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【摘要】我國早在1983年就將環境保護列為一項基本國策，環境審計已成為國際以及我國各級審計機關的共同任務。為順應經濟發展和環境保護的需要，審計工作更應轉變觀念，積極探索具有中國特色的環境審計。本文就環境審計的制度建設、技術標準和評價指標的建立、人員素質的培養和提高、借鑒國外先進經驗等方面提出了完善的對策。

環境審計與可持續發展理論有機結合，它始于20世紀60年代以后。最初是以內部審計的方式進行的，旨在防范企業可能遭到環境訴訟和可能由此帶來的巨大財務風險。1995年最高審計機關國際組織在埃及開羅召開的第十五屆大會上，把環境和可持續發展列為主要議題，并了《開羅宣言》。開羅會議確定了環境審計的定義和內容。

環境保護是人類永恒的主題。如果對自然環境的破壞以及自然資源的枯竭這些問題認識不足，重視不夠，不去認真地加以研究和解決，那么人類就會受到自然界的懲罰，最終必然會威脅人類自身的生存和發展。在現代化建設中，必須把實現可持續發展作為一項重大戰略，把保護環境放到重要位置。審計作為一項綜合的經濟監督行為，必須在經濟、社會與環境的協調和可持續發展中發揮積極作用。但現實中看到，由于缺乏正確的理論指導和對環保資金收支不能進行經常性的審計監督，沒有健全的環境審計準則和評價標準體系，導致環保資金大量流失，使亟待解決的一些環保問題難以處理等現象。因此，結合我國國情，借鑒國外環境審計的先進理論和實踐，研究和探索我國環境審計的基本理論，規范環境審計的內容，探討其未來的發展，具有重要的理論意義和實踐意義。

環境審計是由有關審計組織依據環境法規政策和標準，遵循審計準則，系統地、定期地對被審單位的環境活動、環境財務信息和環境管理系統的真實性、合規性和有效性進行監督、評價和鑒證，并將審計結果報告委托方。環境審計要審查各級政府制定的環境政策和措施是否符合經濟的可持續發展戰略；審查企業是否建立了符合國家相關法律、法規、政策，適合本企業生產經營特點的環境管理體系并付諸于實踐；審查環保資金籌集和使用的真實性、合理性和效益性等，糾正錯誤、查出弊端，以促使被審單位在追求經濟效益的同時，兼顧環境效益和社會效益，監督被審單位切實履行其環境責任和社會責任。因此，開展環境審計可以為環境利益相關者提供服務，是環境經濟管理的要求，也是實現社會和經濟可持續發展戰略的客觀要求。因此，筆者結合我國國情和環境審計中存在的問題，認為完善和規范我國環境審計理論和實踐應主要從以下幾方面進行。

一、建立、健全環境審計的技術標準和環境經濟評價指標體系

審計機構進行環境審計，需要建立、健全應遵循的技術標準。主要是指應建立相應的具體準則，并使其具備實踐上的可操作性，因為它是衡量環境審計質量的標準。最高審計機關國際組織環境審計委員會的《從環境視角進行審計活動的指南》提出最好的辦法，是建立一套框架性的理論基礎，指導審計機關如何充分考慮審計的類型、審計標準的目的和來源，建立技術標準。環境審計涉及的專業知識較廣，我國環境審計起步又較晚，缺乏環境審計規范、環境審計方法和環境審計實務等理論研究和實踐經驗。建立健全和完善的環境審計準則目前尚有難度，而在實際工作中，如何確定環境審計的內容和范圍、應采取何種審計類型、選用什么樣的取證程序和方法、審計結果怎樣評價等，只能憑審計人員的職業經驗來做出結論，尚缺乏權威性。

由于與環境審計相關的許多問題很難直接用經濟指標進行評價，環境審計面臨的一大難題就是如何建立合理的評價指標。要做好這項工作，應針對不同的審計類型和不同的審計目標，分別建立水污染、大氣污染、噪聲污染、固體廢棄物污染及其防治的審計評價指標體系，同時，綠化效益的評價標準也應重視。浙江省審計學會課題組提出環境審計要用環境成本效益分析方法和環境費用效果分析方法，將環境成本和環境效益納入傳統的成本效益分析法中，并對此加以確認和計量，建立一套適用的環境經濟評價體系，是一個重要的課題。

二、要結合我國實際，以對環境保護的財務審計為突破口，發展環境審計

以對環境保護的財務審計為突破口，開展環保管理和環保資金使用的合規性、合理性、效益性審計是發展我國環境審計的正確道路。這是由于，從以往審計發現的問題來看，對環保資金的籌集和使用都存在許多問題。如挪用和無效使用等，具體表現為：一是排污費征收執行不力。有的地方年排污費的征收率僅為41.68%，有近六成的排污費不能征收到位；二是虛列排污費收支，有的將排污費列支為環保貸款或其他；三是環保貸款不規范，有的環保局拔出環保貸款資金，不按規定委托銀行辦理，甚至有的企業收到環保貸款也不做環保貸款賬務處理；四是擠占排污專項資金。審計發現某縣環保局將宿舍樓基建預付賬款轉列為專款支出——環保補助費支出。另外，還有的環保執法人員“靠山吃山”，造成排污費大量流失。這些問題的發生，大大降低了投入巨額環保資金的實際效果，非常有必要通過對環保資金的財務審計進行嚴格的審計監督，使有限的環保資金發揮最大的環境效益。

自我國恢復審計監督制度以來，已經在財務審計方面積累了豐富的經驗，形成了較為規范的制度和方法。我國已經開展了對國務院所屬的環境保護部門、有關部門和地方政府管理的環境保護專項資金的審計，并取得了明顯成效，更應加以堅持并總結提高。

以財務審計作為環境審計的突破口，并在此基礎上發展環境合規性審計和績效審計，符合環境審計自身的特點及其發展規律。就其本質而言，環境審計除了要更多依靠環境專家進行專業性更強的環境審查之外，與其他已經開展的一般審計相比，無重大差別。因此它的發展規律也只能體現出以財務審計為基礎并逐步擴展到績效審計。三、提高審計人員素質，加強與相關部門的協調

環境審計的難度和廣度，對審計人員的素質是一個極大的挑戰。審計人員必須熟悉審計理論與實務、財會理論與實務、環境管理原理和環境管理方法。因為環境審計是環境管理學和審計學的一個分支，或在該領域中的應用。另外，環境審計離不開相關的法律、法規，需要對環境質量、環境成本和環境效益進行評價。因此，審計人員還要具備環境經濟學、環境法學、社會學、統計學和工程學等方面的知識。由于我國開展環境審計時間不長，實踐中審計人員多是以財務、工程審計知識見長，對于環境審計缺乏必要的專業技術和手段等，離全面開展環境審計的要求尚有距離。因此，需要通過對審計人員進行專門培訓、組織學術研討會、實踐經驗交流會等方式，以改變我國環境審計人力不足、范圍不廣、質量不高、收效不大等現狀。

環境保護是一個系統工程，環境審計要涉及多個被審單位和部門，必須要加強與相關管理部門的協調，尤其是環保部門。環保部門由于從事專業規劃、管理、組織、協調及監控，具備專業技術能力，同時又是制定環保制度、標準、準則的主體，代表政府對社會的環保工作進行管理、監督，審計作為環境經濟監督部門應與環保專業部門加強協調和溝通，在環境經濟效益的評價方面做到資源共享、資源整合，從而使環境審計機構能夠擔負起獨立于環保部門之外的審計監督行為，對被審單位的環境管理責任進行監督、評價和檢查。

四、借鑒國外經驗，積極探索具有中國特色的環境審計理論和實踐

建立環境會計，為環境審計的開展提供必要的前提條件。在國外，環境信息披露早在20世紀80年代中期就作為社會責任報告的一個組成部分，披露在公司年度報告中的“管理分析與問題討論”部分。我國環境會計發展滯后，國家沒有制定專門的環境會計準則，企業也不重視環境成本、環境效益的核算，企業會計披露環境信息很少，審計人員難以從會計報告中直接獲取審計證據。因此，我國政府有關部門必須對環境信息披露的真實程度、詳細程度和披露方式進行規范，與其他國家的會計專業組織加強溝通和相互學習，結合我國的具體實際情況，作出有關企業環境信息披露的具體處理方式的規定，并隨著實踐中發現的問題逐步加以修正和完善。

國際五大會計師事務所已就環境問題計量和會計披露的處理進行了很多研究，也積累了相關的經驗，五大會計師事務所基本都聘請了自己的環境顧問，并就環境問題建立了自己一套工作體系或研究體系，包括有關模型及配套軟件程序，環境自我評估規劃和市場調研等。我國的會計師事務所要想在環境方面稱職地承擔起審核環境信息披露的作用，也應該學習國際先進同行的做法，考慮聘請自己的環境專家和技術專家，制訂出一套在我國行得通的工作體系。借鑒國外經驗，中國注冊會計師協會可以參與協助政府部門界定環境管理問題和企業環境責任問題。

環境審計的出現只有二十多年的歷史，這短短二十多年，世界與經濟迅猛發展。在發展經濟與保護環境的雙重壓力下，各國本著“可持續發展戰略”的原則，積極開展環境審計，生態環境的改善已有了明顯的成效。毫無疑問，大力推行環境審計，建立健全完善的環境審計體系，將為可持續發展戰略提供更加全面優質的服務。我國是一個發展中國家，正處于迅速推進工業化和城市化的發展階段。由于對自然資源的開發強度不斷加大，加之粗放型的經濟增長方式和低水平的技術，使管理水平比較落后，污染物的排放量越來越大。生態破壞的范圍在擴大，程度在加劇，環境形勢非常嚴峻。而我國目前對環境審計尚處于研究探索階段，所以在工作中更應該既要注重借鑒國外的先進經驗，積極擴大對外交流，又要積極探索，不斷創新完善，同時還應培養和提高審計人員的專業素養、業務能力，加強環境審計技術方法的研究。只有這樣，才能提高環境審計服務于宏觀調控的水平，走出一條具有中國特色的環境審計之路。