導(dǎo)語：增值稅管理調(diào)研報(bào)告一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)日益加劇，越來越多的企業(yè)為謀求更大發(fā)展，紛紛到外地從事生產(chǎn)經(jīng)營及相關(guān)的各類活動(dòng)，多種類型的總分支機(jī)構(gòu)便應(yīng)運(yùn)而生。總分支機(jī)構(gòu)如何辦理稅收事宜，總分支機(jī)構(gòu)之間的經(jīng)營活動(dòng)如何征稅已日趨成為人們普遍關(guān)注的問題。近年來，總局、省局陸續(xù)出臺(tái)了一些相關(guān)政策，但實(shí)際工作中仍存在難以操作之處。筆者就此問題近日對(duì)沛縣煙草公司市場(chǎng)營銷部、中石化沛縣分公司、沛縣大蘇果、農(nóng)工商超市、蘇寧、五星電器大賣場(chǎng)等相關(guān)單位進(jìn)行了調(diào)研，試就此問題提出一些思路與建議。

一、現(xiàn)行總分支機(jī)構(gòu)的稅收政策及征管存在的問題

（一）稅收政策涵蓋尚不全面

《增值稅暫行條例》第二十二條第一款規(guī)定，總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)不在同一縣（市）的，應(yīng)當(dāng)分別向各自所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；經(jīng)國家稅務(wù)總局或其授權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以由總機(jī)構(gòu)匯總向總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。固定業(yè)戶的總、分支機(jī)構(gòu)不在同一縣（市），但在同一省、自治區(qū)、直轄市范圍內(nèi)的，其分支機(jī)構(gòu)應(yīng)納的增值稅是否可以由總機(jī)構(gòu)匯總繳納，由省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局決定。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第三款規(guī)定：設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，屬于視同銷售行為。同時(shí)，根據(jù)《增值稅暫行條例》第三十三條第七款及《增值稅專用發(fā)票管理使用規(guī)定》第六條第五款規(guī)定，此類視同銷售行為的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為貨物移送的當(dāng)天，增值稅專用發(fā)票開具時(shí)限為貨物移送的當(dāng)天。即總機(jī)構(gòu)如將貨物移送至分支機(jī)構(gòu)，須在移送的當(dāng)天開具發(fā)票，確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，并向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》（國稅發(fā)[1998]137號(hào)）對(duì)暫行條例第四條第三款所稱的“用于銷售”，又作進(jìn)一步解釋：是指受貨機(jī)構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為：是否向購貨方開具發(fā)票；是否向購貨方收取貨款。受貨機(jī)構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項(xiàng)情形之一的，應(yīng)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項(xiàng)情形的，則應(yīng)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅，如果受貨機(jī)構(gòu)只就部分貨物向購買方開具發(fā)票或收取貨款，則應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況計(jì)算并分別向總機(jī)構(gòu)所在地和分支機(jī)構(gòu)所在地繳納稅款。上述條例細(xì)則通知雖然對(duì)總分支機(jī)構(gòu)納稅問題作出相關(guān)規(guī)定，但由于總分支機(jī)構(gòu)經(jīng)營的復(fù)雜性，致使這些規(guī)定無法涵蓋應(yīng)對(duì)各種具體情況，再加上政策本身有許多方面界定不明確，甚至相關(guān)規(guī)定相互交叉、矛盾，使得在實(shí)際操作中伸縮性很大，征管雙方容易發(fā)生爭(zhēng)議，例如，現(xiàn)行政策對(duì)分支機(jī)構(gòu)是常設(shè)機(jī)構(gòu)還是臨時(shí)經(jīng)營，以及對(duì)臨時(shí)經(jīng)營的時(shí)間期限沒有加以明確。再比如，根據(jù)分支機(jī)構(gòu)的行為，總分支機(jī)構(gòu)的納稅問題可分為兩種情況：

情形一：異地分支機(jī)構(gòu)向購貨方開具發(fā)票或收款。

視同銷售銷售

A──────→B────→C

總機(jī)構(gòu)異地分支機(jī)構(gòu)客戶

A→B環(huán)節(jié)屬于視同銷售行為，在貨物移送時(shí)，總機(jī)構(gòu)視同銷售向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅，同時(shí)，向異地分支機(jī)構(gòu)

開具發(fā)票。

B→C環(huán)節(jié)屬于銷售行為。異地分支機(jī)構(gòu)向客戶收款或開具發(fā)票，分支機(jī)構(gòu)應(yīng)在貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)移后即銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)向分支機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納稅款。同時(shí)，可根據(jù)從總機(jī)構(gòu)取得的專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。目前沛縣大蘇果、蘇寧電器大賣場(chǎng)即是這種模式。

情形二：異地分支機(jī)構(gòu)對(duì)購貨方不開發(fā)票、不收款。

如上圖所示：由于異地分支機(jī)構(gòu)B的介入，A→c的銷售環(huán)節(jié)已變?yōu)锳→B→C。此時(shí)，如果異地分支機(jī)構(gòu)B不向客戶c開發(fā)票和收款，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)總機(jī)構(gòu)可供征稅的環(huán)節(jié)就有兩個(gè)：A→B即貨物移送時(shí)；A→C即貨物售出時(shí)。在實(shí)際工作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)總機(jī)構(gòu)是在貨物移送時(shí)征稅，還是在銷售真正實(shí)現(xiàn)時(shí)征稅？總機(jī)構(gòu)的發(fā)票應(yīng)在何時(shí)開具，向誰開具？現(xiàn)行稅法并未對(duì)此作出明確規(guī)定，造成實(shí)際操作中稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行不一，使得企業(yè)無所適從。因此，很有必要對(duì)此問題進(jìn)行研究，并作出統(tǒng)一規(guī)定。

（二）征納雙方信息不對(duì)稱

現(xiàn)行總分支機(jī)構(gòu)的征管政策是基于理想狀態(tài)下的限定，在很大程度上依賴于企業(yè)自身的約束機(jī)制及自行依法納稅行為。稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的稅源信息和納稅人自身掌握的信息存在較大的不對(duì)稱。多數(shù)統(tǒng)一核算的總分支機(jī)構(gòu)納稅人對(duì)其內(nèi)部經(jīng)營核算發(fā)生的變化并未及時(shí)反饋給主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。例如：如果受貨機(jī)構(gòu)只就部分貨物向購買方開具發(fā)票或收取貨款，則應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況計(jì)算并分別向總機(jī)構(gòu)所在地或分支機(jī)構(gòu)所在地繳納稅款。但大多企業(yè)并未嚴(yán)格執(zhí)行該規(guī)定，致使這一規(guī)定流于形式。再比如超市商品的品種多，庫存量大，規(guī)格繁雜，如某超市僅農(nóng)副產(chǎn)品就達(dá)500多個(gè)品種。但稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)超市庫存商品的監(jiān)管機(jī)制跟不上，不能及時(shí)獲得超市庫存商品的準(zhǔn)確信息，形成了稅收管理的一個(gè)薄弱環(huán)節(jié)。一些超市的經(jīng)營分支機(jī)構(gòu)在本地，會(huì)計(jì)核算設(shè)在外地的總公司，并以龐大的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)作為核算的支撐，將憑證、賬簿等資料都統(tǒng)一存放在總公司，本地財(cái)務(wù)人員主要負(fù)責(zé)發(fā)票的認(rèn)證和納稅申報(bào)工作，對(duì)分店整體的經(jīng)營情況和成本、費(fèi)用等核算問題沒有權(quán)限查閱，這些與稅收緊密相關(guān)的問題，分店的財(cái)務(wù)人員往往一問三不知。這樣的分店是否應(yīng)該確認(rèn)為一般納稅人資格，給基層稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來困惑。超市一般都采取電腦收銀的結(jié)算辦法，但目前還存在兩個(gè)問題：一是一些超市為了達(dá)到少繳稅的目的，以銷售傳票或信用卡憑證代替普通發(fā)票；二是一些超市電腦收銀機(jī)尚未納入稅控管理，容易產(chǎn)生漏洞。

（三）一些企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)稅收籌劃

目前，一些總分支機(jī)構(gòu)通過成立采購配送公司的形式來規(guī)避稅收。即由總公司的采購配送公司和財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)商品的統(tǒng)一采購配送、統(tǒng)一結(jié)算貨款、統(tǒng)一財(cái)務(wù)核算。其稅收籌劃的關(guān)鍵點(diǎn)是，由供貨商將商品先賣給采購配送公司，然后由采購配送公司再配送商品給各分店。如五星大賣場(chǎng)，總機(jī)構(gòu)在南京，沛縣的分支機(jī)構(gòu)不獨(dú)立核算，按照相關(guān)文件規(guī)定，由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一核算增值稅，沛縣的分支機(jī)構(gòu)按照自己記錄的流水賬收入減去總機(jī)構(gòu)分解來的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算增值稅進(jìn)行繳納，總機(jī)構(gòu)極有可能通過轉(zhuǎn)移定價(jià)或人為調(diào)節(jié)進(jìn)項(xiàng)稅額等方式，使分支機(jī)構(gòu)的銷售行為增值額減少，這樣增值額實(shí)際上歸集到總機(jī)構(gòu)所在地，影響了各分支機(jī)構(gòu)所在地的財(cái)政收入，加劇了地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡。根據(jù)調(diào)查表明，目前大型分支超市的通道費(fèi)收入增長比例大于商品銷售毛利的增幅，其盈利結(jié)構(gòu)也發(fā)生了變化，商品銷售毛利向通道收入利潤轉(zhuǎn)移。如我縣兩家超市每年都有高達(dá)幾百萬元名目繁多的通道費(fèi)等收入。但國家稅務(wù)局國稅函〈2000〉550號(hào)規(guī)定，向供貨商收取的促銷費(fèi)、展示費(fèi)、條碼費(fèi)等按“服務(wù)業(yè)”征收營業(yè)稅。而對(duì)于超市而言，該部分的收入征收增值稅的稅負(fù)基本上為17%，而征收營業(yè)稅的稅負(fù)卻只有5%，這樣，就給超市的稅種規(guī)避籌劃留下了空間，即對(duì)總局正列舉的促銷費(fèi)、展示費(fèi)、條碼費(fèi)以外的會(huì)員費(fèi)等其他收入也隨意向營業(yè)稅方面轉(zhuǎn)移,以達(dá)到減輕稅負(fù)，少繳稅款的目的。

二、改革和完善總分支機(jī)構(gòu)征管的思路、建議

在現(xiàn)實(shí)生活中，異地分支機(jī)構(gòu)不向購貨方收取貨款，不開發(fā)票的行為相當(dāng)普遍。如異地的辦事處和中轉(zhuǎn)倉庫，他們大多是為宣傳產(chǎn)品、方便客戶所設(shè)置的，不發(fā)生直接的銷售行為，不存在直接的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，合同由總機(jī)構(gòu)簽訂，貨款由客戶直接付到總機(jī)構(gòu)指定的賬戶，發(fā)票由總機(jī)構(gòu)開。因此，這類辦事處、中轉(zhuǎn)倉庫大多未進(jìn)行稅務(wù)登記。可實(shí)際上，其總機(jī)構(gòu)只要被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出貨物移送即被認(rèn)為“視同銷售”進(jìn)行征稅，當(dāng)貨物銷售后由于需要開發(fā)票而造成重復(fù)繳稅的問題。故我們提出以下建議：

方案一：從便于稅收操作與企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)出發(fā)，從事生產(chǎn)經(jīng)營的分支機(jī)構(gòu)（例如分公司、營銷點(diǎn)）必須辦理稅務(wù)登記，具備開發(fā)票、向客戶收款的權(quán)利，因此銷售貨物時(shí)，必須向購貨方開具發(fā)票或收取貨款，納入當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的管理。從事非生產(chǎn)經(jīng)營的分支機(jī)構(gòu)（例如辦事處、中轉(zhuǎn)倉庫）可不辦理稅務(wù)登記，但必須持有總機(jī)構(gòu)所在地開出的“外出經(jīng)營稅收管理證明”。為便于征管，可要求企業(yè)在貨物內(nèi)部移送時(shí)必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)“掛號(hào)”，并由總機(jī)構(gòu)制作統(tǒng)一的出庫單，待銷售后以銷貨清單與出庫單定期核銷，申報(bào)納稅。同時(shí)，賦予分支機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)一定的協(xié)查權(quán)，以便對(duì)異常情況做到調(diào)查清楚，處理及時(shí)。

方案二：在貨物的內(nèi)部移送環(huán)節(jié)（A→B環(huán)節(jié)）視同銷售征稅，但不開具發(fā)票，將開具發(fā)票的時(shí)限推至銷售實(shí)現(xiàn)后，使征稅與開具發(fā)票這兩項(xiàng)行為適度地分離，以避免重復(fù)征稅。具體來說：在貨物移送時(shí)視同銷售納稅，總機(jī)構(gòu)發(fā)生納稅義務(wù)，以移送貨物的全額收入申報(bào)納稅；待貨物真正實(shí)現(xiàn)銷售后，確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，根據(jù)銷貨清單由總機(jī)構(gòu)開具發(fā)票。為了便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管，也可將貨物內(nèi)部移送這類經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)票開具權(quán)收歸稅務(wù)機(jī)關(guān)，在貨物移送時(shí)，必須申報(bào)納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)控企業(yè)不得開具發(fā)票，待貨物銷售后，由企業(yè)申請(qǐng)?jiān)诙悇?wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督下向客戶開具發(fā)票或申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開。至于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，可在納稅申報(bào)時(shí)做繳清稅款的處理。貨物內(nèi)部移送，申報(bào)納稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——已交稅金”，貸記“銀行存款”等科目；銷售實(shí)現(xiàn)后，向客戶收款和開具發(fā)票時(shí)確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，借記“銀行存款”等科目，貸記：“銷售收入”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額”。

同時(shí)建議盡快規(guī)范通道費(fèi)、會(huì)員費(fèi)收入的增值稅管理政策，明確分支機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)核算要求。從通道費(fèi)、會(huì)員費(fèi)收入的具體內(nèi)容和性質(zhì)看，均與商品銷售收入密切相關(guān)，是對(duì)超市商品銷售的附帶服務(wù)，其服務(wù)內(nèi)容的實(shí)質(zhì)是商品銷售行為的組成部分，不屬于征收營業(yè)稅的范疇。為了理順稅收政策關(guān)系，確保增值稅稅基不受侵蝕，增加稅收收入，建議盡快出臺(tái)相關(guān)政策，廢止總局國稅函(2000)550號(hào)規(guī)定，對(duì)銷售收入按固定比例向供貨商收取的各種費(fèi)用，一律按返利作進(jìn)項(xiàng)稅金轉(zhuǎn)出處理，而向消費(fèi)者收取的會(huì)員費(fèi)等屬于增值稅條例規(guī)定的價(jià)外費(fèi)用收入，無論其會(huì)計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額，以規(guī)范行業(yè)稅收管理。根據(jù)稅收政策規(guī)定，一般納稅人的首要條件是賬冊(cè)必須健全。但對(duì)總、分機(jī)構(gòu)而言，是一種特殊的核算形式，分支機(jī)構(gòu)是否可以免設(shè)賬簿？如果可以免設(shè)，如何防范總機(jī)構(gòu)隨意調(diào)節(jié)各分支機(jī)構(gòu)的進(jìn)項(xiàng)抵扣問題？總、分機(jī)構(gòu)之間的增值稅管理應(yīng)如何銜接，建議總局作出明確的規(guī)定，以便基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在一般納稅人認(rèn)定、管理等涉稅事項(xiàng)中有章可循。

推行稅控收銀機(jī)，是國際通行的對(duì)現(xiàn)金使用量大的賣場(chǎng)為加強(qiáng)稅收征管而采取的一種辦法。為加大對(duì)商品銷售收入的控管力度，建議在超市及賣場(chǎng)率先推行商品銷售收銀稅控裝置，以充分發(fā)揮高科技手段堵塞稅收漏洞的作用。同時(shí)，要加強(qiáng)超市使用零售發(fā)票的宣傳和管理工作，建立健全舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，加大不開具發(fā)票的處罰力度，杜絕超市不使用發(fā)票或以銷售傳票(或信用卡憑證)代替發(fā)票的現(xiàn)象。對(duì)超市在各項(xiàng)慶典、促銷活動(dòng)中，將商品銷售價(jià)格低于進(jìn)價(jià)銷售的，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須區(qū)別不同情況分別處理。屬于企業(yè)正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)、商品更新?lián)Q代等原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)正視其存在的合理性；若是總、分機(jī)構(gòu)之間利用采購配送公司的職能，對(duì)進(jìn)銷價(jià)的隨意調(diào)節(jié)，必須按稅法規(guī)定予以核定調(diào)整，從而進(jìn)一步夯實(shí)稅基。及時(shí)、準(zhǔn)確地獲取超市庫存商品的信息，是加強(qiáng)超市庫存商品管理的前提。現(xiàn)在大型連鎖超市都對(duì)庫存商品采取條形碼的管理辦法，為稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)其庫存管理提供了有利條件。建議總局在超市推行商品銷售收銀稅控的同時(shí)，對(duì)超市商品的條形碼管理系統(tǒng)也加入稅控裝置，這樣，就把超市商品的進(jìn)、銷、存都進(jìn)入稅務(wù)管理的視線，以防止經(jīng)營者通過進(jìn)貨渠道弄虛作假、騙抵稅款的現(xiàn)象。

總、分機(jī)構(gòu)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)聯(lián)系與協(xié)作。分支機(jī)構(gòu)主管國家稅務(wù)局應(yīng)對(duì)分支機(jī)構(gòu)的稅款繳納情況和發(fā)票使用情況進(jìn)行日常管理和稽核檢查，并加強(qiáng)與總機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局的聯(lián)系和協(xié)作，保證總機(jī)構(gòu)分解到分支機(jī)構(gòu)的進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)確性，確保納稅人總、分支機(jī)構(gòu)應(yīng)納增值稅及時(shí)足額入庫。重點(diǎn)評(píng)估總、分支機(jī)構(gòu)購銷貨物、納稅申報(bào)的真實(shí)性。評(píng)估過程中分支機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局應(yīng)將評(píng)估情況反饋總機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局，評(píng)估結(jié)束后總機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局應(yīng)將評(píng)估結(jié)果反饋納稅人分支機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局；屬省內(nèi)跨市的，總機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局應(yīng)將評(píng)估結(jié)果報(bào)省國家稅務(wù)局備案。