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1建筑產品增值稅定價特點

《住房和城鄉建設部關于做好建筑業營改增建設工程計價依據調整準備工作的通知》(建辦標[2016]4號)規定，增值稅建筑行業的工程造價=稅前工程造價×(1+11%)。稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具使用費、企業管理費、利潤與規費之和，各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算。按照住建部文件的規定，工程造價計價規則中，構成工程總價的只有銷項稅額，與進項稅和應納稅額無關。這是工程造價計價和財務會計核算中最大的區別。建筑作為產品，其商品價格是按照計價規則形成的工程總造價，也就是為補償建筑企業建造建筑物而耗費的人、財、物探討與交流及合理利潤而取得的收入。這是建筑企業和建筑產品的定價機制與其他產品的不同之處。絕大多數行業的銷售價格是依據市場而定，其收入取決于市場行情；而建筑業雖然在計價規則中也規定了價格調整的規則，看上去也是隨著價格的波動導致工程總價的波動，但其實質仍是一種規則定價，不完全依靠市場行情定價。營業稅下建筑這個特定的商品價格等于工程造價(支付施工單位的合同費用)加上其他費用；施工方到手的金額為工程造價減去稅金。增值稅下建筑這個特定的商品價格等于工程造價(支付施工單位的合同費用)加上其他費用后，減去增值稅進項稅；施工方到手的金額為工程造價減去增值稅開票額與進項稅額之差。營業稅下施工方到手的金額即預期利潤是固定的；而增值稅下施工方到手的金額是不確定的，即預期利潤是不確定的，實際利潤的多少要看管理能力。而對于稅金，只能算是過路財，只要根據計價規則計算出的稅金金額與企業實際繳納稅金一致，那么營業稅也好增值稅也好，對企業來說關系不大。但所不同的是增值稅下企業的利潤與管理水平直接相關。

2過渡階段老項目計價處理

各地應對增值稅改革，建筑領域計價辦法出臺時機不盡相同：有的是在本省級行政區域內暫停工程招投標，等實施辦法出臺后再進行；有些地區是沒有停止工程的招投標，出臺的辦法是滯后于增值稅實施節點時間的。所以，勢必遇到過渡時期內老項目的計價如何執行的問題。《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)的附件2“營業稅改征增值稅試點有關事項的規定”明確：“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。建筑工程老項目，是指(1)《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目；(2)未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。”此處分開具體情況討論。情況之一，節點時間2016年4月30日之前啟動招標，合同簽訂完成，但施工許可是節點時間之后的，執行增值稅。如何調整合同價款問題，需要厘清。處理方法一，按照價格形成因素看是按營業稅下的模式組價，經過稅務征收管理部門同意，按老項目計征；采購的材料、租賃或購買的設備等嚴格按照進貨、使用發票，進項稅不可抵扣。處理方法二，按增值稅調整合同價，因稅收等國家政策變化調整合同價，在雙方平等自愿的基礎上協商達成新的合同價，也是符合《中華人民共和國合同法》精神的。問題是如按增值稅組價，勢必有一定難度：兩種稅下的稅后總價平衡，同業主的總付出、施工單位的總收入、施工單位到手的利潤等，都有千絲萬縷的聯系，是一個高度博弈的過程。情況之二，實行增值稅之前開工建設的老項目的暫估價工程，實行分包的，其合同價形成不論是招標還是協商，都繞不開稅收處理環節。實踐中按新老項目處理的案例都存在，即按簡易征收還是開征增值稅，兩種方式都有。詳細的討論將在“5暫估價項目采購”章節中展開。

3有無發票的影響

增值稅制下發票有增值稅專用發票和增值稅普通發票兩種。采購材料等物資的時候，供貨方開具發票與不開發票是有不同影響的，主要表現在對供需雙方的影響，特別是對施工單位的影響更為明顯。僅僅從買和賣這個商品交換活動來說，和一般企業一樣，施工單位能否取得專用發票，對企業負擔來說有不同的影響。以施工企業采購某種綜合材料為例，計算見表1。由表1可知，按照計價原則，施工單位購買某批綜合材料，其不含稅的價格為A萬元；其計入工程的造價為A×(1+11%)=1.11A萬元。假定該批綜合材料增值稅加權稅率是9%，在有增值稅專用發票的情況下，即在買這批建材的時候已經支付了0.09A萬元的進項稅；此項進項稅可以用來抵扣。在計算工程總造價的時候是1.11A萬元，施工企業向工程的業主開工程款發票時候開出去了1.11A萬元的專用發票；其中0.11A萬元是銷項稅。其應納稅額為0.11A萬元銷項稅－0.09A萬元的進項稅=0.02A萬元，即只需要實繳0.02A萬元的稅款。所以，此時企業實際的稅負就是兩個方面：一是采購建筑材料時，付出的0.09A萬元進項稅；二是支付了0.02A萬元的應納稅額。也即企業的總稅負總共是0.11A萬元。在沒有發票的情況下，企業按除稅價支付A萬元，那么工程總造價按照計價原則還是1.11A萬元，沒有什么變化。但是，不同的是由于沒有專用發票可以抵扣，企業需要全額繳納增值稅，即企業繳納0.11A萬元的增值稅。在這種情況下，企業的總稅負依然是0.11A萬元。單單從總稅負這個角度來講，有沒有專用發票對工程總造價沒有影響，對企業的負擔也沒有影響。但是在實際操作上，1.09A萬元的開票價格，在不開票的情況下很難只花A萬元就能拿到；如果拿到的是1.01A或1.02A萬元的不開票價格，由于此項差異使得施工企業虧損了0.01A或0.02A萬元。從這個層面上來講，A越大越不利。如果一個中小型工程的A達到總價1億元，則虧損100或200萬元。由此看來，不規范的采購行為將導致企業經濟利益受損。這將促使企業更加注重內部管理，管理好建材的購銷，并更傾向于依法納稅，依法取得發票。項目管理單位要對項目管理規劃好，制定流程管理，明確合同管理中的增值稅處理事項。在這一方面如果協調得好，工程的被管理對象施工企業就能夠規范內部管理，規范合同流、發票流、實物流等合一，減輕企業負擔，依法依規管理，必將有利于項目管理的成功實現。

4材料、設備的甲供與乙供

項目管理單位要根據業主需求，結合項目特點，建議和幫助業主規劃哪些材料、設備屬于甲供。甲供材料內容的界定，取決于甲供的目的。建筑行業中的甲方、施工單位、咨詢單位等各方基于不同的立場，也同樣會存在不同的看法。由此，可能會形成施工單位與業主的博弈。甲供材問題就是大家都很關心的問題之一。通常來說材料、設備的甲供主要有助于實現業主對質量、工期、造價的控制。質量維控制目的，主要限定那些品質要求高，施工企業采購品質保證存在風險的材料、設備。其中包括影響設計效果的主要材料和交付后業主日常生活依賴度高的材料設備，如單元防護門、外立面飾材、電梯、人防設備、裝配式PC、供水設備等。進度維控制目的，主要供應需求量大且供貨進度直接影響工程進度關鍵工作節點的材料、設備，如混凝土裝配式PC構件，這類材料的采購存在拖欠貨款影響供貨和工程進度的風險；造價維控制的目標，主要鎖定那些市場價值高和預期利潤大的大宗材料。《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號文)，對于甲供材料的規定是“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”按照該文件的規定，可能會出現兩種情況：一種是甲供之后，施工企業選擇用簡易計稅方法計稅；另一種可能是仍采用一般納稅方法。這兩種計稅方法會給甲乙雙方帶來不同的影響。第一種情況，施工單位采用簡易計稅方法。假如甲方采購材料拿到較高稅率的進項稅即17%，可以用來抵扣自身的開票即銷項稅款，應納稅款減少；如果乙供，甲方拿不到任何抵扣。因此，基于此種情況采用甲供材方式給甲方帶來更大的好處，甲方會傾向于多使用甲供材。而在第二種情況下，施工企業采用一般納稅法，如果甲供B萬的材料，假設甲方采購材料1.17B萬(包含17%進項稅)，則取得0.17B萬可抵扣額；如果乙供，則取得0.11B萬可抵扣額。由于增值稅是價外稅的特點，對于甲方來說，兩者支付的除稅價款都是B；不同的是進項稅有差異。假定甲供取得0.17B萬進項與乙供取得0.11B萬進項，業主都能完全實現抵扣，則對于業主的損益結果是一樣的。這種情況對于現金流來說，甲供材料還比乙供多占用了0.6B萬元的資金。從業主的現金流這個角度而言，甲供料對甲方是不合算的。因此在政策實際實施時，到底采用哪種方案將成為甲方和施工企業的博弈點之一。項目管理人員也要區分不同的服務對象，視甲方經濟性質分析，合理設置稅務。

5暫估價項目采購

暫估價項目，是在工程項目的總承包招標時還不能確定具體技術要求，而暫估一定數額的工程、材料，需要待工程實施過程中逐步細化技術要求后再確定供應商。暫估價類的工程分包稅收如何設置，項目管理人員應吃透增值稅文件精神。總包項目是“新項目”則比較明晰，按增值稅計價；分包也是按增值稅向稅務部門申報。總包項目是“老項目”，新發包或招標的暫估價工程，在實踐中既有按簡易征收計價的，也有按增值稅11%計價的。在設計合同計價條件時，項目管理單位要分清稅務管理部門是否認可按“老項目”簡易征收；如果不認同，會對后期結算帶來大的麻煩。對于此類分包工程，各地的做法不一。保險的做法是按增值稅計價；如果帶來總包合同價款變動的，適當做些調整。此類項目供應商，既有以產品生產銷售為主，附帶安裝的企業；也有以工程施工為主，附帶材料設備采購供應的企業；再一種是銷售商聯合安裝企業。業主選擇哪一類供應商更有利，從增值稅管理角度看，首先應選擇能夠全額開具貨物銷售增值稅專用發票的企業；其次可以考慮貨物銷售及施工勞務分別開具增值稅專用發票的企業。不建議選那些全額開具施工勞務增值稅專用發票或不能開具增值稅專用發票的企業。暫估價項目往往還包括一些價外費用，如產品包裝費、運輸裝卸費、成品保護費、保險費、技術規范費、資料翻譯費等。如果是設備類且以購買占主要、安裝幾乎可以忽略不計的項目，運保費等價外費用納入產品價格核算時，應在合同中注明產品價格包含此類費用；而不是在產品價格之外單獨列出這些價外費用的數額。招標時設置的招標文件應該采用包“包裝、標記、運輸、交付、安裝、調試、備品備件及圖紙、技術資料、翻譯”等費用的說法，對開箱檢驗、考核、驗收情況約定清楚。招標文件及合同中不可出現免費運輸、免保險費、免費安裝、免費服務等情形，避免在合同履行中產生不必要的糾紛。對暫估價設備、材料，根據稅法和新頒布的《營業稅改增值稅試點實施辦法》規定，貨物銷售適用17%增值稅稅率，建筑施工、交通運輸等適用11%增值稅稅率，其他服務類適用6%增值稅稅率。如果上述銷售行為和價外費用，在合同約定中將勞務、輔料和其他價外費用全部納入產品價格處理，不再單列其他費用，選擇適用17%增值稅稅率，則有利于業主方。從項目管理角度講，應區分不同采購主體來確定按何種開票方式更有利。對供貨加安裝的，應全額開具貨物銷售增值稅專用發票，對采購方最有利。對第二種供應行為最好按第一種方式處理；如果供應商要求分別計稅的，應明確界定貨物銷售價格和施工費用，界定不清晰的應盡量納入貨物銷售價格核算。

6合同管理

現代經濟體之間的往來主要是依靠契約。工程項目管理人員在增值稅下做好稅務管理，其前提是做好合同管理。增值稅下規范合同流、發票流、實物流等三流合一，依法依規管理，必將有利于項目管理的成功實現。對于合同違約的處理是合同管理的重點之一。不同的合同文本對違約條款的約定不盡相同，但大多習慣都是與合同額、銷售量或者是銷售額掛鉤。比如工程竣工超期、供貨延遲是按工程款、當批貨款的一定比例計算違約金。根據國家稅務總局規定，對于向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數量計算)的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金。也就是說，與工程款、銷售量、銷售額掛鉤的違約金相應增值稅進項額，不得作為進項稅金進行抵扣；購買方實際應繳稅金將會增加。如果違約金不與合同額、銷售量、銷售額掛鉤，而是直接約定違約金數額，這部分違約金就不會沖抵銷售額，也不會沖減增值稅進項額，從而實現依法合理節稅。從合同管理的角度來講，合同的簽訂和履行過程中要規范合同的簽署。要對交付物的質量、價格、交付時間、違約條款、保修等，以及對包裝、標記、運輸、交付、安裝、調試、備品備件及圖紙、技術資料、翻譯等予以明確；違約金要量化到具體金額。為了適應增值稅要求，項目管理工作中除了對整個工程的幾份、十幾份甚至幾十份合同進行管理，合同管理還要做到下面幾個微觀層面。一是要規范合同的簽訂。所有合同的簽訂統一到公司層面，二級單位及項目部不得有合同簽訂權；靠統一合同管理來統一稅務管理。二是要規范合同文本。采用示范文本；采購合同中的產品名稱、規格型號、數量、單價、金額以及價格包含的內容，應明確清晰。三是要規范發票管理。發票應與合同或采購訂單、送貨接收確認單內容一致。四是要規范收送貨驗收資料。保證收送貨資料與合同標的的一致性，并按合同要求驗貨、接收確認。五是要規范時間管理。在采購合同簽訂和履行的過程中，采購方應重點把握采購合同和訂單簽訂的時間節點，以便符合稅務籌劃的要求。綜上所述，為適應增值稅環境下對合同管理的要求，要加強合同管理，理清合同事件和工程合同活動的具體要求，弄清楚事件和活動之間的邏輯關系，理順工期、質量、成本、合同主體之間的制約關系等，使得工程按計劃有條理地進行。

7結語

項目管理工作者是協調工程項目順利實施的核心。抓住工程項目的主要矛盾，對于工作開展能起到事半功倍的作用。營改增大環境下增值稅對工程計價的影響，乃至對工程項目建設的影響，是當前工程項目的主要矛盾，是做好項目管理工作的關鍵。除了項目的前期策劃以及實施質量、進度、造價、安全、綠色環保及全壽命周期咨詢等基礎工作之外，做好項目管理工作，還要全面了解增值稅對工程計價的影響。研究老項目的幾種合同處理方式，對暫估價工程、甲供材的稅務管理，分析各參建方不同模式博弈中的利益訴求，通過規范的發票管理、合同管理等協調和平衡好不同利益方，將有利于工程項目管理工作的成功實施。

作者: 單位:上海百通項目管理咨詢有限公司