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“小企業”的一般劃分標準

世界各國（或地區）中小企業界定的標準大致可分為三類：一類是以單一從業人數作為界定標準，如意大利和法國；二類是既可以用從業人數作為界定標準又可以用資本額或營業額作為界定標準，如日本；三類是同時采用從業人員和營業額作為界定標準，但不同行業具體要求不同，如美國。

1999年底，由國家計委牽頭，國家統計局、國家經貿委和財政部共同修訂了《大中小型企業劃分標準》。新的劃分標準，不再沿用舊標準中各行各業分別使用的行業標準，而是統一按銷售收入、資產總額和營業收入的多少歸類，主要的考察指標是銷售收入和資產總額，劃分的標準為：大型企業年銷售收入和資產總額均在5億元及以上，其中，特大型企業為年銷售收入和資產總額均在50億元及以上；中型企業為年銷售收入和資產總額均在5000萬元以上；其余的均為小型企業。

按新的劃分標準（依據1998年的統計數據），在國家統計局目前掌握的40多萬家獨立核算工業企業中，大中型企業合計為10177家，比原標準的24120家減少了13493家，減少57.8%，其中大型企業為991家，比原標準的7223家減少了6232家；特大型企業62家，比原標準的268家減少了206家；小型企業為458329家。按新標準，大、中、小型企業占全部獨立核算工業企業的比例分別為0.21%、1.96%和97.83%。

小企業可以采用不同的分類標準，這取決于分類的目的。中小企業的順利發展離不開政府的積極支持。無論是工業發達國家，還是新興工業化國家（或地區），對中小企業都沒有任其自生自滅，而是把扶持中小企業的發展作為一項重要的經濟政策。很多國家在確定中小企業的界定標準時都把便于扶持中小企業作為一個重要因素考慮在內。

財務會計意義上的“小企業”

第一部分所介紹的劃分標準都是為了便于劃分市場結構和實施經濟管理政策而設定，我們研究財務會計中的小企業問題，應該予以批判地借鑒，而不是全盤采用。

從財務會計角度研究小企業問題，其目的是在充分挖掘小企業財務會計特殊對象和服務目標的前提下，制定出一套有效率的會計處理以及財務報告模式。因此，我們必須從誰是會計信息使用者及其需要什么樣的信息出發，將那些不但規模上較?。ǚ弦话愕膭澐謽藴剩?，而且真正存在特殊會計需求的企業歸入我們的考慮范圍。與大型企業相比，會計信息需求者在小企業中發生了變化：首先，稅務部門的納稅管理需求成為最主要的外部需求；其次，投資者的決策需求和管理者的管理需求合二為一；最后，銀行的貸款管理需求比較薄弱。

目前，我國工業中中小企業共有790萬個，占全國工業企業總數的99.7%；其中，中小企業中的77.7%是個體、私營企業，20.1%是集體企業。在應用現行會計模式和財務報告模式方面都存在哪些弊端？值得我們去思考。首先，隨著時間推移，企業的規?？赡馨l生變化，從而引起企業類型劃分和會計需求改變；其次，企業的資本結構和融資渠道可能在企業規模保持不變的情況下發生變化，也會引起會計需求改變。因此，財務會計意義上的“小企業”的劃分，不能采取一刀切的方式，只能以會計需求的特殊性為基準，給予企業適當的選擇權。

鑒于會計信息需求上的變化，我們改革小企業財務會計，主要問題是會計核算如何滿足納稅需求、如何滿足業主對企業現金流控制和管理的需求、如何適應小型企業的銀行融資薄弱的現狀。

制定小企業財務會計和財務報告規范的幾點設想

《企業會計制度》第一章第二條規定：除不對外籌集資金和經營規模較小的企業，以及金融保險企業以外，其他在中華人民共和國境內設立的企業，執行本制度?！安粚ν饣I集資金和經營規模較小”的小企業在財務會計需求上與我們上一部分所探討的基本一致。

我們在制定小企業的財務會計制度和財務報告規范時，要遵循如下基本原則：第一，外部信息使用者中，稅務部門占據主導地位；第二，企業業主對會計信息的需求，集中體現在會計系統的控制作用和現金流量狀況；第三，會計方法要簡單、易懂，便于使用；第四，會計制度和財務報告盡可能標準化；第五；適應中小企業的經營環境，并且足夠靈活，以便能夠適應小企業的成長。就此具體談幾點設想：

1、稅務導向

目前，企業的納稅申報表是依托財務會計報表調整而來，我們改進小企業會計處理和財務報告規則，涉及如何與稅務要求協調一致的問題。小企業的財務報告采用稅務導向，也就是以稅務報表（納稅申報表）的模式進行報告。在小企業，稅務會計的重要性遠遠超過了傳統的財務會計。

稅務導向會計與財務會計的主要差別表現在：（1）目標不同。財務會計的目標是向企業的一切財務利害關系人，包括債權人、投資人，也包括經營管理當局，提供公開的財務信息；而稅務會計的目標，則是依據稅法的要求，計算應納稅額，正確申報納稅，提供企業稅務活動的信息。（2）法律依據不同。財務會計依據企業會計準則；而稅務會計依據稅收法規。（3）核算原則不同。稅法規則與企業會計準則存在某些差別，其中主要的差別在于收益確認的時間和費用扣減的項目上。因為稅法要求有“支付能力”觀念和“征收管理方便”觀念，所以，在采用發生制的同時，也采用收付實現制或收付實現制與權責發生制相結合的混合制，而征收當期收益的必要性與財務會計的配比原則是有矛盾的，這便是應納稅年度自身存在獨立性的傾向。（4）計算損益的內容不同。稅法強調的應稅收益與財務會計核算的會計收益不同，前者包括了修正一般收益的概念，剔除了一些稅法不準扣除的項目，調整了一些準予免稅的項目。此外，財務會計重視可預見的費用或者損失，并實行預提損失準備，可稅務會計依照稅法的規定，或者不承認預提損失，或者只承認有限標準的預提損失。

當前，無論是英美模式會計，還是日本和中國模式會計，都存在財務會計核算與稅務會計核算要求上的差異。這些差異導致了計算應納稅款要進行一系列復雜的調整。由于小企業的稅務會計沒有必要單獨設置一套獨立于財務會計之外的賬、證、表體系，只要在編制納稅申報表時，根據稅法規定調整有關財務會計收益的內容即可，所以，為了能夠準確反映和監督應稅收益與差異，以及方便查詢，可以設置輔助賬簿進行詳細記錄。這套輔助賬簿可以設置一個“總差異”賬戶，用以反映總的差異額，下面可以分設兩個明細賬戶——“永久性差異”和“時間性差異”，分別對永久性差異和時間性差異項目進行詳細登記。于是稅務會計與財務會計通過輔助賬簿的差異調整得到銜接，同時避免差錯。

2、現金制或混合制的應用

對現金流的反映和控制應該是小企業財務會計的一個重要目標。現金流量對小企業的重要性遠遠超過權責發生制下的凈利潤。小企業財務會計可以由權責發生制為主轉向現金制或者混合制，這樣，既滿足了企業控制現金流的需要，也方便了現金流量表的編制需要。日本的多數小企業都在會計核算中采用現金制。

收付實現制的優點，在于較準確地反映了稅法的“支付能力”觀念及其應用簡便。因為事實上，收付實現制原則允許納稅人根據賬簿記錄來確定納稅收益。應該強調的是，收付實現制所指的現金流入，不一定非得表現為現款或者銀行存款的形式，而是根據現金等價論的觀點，納稅人所收到的現金等價物，都列為收益。

收付實現制的缺點，是采用該項原則的納稅人對收益和費用的確認時間有很強的控制力，從而實現以避稅為目的的人為調整。為此我們認為，對小企業而言，混合制的應用有很大的好處。

混合制原則，亦稱聯合基礎，指聯合收付實現制與權責發生制，兩種原則兼收并用。平時業務采用收付實現制原則處理，按實收實付情況登記入賬；期末決算時，再按權責發生制原則，就損益歸屬期加以調賬，計算稅基。也有的納稅人采用相反的程序，平時按照權責發生制原則進行賬務處理，到期末決算時再依收付實現制原則加以調整。這種原則的優點，可使平時的會計記錄簡化，同時也兼顧了其中損益計算的正確性，故而受一些中小企業的歡迎。

3、簡化財務報表及信息報露

從會計的重要性原則來看，某項會計信息在會計報表中是被詳盡、充分地披露還是被簡要、粗略地列示，主要是看其是否滿足信息使用者的需要，是否有利于人們做出滿意的決策。某些對大企業會計信息使用者而言非常重要的會計信息，可能在小企業的信息使用者那里變得毫無意義。由于國家目前退出對小企業的所有權的控制，以及小企業的所有權與經營權的重合使得小企業所有者與經營者之間的信息不對稱問題基本上不存在，從而小企業對外提供會計信息的主要目標是滿足納稅的需要，稅務部門并不需要小企業提供類似于大型企業及上市公司所必須對外提供的對投資者經濟決策有用的信息。

筆者對小企業提供的資產負債表及利潤表內容設想如下：

資產負債表

資產負債

流動資產流動負債

現金×××應付賬款及票據×××

應收賬款×××其他應付款×××

應收票據×××流動負債合計×××

存貨×××長期負債×××

其他流動資產×××負債合計×××

流動資產合計×××

長期投資×××所有者權益

固定資產凈值×××業主投資×××

無形資產凈值×××所有者權益合計×××

遞延資產×××

資產合計×××負債有業主權益合計×××

利潤表

應稅收入×××

減：可抵減成本×××

應稅利潤×××

加：調整項目×××

會計稅前利潤×××

減：所得稅費用×××

本年凈利潤×××

對小企業的報表附注也盡可能使用報表旁注，如所使用的會計政策，已抵押的資產，債權人的優先抵押權等都可以旁注方式揭示。報表底注則主要揭示會計政策變動，以及該變動對當年利潤的影響。至于或有項目和期后事項只在企業有向銀行貸款的情況下才需揭示。

4、財務報表的審計

小企業的財務報表應可免于審計。如前所述，小企業的外部報表使用者基本上只有稅務機關。稅務審計與注冊會計師審計的目的是不同的。注冊會計師審計的目的是對被審計單位的報表公允性發表意見，其依據是公認會計準則，而稅務機關所要求的是以稅法為依據的稅務審計，目的在于確保企業依法納稅。眾所周知，公認會計準則與稅法對利潤的定義是不同的。這種差異源于兩種體系的不同目標。公認會計準則更關心的是如何向信息使用者提供決策有用的信息，而稅法則有兩個目標：提高財政收入及引導納稅人的行為。因此，在注冊會計師審計不能滿足稅務機關監督企業依法納稅要求的情況下，關于小企業的財務報表是否審計問題對于作為小企業報表主要使用者稅務機關并沒有影響。

如果小企業有銀行貸款的話，則其外部報表使用者也可能包括銀行。即便如此，由于小企業本身就具有規模小，應變能力差，風險大的特點，銀行在做出貸款決策時往往要求要有資產擔保或信譽好的其他企業的信用擔保。因此，在大多數情況下，小企業所提交的財務報表是否已經過審計對于銀行的貸款決策并沒有影響。事實上，如確有需要，銀行可單獨要求企業進行專項審計。

小結

如果對大小企業實行一刀切的做法，一方面影響了會計信息的相關性，另一方面也浪費了社會資源。對小企業財務報告進行適當簡化，對其確認、計量標準區別對待，不僅有助于提高小企業會計信息的質量，減少會計操作成本，節約社會資源，也符合小企業經營運作的特點。