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隨著人民生活的提高，旅游已成為大部分人生活的一部分，各旅游城市隨著旅游人數的逐年增多，交通、住宿、餐飲、商業（購物）、娛樂等行業迅速發展，這類行業實現的稅收也逐年提高。旅行社在其中發揮了重要作用，但是旅行社本身的稅收貢獻并不高。筆者為此在桂林市進行了抽樣調查，現就如何加強旅行社行業稅收征管談談看法。

一、旅行社財務存在的問題及客觀原因

（一）旅行社普遍難以實行查帳征收

抽樣調查發現，旅行社雖設置了會計賬，但不能提供完整納稅資料，其成本資料、收入憑證、費用憑證不全，票據使用混亂，整個財務管理都不符合稅務機關關于建帳的要求，難以查帳征收。表現為：

1．購物、景點、水運中心、購機車票、用餐、住宿等給旅行社的返利未全額計算收入，代辦服務傭金或折讓基本上不記帳。

2．為旅游團體購買的飛機票、車票等返程交通票據在進入成本時未能提供原件或者復印件，而是以自制結算單直接進入成本。對這部分費用,旅行社用白條、大量收款收據或者以前年度票據入賬，或者在沖抵“應付賬款——返程票”時，以綜合服務費、會務費、考察費、傭金、團體讓利等項目大量開具非旅游業項目的收入發票。

3．支付的一些旅游費使用行政收款收據。

4．個別旅行社實行經濟承包制，但人為地將各承包部門上交的經濟指標做成主營業務的利潤，企業的賬面利潤與實際經營情況完全不符；賬目混亂，科目設置“應收賬款”為一級科目，二級科目為部門承包人，該二級科目成了部門收入、成本費用的流水賬。

5．個別旅行社將一些單位的活動費及應由職工個人負擔的養老保險費在“管理費用”中列支，甚至多列支職工工資。

6．個別旅行社在計算營業稅、企業所得稅時，部分需代旅游者支付的費用未支付、未取得有效發票前就在稅前先行扣除。

（二）旅行社財務管理上存在問題的客觀原因分析

1.抽樣調查的旅行社的財務狀況僅是桂林旅行社行業財務狀況的一個縮影，也可說是全國旅行社行業的縮影。就桂林而言，桂林的旅行社都是本地接團社。各旅行社接二手旅行團的業務量占其總業務量90%以上，接二手團的旅游收入為一手旅行社轉來的團費（團費的構成有房費、餐費、交通費、門票景點費等）。旅行社相互間結算方式特殊，其營業收入有一部份是憑發票來確定，有相當一部份不是憑發票而是依據銀行轉帳憑據和接團協議（合同）來確定，導致旅行社在財務處理上，支付費用都采用自制結算憑證方式列支入賬，在自制結算憑證中分項目列支旅客的住宿費、餐費、交通費、景點費等。自制結算憑證附有除交通費用以外的其它各項費用的發票,車、船、飛機票等交通費因票據隨客人同行，旅行社在列支交通費時沒有入賬憑證，由此也導致了旅行社用白條、收款收據入賬，或以綜合服務費、會務費、考察費、傭金、團體讓利等項目大量開具非旅游業項目的收入發票入賬。

2.旅行社行業使用自制的結算憑證作為從事旅游業務發生的費用扣除依據，其做法由來已久。該結算憑證在稅務機關的多年稅收征管工作中不是合法憑據，但在全國旅行社行業范圍內具有普遍性并在行業內得到認可。

二、旅行社稅收管理現狀

（一）稅法對旅行社征稅實行特殊規定制約了旅行社營業稅的入庫提高

《中華人民共和國營業稅暫行條例》第五條規定：納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用；但是，下列情形除外：…（二）旅游企業組織旅游團到中華人民共和國境外旅游，在境外改由其他旅游企業接團的，以全程旅游費減去付給該接團企業的旅游費后的余額為營業額?！┴斦恳幎ǖ钠渌樾巍?/p>

《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第十七條第二款規定：條例第五條第（六）項中所稱的其他情形，包括旅游企業組織旅游團在中國境內旅游的，以收取的旅游費減去替旅游者支付給其他單位的房費、餐費、交通、門票和其他代付費用后的余額為營業額。

《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定：旅游業務，以全部收費減去為旅游者付給其他單位的食、宿和交通費用后的余額為營業額；旅游企業組織旅客在境內旅游，改由其他旅游企業接團的，其銷售額比照條例第五條第（二）項規定確定。

根據上述規定，旅行社營業稅計稅營業額的確定有別于國家關于一般行業營業稅計稅營業額的基本規定。它不以向旅游者收取的全部價款為計稅營業額，而是允許旅行社從開展旅游業務收費收入中減去一定費用，以其余額為旅行社計稅營業額。目前旅游市場競爭激烈，中小規模旅行社以低團費、零團費甚至負團費爭奪旅游市場已是不爭的事實，往往靠另外增加景點及進店購物獲取回扣來加以補償，由此出現旅游火爆、相關行業稅收大增、旅行社營業稅計稅營業額極小甚至為零的現象，直接導致營業稅及相關的稅種稅收貢獻不高。據調查，*年桂林市旅行社行業實現營業稅453.39萬元。依此倒算出*年桂林旅行社行業全年計稅營業額為9067.80萬元（453.39萬元÷5%）。假如按調查的旅行社收費收入費用扣除比例92%倒算，*年桂林旅行社全年收費收入已高達11.33億元[9067.80萬元÷（1-92%）]。453.39萬元的旅行社營業稅與11.33億元旅行社收費收入相比，很明顯，國家稅法對旅行社征稅的規定決定了旅行社本身為國家貢獻的營業稅稅收不會高。

（二）稅務機關對旅行社稅收征管面臨困難

1．計算營業稅面臨困難：抽樣調查反映出旅行社在成本中列支費用的憑證不合法，就交通費用憑證問題，筆者曾與桂林市兩江機場票務中心進行過抽單核對，但機場票務中心沒有健全完整的票務結算資料，無法提供有效資料證明旅行社購買機票的數量和金額，因此對旅行社列支的機票費用是否真實準確無法核實。如果稅務機關因為旅行社財務管理上存在著前面所列財務問題，在確定旅行社計稅營業額時不允許旅行社從旅游業務全部收費收入中減去實際發生的費用，這既不符合稅法規定也不符合旅行社的實際情況。但如果允許旅行社從旅游業務全部收費收入中減去一定費用，減去的費用如何確定？比例是多少？國家有關稅法對此并沒有規定。因此，稅務機關在稅收征管上面臨一定困難。

2．計算企業所得稅面臨困難：國家稅務總局《核定征收企業所得稅暫行辦法》第二條規定，納稅人具有下列情形之一的，應采取核定征收方式征收企業所得稅：

（1）依照稅收法律法規規定可以不設帳簿的或按照稅收法律法規規定應設置但未設置帳簿的；

（2）只能準確核算收入總額，或收入總額能夠查實，但其成本費用支出不能準確核算的；

（3）只能準確核算成本費用支出，或成本費用支出能夠查實，但其收入總額不能準確核算的；

（4）收入總額及成本費用支出均不能正確核算，不能向主管稅務機關提供真實、準確、完整納稅資料，難以查實的；

（5）賬目設置和核算雖然符合規定，但并未按規定保存有關帳薄、憑證及有關納稅資料的；

（6）發生納稅義務，未按照稅收法律法規規定的期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的。

根據上述規定，對不符合查帳征收企業所得稅的企業，稅務機關有權采取核定征收方式征收企業所得稅。調查反映出旅行社財務管理都不符合稅務機關關于建帳的要求，其財務狀況均屬于《核定征收企業所得稅暫行辦法》第二條規定的應采取核定征收方式征收企業所得稅的情形。如實行核定征收方式征收旅行社企業所得稅，確定應稅所得率的比率是核定征收旅行社企業所得稅的首要工作。而旅行社企業所得稅的計稅依據與營業稅的計稅依據基本一致，其應稅所得率的確定不能脫離其營業稅計稅營業額的減除費用比例，兩者相互依存。但是旅行社營業稅計稅營業額的減除費用比例國家對此沒有做統一規定。

三、加強旅行社行業稅收征管的對策

為加強稅收征管，嚴格依法征稅，在目前情況下，筆者建議從以下幾方面加強對旅行社行業稅收管理：

（一）對財務制度健全，能夠按照會計制度和稅收管理要求正確核算收入、成本費用、應稅所得以及能夠合理歸集扣除項目的旅行社，實行查帳征收方式依法征收營業稅、企業所得稅等稅收。對這類旅行社應從以下幾方面加強管理：

1．旅行社代旅游者支付的房費、餐費、門票及其他代付費用等款項發生在境內的，以地方稅務機關監制的正式發票作為營業稅扣除項目的唯一合法原始憑證，旅行社不得以自制票據作為營業稅扣除項目的憑證。

2．旅行社代旅游者支付的交通費，以真實、合法有效的票據作為該扣除項目的原始憑證，如果所支付的長途汽車費、火車費、船費等票據，因旅游者帶走不能取得原始憑證的，由旅行社在稅務機關制定的《旅游團結算明細單》后附合法有效票據的復印件以及能夠證明其支出實際發生的其它有關資料（組團合同、行程、人員名單、代收票款的支付憑證等），經主管地稅機關審核無誤后，可作為該扣除項目原始憑證。

3．旅行社支付費用給境外旅游企業的，其扣除項目支付款項憑證必須是外匯付款憑證、外方公司（組織）的簽收單據或出具的公證證明。

4．旅行社替旅游者支付給其他單位的扣除費用，如因結算原因，未能及時取得正式發票，暫不予扣除。待取得正式發票后，在發票入賬的當月予以補扣。

5．旅行社為旅游者提供食、宿、行及公園景點等相關服務的企業結算往來業務時，必須索取合法有效票據作為扣除項目憑據。

6．旅行社為旅游者提供旅游購物的各商場、賣場在向旅行社支付傭金時，旅行社需開具發票作為營業收入的憑據。

7．旅行社從事旅游業務，必須使用地方稅務關監制的服務業發票進行結算，對財務核算不符合主管稅務機關要求的納稅人，地方稅務機關不得提供發票，可由主管地方稅務機關代開發票并按規定征稅。

（二）對財務制度不健全，不能提供并保存完整、準確的營業收入及成本、費用憑據，導致稅務機關無法對其進行查帳征收的旅行社，由主管地方稅務機關依法實行以下辦法征收營業稅、企業所得稅：

1．旅行社計稅營業額的扣除費用采用“在從事旅游業務全部收費中核定一定比例”的辦法予以扣除，不再憑企業提供的票據和自制結算憑證扣除相關費用。

2．對旅行社計稅營業額的費用扣除比例執行88%。盡管有關資料顯示，年旅行社的計稅營業額費用扣除比例在90%以上，但是筆者認為這一比例不合法也過高，88%才是恰當的。理由：一是國家稅務總局對符合《核定征收企業所得稅暫行辦法》第二條六種情形之一的企業，規定應采取核定征收方式征收企業所得稅，其中“服務業”應稅所得率為10%—25%。意味著屬于服務業的旅行社的整個成本費用扣除比例不應高于90%。根據《營業稅暫行條例實施細則》第十七條的規定，允許旅行社扣除的食、宿、行、門票費用僅僅是旅行社成本費用構成的一部份，因此在確定計稅營業額費用扣除比例時，扣除比例也不能高于90%。二是前面提到過的“目前旅游市場競爭激烈，中小規模旅行社以低團費、零團費甚至負團費爭奪旅游市場，靠另外增加景點及進店購物獲取回扣來加以補償”，由此出現了不公平競爭局面，致使旅游企業毛利率逐年下降，如歐美團毛利率由原來的80元/人以上降到現在40—60元/人，內賓團由原來的20元/人降到現在5—8元/人。因此實行88%的計稅營業額費用扣除比例是恰當的、合法的。

3．在目前國家對旅行社沒有統一而有效管理辦法情況下，為將旅行社納入稅收規范管理，促進社會穩定和該行業發展，公平稅負，增加財政收入，對無法實行查帳征收的旅行社的企業所得稅實行核定征收，其應納稅所得額確定為納稅年度內收入總額的10%，即從低實行10%的企業所得稅應稅所得率。