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一、引言

目前，我國“三農”問題的關鍵，與其說是收入增長趨緩，不如說是就業困難。盡管改革開放以來，已吸收了近1.5億農村剩余勞動力，但在2008年接近5億的農村勞動力中，隱性失業量為4937萬（如表1）。理論上，當前解決農村剩余勞動力就業問題主要有三個途徑：一是城市就業，通過城市二、三產業發展創造的就業機會吸納農村勞動力；二是農村城鎮化就業，通過農村工業化、城鎮化為農村勞動力提供就業機會，實現農村勞動力的就地轉移；三是深化農業內部就業，利用勞動密集取向技術發展農業，調整農業內部生產結構，增加農業產出和深化農業部門內部就業。然而，我國與西方許多發達國家在工業化過程中遇到的情況不一樣，在農村存在剩余勞動力的同時，城市也有大量失業，在這種情況下，農村剩余勞動力的解決要立足于國情和實際，在農業外部和農業內部同時進行。因此，發展我國農業產業化，深化農業內部就業空間具有重要理論意義和現實意義。

二、深化農業內部就業的必要性和可行性

（一）深化我國農業內部就業必要性分析

1.農村剩余勞動力數量依然比較大我國農村人多地少，隨著農業生產力不斷提高，傳統農業能容納勞動力越來越少。另外，還有兩個因素：一是農業生產的季節性造成農業就業人員“3個月種田，9個月賦閑”，季節性（或階段性）勞動力剩余大量存在；二是傳統農業的易操作性和家庭經營中勞作的隨意性。使得農業勞動力就業問題比較突出。雖然，工業化、城鎮化戰略吸納相當一部分農村勞動力，但農村勞動力隱性失業數量依然比較大，根據中國統計年鑒數據和對農村剩余勞動力統計方法，計算我國農村的隱性失業量和隱性失業率（如表1所示）。計算農村隱性失業量的公式為：RDU=RE-TVE-PE-IE-FE-CE，其中RDU為農村隱性失業量；RE為農村總勞動力量；TVE為鄉鎮企業就業量；PE為私營企業就業量；IE為個體勞動就業量；FE為流入城市崗位（民工）就業量；CE為農業可容納就業量。公式右邊的幾個數據中，RE、TVE、PE、IE可直接從《中國統計年鑒》中“就業人員和職工工資”獲得。FE可以采取根據《中國統計年鑒》其他數據進行換算，即先求得農村流動勞動力在城市成功找到就業崗位者占城鎮就業人數的比例，則歷年民工就業量可以用這一比例乘以城鎮就業人數計算得到。最后，CE數據是在滿足一定的農業總產出的要求下，社會對農業的支出成本，主要是勞動力成本和資本成本，最低情況下的固定資產和農業勞動力人數的最優配置。

2.工業化、城鎮化戰略吸納農村勞動力的能力有限目前，我國正處于經濟增長方式轉變和產業結構調整時期，城鎮吸納農村勞動力的能力有限，主要表現在：第一，城鎮高失業制約吸納農村勞動力的能力。近年來，伴隨著城鎮國有企業的改革深化、產業結構調整與轉型和金融危機的蔓延，大學生就業困難，城鎮失業率上升。城鎮高失業率的存在阻礙農村勞動力向城鎮轉移或流動，資料顯示，從1996年到2007年流入城市崗位（民工）就業人數增加量沒有發生太大變化，但2008年呈下降趨勢；流入城市崗位（民工）就業人數增長率則在1996年達到最大值為4.64%，以后逐年下降，到2008年為-1.66%（如圖1）。第二，鄉鎮企業吸納農村勞動力的能力下降。無論過去還是現在，鄉鎮企業在創造就業機會、吸收農村勞動力方面發揮著重要的作用。但從20世紀90年代末以來，鄉鎮企業的發展轉入低潮，吸納農村勞動力的能力明顯下降。從圖2可以看出，1992~2008年鄉鎮企業吸收農村勞動力變化可以分為三個階段：第一個階段為20世紀90年代初期，增長速度每年呈兩位數增加；第二個階段為20世紀90年代中后期，波動比較大，但整體上呈下降趨勢，1994年、1997年、1998年分別下降了2.66%、3.39%和3.93%；第三個階段為2000年以后，增長趨于平穩，增長率較低。第三，農村城鎮化戰略，實施結果并沒有預期那樣好。曾有人樂觀地估算，轉移我國2億農村勞動力，只需要把1/4的城鎮的人口規模擴大到5萬人左右。事實上，從1999年《關于制定國民經濟和社會發展第十個五年計劃的建議》正式提出“城鎮化”一詞開始，10年過去了，除了一些東部沿海發達地區外，廣大中西部地區依靠農村城鎮化來轉移農業勞動力的情況并不容樂觀，進一步來說，只有經濟發展水平比較高尤其農村經濟發展到一定程度，農村城鎮化才能得以實施。

（二）深化農業內部就業可行性分析

隨著社會對農業投資不斷增加，農業可容就業人數也不斷增加，據測算，1992年全國農業可容納勞動力就業量為10179萬人，占農村勞動力總數的21.08%；2008年全國農業可容納勞動力就業量為20781萬人，占農村勞動力總數的43.96%；兩項指標2008年比1992年分別多10602萬人和占22.88%。從圖3也可以得知，除2004年農業可容納勞動力就業人數是負增長以外，其他年份都是正增長，其中2005年增長率為15.99%（如圖3）。深化農業內部就業，就是要對落后的農業生產條件、低水平的農業生產結構和傳統的農業經營方式的全面革新，以此來挖掘農業內部就業潛力。

1．農業產業化發展開拓了農業內部就業的“新領域”在我國傳統農業生產中，產前、產中、產后之間的應有聯系被截斷，農業僅僅是社會一個生產部門，而非完全意義的一個產業，尤其農業的產前和產中環節與加工和流通的產后環節相脫節。這種傳統農業發展模式不僅造成農業相對效益低下，而且也使得農村勞動力在農業內部就業渠道局限于農業生產部門，其結果是，一方面農民增收面臨著困難，另一方面大大降低了農業吸納農村勞動力的能力。通過發展現代農業產業化經營，按照市場機制組織農產品的生產、加工和銷售，則可以形成農村勞動力在農產品生產、加工和銷售與服務部門等多渠道就業的格局，既可增加農民收入、促進農村經濟的發展，又可為勞動力的轉移提供空間。據專家測算，全國農產品加工產值每增加0.1個百分點，可吸納230萬人就業，每個農民可增收190元。

2.大力發展勞動密集型農業和新型現代農業勞動密集型農業主要是指畜產品、糖料以及水果、花卉等農畜產品生產業。與傳統勞動密集型農業不一樣，這一產業的特點，不僅受土地資源的制約較弱，而且創造的附加值高，可以吸納更多農村勞動力就業。新型現代農業類型很多，比如休閑農業、特色農業和觀光農業等。發展這些農業類型既能促進當地生態建設和環境保護，又能提高農民收入，促進農村勞動力就業。因此，通過開發庭院農業、發展生態農業、立體農業和精細農業等等，可使有限的土地容納更多的勞動力就業。

3．農業基礎設施建設創造大量的就業機會目前，我國農業水利設施薄弱，農村的道路、橋梁、通信的公共基礎設施還滿足不了農業產業化發展的要求，加強農業水利設施和農村公共基礎設施建設是提高農產品生產、價格、流通的能力，保證農業可持續發展的關鍵。而農業水利設施和農村公共基礎設施建設需要大量的勞動力，又不要求勞動力具有復雜的技術。同時，當前面臨著難得的機遇：一是公共財政資金逐漸向農村傾斜，國家大幅度增加對農業水利設施和農村公共基礎設施建設的投資；二是加強基礎設施建設和生態環境改善是實行西部大開發戰略的重點。利用此契機，可吸納大量的農村勞動力。

三、深化我國農業內部就業的稅收政策問題

目前，稅收優惠政策對促進農業產業化的發展、繁榮農村經濟、增加農民收入以及深化農業內部就業起到了積極的作用。但從政策的操作及效應層面來看，還存在著一些亟待解決的問題，主要體現在：

（一）稅收優惠割裂了農業產業鏈條的連續性，制約就業帶動效應

農業產業化是包括種植（養殖）、收購、初加工、深加工直至銷售的一條完整的產業鏈條。現行農業稅收優惠主要體現在三個方面：一是在所得稅上，流轉稅方面優惠不夠；二是在加工環節上，主要涉及初級農產品和初加工農產品，而精深加工的農產品則沒有惠及；三是在流通環節中，主要集中在生產環節，缺乏流通方面的稅收優惠政策。農業稅收優惠范圍只涉及某個稅種或某個加工環節或某個流通環節中，這就割裂了農業產業鏈條的連續性，也相應提高了農業產業化企業的稅負，對農業產業化發展和農業產業鏈形成產生不利的影響，也制約農業產業鏈的就業帶動效應。

（二）增值稅稅負不合理，影響農業生產、投資的積極性

現行的增值稅稅負不合理，影響了農民從事農業生產的熱情，也影響農業生產企業和農產品加工企業投資的積極性。在基礎農業方面，農戶或農業生產企業銷售農產品免征增值稅，但同時要求其購進的如農藥、農膜、農機等生產資料不能抵扣進項稅額，這使得其為生產成本負擔13%的增值稅。對以農產品為原料加工產品的一般納稅人企業來說，對農業初級產品實行13%的增值稅扣除率會增加按17%繳納增值稅的一般納稅人企業的負擔，由此造成深加工產品稅率與原材料進項抵扣率之間的差異，這樣一來，由于“高征低扣”，使從事農產品深加工的企業增值稅稅負高于其他行業的企業。

（三）企業所得稅優惠范圍過窄、形式單一，沒有考慮就業因素

我國涉農企業所得稅優惠存在范圍過窄、形式單一的問題。范圍過窄主要表現在：從現行企業所得稅法來看，對于基礎農業，從事一般基礎農業生產的企業免征企業所得稅，具有一定收益的特色基礎農業生產的企業減半征收企業所得稅；對于加工農業，優惠政策主要體現在初加工環節，而對于能增加農產品附加值的精深加工企業，缺乏相應的稅收優惠支持；對于流通農業，能夠促使大批量農產品快速流通的大型農產品批發公司，稅收優惠支持不夠。現行涉農企業所得稅優惠形式單一，主要是優惠稅率和稅收豁免，缺乏加速折舊、投資抵免、納稅扣除等其他間接優惠形式。這些涉農企業所得稅優惠雖在一定程度上減輕了納稅人的稅收負擔，但是，沒有考慮吸納農村勞動力就業給予一定稅收優惠，不利于個人和企業對農業投資的增長，也不利于提高農業內部勞動力就業的能力。

四、國外經驗借鑒

世界各國都通過制定和實施有效的稅收優惠政策，營造有利于發展本國農業的稅收環境，加大稅收對農業的支持力度，增強農業吸納就業能力。國外農業稅收制度主要包括流轉稅、收益稅、財產稅。

（一）流轉稅

在流轉稅方面，主要有關稅和增值稅（也有征銷售稅），關稅包括出口關稅和進口關稅。出口關稅只有極少數國家往往對少部分產品征，進口關稅大部分國家和地區都開征。只要開征增值稅的國家，征稅對象一般都包括農產品。但大多數國家對農業產品征收增值稅時采用低于基本稅率的特別優惠稅率，盡量減輕農民的稅收負擔。例如，在德國，對于農業產品，銷項稅率為11%，但投入物稅率為8%可作進項稅額抵扣，其實，最終農業企業也無需繳銷項稅額與進項稅額之間差額，而是政府作為一種額外的財政支援形式由企業保留。在西班牙，增值稅優惠政策的特點就是給予納稅人靈活的繳納方式選擇，即農業生產者可以理性根據自己的情況選擇稅收繳納方式，從而可以減輕自己的稅收負擔，具體來說包括三種方式：一是對農業實行特別優惠稅率，農業產品的增值稅率為4%；二是簡單增值稅，對農業生產者出售農產品收入加上補貼按2%比例征收增值稅；三是一般增值稅。同時，為鼓勵本國農業的生產和投資，政府規定對于投資農業而購買機械設備和其他投資的，在三年內退還全部所征稅款。

（二）收益稅

在收益稅方面，主要有公司所得稅和個人所得稅。西方發達國家一般對農業生產經營所得征收統一的公司所得稅或個人所得稅；發展中國家有的征收統一的的公司所得稅或個人所得稅，有的單獨征農業所得稅（如土耳其、印度等）。為了鼓勵農民、農業企業及涉農相關企業的生產和投資積極性，大多數國家采取了多項稅收優惠措施減輕農民、農業企業及涉農相關企業的收益稅負擔。例如，美國政府規定，農業生產者個人和企業可以自主選擇對自己有利的記賬方法，允許農民在計繳個人所得稅方面采用“現金記賬法”，減少應納稅基數，從而減輕農民的稅收負擔。同時，美國《國內收入法》中明確規定農產品加工（包括初加工和深加工）企業在納稅申報時要采用加速折舊法。德國政府規定，對農業企業及涉農相關企業的純收益平常按事業年度來計算，而征稅時調整為征稅年度來計算，以降低其應納稅額。對于個人所得稅，農業生產者可在收到農產品的銷售款后扣除各項生產所需的開支才向稅務部門報告納稅，這樣，農業生產者可以通過從當年收入中減去購買生產資料支出的方法，減少應納稅額，同時還會根據農業生產者的家庭成員人數給予一定的免稅額等。

（三）財產稅

在財產稅方面，主要有遺產稅、贈予稅和土地稅，以及歐美等國對個人和公司專門征收的財產稅等。土地稅主要對土地所有者征收，按稅種屬性和計征標準劃分，土地稅大體有土地收益稅、土地所得稅、土地財產稅三類。財產稅方面大多數國家也給予稅收優惠，例如，美國政府規定計繳遺產稅時農地價值可以按照實際的農業用途估算，用這種估算方法的農地價值一般要比按照市場價格計算低30%～70%，從而減少農業經營的稅收負擔。同時，對農業經營者還可以延緩遺產稅的支付期限，規定農場主的遺產稅可以在財產擁有人死亡5年后開始繳納，并在一個更長的時期（2～10年）內按4%年利率分期繳納完畢。西班牙則對從事農業的土地和財產不征收財產稅，只征收土地稅，農村按評估價值征收0.06%稅率的稅收，而對資產總額在10.8萬歐元以下的土地和財產免于征收土地稅。從上述稅收內容中可以看出，歐美等發達國家都非常重視運用稅收政策來扶持農業的發展，稅收優惠有如下共同特點：一是與其他產業相比較農業稅收優惠力度大，無論是流轉稅還是所得稅、財產稅，要么農業生產者不負擔稅負，要么負擔稅負要遠比其他產業低得多；二是優惠范圍大，不僅包括基礎農業還包括加工農業和流通農業，不僅包括流轉稅、所得稅還包括財產稅，稅收優惠涉及農業產業鏈每一個環節；三是優惠形式多樣，不僅包括稅收豁免、優惠稅率還包括加速折舊、納稅扣除等間接稅收優惠形式。這些政策都充分體現了各國政府提高農民收入，增進農民福利和促進農業發展的宗旨，稅收優惠和稅收鼓勵已成為政府扶持農業發展、深化農業內部就業的重要手段。

五、深化我國農業內部就業的稅收政策建議

我國涉農稅收政策應本著“多予、少取、放活”的基本方針，充分發揮稅收的宏觀調控職能，在促進農業產業化發展，延長農業產業鏈的同時，也延長就業鏈。

（一）稅收優惠覆蓋整個農業產業鏈同時，形成其就業鏈

首先，采用加工“增加值比”的方法界定初級加工和精深加工，繼續保持對基礎農產品和初級農產品生產稅收優惠，加大對以農產品和初加工產品為原材料進一步精深加工的涉農企業稅收支持力度。其次，研究制定農產品流通環節的稅收扶持政策，一方面，培育和發展一批有規模、有效率，按照市場機制運作的農產品綜合或專業市場；另一方面，培育大中型流通企業，加快農產品流通服務業的發展。最后，積極利用稅收優惠政策在較短的時間內培育出一批引導農業和農村經濟結構戰略性調整的骨干力量，從而大幅度提高農產品加工工業增加值，帶動更多的農戶和生產基地，吸納更多農村勞動力就業，促進農民穩定增收。通過稅收優惠促進農業產業化發展，延長產業鏈，使每個鏈條都可以吸收大量勞動力就業，從而形成就業鏈。

（二）加大稅收優惠刺激農業生產和投資，吸納更多勞動力就業

農業產業發展需要社會資金大量不斷投入，社會資源重新合理配置，通過加大農業稅收優惠刺激社會資金投入農業生產、加工和銷售，吸納更多農村勞動力就業。在增值稅方面，首先，減輕農戶或農業生產企業生產資料稅收負擔，解決基礎農業生產成本高的問題。經稅務機關審核通過后，農戶或農業生產企業憑借其購入農藥、化肥、農用機械等農業生產資料取得的普通發票，即可退還購買生產資料所對應的進項稅額，或稅額由政府按畝平均分配補給農民。其次，稅收減免政策從生產延伸到加工、銷售，降低農產品加工業（包括初加工和深加工）的增值稅稅率，促進農產品深加工企業的壯大。對從事農產品加工的一般納稅人企業，不論加工程度深淺、規模大小、所有制形式差別，均適用13%的增值稅銷項稅率，解決“高征低扣”問題。最后，在不違反WTO規則的前提下，提高我國進口且屬國內弱勢農產品的關稅稅率以保護弱勢農業產業發展，同時，考慮到WTO允許對出口貨物實行增值稅零稅率、我國農產品出口退稅率的實際情況及大多數國家對其農產品進行財政補貼，對我國出口農產品實行零稅率政策。在企業所得稅方面，首先，直接降低農產品加工企業所得稅稅率，按照20%優惠稅率征稅并給予新辦企業一定期限的所得稅減免；其次，在計算農產品加工企業應納稅所得額時，允許其采用加速折舊方法，促進其技術改造，提高加工產品的科技含量；再次，按投資額的一定比例抵扣應納稅所得稅額，鼓勵社會資金投資于基礎農業、加工農業及農產品的流通領域；最后，參照企業雇傭殘疾人員的稅收優惠政策，對于涉農企業所雇用的農村勞動力的工資加計扣除標準給予扣除，這樣既減輕了涉農企業的負擔，又鼓勵其雇用更多農村勞動力，從而解決農村勞動力的就業問題。

（三）稅收政策支持培訓服務，提高農村勞動力就業能力

在我國，農村地區的職業技術教育無論在量上還是在質上都比較落后，不能滿足農業產業化對高質量的人力資本的需要。稅收政策大力支持農村培訓服務機構，促進其提供更多培訓服務，提高農村勞動力就業能力，也是解決農村勞動力就業一個重要途徑。稅收政策支持可以體現以下幾個方面：一是專門對農民進行農業技術培訓的企業所得免征營業稅，所得稅減半征收；二是對失地和已進城務工、經商的農民提供具有公益性或免費職業技術培訓的中介組織、教育培訓機構等，給予稅收優惠，鼓勵其為農民提供更多培訓服務，提高農民勞動素質，增強就業市場競爭力；三是對進城務工、經商的農民工在計算個人所得稅應稅所得時，可將其本人和子女的教育和培訓費用扣除，以提高我國農民整體的素質。