稅人的發票也就應該能夠滿足其需要。也只有這樣，才能夠有效杜絕納稅人不開發票、少開發票、開具假發票等現象的發生，才能夠使發票回歸它作為記載納稅人經營活動的憑證功能。

采用現代化的稅源監控手段，加快推廣使用稅控收款機。稅控收款機是記載納稅人生產經營活動的有效載體，更是稅源管理的重要手段。全面推廣應用稅控收款機以后，消費者在餐飲、商場等消費場所付款后，無論是否索取發票，稅控收款機都會自動打印出發票，便于稅務部門進行有效監控，堵塞稅收征管漏洞。同時，可以通過配套開展有獎發票活動，維護國家稅收利益和消費者合法權益，促進平等競爭。

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「關鍵詞破產清算；稅收；優先權「正文

破產清算是指在債務人全部財產不足以清償其債務，或無力清償其到期債務的情況下，依法就債務人的全部財產對債權人進行公平清償的一種司法償債程序。這種償債程序的基本目的是強制地將債務人的財產加以變賣并在債權人之間實現公平分配。一般而言，在債務人破產清算的場合，債務人所欠債務多種多樣，其中也會涉及到稅收債務。由于稅收債務的債權人是國家，為了保護國家利益，傳統的破產法理論及制度一般賦予稅收債權以優先權，即當稅收債權與其他債權并存時，國家作為稅收債權的債權人享有就債務人的財產優先于其他債權人受償的權利。在我國，現行破產法及稅收征管法也有類似規定。但由于理論上的一些誤區及法律規定的不明確與不完善，稅收優先權的實現存在許多實踐上的障礙。本文擬就其中一些問題進行粗淺探討。

一、破產清算中稅收優先權的范圍

稅收優先權是以存在稅收債權為基礎的。在破產清算中，國家稅收債權可能包括兩部分：一是破產宣告前形成的稅收債權，一是破產宣告后形成的稅收債權。破產宣告前，債務人并未真正進入破產程序，稅收債權的產生依據主要是債務人的生產經營活動，其納稅主體是債務人；破產宣告后，債務人進入破產程序，稅收債權產生的依據主要是清算組變賣債務人的財產及維持債務人必要的產品銷售等經營性活動，其納稅主體是清算組。

上述稅收債權，既包括債務人應繳納的稅款本金，還可能包括因債務人遲延繳納稅款本金而依法應繳納的滯納金，或因債務人存在偷、漏、逃、騙稅等違法行為時稅務機關依法作出的罰款。對這些不同階段的稅款本金和稅收滯納金及稅收罰款是否都享有優先權是一個存在爭議的問題。有人認為，稅款本金當然享有優先權，與稅款本金相關的稅收滯納金和罰款也應當享有優先權。因為稅收滯納金和稅收罰款從一定角度而言都是對債務人違法的處罰，如果對債務人違法行為的處罰不能落到實處，不僅國家經濟利益會受到損害，而且將會有更多的納稅人無所顧忌地實施違法行為，從而給國家整體利益造成更大的損失。也有人認為，稅款本金享有優先權，但與之相關的滯納金和稅收罰款不能享有優先權。因為，如果稅收滯納金和稅收罰款與稅款本金一起作為優先債權參與破產財產的分配，實際上等于分配了全體債權人的財產，或將對債務人的處罰轉嫁到了全體債權人的身上。如此既不能起到相應的法律制裁作用，也違背了法律的公平和正義理念[2].我國最高人民法院2002年7月頒布的《關于審理企業破產案件若干問題的規定》第61條也規定，稅收滯納金和罰款是不計入破產債權的，即不享有優先權。

筆者認為，對上述不同階段的稅款本金及其滯納金和罰款是否享有優先權應具體問題具體分析。首先，在破產宣告前的稅款本金是基于破產宣告前的經營行為而形成的，屬于破產債權，為保護國家利益，應享有優先權；其次，在破產宣告前形成的滯納金和罰款，為了避免把對債務人的處罰轉嫁到全體債權人的身上，不應享有優先權。不過，同樣為了維護國家利益，可以把稅收滯納金和罰款作為劣后債權，在破產清償順序上劣后于普通債權，當破產債務人財產清償完普通破產債權等前順位債權后，有剩余財產情況下可參與破產財產的分配；第三，在破產宣告后形成的稅收債權具有特殊性，它是破產費用，不在稅收優先權的范圍。因為，在債務人進入破產程序后，無論是稅收本金還是滯納金和罰款，都是清算組在破產財產的管理、變價和分配中產生的，是清算組合法或違法行為的結果，而清算組的行為是為破產程序的進行而實施的，且是為了全體債權人的共同利益，因此其支出的費用應當視為破產費用或共益費用[3].按照民事訴訟法關于民事執行費用的承擔規則和民法關于共益費用優先受償的規則，這些費用應當從破產財產中優先撥付[4].因此，在破產清算中，享有稅收優先權的稅收債權僅指在破產宣告前形成的稅款本金。

二、破產清算中稅收優先權的法律地位

關于破產清算中稅收優先權的法律地位，理論上曾存在兩種不同觀點：一是絕對優先權，一是相對優先權。絕對稅收優先權理論認為，在破產清算中，稅收債權應當享有優先于所有其他債權得到償付的權利。相對的稅收優先權理論認為，在破產清算中，稅收債權僅享有優先于民事普通債權（民事無擔保債權）得到償付的權利。但實踐中各國的法律規定不盡相同，即使在同一國家也因不同的歷史時期而有所不同。有的國家將其列為共益債權，依法享有絕對優先權，如日本破產法第47條規定：“依國稅征收法及國稅征收條例可以征收的請求權為財團債權[5].”有的國家將其列為相對優先破產債權，即承認其為破產債權，但優先于一般破產債權，如我國，《破產法》第37條和《民事訴訟法》第204條規定，破產財產在優先撥付清算費用后，按下列順序清償：（一）職工工資和勞動保險費用；（二）所欠稅款；（三）破產債權。德國舊破產法與我國破產法的規定一致，但新破產法不再將稅收債權列為優先破產債權，而將其作為一般債權對待。奧地利、澳大利亞等國，也將稅收債權改為一般破產債權。從世界各國破產法的發展趨勢看，稅收債權的優先地位有愈來愈淡化的傾向[6].

從理論上看，主張稅收債權享有優先權不外以下原因：（一）稅收是國家維護公共利益的重要物質基礎，具有強烈的公益性，而且，就稅收與其它私債權的關系而言，一般私債權的維持與正常實現以及擔保制度的建立及維持、運行皆有賴于以稅收為主要支撐的國家司法制度的建立及司法權力的運用。在此意義上，稅收實際上是提供了實現其它私債權的共益費用。（二）稅收債權的法定性所引發的實現上的困難。稅收債權是依法產生的，不體現當事人雙方的意愿，也不伴有對價給付和雙方的互相制約手段。對征稅方來說，既沒有權利選擇財力雄厚的納稅人，也沒有權利確定相應的擔保措施；對納稅方來說，只有依法納稅的義務而不能獲得任何的補償，因此，稅收在實現的可能性上存在困難。（三）現實需求。賦予稅收優先權可以從制度上給稅收債權增加保障，鞏固國家的財政基礎[7].但是，主張稅收債權享有絕對優先權未免過甚。因為，在破產

清算中，除稅收債權、普通民事債權外，還存在勞動債權[8]、有擔保債權等其他特殊債權。對這些特殊債權進行特殊保護也是破產法追求效率與公平的價值體現。因此，主張稅收債權享有相對優先權而不是絕對優先權反而有積極的現實意義，它不僅可以顧及稅收債權的特殊性，也可以顧及勞動債權、有擔保債權等特殊債權的特殊性。在此意義上，我國破產法將稅收債權列為一般債權但又將其在清償順序上優先于一般破產債權的做法是可取的。

不過，在許多發達國家，例如美國、德國、澳大利亞等國，稅收優先權理論遭遇挑戰；破產實踐中，稅收債權也從優先權中取消而改為一般破產債權。其理由是，稅收債權往往數額較大，一旦列為優先權將使得其他破產債權人難以得到清償和分配，故從保護一般債權人利益看，應將之列為一般破產債權。正如澳大利亞關于廢除稅收優先權的哈默報告（HarmerReport）中所指出的，將稅收作為優先權是出于對公共利益的考慮以保證政府特派員能夠以有效手段收取稅收，并不使國庫的收入受到嚴重威脅。然而，沒有任何跡象表明對稅收優先權的廢除會影響國庫的收入。相反，卻有許多債權人被迫放棄他們合理正當的請求權，以便使政府特派員能夠得到優先清償[9].但由于中國國情特殊，在新破產法的起草中，對稅收債權的優先清償順序依然保留。

三、破產清算中的稅收優先權與其他優先權

根據傳統破產法的規定，破產清算中的優先權涉及以下四類：一是擔保物權優先權，它是基于維護交易安全和公平而成立的優先權；二是破產費用優先權，它是基于公有或共同費用等經濟原因而成立的優先權；三是勞動債權優先權，它是基于維護基本人權特別是生存權而成立的優先權；四是稅收優先權，它是基于維護公共利益與社會需要而成立的優先權。上述四類優先權的債權人依法都享有就債務人的總財產或特定財產優先受償的權利，其中，第一類優先權，即擔保物權優先權，是就債務人的特定財產上成立的優先權，稱為特別優先權；后三類優先權，是就債務人不特定的總財產上成立的優先權，稱為一般優先權。當破產財產不足清償時，作為一般優先權的稅收優先權如何保護？換言之，在四類優先權中，稅收優先權的清償位序如何？

在上述三類一般優先權中，破產費用是為債權人的共同利益而于破產程序中所支付的各種費用。一般情況下，沒有破產費用，就沒有破產程序的進行，也就談不上作為破產債權的稅收債權的清償。勞動債權主要是破產債務人所欠職工工資和勞動保險費用等，相對于稅收債權來說，保障勞動債權的優先實現尤為重要，它不僅關系到勞動者的切身利益，也是文明社會中國家和政府義不容辭的責任。因此，理論上，破產費用優先權和勞動債權優先權均應優先于稅收優先權。具體到破產法實踐中，對破產費用，各國破產法均規定享有絕對優先權，破產財產只有在已經撥付或預先提留破產費用后有剩余時，才能按照破產分配的順位予以分配；對勞動債權，傳統破產法也多規定為第一順位優先權，在破產財產優先支付破產費用后首先用以支付勞動債權，不足支付時，按比例清償。（不過，在許多發達國家，例如德國、奧地利、澳大利亞等國，已將勞動債權中的職工工資從優先權中取消，而改由社會保障體系承擔[10].）在我國，現行《破產法》第37條和《民事訴訟法》第204條均規定，破產財產在優先撥付清算費用后，按下列順序清償：（一）職工工資和勞動保險費用；（二）所欠稅款；（三）清償債務。新破產法起草中，將此規定作了保留。可見，實踐上，破產費用優先權和勞動債權優先權也是優先于稅收債權優先權的。

至于有財產擔保債權，按照一般優先權理論，它是特別優先權，應當優先于一般優先權。在破產實踐中，從各國的破產法看，一般也規定有財產擔保債權優先于其他優先權的，自然也包括優先于稅收優先權。因為，根據傳統破產法的規定，有財產擔保債權不屬于破產債權而享有別除權[11]，即在債務人破產情況下，原先享有擔保物權的債權人仍然保留就擔保物優先受償的權利，而其他優先權屬于破產債權，只能在不包括有擔保財產的破產財產中優先償付。破產法之所以如此規定，原因在于，以有財產擔保債權即擔保物權為核心內容的擔保制度是市場機制的基礎制度，其終極目的或價值在于確保交易安全和形式公平。在正常狀態下，擔保制度尚能保證債權人債權的實現，如果在債務人破產狀態下，即債權人最渴望得到周全保護時，擔保制度卻不能給債權人提供保護，則會使人們懷疑擔保制度的價值，進而會危及社會經濟的安全運行。相對于保護社會經濟的運行安全而言，其他優先權的重要性明顯要遜色一些，特別是以行政權力為依托的稅收優先權完全可以另覓其他（保護）途徑，而不必損及擔保制度。正如學者所言：“別除權并非破產法所獨設的權利，而是民法中的擔保物權在債權人處于破產狀態下的映現和復述。”[12]

四、我國破產清算中的稅收優先權與有擔保債權

雖然世界各國的破產實踐一般都規定有擔保債權優先于稅收債權，但我國的情況卻有不同。根據《民事訴訟法》和《破產法》的規定，稅收優先權落后于擔保債權，只能在扣除有擔保債權之后的破產財產中實現；《稅收征管法》（第45條）對稅收優先權的規定并不是絕對落后于擔保債權而是附有條件：欠稅發生在設立擔保債權之前的，稅收債權優先；欠稅發生在設立擔保債權之后的，擔保債權優先。也就是說，我國破產法和稅收征管法對稅收優先權與擔保債權的規定存在矛盾和沖突。

理論上，我國破產法和稅收征管法的矛盾與沖突主要是源于兩者的理念不同。破產法的理念是公平保護債權人的利益，追求社會效率和公平，維護市場經濟優勝劣汰的競爭機制；稅收征管法的理念是保護國家稅收，防止國家稅收的流失。在各自的領域內，兩者并行不悖，但在破產清算中，兩者的協調發生問題。如果是在計劃體制下，《稅收征管法》如此強調保護國家稅收并無不妥；但在市場經濟體制下，如此以損及擔保制度的代價保護國家稅收卻是不足取的。原因已如前述。

實踐上，也許有人認為，《稅收征管法》第45條的規定只是針對債務人欠稅后與一般債權人串通設置擔保而后申請破產以逃避稅收的特殊情形[13]，并不影響實際設立在欠稅之前的擔保，因此既能保護國家稅收，也沒有實質損及擔保制度。但筆者認為，對欠稅之后惡意設立的擔保，稅收優先權本身不僅無法約束，反而會對正常交易中設立的擔保產生破壞作用。況且，要防止惡意擔保對稅收的沖擊，破產法中的無效制度或撤銷權制度可以起到很好的彌補作用；同時，現行的稅收保全制度和強制執行制度也是一個不錯的選擇，甚至可

以考慮建立稅收擔保制度。因此，利用《稅收征管法》第45條的規定來更好地保護稅收的理由是站不住腳的。相反，卻造成了立法的矛盾與沖突，也給司法造成混亂與障礙。更重要的，過分強調對稅收的保護必然損害和動搖擔保制度，最終損害和動搖市場機制。

另一方面，《稅收征管法》第45條的規定有悖于破產法立法理念和發展潮流。正如前文所述，盡管世界許多國家在破產清算中都規定了稅收優先權，但從發展趨勢看有愈來愈淡化的傾向。日本破產法將稅收債權視為財團債權，一直受到日本學者的批評。日本學者伊藤真認為“破產中關于租稅債權的處理，在立法論上受到了強烈的批判。因為在破產財團一般呈現貧弱狀態的現狀中，通過管理人的努力所收集起來的財產的一大半被租稅的清償用掉，為破產債權人的利益而活動的管理人將無法完成其任務。”[14]德國、奧地利、澳大利亞等國的新破產法則將稅收優先權徹底取消而視為一般債權。美國破產法僅將稅收債權列為第七位無擔保債權。對比這種趨勢，我國《稅收征管法》第45條的規定顯見是不合適的。何況，“我國歷來行政權力膨脹，私權萎縮，約束公權、擴張私權應是法制建設應有之義。而由行政權演繹出的稅收優先權制約極為珍貴與稀缺之私權——擔保權，顯然有開倒車之嫌。”[15]

「注釋

[2]參考劉正林論文《企業破產中若干涉稅法律問題探討》，載.[3]所謂共益費用，是指在破產程序開始后，為全體債權人的共同利益而負擔的支出。按一般法律原則，應當由破產企業財產隨時支付。

[4]覃有土主編《商法學》，中國政法大學出版社，2002年9月修訂版，第186頁[5]在日本破產法中財團債權即指共益債權，[6]李永軍著《破產法律制度》，中國法制出版社2000年版，第176頁。

[7]參考張偉、楊文風論文《稅收優先權問題研究》，載《財稅法論叢》（第1卷），第139頁。

[8]所謂勞動債權是指基于破產宣告前的勞動關系而發生的債權，包括破產債務人所欠職工工資和勞動保險費用，以及因企業破產解除勞動合同依法應支付職工的補償金等[9]轉引自齊樹潔主編《破產法研究》，廈門大學出版社2004年5月第1版，第395－396頁。

[10]轉引自齊樹潔主編《破產法研究》，廈門大學出版社2004年5月第1版，第395頁。

[11]別除權是大陸法系的概念，是指債權人可以不依破產清算程序而就屬于破產者的特定財產個別優先受償的權利。英美法系無“別除權”概念，但有相類似的規定，即“有擔保債權”。

[12]湯維見著：《優勝劣汰的法律機制——破產法要義》，貴州人民出版社1995年版，第196頁。

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1概念及特點

1.1稅收征管是一種執行性管理

稅務人員在征管過程中，只能按既定的稅法正確執行，在執行過程中不得改變稅法，也不得放棄稅法要求履行的職責。因此，在稅收征管過程中遇到稅收法規無法執行時，必須通過信息反饋，最終以修訂稅收法規的形式來解決，在法規未修訂之前，只能正確執行。

1.2稅收征管應遵循法定程序

稅收征管的一切活動都應有法律依據，遵循法定的程序，不得在征管過程中隨意變更。在稅收征管過程中若遇到了稅收征管程序方面的問題，也只能通過修改稅收征管法來解決，而不能在征管過程中相機行事。

2對稅收籌劃認識上的誤區

節稅籌劃是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，充分利用稅法中固有的起征點、減免稅等一系列優惠政策，通過納稅人對籌資活動、投資活動以及經營活動的巧妙安排，達到少繳或不繳稅的目的的行為。

3稅收征管籌劃的策略

3.1完善稅收制度，加強稅收法制建設是稅收征管籌劃的前提

(1)對稅收籌劃方案的合法性有明確、統一的認定標準。具體來說，即對逃稅、避稅籌劃以及合法的稅收籌劃的構成要素和性質明確認定，并明確對合法的稅收籌劃方案的否定由稅務機關負舉證責任。

(2)稅收籌劃的基本方向的原則。規定納稅人必須利用合法的手段來實現其籌劃的最終目標，不得與立法精神相違備。

(3)明確稅收籌劃當事人的權利與義務。對稅收籌劃方案的受益人同時又是納稅人承擔方案所涉及的法律問題。并對其違規行為所負的法律責任加以明確。

3.2人的籌劃是稅收征管籌劃的關鍵環節

(1)建立良性的進入機制。

在個人信用方面，美國在招聘、選擇和安排公職人員方面有極其嚴格的規定，在上世紀70年代初，由美國就業平等機會委員會、人事管理總署、勞工部和司法部聯合提出了“雇員選擇程序統一準則”，所涉及的范圍十分廣泛，包括申請表、申請條件、績效測驗、審查、書面測驗、領導談話和領導測驗等。個人信用之所以能夠發揮作用，是因為通過對構成個人信用變量的分析可以預測其以后的行為。如果所預測的行為對社會不利，則要把該人排除在選擇之外。一般而言，個人信用越好的候選人，對他行為的預測越趨向良性，被錄取的概率就越大。

(2)建立良性的退出機制。

只升不降似乎已成為我國公職機構的鐵定規律。美國就設立了公績制委員會，接受雇員的申訴，維護雇員的權利，這樣的機制的存在可使退出機制實現了良性循環，否則退出機制可能被扭曲，有可能成為不良動機的手段。因此，為保持機構的活力，應有進有退，能升能降，對于瀆職、失職和舞弊人員毫不留情地給予相應的處罰。

3.3征管程序的籌劃是稅收征管籌劃的中心環節

(1)在對稅務登記進行管理時，應注意以下問題：首先，在對領取稅務登記證的經濟主體收取規費時，只收工本費，不收手續費及其他費用;其次，明確稅務登記證的地位，讓其發揮類似身份證的作用，確保每個納稅主體都有稅務登記證，實行普通納稅申報制度;再次，使稅務登記證做到全面性、準確性、低廉性、遵循許可證原則和懲罰性的原則。

(2)賬證的管理包括賬簿和憑證兩大類的管理。賬簿管理應做到合法、準確、完整和耐久，記賬憑證管理應做到以原始憑證為基礎，憑證上的項目應齊全。

(3)納稅申報方式主要有三種：一是網上申報，適用于有限公司等單位納稅人;二是雙委托納稅申報，即稅務機關委托銀行給納稅人開戶，由銀行定期劃款的申報方式，適用于個體工商戶納稅人;三是上

門申報，即納稅人自行到大廳進行申報。申報方式更加靈活，節省了大量的人力、物力和財務。

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論文摘要：2005年，國家稅務總局正式下發了《稅收管理員制度（試行）》（國稅發〔2005〕40號），標志著我國新的稅收管理員制度正式運行。稅收管理員制度是指稅務機關根據稅收征管工作的需要，明確崗位職責，落實管理責任，規范稅務人員行為，促進稅源管理，優化納稅服務的基礎工作制度。本文從稅收管理員制度的由來談起，結合實際工作，針對目前稅收管理員工作中存在的問題，就如何提高稅收管理員的管理水平，更好地發揮其在稅源管理中的主觀能動性方面提出了建議。使稅收管理員在“強化稅源管理、優化納稅服務”的實踐中，把“科學化、精細化”管理落到實處。實現管事與和管戶的協調統一。

1稅收管理員在稅源管理中的主導作用

稅收管理員是隨著我國稅制改革和經濟的發展，由稅收專管員演化而來的，但不是過去稅收專管員的簡單回歸，不是“穿新鞋、走老路”，它是對專管員的揚棄。

首先，在市場經濟條件下，經濟成分多樣化和經濟利益復雜化，稅源的急劇擴大和稅源狀況的復雜性決定了稅收管理員不可能像專管員那樣各稅統管，必須有分工有協作才能更好地完成稅收征收管理工作，而稅收管理員制度本身就是為了強化稅源管理的一項舉措。以前，專管員只要帶幾張卡片，一支筆就能采集到納稅人的各項資料，稅源信息的整理通過手工也大都能夠完成，而現在這幾乎是不可能的事。信息技術和網絡技術的廣泛運用，把稅收管理員從大量重復的手工操作中解放出來，資源共享、數據分析提高了稅收管理員的管理水平和效率，使得“科學化、精細化”管理成為可能。

其次，稅收管理員制度對稅源管理起到了良好的促進作用，這是專管員制度條件下，專管員所不可能實現的。一方面，稅收管理員掌握著納稅人的第一手資料信息，了解稅務登記事項的真實性和涉稅信息的變化，在人機結合的稅源管理體系下，把最真的、最全的、最新的、最有用的信息錄入電腦網絡，為以后各項稅收工作打下堅實的信息基礎，充分發揮稅收管理員在稅源管理方面的積極作用，提高涉稅信息的準確性。

2稅收管理員在稅源管理中存在的問題

稅收管理員是聯系征納雙方的橋梁和紐帶，充分發揮其主觀能動性是抓好稅源管理的關鍵。落實好稅收管理員制度，對于增加稅收收入、強化稅源管理、提高納稅服務水平、優化納稅環境、提高征管質量和效率、降低征管成本等方面起到了積極作用，但在實際工作中也不可避免地存在問題，特別是在發揮稅收管理員主動性方面有一定的制約。

2.1稅收管理員制度本身存在的缺陷束縛了稅收管理員的手腳

稅收管理員制度屬于部門規章，而且在制定上，缺乏可靠的法律依據。作為制定依據之一的《國家稅務總局關于進一步加強稅收征管工作的若干意見》(國稅發(2004)108號)，本身屬于部門規章，在立法層次上不能作為《制度》的制定依據。另一制定依據《稅收征管法》符合立法層次的制定依據要求，但從內容上沒有建立稅收管理員制度的相關條款。也沒有對稅收管理員納稅輔導、評估、咨詢等活動性質的界定，不能確定稅收管理員工作的行政執法活動的性質,不符合法定主義的原則。另外,《制度》對稅收管理員的職責和權限的規定不盡合理,對稅收管理員的職責規定過于僵化，過分地限制了稅收管理員的權力，束縛了管理員的手腳，影響了管理的效率。對于稅收管理員在稅收日常納稅服務、納稅評估、日常管理、下戶調查等管理活動中，如何行使《稅收征管法》及《行政處罰法》，以至于如何在特定的情況下，可以采取稅收保全和強制執行措施，實施當場處罰等都沒有作出明確規定，使稅收管理員的日常管理活動稅收執法的剛性不強，嚴重影響了稅收管理員的工作積極性。

2.2稅收征收模式與稅收管理員制度之間的矛盾，造成崗位間銜接不暢，挫傷稅收管理員的工作積極性

我國現行的征管模式，實行的征收、管理、稽查三分離，這與《稅收征管法》第十一條關于“稅務機關負責征收、管理、稽查、行政復議的人員的職責應當明確，并相互分離、相互制約。”的規定相符，目的就是實現稅務機關內部各職能部門之間的科學化、精細化、系統化分工，形成稅收征收、管理、稽查各司其職，相互協調，相互促進的統一整體，但在實踐中往往是工作各干各的，但崗位之間銜接卻跟不上，在內部工作銜接上缺少一整套行之有效的工作銜接制度，降低了征管工作效率。在需要工作銜接或稍有職責交叉，往往互相推諉，嚴重時就會出現管理上的漏洞，受責任追究的往往是稅收管理員，既影響稅收執法的嚴肅性和工作效率，又挫傷了稅收管理員工作積極性。

2.3稅收管理員力量薄弱、素質不高，影響稅源管理質量稅收管理員力量薄弱主要表現為稅收管理員的事務性工作太多，不能以全部精力履行強化稅源管理的職責。一是稅收管理員日常管理工作較為繁雜，工作量大，難以在稅源管理這一項工作上集中太多精力。二是受傳統的“保姆”式的專管員制度的影響，納稅人問及涉稅事宜，都直接找管戶的稅收管理員來處理，這無形之中加大了稅收管理員的工作量。稅收管理尤其是重點稅源戶的管理沒有落實到納稅人生產經營全過程，造成稅源監控上的空檔。影響了稅源管理的實效性，稅收管理員的主觀能動性得不到充分調動。

稅收管理員素質不高,主要表現為稅收管理員的綜合素質參差不齊，業務技能和工作能力有待于進一步提高。在稅收管理員隊伍中，60%以上的稅務人員年齡都在40歲以上，尤其是45歲以上的老稅務，其知識儲備已經不能滿足新形勢下稅收工作的需要。新招錄進地稅系統的大學畢業生甚至研究生，具有較強的理論功底和接受能力，但實踐經驗缺乏，要將其培養成稅收管理員隊伍中的主力軍還有待時日。因此，既懂稅收業務知識，又懂經濟管理、財會知識，同時熟練掌握計算機信息技術的復合式高技能人才，往往僅在35至40歲這個年齡段，占全部稅收管理員的比例較低。造成在實際稅源監控管理中信息采集質量不高,信息化條件下的數據資源利用效率不高，稅收分析和納稅評估流于形式,稅源監控效能低下等實際問題，直接影響稅源管理質量。

2.4稅收管理員的管理和績效考核監督機制不完善，形成“鞭打快牛”的現象，不能使稅收管理員在稅源管理中的主觀能動性充分發揮。稅收管理員制度僅對稅收管理員考核的量化標準和激勵的具體措施可操作性差。如何各地都缺少系統完善的管理和考核辦法，如稅收管理員的管理如何與稅源分類監控有機結合，如何根據稅收管理員的能級合理配置資源，建立相應的崗位責任體系，如何量化稅收管理員的工作職責和工作績效,考核標準、考核指標如何界定等問題都沒有形成科學的系統的有效激勵和考核監督體系,導致“鞭打快牛”的現象產生，難以實現稅收管理員職責規范化、配置最優化、考核系統化和效率高效化。

3發揮稅收管理員在強化稅源監控管理主觀能動性的建議

3.1加強稅收法制化建設進程，提高稅收管理員制度的立法層次，明確稅收管理員管理工作的法律性質。首先制定我國的《稅收基本法》，以此為基礎，提升稅收行政法規及稅收管理員制度的法律地位，使稅收管理員進行稅收執法活動時有充足的法律依據。其次，以法律的形式將稅收管理員的各項管理工作定性為行政執法活動。從實際工作需要來看，運用法律的手段來實施稅收管理能夠增強管理的力度，提高管理的效率，使稅收管理員工作起來能放開束縛，更能體現依法行政。

3.2建立合理機制，保證稅收管理員與崗位之間工作上的銜接順暢。稅收崗位的專業化分工是適應社會主義市場經濟的新的稅收管理模式下的一種必然選擇，“征、管、查”崗位與機構三分離，也是借鑒國際上通行的做法，但稅收管理過程中的專業化分工，必然增加工作環節，從而增加協調的工作量和難度，反而影響工作效率。要解決這一問題，要建立協調機制，在合理分工的前提下，征收、管理、稽查等各職能部門應克服本位主義思想，樹立全局意識、協作意識、配合意識、服從意識，各司其職，各負其責、做到工作上不缺位、不越位，分工不分家，保證稅源管理的這一中心工作。同時，建立各崗位人員的流動機制，適時實行輪崗。特別是對人員素質要求較高的稅收管理員工作崗位，要堅持“能者上、庸者下”，實行末位淘汰制，將業務精、計算機操作熟練、責任心強稅務干部，從征收、稽查崗位充實到稅收管理員崗位上來，保證每一名稅收管理員都能勝任本職工作，保證征收、管理、稽查各部門之間的銜接順暢。從整體上將稅收管理工作提升到一個更高的層次。

3.3充實稅收管理力量與提高稅收管理員素質并舉，確保稅收管理員工作質量

首先是充實稅收管理員力量。針對稅收管理員人均管戶多的現狀，一方面，要合理調整征、管、查人員配備,特別是隨著網上申報的實行,征收分局工作量大大減輕，可以將征收分局部分年輕、計算機應用水平高的人員充實到稅收管理員隊伍,提高稅收管理員占一線征管人員比重，降低人均管戶數。

其次，抓好提高人員素質技能培訓。除了對新招錄人員嚴格考試選拔，從源頭上保證稅收管理員隊伍的高素質外，主要還是對在崗人員加強教育培訓,把對稅收管理員的業務技能培訓工作列入重要議事日程，建立教育培訓長效機制。應把對基層管理分局干部培訓的重點來抓，通過省、市局集中舉辦稅收管理員培訓班等形式，提高稅收管理員的素質和稅源監控管理的理論水平。

3.4加強對稅收管理員的管理考核與監督首先，推行能級管理制度，建立一套人力資源管理體系。根據基層稅收管理員隊伍的實際狀況，按照人力資源配置最優最大化原則，建立一套全面規范的能級管理辦法，對稅收管理員的工作能力進行綜合測評，從理論水平、實際工作技能等綜合素質進行多方面考察，通過考試等形式，確定每名稅收管理員的崗位能級。崗位能級定期調整，能上能下，并以此做為競爭上崗的主要依據，調動廣大干部和積極性和創造性，使管理力量和稅收收入相匹配，實現稅源監控管理效能的最大化。

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[論文摘要]信息不對稱現象普遍存在于稅收管理中，并對稅收征管造成不利影響，如降低稅收效率、扭曲稅制以及產生“逆向選擇”和“道德風險”問題。對此，本文提出了減少稅收管理中信息不對稱的矯正機制。

 

一、信息不對稱在稅收管理勢。

 (一)政府與稅收機關之間的信息不對稱

政府與稅收機關之間實際上是一種委托的關系，政府是委托人，稅收機關是人，稅收機關根據政府的授權進行稅收的征收管理。它們之間的信息不對稱主要表現為稅收機關對于稅收征管的過程和結果以及自身管理活動等信息的掌握要遠遠超過政府。如對于稅源的分布、稅收收入的增長或下降趨勢、納稅人的經營和納稅狀況、稅收執法情況等信息，稅收機關都比政府更清楚。盡管政府可以通過相關經濟統計和分析大體上掌握稅收收入情況，通過審計、監察等手段了解稅收機關的執法情況，但更多的信息還是由稅收機關來報告的，稅收機關具有稅收征管上的信息優不對稱

在稅收機關內部，可分為各級稅收機關之間的信息不對稱、稅收機關與稅務人員之間的信息不對稱以及國稅局與地稅局之間的信息不對稱三個方面。

1．各級稅收機關之間的信息不對稱。表現為下級機關對其自身的征稅情況的信息遠比上級機關掌握得充分，下級機關有可能利用信息優勢獲利。這種形式的信息不對稱可以說普遍存在于所有類似的上下級機構之間。

2．稅收機關與稅務人員之間的信息不對稱。表現為稅務人員對自身工作情況、工作能力的知識和信息超過稅收機關。由于稅務人員是實際執行稅收征管各項具體操作的人，稅收機關難以掌握稅務人員工作的具體情況，稅務人員擁有信息優勢。

3．國稅與地稅之間的信息不對稱。這是稅收機關之間信息不對稱的一種特殊表現，存在于實行分稅制的國家，國稅與地稅之間的信息不對稱主要表現為兩者都只掌握自身所管轄的稅種和納稅人的信息，各自具有對自身管理情況的信息優勢。

(三)稅收機關與納稅人之間的信息不對稱

1．納稅人納稅情況的信息不對稱。稅收機關對納稅人的納稅信息的掌握，是通過納稅人的申報表和稅收機關事后的檢查以及其他一些信息渠道獲得。但由于相關制度的不完善及某些私人信息存在的必然性，稅收機關不可能完全掌握納稅人的所有真實納稅信息。在納稅人的納稅情況上，納稅人遠比稅收機關了解自己的經濟活動，也知道自己應交納的稅收，納稅人具有信息優勢。

2．稅法規定的信息不對稱。征納行為發生的前提是征稅機關和納稅人都需要充分了解和掌握稅法規定，否則就可能出現違反積法的征稅和納稅行為。一般來說，稅收機關存在著信息優勢，其原因是:一方面稅收機關作為稅法的參與制定者和解釋者，必然比納稅人更了解稅法各項規定。另一方面，國家尚未建立起有效的稅法公開披露機制，使得納稅人，特別是一些小規模的企業納稅人和自然人納稅人更難以了解和掌握稅法的納稅規則。

   　 二、信息不對稱對稅收管理工作的不利影響

      (一)降低稅收效率，增加納稅成本和征稅成本

    由于信息不對稱，稅務部門不得不設置多個環節來掌握納稅人的情況，這樣不僅增加了納稅成本，也增大了征稅成本。以一般納稅人辦稅為例，要經過稅務登記、一般納稅人認定、發票發售、納稅申報、計算機稽核、一般納稅人年審、接受稅務檢查等環節，這么多的環節必然使納稅人的成本增加。另外，這些環節中都要有一批稅務干部的存在，以核實稅務信息的真實性，有時還需配備現代的辦公設備，這樣一來，征稅成本也不可能不高。

      (二)扭曲稅制

由于稅收信息不對稱，在實踐中不得不取消一些本來很好的稅種，比如出口貨物根據國際慣例，應該實行零稅率，但由于信息不對稱，不得不降低退稅率，造成征退稅率不一致，違背了原來的設想，又不符合競爭的需要。

      (三)導致納稅人的“逆向選擇”

      稅收機關由于受客觀條件(如技術和裝備)和主觀條件(個人素質、技能等)的限制無法掌握納稅人真實完備的信息，就可能發生漏征或未能發現納稅人違法的現象，此時納稅人違反稅法的成本極少甚至為零，而收益卻較大，這會進一步激勵納稅人隱匿有關的納稅信息甚至向稅收機關提供虛假信息，以獲取更大利益，形成惡性循環。這對守法經營、依法納稅的納稅人來說，顯然是不公平的。一方面他們在市場競爭中會受到損害，更嚴重的是他們自身也是理性的“經濟人”，也會利用自身的信息優勢來牟取利益，納稅人的  “逆向選擇”由此產生。

      (四)引發稅務征管人員的“道德風險”

    從稅收征管行為看，稅務征管人員作為人具體履行著對個人或企業征稅的職能，他們了解國家各項稅收制度，面對的是廣大的納稅人，因而掌握著較多的稅收信息。稅收管理機構是委托人，對稅務征管人員和稅收收入進行管理，但無法準確了解稅務人員的效用函數和行為選擇。在這種委托關系中存在著信息不對稱，也就容易產生“道德風險”，這主要表現為兩類行為:一是偷懶，即稅務征管人員所付出的(正)努力小于其獲得的報酬;二是機會主義，即稅務征管人員付出的努力是為了增加自己(而不是國家)的利益。換言之，稅務征管人員可以利用其信息優勢來逃避監督，從而使其行為發生扭曲，追求自身(而不是國家)的利益最大的目標。

    三、稅收管理信息不對稱的矯正機制

      (一)納稅人問題的解決

      1.提高稅收機關的信息獲取能力。對于稅收機關掌握信息不足、不準的問題，可以通過設立信息中心，建立稅收信息管理系統來提高信息收集、分析、處理能力，提高信息的準確性。在此基礎上，要拓寬信息獲取渠道。稅收機關不僅要通過納稅人的申報資料、稅務檢查收集信息，還可以通過稅收機關之間通報以及群眾等外部的舉報等形式多渠道地獲取納稅人資料信息，應該建立起與相關經濟部門的稅務信息情報網絡。

    2.建立科學的稽查機制。稅務稽查是最直接地解決稅收機關與納稅人之間信息不對稱問題的手段。稅收機關通過對納稅人相關納稅資料的檢查，可以最大程度地減輕稅收機關與納稅人之間的信息不對稱狀況。值得注意的是，由于稅收機關受到征稅成本的制約，不可能對所有的納稅人進行檢查，因此就需要合理選擇稽查范圍，運用科學的稽查技術手段，增大納稅人偷逃稅的風險。

    3.制定促使納稅人正確申報納稅的相關機制。一是要有懲罰制度。在檢查出納稅人的偷逃稅行為后，必須給予其適當的處罰。實踐證明，加大處罰力度是降低偷逃稅的有效辦法，能夠產生一種威懾作用，使納稅人真實地申報。二是實施聲譽機制。所謂聲譽機制就是指利用納稅人對其外部聲譽的關注來制約納稅人。稅收機關可以實行納稅信用等級制度，一方面將信用等級低的納稅人偷逃、欠稅的情況向社會公布;另一方面對信用等級高的納稅人在稅收政策和征收手續上給予一定的優惠待遇。

    4.提高納稅人獲取稅收信息的能力。對于納稅人不了解稅法的這種信息劣勢，同樣需要消除。為此，稅收機關應該建立良好的信息制度，加大稅法的宣傳力度，加強對納稅人的輔導和教育，為納稅人提供各種優質服務，使納稅人能了解稅法，掌握稅法，正確納稅。此外，稅務制度對于解決納稅人不了解稅法的問題，可以發揮作用。稅務機構可以在納稅人和稅收機關之間形成一種溝通信息的橋梁，它替代納稅人來處理納稅事務，并形成與稅收機關之間關于稅法信息的對稱。

      (二)稅收機關及稅務人員問題的解決

    1.建立有效的激勵機制。不適當的工資制度(低工資)是引起官僚腐敗的重要原因之一。當稅務征管人員發現他們的經濟收入低于其他行業職工，就有可能不認真履行征稅職責，甚至與納稅人一起進行稅收串謀。這就存在一個以多高的工資水平誘使人廉潔征稅問題。如果稅務人的本職工資為x，離開政府部門后的市場工資是x0,濫用職權獲得尋租收入r (k)，其中k為人的權利大小，腐敗查出概率和懲罰分別為p和c。按照激勵相容約束，人不腐敗尋租時的收入須不小于腐敗尋租時的收入，即x, p (x0- c)+}1-p) }x+r}k)}，可見，在x0,c和p給定時，人的權利越大從而r越高，其合法工資亦應越高，否則容易出現尋租行為。因此，在加強監督提高概率(cp)、加大反腐懲罰(c)的同時，適當提高稅務人的相對工資，或根據稅收業績酌情給予獎勵，是一種相對有效的激勵機制。

    2.加大懲罰力度。我國對稅務征管人員違規的懲罰力度明顯偏弱。《稅收征管法》對此只有一些原則性規定，對稅務征管人員究竟有多大約束力，還值得探討。由于違規成本小，理性的稅務征管人員就有偏離征管職責、謀取自身利益的動機。為此，需要建立切實可行的稅收執法責任制度和執法督察制度，明確征管人員職責，同時建立合理有效的懲罰機制，加大懲罰力度，強化稅收征管。

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關鍵詞：實物福利；課稅；課稅制度

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）06-0-01

一、實物福利所得課稅的必要性

（一）實物福利所得課稅體現稅負公平原則

《個人所得稅法實施條例》第十條規定：“個人所得的形式，包括現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益。所得為實物的，應當按照取得的憑證上所注明的價格計算應納稅所得額。無憑證的實物或者憑證上所注明的價格明顯偏低的，參照市場價格核定應納稅所得額。”之所以對月餅等實物征稅是為了堵住稅制漏洞，防止個稅的流失，也是為了讓稅制更加公平。如果只對貨幣所得征稅，實物所得不課稅，同樣收入水平下，取得貨幣所得多的個人稅負就會更重。

（二）實物福利所得課稅防止公民逃稅

開征“月餅稅”是我國個稅進步的體現，是為了防止公民逃稅的有效措施，是針對過去很多單位發放實物福利而逃避個稅的辦法，是不得已而為之。換個角度思考，假如“月餅稅”不用繳納，意味著單位發放的任何實物福利都不用繳納個稅，那么單位就可以以此對于領導層人員不發全額現金工資，而是積累到一定金額后改發高價值的汽車、住房，達到逃避繳納個稅的目的，顯然起不到稅收調節作用。再者，當下很多單位發放的月餅，可能已經不是過去簡單吃的月餅，而是包裝豪華的天價月餅，成為行賄的禮物，對于這樣的月餅怎么能不征個稅。

筆者認為，“月餅稅”等實物福利就該納個稅，而且不只是合法，更合情合理，就是要以此杜絕以實物福利而逃避納稅的現象。

二、實物福利課稅制度存在的問題

（一）實物福利所得課稅手段落后

目前，對實物福利所得的稅務征繳管理手段不能適應信息社會發展的需要，稅務機關稅收征繳執法水平偏低，稅務征繳和管理信息不暢，稅款征收繳納效率不高，稅款的征收、征繳漏洞多，財稅流失嚴重。國稅、地稅權限有別和征管體制的限制，實物福利收入稅收征管信息傳遞速度慢、準確性不高，而且沒能體現出時效性的稅收征管要求。實際操作難度太大，使納稅人自行申報流于形式，代扣代繳義務人往往為了獲得更多經濟利益而采取種種避稅、逃稅措施。從而無從對該項稅源組織征管，不可避免出現了大量的漏洞，影響了稅收征繳的質量與效率。課稅手段的落后影響了稅收核定稽查和征管的質量與效率，難以有效遏制企業偷逃稅行為的發生。

（二）實物福利所得逃稅嚴重

早在1995年，國家稅務總局為加強個人所得稅的征收管理，完善代扣代繳制度，強化代扣代繳手段就制定頒布了《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》對個稅扣繳義務人的法律權利和義務作出了明確具體的規定。然而實際生活中，實物福利所得納入工薪計稅手續繁瑣，部分扣繳義務人通過減少走賬、做假賬、內外兩本賬等方式或迫于納稅法治意識不高的領導決定繳納稅額的壓力該扣不扣，該繳不繳。一些扣繳義務人因對實物福利稅缺乏足夠的重視或者是代扣代繳稅款責任心不強、業務水平低、法制觀念淡薄等原因。部分代扣代繳義務人將該扣繳實物福利所得稅的實物福利收入不計或少計入應納稅所得額或者任意改變其稅率的情況時有發生。致使實物福利所得逃稅現象異常嚴重，造成稅源的流失。

三、實物福利課稅問題的成因

（一）實物福利所得納稅意識薄弱

目前，相當一部分人還保留著“實物福利不必繳稅”的觀點，納稅意識薄弱。實物福利產生于計劃經濟時代，由于當時社會物資的稀缺，并不是所有的商品都能拿錢買到的，因此有點“門路”的單位就會想方設法為本單位的干部職工搞些“福利”以凝聚人心，這種做法說白了其實就是利用部門權力去瓜分有限的公共資源。然而現實的情況是我國已經實現了計劃經濟體制向市場經濟體制的順利轉型，社會物資不再貧乏，市場往往是產品積壓，明顯的供過于求，因此所有的“實物”都已不再稀缺，僅憑工資完全可以買到自己想買的任何東西，實物福利已完全具備改為貨幣形式發放的條件。

（二）偷逃實物福利所得稅成本低

偷逃實物福利所得稅違法成本不高，且可以得到一定的經濟利益成為很多企事業單位等經濟實體偷逃實物福利所得稅的一大誘因。因此，受僥幸心理的驅使，納稅人往往不是選擇誠實的依法納稅而是會選擇進行偷、逃稅行為。目前雖然法律法規規定了逃稅、偷稅行為的法律責任，對逃稅、偷稅行為制定了處罰措施，但是法律的目的重點在于敦促納稅人積極納稅，而不是懲罰。我國《稅收征管法》第63條規定，對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；扣繳義務人采取偷稅手段不繳或者少繳已扣、已收稅款，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；上述行為構成犯罪的，依法追究刑事責任。根據《刑法修正案（七）》第201條規定，有偷稅行為，經稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任。稅收征管工作的不到位，稅務稽查的力度弱，無形中助長了偷逃實物福利所得稅的投機心理。

四、完善實物福利課稅問題的建議

（一）加快貨幣所得與實物福利所得稅收征管一體化的建設

我國應加快對貨幣所得與實物福利所得稅收征管一體化的建設，加強個人所得的稅務登記統籌，將實物福利所得嚴格計入所得納稅。實物福利收入同時具有所得、消費和財富三項特征，納入個人所得計稅有利于拓寬所得稅的征稅基礎，擴大課稅范圍，增加納稅人數。稅收基礎越寬，其產生的負效應越小，有助于緩減超額負擔稅負的情況。貨幣所得與實物福利所得稅收一體化征管，一方面有利于使更多的潛在納稅人變為現實的納稅人，強化公民的納稅意識，增強公民的納稅自覺性。另一方面利于促進社會經濟的發展，增加公共產品的供給，資源配置的優化，財政收入的增加，進而促進公平與效率目標的實現。此外也可促使政府部門強化支出管理，調整支出結構，保障重點支出，減少實物福利分配，杜絕鋪張浪費，減少財政開支，推動廉政建設。統一實物福利所得和貨幣所得的納稅，有利于公民提高對實物福利所得在公平稅負方面的重要性的認識。

（二）優化征管手段，節約稅收征管成本

稅務征管工作在新的時代背景下及納稅人主體意識的覺醒，自身素質的提高，法制意識和維權意識增強等一些列新的變化下面臨著前所未有的挑戰。以人力為主的落后的征管手段已經不再適應時代的需要，必須大力發展稅收信息技術，提升征管手段的技術和推進稅收征管的信息化，節約稅收成本。對實物福利所得的課稅手段也要相應的革新，不斷創新征管手段。需建立和完善對個人收入的分類和歸總信息系統，統一將納稅人的日常納稅信息信用檔案輸入計算機網絡，方便稅務的征收和管理。應對包括工薪收入在內的個人所有收人和財產信息納入信息網絡，通過全國聯網的個人所得信息系統全面管理。稅務部門可以借鑒西方國家先進作法，為每個納稅人設定一個納稅識別稅號，這樣就能更好地落實和執行實物福利所得所得稅的征收。充分發揮計算機在稅收預測、辦理稅務登記、納稅申報、報稅審核、稅款征收、稅務審計、稽查等方面的快速便捷、信息存儲量大的優勢，提高稅收征管效率，節約稅收征管成本。

（三）加強稅務稽查，提高辦稅人員素質

實物福利所得的避稅、不申報納稅的行為之所以會長期存在并得到普遍認可，很重要的原因就是稅務稽查的工作力度弱，臨時化，稽查工作沒有形成常態機制。完善稅務稽查工作，加大稅收檢查和偷稅、騙稅等違法行為的查處力度。建立科學、嚴密、高效的新型稅務稽查體系是現階段稅收征管改革的重要一環也是稅務工作迫切需要解決的問題。要在建立“以納稅申報和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收，重點稽查”的稅收征管模式基礎上，將稅務機關的主要力量集中在日常的、重點的稅務稽查上，嚴格履行稅務稽查職責我國稅務稽查工作不到位，應急的情況居多，在稅收征管中具有被動性。此外，必須提高稅務稽查人員的素質。只有執法者法治意識強，業務上精通，才能順利推進稅務稽查工作而不是使稅務稽查可有可無或者流于形式。因此，必須加強稅務稽查隊伍的建設，要以人為本，加強稽查業務知識的培訓，完善考核標準，實施嚴格的后續教育，及時更新稅務稽查、業務知識，保證稽查力量的與時俱進。

參考文獻：

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論文摘要：教育行業稅收政策的復雜性以及稅收政策宣傳不到位問題的存在，造成稅務機關對該行業的稅收管理出現了盲區。必須采取有效措施，切實加強各類學校、幼兒園、培訓機構的稅務登記管理工作，進一步加強稅法宣傳，加強財政稅務票據管理，不斷提高教育行業的稅收管理工作質量和效率。

教育行業的公益性質無形中造成了人們的“稅不進校”觀念根深蒂固。教育行業稅收政策的復雜性以及稅收政策宣傳不到位問題的存在，客觀上造成稅務機關對該行業的稅收管理出現了盲區。如何加強教育行業的稅收管理工作，切實堵塞稅收漏洞，應當成為稅務人員認真思考的問題。最近，筆者對教育行業稅收政策及相關問題進行了學習和思考，現對有關問題作出粗淺的分析，以期對教育行業的稅收管理工作有所啟示和幫助。

一、教育行業稅收征管工作現狀

教育機構種類較多，按組織形式劃分，主要包括事業單位、社會團體、民辦學校等非企業組織和各類企業組織。據統計，目前在虞城縣范圍內，登記注冊且正常運營的教育培訓機構共有557所，其中從事學歷教育的551所，非學歷教育的6所。在從事學歷教育的551所教育機構中，從事幼兒教育的有76所，從事小學教育的有438所，從事中學教育的有37所。在此范圍之外，還存在提供教育培訓服務的個體工商戶、大量的未登記注冊的無照培訓機構和為數眾多的家教執業者個人。

目前虞城縣教育培訓行業提供的主要有學歷教育、學前教育、專業技能培訓、職業技能培訓等多種多樣的教育培訓服務，適應了不同的社會需求。根據有關規定，學校主要提供學歷教育，其收費項目和標準較為明確，其他單位及個人則提供除學歷教育以外的諸多培訓，其收費項目和標準基本按照市場供需狀況確定，存在一定自由度和伸縮性。

教育培訓行業取得的收入涉及免稅項目和應稅項目。免稅項目是，對從事學歷教育的學校(含政府辦和民辦)提供教育勞務取得的收入，免征營業稅；對政府舉辦的高等、中等和初等學校(不含下屬單位)舉辦進修班、培訓班取得的收入，收入全部歸學校所有的，免征營業稅和企業所得稅．應稅項目主要涉及稅費有營業稅、城建稅、教育費附加、個人所得稅、企業所得稅等。除稅法規定的減免稅項目收入外，教育培訓收入均應依法繳納營業稅、企業所得稅、個人所得稅等稅收，其中應納營業稅主要涉及營業稅文化體育業稅目，按照3％的稅率繳納。

數據統計顯示，目前虞城縣的學校均未繳納營業稅、企業所得稅等稅款，繳納的主要為個人所得稅；其他教育機構有的雖然繳納了營業稅等，但與實際經營情況嚴重不符，稅款流失嚴重；無照教育機構及個人未繳納任何稅費。

二、教育行業稅收征管存在的問題

近年來，教育體制改革不斷深化，辦學體制日趨多元化，各類教育機構如雨后春筍般涌現，公辦教育、民辦教育、公私合辦教育等多種辦學形式并存，使得教育行業稅收成為社會和公眾關注的熱點。國家也相繼出臺了有關教育勞務的稅收管理規定，明確了對教育超標準收費或接受捐贈、贊助行為等征稅的規定。盡管如此，教育行業的稅收征管工作依然存在著以下幾方面的問題。

不按規定辦理稅務登記，導致教育行業稅收征管的基礎工作不夠扎實。稅務部門不能參與各類教育機構的設立、考核、驗收等各個環節，很難掌握詳細稅源情況和各類教育機構有關資產、資金、分配等方面的具體信息。各級教育部門在對待教育勞務稅收問題上存在本位思想，不積極配合，不及時提供相關數據和資料，稅務部門很難從源頭上進行控管。據調查，目前大部分學校、培訓機構等都沒有辦理稅務登記，納入正常稅收征管的就更少了。另外，還有部分小型民辦教育以培訓班、輔導班形式出現，沒有自有資產，辦學設施全部是租用的，教師全部是聘用的，學制也不固定，有的全天授課，有的只是利用假期、節假日或晚上授課，流動性大，隱蔽性強，三證(辦學許可證、非企業單位登記證、收費許可證)不全或根本沒有，對這類教育勞務稅收稅務部門就更難控管了。

稅務管理人員對教育行業的有關政策不理解，制約了教育行業稅收征管質量和效率的提高。教育行業的公益性質，使人們“稅不進校”的觀念根深蒂固。加之教育行業有關政策的復雜性，客觀上造成稅務機關在該行業稅收管理方面存在盲區。具體表現一是對教育行業的劃分及登記管理有關規定不了解，直接造成了部門協作不暢、信息交流不通等，無法掌握教育行業的稅源情況；二是對教育行業稅收政策不了解，如對營業稅、企業所得稅等稅收政策及有關的優惠政策不理解，直接影響了稅收政策的貫徹執行，造成了對教育行業稅收征管的缺位。教育機構不按規定使用發票，加大了教育行業稅收征管的難度。多年以來，教育機構的收費一直是使用財政部門印制的行政事業性收費收據，造成了大部分教育機構在收取國家規定規費以外的費用過程中，不按規定使用稅務部門監制的發票，有的使用白條，有的采用自制收據，有的使用行政事業性收費收據，使稅務部門對其收入情況不易掌握，這就加大了教育行業稅收征管工作的難度。

從業者納稅意識淡薄。學校提供學歷教育，享受一定的稅收減免無可厚非，問題主要出在其他培訓服務當中。各類機構提供了種類繁多的培訓服務，取得的收入并不低，但所繳納的稅款少之又少，原因是多數培訓者沒有納稅常識，未按規定設置賬簿或雖設置賬簿但賬目混亂、資料殘缺不全，無法正確計算收入額和應納稅所得額。更有辦班人受利益驅使，只為賺錢，對有關稅收政策置若罔聞，不但不積極主動納稅，反而有意逃避納稅，納稅意識十分淡薄。

三、進一步加強教育行業稅收管理的措施

為了加強對教育行業的稅收管理工作，進一步堵塞稅收征管工作中的漏洞，消除教育行業稅收征管工作的盲區，各級稅務機關在教育行業稅收管理工作中應注意把握并處理好以下幾個方面的問題。

(一)加強教育行業的稅務登記管理

熟悉教育行業的劃分標準。按照國家統計局公布的標準，目前教育行業可分為六大類，一是學前教育，包括各類幼兒園、托兒所、學前班、幼兒班、保育院等；二是初等教育，主要指各類小學；三是中等教育，包括各類初級中學、高級中學、中等專業學校、職業中學教育、技工學校教育、其他中等教育等；四是高等教育，包括普通高等教育、成人高等教育(含普通高校辦的函授部、夜大、成人脫產班、進修班)；五是其他教育，包括職業技能培訓(職業培訓學校、就業培訓中心、外語培訓、電腦培訓、汽車駕駛員培訓、廚師培訓、縫紉培訓、武術培訓等)及特殊教育；六是其他未列明的教育，包括黨校、行政學院、中小學課外輔導班。為了表述的方便，筆者在此將“學前教育”“初、中、高等教育”“其他教育和課外輔導班”分別簡稱為“幼兒園”“學校”“培訓機構”。

明確相關登記管理部門。根據《教育法》的有關規定，縣級以上教育行政部門主管本行政區域內的教育工作，其他有關部門在各自的職責范圍內負責有關的教育工作。其他有關的部門，主要包括教育、勞動和社會保障(現為人力資源和社會保障)、機構編制、民政、發展改革(物價)、財政、稅務等部門。《事業單位登記管理暫行條例》規定，各類公辦學校、公辦幼兒園屬于事業單位；根據《教育類民辦非企業單位登記審查與管理暫行辦法》規定，各類民辦學校(學歷教育范圍)、民辦幼兒園屬于民辦非企業單位；根據《職業培訓類民辦非企業單位登記辦法(試行)》規定，各類民辦職業培訓機構(非學歷教育范圍)也屬于民辦非企業單位。按照有關法規規定，各類公辦學校應當到縣級以上機構編制管理機關所屬的登記管理部門辦理《事業單位法人證書》；各類民辦學校(學歷教育范圍)、民辦幼兒園應當到縣級以上教育行政部門辦理《辦學許可證》，到同級民政部門辦理《民辦非企業單位登記證》；各類民辦職業培訓機構(非學歷教育范圍)應當到縣級以上勞動和社會保障部門辦理《辦學許可證》，到同級民政部門辦理《民辦非企業單位登記證》。另外各類學校、幼兒園、培訓機構還應當到物價部門辦理《收費許可證》等。加強稅務登記管理。《稅務登記管理辦法》第2條規定：“企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產、經營的事業單位，均應當按照《稅收征管法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。前款規定以外的納稅人，除國家機關、個人和無固定生產、經營場所的流動性農村小商販外，也應當按照《稅收征管法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。”《事業單位、社會團體、民辦非企業單位企業所得稅征收管理辦法》規定，事業單位、社會團體、民辦非企業單位，均應按照《稅收征收管理法》及其實施細則、《稅務登記管理辦法》的有關規定，依法辦理稅務登記。上述各項規定均明確要求各類學校、幼兒園、培訓機構到主管稅務機關依法辦理稅務登記。目前，部分學校、幼兒園、培訓機構辦理了稅務登記，但仍有部分學校、幼兒園、培訓機構沒有辦理稅務登記，游離于稅務管理之外，這應當引起各級稅務機關的高度重視，采取有效措施切實加強各類學校、幼兒園、培訓機構的稅務登記管理工作。

(二)進一步加強稅法宣傳

開展教育行業稅收征管工作的主要依據是財政部、國家稅務總局《關于教育稅收政策的通知》(財稅[2004]39號)，該文件從四個方面規定了教育行業的稅收優惠政策。為了解決教育行業稅收政策在實際執行中存在的問題，財政部、國家稅務總局下發的《關于加強教育勞務營業稅征收管理有關問題的通知》(財稅[2006]3號)又對教育勞務征收營業稅有關問題作了進一步的明確。但由于《教育法》《義務教育法》《高等教育法》《職業教育法》《民辦教育促進法》等法律法規關于稅收的規定十分籠統，征納雙方對教育行業的納稅問題均存在不少模糊認識。大部分學校對“教職工繳納工資薪金個人所得稅”比較認可，而認為學校本身享受國家規定的稅收優惠政策，不應納稅。據調查了解，持“稅不進校”觀點的還大有人在，甚至部分稅務人員也認為幼兒園、學校不用納稅。可見，對教育行業現行稅收政策的宣傳確實存在不少問題。

針對上述存在的問題，稅務管理部門應進一步提升服務質量，比如在各學校及培訓機構開展專項宣傳，把有關的稅收政策送進校門，送進課堂，使老師學生都能知稅法、守稅法；應定期召開學校及培訓機構的法人代表、財務人員座談會，對稅法的嚴肅性做明確的說明。總之，各級稅務機關應切實加強對教育行業稅收政策的宣傳工作，要深入到教育行業的有關主管部門、學校等單位，深入細致地講解有關稅收政策，切實提高各類教育機構相關人員的納稅意識和稅法遵從度，以確保教育行業稅收政策得到貫徹執行。

(三)加強教育行業稅收優惠管理工作，認真落實各項稅收優惠政策

各級稅務機關要嚴格執行教育行業的稅收優惠政策，切實加強對教育行業減免稅的管理工作。嚴格執行教育勞務免征營業稅的范圍、收費標準、會計核算、納稅申報和減免稅報批手續，嚴格界定征稅收入和免稅收入的范圍。一是必須符合稅收政策規定的減免稅范圍。各級稅務機關要嚴格區分學歷教育和非學歷教育，正確把握教育行業的稅收優惠政策，嚴格控制教育行業的減免稅范圍。二是收費必須經有關部門(一般為財政、物價部門)審核批準且不能超過規定的收費標準。超過規定收費標準的收費以及學校以各種名義收取的贊助費、擇校費等超過規定范圍的收入，均不屬于免征營業稅的教育勞務收入，一律按規定征稅。三是必須單獨核算免稅項目。各類學校均應單獨核算免稅項目的營業額，未單獨核算的一律照章征稅。四是各類學校必須按規定辦理減免稅報批手續，否則一律照章征收相關稅收。

(四)進一步加強財政稅務票據童理

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論文內容提要：本文回顧了我國10多年稅收管理改革實踐，在解析主要存在問題的基礎上。分別提出了稅收管理理論創新、技術創新、組織創新和制度創新的基本思路及對策措施，以加-陜實現傳統稅收管理向現代稅收管理轉變。

伴隨著新稅制的實施和稅收征管改革的不斷深人，我國稅收管理取得了歷史性的進步。但是。稅收管理中一些深層次的問題和矛盾，還沒有得到根本解決，特別是加人WTO后，傳統的稅收管理理念、管理模式和管理體制正面臨新的挑戰，迫切要求加快稅收管理的改革創新，實現傳統型管理向現代型管理轉變。

一、稅收管理的理論創新

理論創新是社會發展和變革的先導。創新稅收管理理論是變革稅收管理的前提。由于歷史的原因。長期以來，我國對稅收管理理論研究不夠重視。稅收管理理論的發展遠遠落后于稅收改革與發展的實踐，也落后于其他一些重要社會科學領域。

我國稅收征管改革摸著石頭過河走了10多年。稅收征管改革從一開始就缺乏科學的理論準備和理論指導。稅收征管改革基本上是憑經驗和直覺進行。在解決改革出現的新情況和新問題中徘徊。無論是20世紀80年代末，進行的“征、管、查”三分離或二分離的摸索，還是新稅制實施后，對傳統專管員制度全面改革，所形成的“以申報納稅和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收，重點稽查”的新征管模式，以及進人21世紀后，采取科技加管理措施，以信息化推進專業化的深化稅收征管改革，基本上都是在理論準備不足的情況下進行的，未能從理論上對稅收管理改革目標體系進行深人系統地研究，在科學把握稅收管理的本質、規律、原則等基本理論問題的基礎上，形成稅收管理改革的基本理論框架，給予稅收管理改革堅強有力的理論指導。因此，在改革的目標方向上，缺乏準確清晰的定位。目標設計缺乏系統論證，征管改革的框架和基本模式一直處于變化之中，對征管改革的方向經歷了反復探索和較長時間的認識過程；在改革的思路上。始終循著相互制約的指導思想，沿著職能劃分的思路。把分權制約過多地寄望于征、管、查職能的分解上。追求稅收征管的模式化；在改革的范圍上，側重于稅收征管的改革，忽視稅收行政管理的改革。未能把對以納稅人涉稅事項為主要管理對象的稅收征收管理和以征稅機關、征稅人為主要管理對象的稅收行政管理作為改革的整體進行系統設計，忽視人力資源的配置管理和開發利用；在改革的進程上，對不同地區制約征管改革的因素研究不夠，缺乏整體規劃。常常處于走一步看一步，造成各地改革進度不一。帶來征管業務的不規范、信息技術應用的不統一。由此導致稅收管理改革走了一些彎路，浪費了不少人力、物力和財力，增大了改革成本。

當然，稅務部門在改革實踐中也進行了一些理論探索，但主要還是停留在對改革方案的修修補補。疲于尋求解決具體問題的措施上，缺乏在稅收管理改革實踐基礎上理論創新的自覺性和主動性。要解決稅收管理改革中的問題和矛盾，加快建立現代化稅收管理體系，提高稅收管理水平，必須創新稅收管理理論。

推進稅收管理的理論創新，首先要轉換傳統稅收管理的理論視野和研究方法，注意在改革實踐中進行稅收管理的理論探討，善于總結經驗教訓，把成功的經驗系統化、理論化；其次，要注意研究借鑒當代西方公共管理理論和工商管理領域發展起來的管理理念、原則、方法和技術，結合我國稅收管理的實際，創造性地加以吸收和運用，形成適合中國稅收管理特點的新思想、新方法、新體系，并在指導稅收管理改革實踐中加以豐富和發展；還要注意不斷研究稅收管理的內在規律、原理和發展趨勢，善于抓住揭示稅收管理內在客觀性的發現性認識，創造稅收管理科學的前沿理論。通過尋求稅收管理理論突破與創新，推動稅收管理的組織創新、技術創新和制度創新。徹底改變我國稅收管理改革目標不明、方向不清的被動局面，徹底改變稅收管理理念僵化、管理方式陳舊、管理手段單一的落后局面，實現傳統稅收管理向現代稅收管理的根本轉變。

二、稅收管理的技術創新

科學技術是稅收管理發展的重要推動力量。創新稅收管理離不開現代科技手段的支撐。信息化是當今世界經濟和社會發展的大趨勢。信息技術的迅猛發展，對稅收管理正產生著革命性的影響，為創新稅收管理開拓了廣闊的發展空間。創新稅收管理技術，以信息技術和通迅技術為基礎，實現稅收管理信息化是深化稅收管理改革，提高稅收管理質量和效率，實現稅收管理現代化的必由之路。

伴隨著稅收征管改革的深入，我國稅收管理信息化經歷了從無到有、從人腦到電腦、從單機運作到網絡運行的歷史性跨越，信息技術對稅收管理的支撐作用日益顯現，稅收管理技術有了重大突破。但不容忽視的是，我們不惜重金投入，購置相當數量和一定檔次的計算機技術裝備，與應達到的應用程度和應用效果仍有相當差距。在推進稅收信息化建設過程中存在著不少問題，突出表現在稅收信息化建設缺乏總體規劃，軟件開發應用雜亂無序，信息系統平臺不統一，數據處理缺乏層次性和綜合性，形成許多“信息孤島”；信息資源利用不充分，集中分析監控能力不強，導致高技術與低效率并存，高成本與低產出共生，造成人財物的極大浪費。對此，我們應當認真總結和吸取過去在稅收信息化建設中留下的深刻教訓，從戰略高度推進稅收管理的技術創新，加強對信息化建設工程組織學的研究，克服盲目性和隨意性，加強對稅收管理技術的理論研究和應用研究，徹底改變機器運作模擬手工操作的狀況，挖掘信息網絡技術的潛在效能。

創新稅收管理技術，實現稅收管理信息化，是科技與管理相互結合、相互促進，推動稅收管理發展，實現稅收管理現代化的過程。目的是要使人工管理與機器管理組成的整個管理體系效能最高。實現稅收管理的技術創新，推進稅收管理信息化應突出四個重點：

其一、堅持按照一體化原則，遵循“統籌規劃，統一標準，突出重點，分步實施，保障安全”的指導思想，進一步完善優化信息化建設的總體方案和具體規劃，逐步實現業務規程、硬件配置、軟件開發、網絡建設的一體化，在稅收管理信息化建設整體推進上求得新突破。

其二、從管理思想、管理戰略上突破傳統觀念和管理方式的束縛，適應現代信息網絡技術發展的要求，實現技術創新與管理創新的互動，在現代技術和科學管理有機結合上求得新突破。通過稅收管理的技術創新，改造管理流程，重組職能機構，變革管理方法，優化資源配置，規范權力運行，把整個稅收管理工作有機地聯系和帶動起來，形成上下級之間、同級之間的互動響應機制，構建起與信息技術發展相適應的管理平臺。

其三、利用先進的通訊和網絡技術，建立多層次有針對性的稅收服務技術體系。一方面大力推進網上申報、電話申報、磁盤申報、銀行卡申報等多種電子申報方式，大力推進稅、銀、庫聯網，實現納稅申報和稅款征收信息的網上流轉，最大限度方便納稅人及時快捷申報納稅，為實現集中征收奠定基礎。另一方面全面建立稅法咨詢、稅收法規、涉稅事項的計算機管理系統，包括提供電話自動查詢和人工查詢系統，電子化的自動催報催繳系統；利用電子郵件向納稅人定期提供稅收政策法規信息，向特定納稅人進行有針對性的納稅輔導。利用互聯網提供稅收法規查詢，與納稅人溝通交流，實行網上行政，網上辦理涉稅事項，接收對偷稅違法行為和稅務人員廉政問題的舉報、投訴等等，使信息技術在方便納稅人，提高辦稅質量和效率，降低稅收成本方面發揮重要作用。

其四、以先進的信息技術和網絡技術為依托，把稅收管理全過程納入完整、統一、共享的信息系統，實施全方位的實時監控。一是建立高度集中的數據處理系統。在統一數據結構和標準的基礎上，逐步實現征收信息向地市局和省局集中，進而再向省局和總局兩級集中，克服信息傳遞中封鎖、變異和沉淀，提高征收入庫操作的規范度，實現數據管理效率和質量的全面提升。二是建立以信息收集分析利用為重點的稅源稅基監控系統。從信息經濟學角度分析，管理薄弱是與信息獲取能力不足相伴而生的，只有信息完備才能實施有效管理。因此，在加強納稅申報信息采集管理的同時，要加快與工商、銀行、技術監督、海關、公安等部門的信息交流和共享，以增強稅務機關獲取外部信息的能力。三是建立以依法行政為重點的管理流程控制系統。在將稅收管理全過程納入計算機管理系統的基礎上，利用信息技術控制業務處理流程，減少自由裁量的環節和幅度，落實行政執法責任，參與稅收管理質量的控制和改進，實現對執法行為的監督制約，使稅收管理全過程每個環節責職、每個權能行使、每項工作績效，都能通過網絡透明地呈現在管理決策平臺上，提高依法行政的透明度。

三、稅收管理的組織創新

稅收管理機構是根據履行國家稅收職能需要，圍繞稅收行政權力設置、劃分和運行而形成的組織體系。設計科學的稅收管理組織結構是有效實施稅收管理的組織保證。稅收管理組織結構是否合理，直接關系到能否履行好國家稅收職能，能否為納稅人提供優質高效的納稅服務，影響到稅收管理質量和效率的高低。

回顧我國稅收征管改革歷程，有關方面一直在尋求建立一個科學高效的稅收管理組織體系。每次征管改革幾乎都離不開對征管組織機構的撤并調整，特別是新稅制實施后，征管組織機構處在不斷的調整變化之中，有的撤銷稅務所，按區域設置全職能分局；有的在分局下還設有中心稅務所；有的很快又取消全職能分局，按征、管、查職能外設征收局、管理局和稽查局等專業局；有的仍留存著一直游離于機構改革之外的外稅局、直屬局。總的說來，這些改革措施始終沒有打破原有征管機構的層級，沒有跳出按征、管、查設置機構的框框，沒有沖破地區行政管轄范圍的界限，沒有發揮運用網絡技術構造組織結構的優勢。稅收管理組織機構龐大臃腫，管理層級環節過多，機構設置不統一，職能部門交叉重疊，權力結構過于集中，管理組織過于分散，資源配置不講成本效益，組織結構效率低下的問題依然不同程度地存在，甚至有些更為突出。

要從根本上解決征管組織結構問題，提高稅收管理組織合理化程度，必須大力推進稅收管理機構的改革創新。隨著國民經濟和社會信息化建設步伐的加快，稅收管理信息化水平的日益提高，稅收管理機構改革創新的著力點應放在依托信息網絡技術，打破部門約束和層級限制，根據稅收管理的內在規律，優化管理資源的配置，使傳統封閉的機械式組織向現代開放的網絡化組織方向發展。一要減少管理層次，收縮征管機構，確立稅收管理機構改革的總體目標和基本框架。現代管理組織理論和發達國家的實踐證明，要提高組織結構效率，必須減少行政管理層次，精簡管理機構，實現組織結構的扁平化。我國目前稅收管理組織結構，從總局、省局、市(地)局、縣局到基層分局有5個層級，除基層分局外，有4級行政管理層。世界上很少有這種5級架構的征管組織體系。要創新稅收管理組織結構，必須打破這種僵化的5層“寶塔”結構，沖破行政區劃的約束，根據經濟區域、稅源分布、規模大小，設置稅收管理機構。從改革的漸進性考慮，稅收管理機構改革的近期目標可以定為實行總局、省局、市局、縣局4層組織結構。今后條件成熟時，對省級局還可以進一步考慮打破行政區劃，根據經濟區域進行撤并，設置跨省大區局，如像人民銀行跨省設置分行機構。

二要統一征管機構設置，實現基層征管組織結構的扁平化。根據企業組織理論學的研究，企業管理組織機構設置通常有四種模式，即以產品為基礎的模式、以職能為基礎的模式、以客戶為主的模式和融合前三種的矩陣模式。按照前述稅收管理機構的改革目標和國外稅收管理機構設置的做法，適宜采用按稅種類型和職能分工相結合的模式設置內部機構。在基層局(縣、區局和將來實現征管實體化的地市級局)適宜按職能分工和納稅人類型相結合的模式設置機構，除稽查局可作為外設機構外，其它專業局都應全部轉為內設機構，同時還應撤銷過去外設的直屬局、外稅局，實現對內外稅、不同行業、不同預算級次企業的統一管理。基層局的主要職能是對轄區內稅源稅基的控管。分類管理是專業化管理的基礎，對納稅人實施分類管理是國際上許多國家的成功做法。

三要構建與信息化相適應的稅收征管運行機制，實現稅收征管的信息化。利用信息技術改變稅收管理的流程和組織結構，建立一種層級更少基層管理人員權責更大的管理體制。在縣(區)局內部，根據稅收征管和信息化的內在規律，重新設計和優化稅收征管業務和征管流程，將咨詢受理等納稅人找稅務機關辦理的涉稅事項集中到前臺辦稅大廳實行全方位服務，解決納稅人多頭多次跑的問題；將納稅評估、調查執行、稽查審計等稅務機關找納稅人的所有管理事項，集中到后臺實施分類管理，解決稅源稅基控管薄弱的問題。

四、稅收管理的制度創新

深化稅收管理改革，既需要消除不適應現代稅收管理發展要求的制度，更需要針對解決新情況、新問題作出新的制度安排。優化稅收管理制度設計是稅收管理改革與發展重要內容，也是從制度層面解決當前稅收管理存在問題的必然要求。稅收管理的制度創新應當緊緊圍繞提高納稅人稅法遵從度和稅務機關管理效能，降低稅收風險即法定稅收與實際稅收之間差額這一稅收管理目標，在稅收管理制度體系優化設計上求得新突破。

當前稅收管理制度創新應當突出兩個重點。

(1)要著眼提高納稅人的稅法遵從度，促使其如實申報納稅，解決稅務機關與納稅人信息不對稱的問題。

一要建立以納稅人為中心的稅收服務制度。稅收服務是保證納稅人依法納稅的重要條件，必須按照新征管法的要求，盡快將稅收服務從過去的道德范疇上升到行政職責，構建起以納稅人為中心的稅收服務制度體系，為納稅人提供享受各種稅收服務的制度保障，包括設立多渠道政策的制度，確保所有公民享受和獲得稅收知識的權力，使納稅人有能力自覺、及時、準確申報納稅，減少無知性不遵從；設立以客戶為導向的程序制度，確保辦稅公平公開，程序簡便規范“一站式”服務到位，使納稅人減少“懶惰性”不遵從；設立完善的權益制度，確保客觀公正開展行政復議，主動實施行政救濟，保障納稅人合法權益，減少情感性不遵從。

二要建立以納稅評估為基礎的納稅信用等級制度。納稅信用度的高低直接體現著稅法遵從和稅收管理水平的高低。實施納稅信用等級制度，根據納稅人納稅誠信度實行差別管理，對信用等級低的納稅人嚴加管理。制定鼓勵誠信守信，制約懲處失約失信的政策措施，促使納稅信用成為與納稅人生存發展緊密相聯的無形資產。讓依法納稅者受到社會廣泛尊重，使誠信納稅者得到實惠，增強忠誠性遵從的榮譽感；讓失信違法者付出利益代價和榮譽代價，促使納稅人誠信納稅。同時要把建立納稅信用等級制度與建立納稅評估制度緊密結合起來，建立起科學的納稅評估機制。

三要建立“輕稅重罰”的違法處罰制度。增大違法成本是強化稅收管理的重要舉措。對外要健全偷逃稅處罰管理制度，增大偷稅成本；嚴懲知法違法者，對不按規定履行納稅義務，該罰的要罰，該判刑的要判刑，減少納稅人自私性不遵從，增加預防性遵從。

(2)要著眼提高稅務機關內部管理效能，約束稅務人員尋租，對工作業績進行有效激勵，解決管理者與被管理者信息不對稱的問題。

一要建立科學的稅收管理績效考核制度。考核稅收管理績效是促進稅收管理水平不斷提高的重要手段。稅收管理績效考核導向至關重要。要徹底扭轉過去績效考核重收入輕管理，重上級機關對下級機關輕機關內部考核的傾向，從組織收入型向執法保障型轉變。要以正確實施國家稅收政策，降低稅收風險為目標，將績效監控和評價貫穿稅收管理全過程，使績效考核成為加強管理的有效手段。可以考慮從上級機關對下級機關和機關內部兩個層面建立績效考核制度。上級機關對下級機關的績效考核，應從稅收風險、執行政策、服務質量、人力資源利用、成本效益等方面，通過客觀科學地制定考量目標和指標體系，準確評價下級稅務機關稅收管理的成效和不足，激勵先進，鞭策落后，使之明確稅收管理的改進方向。對機關內部工作人員的績效考核，應重點圍繞行政行為、行政過程和行政結果等方面進行考量，可采取事項與崗職相結合的績效考核辦法，通過定崗位、定職責、定事項、定人員、定目標、定指標、定獎懲等方法，充分運用計算機網絡對稅務人員工作業績進行有效的監控和評價，使個人工作績效與集體組織績效高度關聯，激發個人和群體奮發向上的活力。

篇10

2011年9月我國個人所得稅改革后，并未實現個人所得稅的收入調節作用，其中重要原因在于對稅源管理存在一系列的制度或操作問題。本文基于稅收信用的視角，從我國個人所得稅稅源管理存在的問題出發，得出通過構建信用評價機制、規范扣除標準、加強征收管理、構建綜合征管體系，完善我國個人所得稅的征收管理制度。

關鍵詞：

個人所得稅；稅收信用；稅源管理

一、引言

隨著我國經濟形勢的穩步增長，國民收入不斷提高，但貧富差距也在持續擴大，收入分化愈演愈烈。個人所得稅作為我國幾大重要稅種之一，肩負著調節居民收入差距、緩解社會兩極分化的重任。因此，個人所得稅稅源管理從一定程度上影響收入再分配，加強稅源管理有利于促進社會公平和穩定，有利于提高依法納稅程度，同時能夠評價宏觀經濟發展狀況，提高個人所得稅稅收宏觀調控能力，保證國民經濟健康發展。稅收信用是建立在稅收法律關系中，表現和反映征納雙方相互之間信任程度的標的，是由規矩、誠實、合作的征納行為組成的一種稅收道德規范。我國個人所得稅的征收方式是納稅人與扣繳義務人雙向申報制度，這就要求納稅人或扣繳義務人在誠實守信的基礎上，保證據實申報，依法納稅。從這一點可以看出，雖然稅收信用是非正式約束，但它在個人所得稅征納關系中起著不可替代的關鍵作用。從稅收信用入手，提高征納雙方稅收意識，建立相應的信用機制，對深化我國個人所得稅稅制改革，實現全民共享發展成果，維護社會穩定，有著重要的意義。

二、我國個人所得稅稅源管理現狀及問題

（一）我國個人所得稅稅源管理現狀。1.提高依法納稅意識，強化納稅申報制度。目前我國實行的是納稅人自主申報同扣繳義務人代扣代繳雙向申報的制度。其中代扣代繳制度主要是針對工資薪金所得，這種申報制度能夠形成納稅人和收入支出方相互制約機制，加強了稅源的管理，目前我國個人所得稅的收入主要依賴于此。納稅人自主申報雖然執行多年，但目前主要是稅務機關定額征收，并未形成真正意義上的自主申報，大多數人即便滿足納稅申報條件，也不會主動去稅務機關交稅，整個社會并未形成良好的依法納稅意識。2.梳理稅源來源，實施全員全額管理制度。全員全額管理，是指所有取得應稅收入的個人，應當就其取得的全部收入，通過代扣代繳和個人申報，主動納入到稅務機關的管理之中，而不受其收入額是否達到個人所得稅的納稅標準的影響。各級稅務機關在征稅過程中，依據全員全額管理原則以及代扣代繳義務人以及自主申報納稅人實際情況，對個人所得稅稅源實施管理，依法征收，但是具體實施過程中存在一定的偏差。3.加強事后監管，執行代扣代繳明細賬制度。各級稅務機關依法要求扣繳義務人及時上報相關納稅人的基本情況、應納稅額、代扣代繳明細等相關涉稅信息。稅務機關依據扣繳義務人或自主申報納稅人上報涉稅信息與企業同期財務報表進行橫向比較，同時結合往期數據進行綜合監管，同時為相關責任單位建立涉稅檔案，從動態上監管個人所得稅稅源。代扣代繳明細賬制度既是對征稅事中控制，同時也為事后控制提供了良好的依據。但是由于企業實際狀況不同，在具體執行代扣代繳時，個別企業會存在違規操作問題。

（二）我國個人所得稅稅源管理存在的問題。1.納稅意識淡薄，代扣代繳義務人未能盡職盡責履行義務。我國目前的個人所得稅稅收征管體制中，代扣代繳義務人起著不可替代的作用。代扣代繳義務人的行為，往往影響稅源規模大小，甚至造成稅源大量流失。我國目前信用體制不完善，尚不能建立起金融、稅務與各種信用相關的機構綜合評價機制，因此代扣代繳義務人的違約成本較低，很多代扣代繳義務人納稅意識淡薄，經常出現義務人協助納稅人逃避個人所得稅的情況。這些行為影響到了我國個人所得稅稅源規模，造成了實際上的稅源流失。2.收入渠道多元化，稅源管理力度不夠。隨著我國改革開放的不斷推進，居民收入渠道不斷增多，且呈多元化發展趨勢。個人收入從原有個人薪金為主，到現在的收入和財產來源多元化，更有一部分收入呈隱形狀態，這些收入往往具有數額巨大、隱蔽性強、難以監管的特點，其存在是個人所得稅稅源流失的重要原因。在當今社會，個人所得稅稅源來源越來越多，但稅務部門并沒有足夠的人員、執法權以及執法范圍去監管，這從一定程度上影響了個人所得稅的公平性，造成了目前我國個人所得稅稅源以工資薪金為主的窘境。3.相關法制不完善，稅源管理執法難度大。我國目前針對個人所得稅征管的經人大批準的法律僅有《個人所得稅法》《稅收征管法》，其他的都是各部門指定的行政法規。由于起步較晚，我國法律法規之間協調性差，規定重復，條文繁雜，但又缺乏足夠的行為約束力。這就造成稅務機關在執行過程中，難以有效控制稅源。在具體的稅源管理過程中，如遇到相關單位或個人的行為不配合甚至是拒絕配合的問題時，稅務機關就會面臨雖有強制力、但無法有效實施的尷尬境地。加強稅務機關與執法部門的合作，是當前我國提高征收力度的重要措施之一。4.稅源來源統計口徑較窄，造成了實際稅負不公平。目前我國征收個人所得稅是針對個人收入而言的，并未考慮到主體情況不同所帶來的不公性，例如家庭人均收入。以三口之家為例，若家庭中僅有一人有收入，收入為6000元；與家庭中二人有收入，每人3000元，兩種情況顯然不同。前者要比后者多承擔相應的稅負，這就造成了實際稅負的不公平。另外，由于信息不對稱，可能會存在高收入者收入并未被統計，而工薪階層卻成了個人所得稅納稅主體，造成了社會收入分配更加不均等窘境。稅源來源口徑過窄在一定程度上損害了個人所得稅稅收的公平性，降低了征收效率，造成了實際稅負不公。

三、完善我國個人所得稅稅源管理的建議

（一）完善稅收信用評價機制，提高社會納稅意識。稅收信用評價機制包含納稅信用、征信信用和信用中介信用。良好的稅收信用評價機制能夠提高稅收征管部門效率，增強納稅人的納稅遵從度，完善信用中介機構協作能力，保證個人所得稅依法按時征繳。不管是稅收課稅對象還是征管方式以及具體的實施措施，從目前來看具體實施過程中，如果想做到公正、公平、合理征收尚需努力。個人所得稅稅源的復雜性，決定了稅收信用對稅源管理的重要性，完善稅收信用評價機制，可以從根本上保證個人所得稅的現實意義和收入調控作用。因此，構建完善的稅收信用評價機制，是個人所得稅稅源管理的重中之重。

（二）規范扣除標準，嚴格稅收優惠。我國現有個人所得稅法規定了8個個人所得稅免征項目，但實際上很多地方有其他稅收優惠和減免，例如一些地區為扶持某些行業或是招商投資，會給參與人減免個人所得稅的政策，這明顯違背了普遍征收的原則，造成了橫向不公平。另外企業在進行扣除時，往往出于某些目的并未嚴格按照相關的法律法規執行，例如多扣、應繳不繳以及濫用稅收規避政策等現象。這些都無形中造成了個人所得稅稅源的流失，在企業實際操作過程中，必須嚴格按照個人所得稅法要求扣除，避免多扣、應繳不繳的現象發生。因此，應多方面入手，特別是法律層面，加強對個人所得稅扣繳政策、優惠政策和免征范圍的管理，避免稅源瞞報。

（三）全面構建個人所得稅稅收管理平臺，提高收入信息獲取度。由于當今社會居民收入的多元化，越來越多的隱性收入不被稅務征管部門所掌握。例如個人在淘寶、微信等平臺經營網店業務，收入頗豐，但是很少有個人會主動申報納稅。為了使居民隱性收入顯性化，我們應當充分利用互聯網數據挖掘技術，實現網絡數據與稅務部門、工商部門、銀行和公安部等部門的信息共享，從而提高對個人收入信息的獲取度，構建稅收管理平臺。在平臺構建基礎上，建立個人信用身份，將個稅登記號與身份證、個人征信以及銀行賬號關聯起來，終身有效。這樣既便于征稅部門進行稅源監控，也便于居民納稅申報，同時提高了征稅效率，減少了由于個人故意隱瞞應稅數額所造成的稅源流失問題。

（四）構建綜合征繳體系，實現綜合征收、綜合扣除。目前在所得稅征收模式上，我國實行綜合與分類相結合的課征模式，這種模式并不能涵蓋所有的個人所得稅稅源，例如電子商務銷售所得等社會隱形收入。同時在費用扣除方式上，目前主要是簡單定額或定率扣除，顯然對一些家庭或個人顯失公平，無法考慮到實際經濟情況變化影響。構建綜合征繳體系，應當是建立在充分考慮到納稅主體生計、家庭、教育等方面的支出，另外還要考慮到經濟發展水平、物價水平，避免因經濟變化造成的稅負不一致問題。

（五）加強征收管理，提高違法成本。從我國同發達國家目前的居民收入和消費水平看，我國的個人所得稅占稅收總額的比例明顯偏小，究其原因，除了稅制設計不完善外，征管缺失是重要原因之一。由于許多應稅收入處于監管之外，社會信用程度偏低，許多人選擇逃避納稅義務，顯然這是不符合個人所得稅所追求的公平這一目標，尤其是對誠信納稅人而言，往往起不到鼓勵個人繼續繳納積極性，反而會造成社會競相模仿去避稅，進而加劇了個人所得稅稅源流失。因此，加強征管力度，加大對偷稅漏稅行為的懲戒，有利于提高居民自主納稅意識，減少征管成本和征管難度。違法成本越高，納稅人會更傾向于稅收遵從而非違反規則，這也客觀上促進了納稅信用的提高。

參考文獻：

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