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摘要：鐵路企業為重資產單位，且近年來固定資產投資規模持續擴大，國家、鐵路企業及大眾對固定資產有效性的關注度日益提高。傳統的固定資產審計更加注重資產的完整性與核算的準確性，對固定資產的有效性關注較少，已不能滿足現代鐵路企業治理的需要。本文將在分析鐵路企業固定資產績效管理存在問題的基礎上，從業務流程和內部控制入手，重點探討固定資產績效審計的思路與方法，為新時代鐵路企業內部審計發展提供參考。

關鍵詞：固定資產；績效審計；鐵路企業

鐵路企業為重資產單位，固定資產占總資產比重較大。近年來，隨著社會經濟和技術發展，固定資產投資規模持續處于高位水平，至2019年已超8000億元。加強固定資產績效審計，對規范固定資產管理、保障固定資產安全完整、提高固定資產投資效益、實現固定資產保值增值、增強企業競爭力有著重要作用。

一、開展固定資產績效審計的必要性和意義

傳統的固定資產審計主要從財務賬簿入手，重點關注固定資產投資資金管理和使用的安全性、合規性、固定資產的完整性、價值計量、折舊計提等核算的正確性，對固定資產的經濟性、效率性、效果性關注較少，難以適應新時代審計工作的要求[1]。2018年，審計署頒布了《審計署關于內部審計工作的規定》（中華人民共和國審計署令第11號令），明確內部審計應對本單位，以及所屬單位經濟管理和效益情況進行審計，使內部審計職能逐步由查錯糾弊向防范風險和增加企業價值轉變。2021年6月，中央審計委員會辦公室和審計署印發了《“十四五”國家審計工作發展規劃》，這是中央審計委員會成立后發布的第一個審計工作發展規劃，對發揮好審計監督作用具有重要意義。規劃中明確指出，要持續開展川藏鐵路等基礎設施建設跟蹤審計，促進國家“十四五”規劃綱要確定的重大工程項目和相關政策落實，提高投資績效；圍繞國有企業資產負債損益的真實性、合法性、效益性，重點關注國有企業重大投資項目、資產處置及風險防控等情況，提高經營管理績效和國有資產（資本）保值增值[2]。同時，隨著高速鐵路的快速發展，鐵路企業固定資產投資持續高位運行，使得鐵路企業背負了大量債務。從2005年到2020年，中國國家鐵路集團有限公司（以下簡稱國鐵集團）總負債從4768億元增加到5.57萬億元，資產負債率也較其他央企高。2021年3月，國務院辦公廳轉發國家發展改革委等單位關于進一步做好鐵路規劃建設工作意見的通知，是近年來首次從運營效率、能力利用率等角度對鐵路建設項目提出限制性要求。由此可見，國家對效益性的關注越來越高，固定資產績效審計的需求不斷增加。固定資產績效審計是指對被審計單位固定資產管理和使用的有效性進行檢查和評價的活動，主要包括對經濟性、效率性、效果性三個方面的審計[3]。開展固定資產績效審計，能夠緩解資金、資源相對于投資需求的稀缺性矛盾，有助于提高資金使用效益，降低成本；能夠促進固定資產保值增值、增強企業競爭力；能夠通過揭露決策失誤、損失浪費和腐敗行為等，加強對權力運行的制約和監督，強化領導人員和有關部門的責任意識和績效意識。

二、鐵路企業固定資產績效管理中存在的主要問題

按照鐵路企業管理相關辦法，固定資產是指使用壽命超過一年，單位價值（含增值稅）在5000元及以上，為鐵路運輸、生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的有形資產[4]，按其結構和性能分為十七大類，主要包括機車車輛、線路、房屋建筑物、通信信號設備、高價互換配件等。近年來，鐵路企業通過采取完善制度辦法、開展專項檢查等措施，固定資產管理水平有了較大提升，但仍存在效能低下、閑置浪費等問題，在審計中應重點關注。

（一）投資論證不充分，部分固定資產使用效率較低

鐵路企業部分投資項目論證不充分，存在投產后實際產能與預計產能差異較大、使用效率偏低的問題。例如，未充分考慮當地經濟發展水平、人口密度等，部分線路運輸密度低、盈利能力差、運輸收入無法彌補運輸成本；未結合國家政策、周圍環境、配套基礎設施狀況等統籌考量，部分貨場到達量、發送量遠未達到設計目標；未結合自身技術能力、實際生產安排等進行綜合考量，部分移動設備使用條件與生產組織不匹配，對部分檢修工裝缺乏操作能力，造成固定資產購置后無法使用。

（二）固定資產投資規模控制不到位

鐵路企業實行“收支兩條線”的管理模式，具備一定計劃經濟的特色。國鐵集團每年向所屬企業下達年度運輸設施設備技術改造、大修項目及投資計劃。其中，技術改造投資計劃規模主要與所屬企業固定資產計提折舊金額有關，大修資金由國鐵集團和所屬企業各負擔一部分。由此可見，投資計劃規模的控制與實際需求聯系不夠密切。且投資計劃一定時期內有效，不使用或未使用完就會被取消。所屬企業為充分使用投資計劃，就會編制不緊急、不必要、甚至虛假的投資項目占用投資計劃額度，造成固定資產投資浪費，投入產出比低下，且存在廉政風險。

（三）過量采購，產生閑置浪費

鐵路運輸企業將為運輸設備等固定資產修理而儲備的價值較高、使用期限較長且可反復修理使用的高價互換配件作為固定資產管理。近些年，隨著科學技術發展的日新月異，鐵路運輸企業新購置較多的運輸設備，隨之也購置了大量的高價互換配件。部分高價互換配件庫存數量遠超儲備定額和實際需求，存放多年未投入使用，形成閑置，不僅占用庫存，降低資金周轉率，還產生高額的維護保養支出。另外，隨著技術升級，部分高價互換配件已不再適用，往往產生浪費。

（四）缺乏固定資產績效評價機制

固定資產投產后的績效評價是固定資產管理的重要環節，也是挖掘資產潛力、優化資源配置、實現提質增效的重要手段。但大部分鐵路企業未建立相應的評價機制和評價體系，也未開展固定資產績效評價工作，使得固定資產管理未形成有效閉環，因此，這部分鐵路企業無法衡量固定資產管理的質量和效率。此外，鐵路企業也未將固定資產的投入產出比、固定資產使用效率等指標作為領導人員和企業的考核指標，未建立相關激勵約束機制，企業負責人與有關部門提高固定資產績效的主觀能動性不強。

三、鐵路企業固定資產績效審計的思路和方法

（一）固定資產立項環節審計

鐵路企業的固定資產價值高、投入大，因此審計前期工作應達到一定的深度，審計時要注意查看決策過程的合規性、合理性、科學性等。一方面，檢查可行性研究報告編制情況，是否對固定資產購建的必要性、可行性、效益性進行論證，論證采用的方法是否科學，數據是否真實、合理、充分，與社會環境、經濟狀況、技術能力、生產組織、發展趨勢等是否相符；技術標準是否符合規定，概算金額是否合理；是否明確了資金來源。另一方面，檢查項目是否按規定權限、程序履行了論證、審批手續；投資規模較大的項目是否有專門機構或專家參與評議；屬于“三重一大”事項的是否履行了“三重一大”決策程序；最終方案是否落實了各審議決策程序提出的意見和建議。

（二）固定資產購建環節審計

一方面，在固定資產采購環節中，招標是高風險領域，易發生廉政問題，因此鐵路企業要緊盯關鍵環節、關鍵流程和關鍵崗位。要檢查采購程序的合規性，應公開招標的是否公開招標；招標平臺的選取、招標時間是否符合規定；招標文件編制是否規范，招標條件設置是否合規、是否有排他性或傾向性條款，招標底價設置是否合理、依據是否充分、是否突破概算；招標代理機構及評標委員會成員的選取是否合規；招標過程性資料記錄是否完整，評標委員會簽字是否齊全，打分是否客觀或與實際情況相符，對異議是否有合理說明；對因流標等改變招標方式的，要檢查是否按規定履行決策程序[5]。此外，要檢查合同簽訂情況。審計是否按規定簽訂合同；標的物、價格等內容是否與招標結果一致，價款支付方式是否合理；合同條款是否完整，權責是否清晰；是否按合同約定的內容執行。另一方面，固定資產建造環節涉及的領域較多，工序復雜，專業性強，設計文件是順利推進這些環節根本。審計人員可通過核對驗工計價資料、監理日志、施工日志、施工單位材料收發臺賬等與設計文件的一致性、到現場勘測等方法，判斷施工單位是否嚴格按設計施工，是否存在虛報冒領等問題。通過檢查材料合格證、檢測記錄、驗收記錄等資料，判斷是否存在以次充好等問題。此外，要加強對設計變更的關注，重點檢查設計變更是否按規定履行審批、決策程序；設計變更的理由是否充分；是否存在責任方，若存在，是否追究相關單位、人員責任；是否存在違規合并、拆分變更設計，費用分擔與合同約定是否相符等問題。

（三）固定資產使用環節審計

在固定資產使用環節，審計人員應重點關注固定資產利用情況，可通過查看相關生產系統和數據、填制審計調查表等方式，檢查固定資產利用率是否與設計目標差距較大，并分析差距原因；判斷生產任務安排、固定資產配置和使用是否合理，能否滿足生產需要；備用固定資產是否設置科學的儲備定額，實際備用數量是否合理。此外，要關注閑置固定資產管理情況：通過座談等方式了解閑置原因；檢查被審計單位是否采取調撥、上報等方式解決閑置問題；是否按規定儲存、保養閑置固定資產。

（四）固定資產大修、維修環節審計

鐵路企業線路、機車車輛等固定資產需要定期進行大修、維修，且每年支出較大。審計時，應檢查大修、維修依據是否充分，防止出現過度維修問題。首先，通過查看相關生產信息系統、技術臺賬等資料，分析判斷施修時通過總重、走行里程等技術指標是否達到修規、修程的規定；若未達到，是否有其他鑒定材料能夠證明有必要進行大修、維修，要防止提前施修。其次，對規模較大的項目，查看是否開展了可行性、必要性論證，是否按規定權限履行了審批、決策程序。通過查看合同、費用結算單等資料，檢查大修、維修內容是否與修規、修程相符，防止超范圍施修。再次，查看固定資產入修和修竣時間，分析修時是否在規定時間內，是否存在因修時過長影響固定資產使用效率的問題；委外維修時超期時，是否按合同約定收取承修單位違約金。最后，檢查修理過程中換下廢舊配件的處置方式，是否納入賬簿核算或抵減修理費用，若無相關賬項或約定，則應進一步查明原因，防范“小金庫”風險。同時，應查看固定資產大修、維修所用材料的庫存和購置情況，檢查是否存在未充分利用舊配件的問題；查看大修、維修后固定資產的使用情況，檢查是否存在大修、維修后閑置，或者產生經濟效益較低的問題。

（五）固定資產出租、出借、報廢環節審計

鐵路企業固定資產具有數量多、地點分散、管理難度大的特點。審計固定資產出租、出借情況時，應重點關注決策過程、收入確認完整性等問題。首先，查看會議資料、合同聯簽單、招商資料等，檢查固定資產出租、出借是否履行了審批、決策程序，商鋪等出租是否按規定組織招商。其次，檢查固定資產出租、出借收入是否入賬時，可對比分析合同臺賬、收入臺賬及財務賬簿是否相符；對于房屋、建筑物等固定資產，可對照固定資產臺賬進行實地查看；對于機車車輛等移動設備，可通過相關信息系統查看固定資產所在位置，通過生產臺賬等查看固定資產使用情況，進而分析判斷是否存在出租、出借收入未入賬問題。最后，通過對比市場價格、成本支出等數據，分析出租、出借收入是否合理，是否存在價格過低等問題，防范廉政風險。另外，發生減免租金時，要重點檢查是否履行決策程序，減免依據是否充分，減免金額是否正確。除此之外，固定資產報廢環節要檢查報廢手續是否齊全，是否有相關部門的鑒定、審批意見，處置收入是否合理，相關收入、費用是否及時入賬。綜上，隨著社會經濟、高速鐵路的快速發展和企業治理能力的提高，鐵路企業固定資產績效狀況逐漸引起各方關注。為防止固定資產管理過程中產生低效、腐敗等問題，開展固定資產績效審計是有效手段和必然趨勢。本文重點從業務流程和內部控制入手，對固定資產立項、構建、使用、修理、處置等管理全過程的績效審計思路和方法進行探討，希望能為新時代鐵路企業內部審計發展提供一定參考。

參考文獻

[1]何梅桂.政府固定資產投資項目審計的創新與研究[J].財會學習,2020(34):139-140.

[2]李珊珊.政府公共工程投資績效審計可操作性研究[D].四川:西南交通大學,2018:43

[3]馬鑫.高校如何開展固定資產投資項目效益審計[J].財經界,2019(18):147.

[4]王世瓊.加強鐵路運輸企業固定資產管理的探討[J].當代會計,2020(11):141-142.

[5]陸秋銘.固定資產投資跟蹤審計研究與實踐[D].南寧:廣西大學,2019:36.

作者：李靖 單位：中國國家鐵路集團有限公司武漢審計特派辦