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關鍵詞：財務業務一體化 重組會計業務流程 優勢與必要性

隨著現代信息技術的快速發展，在很大程度上促進了財務信息系統的發展。財務業務一體化在很大程度上是可以充分實現數據共享的目的，能夠對會計進行科學的管理。在重組會計業務流程時，要優化會計業務流程結構。

一、財務業務一體化的優勢

1.財務業務一體化具備著高度的信息集成。首先是信息的高度集成。財務業務一體化主要是將財務子系統和業務子系統進行有效的集成，在面對企業的業務時，可以共同完成處理。比如在企業的賒銷業務上，銷售部門可以將客戶的訂單進行有效的處理，生成的銷售發票可以傳遞到財務部門作為應收款。在整個處理過程中，利用財務業務一體化在很大程度上保證企業業務數據的共享，高度集成了業務的物流、資金流以及信息流。其次是業務流程的集成。財務業務一體化在高度集成業務流程時，可以在其過程中將各種冗余和非增值活動進行消除，使得企業流程處在最佳狀態當中。

2.財務業務一體化可以有效的實現信息處理的實時和同步性。經濟業務活動在財務業務一體化中進行處理時，主要是在信息系統中進行處理的。在處理經濟業務時，需要進行一連串的、跨系統的業務處理行為。隨著財務業務一體化的發展，業務子系統可以將企業中各項業務活動進行全部的處理，可以有效的實現信息處理的實時性和同步性。

3.財務業務一體化增強了會計職能。首先，能夠更好的體現會計信息的及時性。會計信息的及時性主要體現在以下幾個方面。第一是能夠及時的對會計信息進行核算；第二能夠及時的進行信息傳遞。財務業務一體化可以及時的獲取業務信息并將其保存在數據庫中，從而生成實時、高效的會計信息。財務系統可以將企業經營情況進行完整的體現，使得企業的各級管理者能夠及時的獲得有效的信息數據，從而對企業決策的進行有效的控制。

4.能夠有效的實現會計的決策功能。財務業務一體化將財務與業務緊密連接在一起，使會計人員對實際業務過程進行直接有效的關注，能夠為管理者提高有效的信息決策數據。

二、重組會計業務流程的必要性

1.現行會計流程所存在的問題。現在的會計流程主要還是利用手工處理方式，從而可以對手工處理方法進行重組。手工會計流程主要是對經濟業務進行有效的記錄、匯總和報告，其核心內容就是會計科目。會計流程在使用電算化方式時，可以取代手工需要進行的大量信息的分類和存儲工作，可以自動生成賬薄和報表。但是，會計信息系統可以按照手工會計處理流程和處理規范進行運作，不會對會計信息系統的本質進行改變。因此，提高企業的會計信息效果，必須要對會計業務流程進行有效的重組。

2.企業業務流程變化帶來的變革。隨著現代社會信息化的快速發展，各型企業在很大程度上受到了信息化的沖擊。現代企業不僅要對內部增值活動進行增值，也要對各個企業之間的行業價值進行密切的關注。不僅要保證企業內部的協調運作，也要加強各個企業之間的外部協調運作，在電子信息化的沖擊下，企業會計業務流程的重組勢在必行。在重組企業業務流程時，要保證新的會計信息系統可以對企業內部的業務和信息進行有效的管理，同時也能夠與企業外界所有相關的行業進行有效的信息交換和處理工作。其次要建立動態性的會計信息系統。隨著現代社會水平的快速發展，必須要保證會計信息系統具備著一定的擴展性和開放性，能夠在很大程度上確保會計業務流程能夠順應時展。

三、重組財務業務一體化的會計流程要點

1.充分適應業務流程。對一個企業來說，會計只是作為一個輔助流程。財務業務一體化要將會計流程與業務流程進行緊密的結合，并要將業務流程的特點進行充分的考慮，同時也要對業務流程的需要進行滿足。在構建新的會計業務流程后，主要是進行對企業數據的采集、維護和提取。

2.對會計業務的特點進行充分的考慮。從根本上來說，會計信息系統主要是對企業管理提供有效的信息和輔助管理的工作。在對會計業務流程進行管理時，必須要站在會計業務的特點上進行重組，確保會計信息有著足夠的及時性、可靠性，保證能夠為企業管理者提高有用的決策，能夠對會計的事前、事中、事后工作進行科學恰當的控制。

3.對重組工作的規劃保持極大的重視。會計業務流程的重組就是對企業傳統的會計結構進行根本性的變革，同時也要投入大量的資源進行企業的會計業務流程重組工作。有許多企業在重組會計業務流程的過程中遇到許多困難，并且也存在著相當多的失敗案例。因此，在重組會計業務流程時，必須要變革企業所有工作人員的觀念，提高工作人員的知識水平，同時也要準備充足的數據，規劃好會計業務流程重組方案，進行有效的會計業務流程重組。

四、總結

財務業務一體化所具備的高度的信息集成、有效的實現信息處理的實時和同步性、增強會計職能以及實現會計的決策功能，對企業的發展有著很好的促進作用。隨著現代企業業務流程變化帶來的深刻變革以及現行會計流程所存在的問題，必須要加強會計業務流程重組工作，從而促進企業更好的發展，提高企業的信息化技術，企業能夠更好的適應時展的潮流。

參考文獻：

[1]張毓婷.基于財務業務一體化的會計業務流程重組[J].會計信息化，2012，25（11）：56-58.

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文章通過分析基于會計舞弊的內部控制形式有效性存在的具體問題，在此基礎上提出基于會計舞弊的提升內部控制形式有效性的策略，希望可以為相關領域提供一定的借鑒和幫助。

關鍵詞：會計舞弊；內部控制；有效性

一、相關理論概述

1.內部控制有效性含義

通常，內部控制有效性指的是通過對內部控制目標實現程度。實現程度本身包含兩個方面內容，一是對于目標實現契合性，也就是說是內部控制制度建立要及內部控制目標一致；二是內部控制實現效率，也就是通過內部控制制度，用最小成本保障其控制目標得以最大程度實現。

2.影響內部控制有效性因素

在一定程度上，內部控制有效性受到內部控制構成要素方面的影響，從而內部控制要素一般包括風險評估；控制環境；控制活動；信息與溝通及監控五個方面。

（1）控制環境

內部環境通常指的是影響企業內部控制建立及執行各種內部因素總稱，企業可以通過自主選擇的方式進行改變，從而實施內部控制基礎，其也屬于內部控制組成部分范圍內。控制環境會有規定組織基調，從而影響其員工控制意識。

（2）風險評估

風險，指不能實現目標可能性。內部控制根本目的借由完善流程、表單追蹤及權限從而來進行審核并把關，降低企業經營業務上發生風險可能性。與此同時，借由系統的控制措施及程序，追蹤并監督發生舞弊現象的同時，防止舞弊事件發生。

3.控制活動

為了保證控制目標切實的得到一定的落實而制定并實施各種方法、程序及控制措施，也就是為控制活動被稱為控制活動。通過結合風險評估方面的相關結果，控制設計關鍵點。通過有效的風險評估和設計者理論與理念結合，獲得領導層支持。

二、內部控制有效性對會計舞弊的影響

1.控制環境對會計舞弊的影響

美國會計學會、美國注冊會計師協會、財務經理協會等機構在2012年6月《財務報告舞弊案》調查報告統計說明了：舞弊公司獨立董事比非舞弊公司獨立董事少。舞弊公司一般可以占到獨立董事28%，非舞弊公司占43%；非舞弊公司有審計委員會占63 %。舞弊公司在董事會獨立性、審計委員會構成等各個方面都比非舞弊公司要弱一些，這足以說明控制環境對會計舞弊的影響。內部董事占全體董事比例越高，或者是董事長和CEO是同一人，那么，企業便會違反公認會計準則可能性就會相對比較大。

2.風險評估對會計舞弊方面的影響

風險評估一般指的是受組織董事會、管理層及其他人員影響的過程，其應用于戰略制定、貫穿于整個企業之中，也就是說，在識別影響組織潛在事件，并在一定情況下，把風險管理在其風險承受范圍內，從而為組織目標實現提供合理保證。

3.信息與溝通對會計舞弊的影響

根據美國COSO委員會要求企業的某種特定的形式，通過鑒定，采集和通信，明確相關信息在一定時間范圍內，能使企業實現其各級人員的職責。信息系統需要識別和獲取必要的財務信息，幫助企業控制其經營活動和報告信息處理。好的信息和通信系統，使企業掌握操作條件，提供的質量信息會相對較高。

4.監督對會計舞弊影響

對財務信息監測是基于監事會和內部審計控制板作為主要的監控系統，以確保內部控制制度的有效運行，保證會計信息質量的有效途徑。企業經營環境的變化，企業內部控制的完善，以更好地實現自己的財務目標，完善內部控制的實現是需要通過監督。董事會監事會作用的重要方面，是檢查公司的業務，財務和會計數據的其他方面，并檢查提交股東大會的數據，因此，完善監事會可以減少會計欺詐管理。

三、基于會計舞弊的內部控制形式有效性問題分析

1.獨立董事形同虛設

獨立董事制度一般是引入期望獨立董事能站在公正立場方面進行分析的，可以做到維護全體投資者利益，健全公司的治理結構。但獨立董事制度本身缺陷及執行不到位，對內部控制也造成影響，主要存在以下問題：公司的獨立董事是由大股東控制下的董事會來選聘，這樣選聘的獨立董事很難消除大股東獨斷專行現象，會計舞弊現象層出不窮。

2.激勵機制不完善

目前，很多公司支付給經營班子的薪酬方式是通過基本年薪及獎金的方式進行的，經營者除每年可以拿到固定基本年薪以外，還包括現金獎勵，獎勵數額多少取決于公司年度經營業績，這就使經營者為達到個人利益最大化不惜利用手中權力制造虛假會計信息。

3.內部審計工作得不到應有重視

內部審計機構在公司中一般不是非常受重視，企業領導對建立內部審計重要性認識較低，企業是應主管部門要求，為應付上級而設立內部審計機構，部分企業則是為了“上等級”、“裝門面”，所以，很多企業內部審計機構形同虛設，會計舞弊情況非常嚴重。

四、基于會計舞弊的提升內部控制形式有效性的策略

1.健全企業的董事會制度

健全公司的治理結構，確立董事會地位。對股東大會、董事會和管理層之間的權利責任進行明確劃分，以便相互獨立、相互制衡。明確董事會作為最高權力機構在內部控制中的核心地位，保證董事會權力的實施。組建合理的董事會，有效防止會計舞弊。首先確立合理的董事會規模，根據相關法律法規進行董事的選舉。其次建立有效的獨立董事制度。獨立董事不僅能為企業提供很好的意見，還可以監督公司日常經營活動，從而減少會計舞弊的發生。因此，聘請獨立董事，通過對獨立董事相應激勵，提高獨立董事積極性。

2.建立激勵制度

通過建立與其工作業績相匹配的激勵制度，來提高監事及審計委員會成員的積極性，更多地發表獨立意見，為公司發展提供更好的幫助。建立相應的晉升機制，不僅需要讓管理人員有不同的晉升路徑與機會，激勵高層管理人員的積極性，同時也要保證高層管理人員在公司內部的合理調動，減少產生會計舞弊的可能性。建立的晉升機制應當充分考慮到高層管理人員的各方面表現，保證公司的可持續性發展。

3.聘任獨立專業的監事和審計委員會成員

相對獨立的監事和審計委員會成員，可以更好地執行監督，有效減少會計舞弊發生的可能性。同時審計委員會成員還應該充分考慮其專業水平，審計是一項具有較強專業性的工作，只有成員擁有較強專業知識才能更好地完成監督工作。一方面聘任的人員對有關事項可以自由地發表獨立意見，更好地反映公司整體狀況及內部控制缺陷，有利于公司內部控制整體的改進，另一方面獨立的監事和審計委員會成員對于會計舞弊的治理具有正面積極影響。

參考文獻：

[1]趙海洋.《基于會計舞弊的內部控制形式有效性》.北京大學出版社，2010：102-106.

[2]楊薇.《會計舞弊的內部控制形式分析》.北京：企業管理出版社，2011：654-655.

[3]袁曉波.《會計舞弊對內部控制有效性的影響》.北京：經濟科學出版社，2010：984-985.

[4]楊有紅.內部控制有效性與會計舞弊問題研究.會計研究，2010，（1）：2.

[5]Aquila.IstheControlEnvironmentRelatedtoFinancialReportingdecisi

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關鍵詞：石油企業；人力資源會計；成本會計模式

所謂人力資源會計，是人力資源管理和會計管理相結合的產物。它采用會計的方法，全面系統地反映、計量企業所擁有的人力資源，從而促進企業人力資源管理水平的提高，實現定性管理向定量管理的轉變。與此同時，人力資源會計也能使會計系統更真實、全面地反映“預期會給企業帶來經濟利益”的資源，從而擴大會計核算的范圍，提高會計信息的質量。在當前我國石油企業用工總量增長過快，人工成本總額快速攀升的實際情況下，石油企業加快完善人力資源會計，對控制與節約成本都是非常有必要的。但是，在當前的情況下，我國石油企業要推行人力資源還存在很多的問題。

一、石油企業推行人力資源會計面臨的問題

首先，從人力資源會計本身來說。一方面，人力資源會計本身存在一些不完善之處，例如人力資源的價值計量與確認問題；另一方面，當前人力資源會計研究也存在一些問題。例如，在介紹、研究人力資源會計時，往往將人力資源會計分解為成本會計與價值會計兩部分，把人力資源成本會計的內容基本列入財務會計的范疇，將人力資源價值會計的內容列入管理會計的范疇，導致了列入財務會計的人力資源成本無法反映人力資源的真實經濟價值，而能夠反映人力資源真實經濟價值的人力資源管理會計卻被置之財務會計之外。

其次，從石油企業本身來說。目前我國石油企業人力資源投資效益的計價比較困難。目前的人力資源會計所能提供的只是人力資源投資支出方面的信息。這種測算目前還不夠準確，也不夠經濟。這是因為在石油企業的收入中，很難界定哪些是非人力資源投資所獲得的收入，哪些是人力資源投資所獲得的收入，從而也很難確定人力資源投資的經濟效益。另外從企業內部管理的信息需求來看，石油企業需要的人力資源會計信息不多，基本上可以從現有財務會計中得到，因而認為至少目前不需要應用人力資源會計。

還有一些來自其他方面的影響：如管理層傳統會計的資產觀念、權益觀念的影響因素，還有企業原有股東因經濟利益受到觸動而抵制的原因，也有現存法律對人力資源會計存在不利影響等。

二、當前我國石油企業如何推行人力資源會計

管理者應該重視人力資源價值，按照相關性原則，企業的高層領導（包括總會計師、總經濟師、總工程師）共同籌劃，組建由人力資源管理部門和財務會計部門共同參與的人力資源會計。

（一）人力資源管理部門的任務：反映信息和考評

人力資源部門可以通過對人力資源信息的研究創造一個良好的機制，使員工創造出百倍以上的工作績效，而這個良好機制的核心是有效的激勵機制。這取決于管理者對員工的了解，薪酬的設計和考核體系的建立等，這正是人力資源部門的工作內容。在石油企業里，不同部門、不同級別的員工對產出的貢獻存在一定差異，如生產型員工和非生產型員工、普通員工和高級管理人員及科研人員對產出的貢獻是不同的。對不同檔次的人才會計核算中應該依據重要性原則區別對待。由人力資源管理部門對企業的員工進行價值評估，可以采用對職工心理、身體素質、技術水平、對企業滿意度等非財務指標進行定性分析，以綜合評價人力資源部門的工作績效。

因此，人力資源部門的主要任務就是：建立人力資源價值信息庫，記載員工的價值信息；定期對員工的綜合技能進行評估和考核，比較分析，綜合得出評估結果；及時更新員工價值信息登記表。

（二）會計部門的任務：人力資源計量和剩余價值分配

會計部門應負責人力資源成本的計量和人力資源價值的計量，包括企業各責任中心人力資源的現值、人力資源投入產出比。對于一些高成本引入的重要人才，應單獨分析成本與其創造的效益，以確定其投資收益率、人力資本對剩余價值的分配等。人力資源價值是能夠進行計量的，對人力資源價值的計量可以著眼于勞動者創造的物質資源的價值；對于勞動者創造出來的那些沒有物化的新的價值，則可以采用非貨幣性計量的方式進行測定，從而確定勞動者的人力資源價值。

關于人力資本對剩余價值的分配，可以在人力資本獲取少量固定收入的基礎上，將凈利潤扣除財務資本必要報酬后的余額在人力資本和財務成本所有者間進行分配，即以經濟增加值作為資本所有者分配凈收益的對象。固定收入為人力資本所有者延續生命和維持勞動力簡單再生產提供了保障，剩余價值的分配則可創造一種既使職工重視企業長期發展又重視創造短期利潤的激勵模式。

應注意的是，在計量企業員工的人力資源價值時，應以員工在未來特定時期內為企業創造的價值為依據而不是以過去創造的價值為依據；注意所提供的人力資源價值信息的完整性；要反映包括補償價值和剩余價值在內的整個人力資源價值；應當反映包括基本價值部分和變動價值部分在內的人力資源價值；應當處理好人力資源個體價值和人力資源群體價值的計量問題；應當將人力資源價值的貨幣性計量方法和非貨幣性計量方法恰當地結合起來加以運用。

三、推行人力資源會計的具體做法

（一）選用人力資源成本會計模式

在人力資源會計的兩種計量模式中，成本會計模式在遵循審慎性會計原則、滿足歷史成本計量屬性要求的同時，有效保證了會計信息的真實性，且操作簡便，因而較適合現階段我國石油企業使用。

具體而言，選用人力資源成本會計模式具有以下優點。第一，符合審慎性會計原則的規定。人力資源價值會計模式所包含的主觀因素較多，結果也因人而異，很容易成為經營管理當局操縱利潤、粉飾財務報表的工具，而在人力資源成本會計模式下，數據較易獲得，而且也較為客觀，能有效防止經營管理人員利用處理方法的主觀性“故意”篡改數據，更好地遵循了審慎性會計原則的規定。第二，滿足歷史成本計量屬性的要求。按照目前會計制度的規定，我國會計核算體系基本上仍是以實際發生的交易或事項為依據，即采用歷史成本法計量并反映企業的資產和負債。因此，人力資源會計要融入現行會計體系，也應符合歷史成本計量屬性的要求，按其實際發生成本來反映。第三，突出強調會計信息的可靠性。會計信息質量的高低，主要由可靠性和相關性決定。不同時期的經濟環境下，會計目標側重不同，對會計信息質量的要求也不相同。

目前，我國的經濟環境與西方國家存在著較大的差異，會計發展水平和狀況也與國外有一定的差別。就我國會計現狀來看，會計信息造假現象較為嚴重，致使可靠性問題更加突出，更迫切需要解決。因此，根據可靠性與相關性博弈的結果，現階段，我國石油應用人力資源會計應使用成本會計模式。

（二）逐步推廣人力資源會計

當前，我國石油企業中有些單位已經認識到人力資源會計的重要性，并加以試驗推行。如：中石化股份公司控股的某公司在其年終決算報告中就包括了這樣一張會計報表。該表的四個大項分別為：平均人數、計入成本費用的人工成本、經濟效益（包括銷貨額、增加值、總成本費用三小項），人工成本綜合性指標（包括人事費用率、勞動分配率、成本結構率）。該表的優點不僅在于它將企業有關的人力資源會計信息集中組織起來在報表中單獨列示，而且提出了兩個傳統財務會計中沒有過的指標：人事費用率和勞動分配率。這兩個指標可以看作是從人力資源會計角度做出的反映。其中，人事費用率指標顯然用于衡量人事部門的成本效益，勞動分配率則反映企業員工所得占企業銷售額或增加額的比重。可以說，這個企業比其他企業在人力資源會計的應用上前進一步。但其缺點也非常明顯：沒有反映企業人力資源的價值，也沒有反映企業對人力資源投資的支出。因此，我們在詳細研究人力資源會計應用可行性的基礎上，將人力資源視同一般資產，進行確認、計量和記錄，并在財務報告體系中予以完整反映，并逐步在整個石油系統中推行開來。

總之，人力資源會計的推選，將會促使人們從單純的人事關系組織，轉為全方位的人力資源開發管理；從只考慮教育的經濟價值，到把人力作為組織的一項重要經濟資源，視同一項重要的特殊資產進行價值核算與控制。雖然在當前的情況下我國石油企業人人力資源會計的研究還不成熟，我們只能在探索中逐步前行，但是，石油企業推行人力資源會計，必將帶來巨大的經濟效益和社會效益。

參考文獻：

1、張文賢.人力資源會計[M].東北財經大學出版社,2002.

2、潘學模.人力資源會計應用問題研究[J].財會月刊,2005(2).

3、人力資源會計――二十一世紀的會計主流[J].人大報刊復印資料,2000(8).

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關鍵詞：行政事業單位；會計內部控制；策略措施

內部控制是企事業單位為保證會計信息質量，保護資產安全完整，貫徹執行國家法律法規、企業制度規范而制定和實施的控制系統，是企事業單位正常運轉的制度基礎。1963年美國審計程序委員會首次將內部控制分為內部會計控制和內部管理控制。內部會計控制是指與會計工作和會計信息工作直接有關的控制，是單位為了提高會計信息質量，保護資金安全，貫徹執行有關法律法規和規章制度而制定的一系列控制方法、程序。

一、行政事業單位會計內部控制存在的問題

新的經濟條件下，行政事業單位的財務管理必須依據新的經濟形勢進行調整，講求效率和效益。但是國有資產流失、財務會計信息失真，挪用公款、貪污現象嚴重，卻是現在行政事業單位普遍存在的問題。我國行政事業單位會計內部控制存在的主要問題有以下幾點：

會計人員分配不合理。我國《會計法》規定，從事會計工作的人員，必須取得會計資格證書；如果是會計單位的管理人員，除了會計從業資格證書之外，還要具備會計師以上專業技術資格或者若干年的相關的工作經驗。目前行政事業單位會計很多都沒有會計從業資格證書，有一些甚至沒有會計工作的相關知識。在這種情況下，會計工作人員缺乏對違法亂紀行為的鑒別能力，工作中很容易出現偏差。記賬人員、保管人員、經紀業務決策人員、經辦人員之間沒有過強的專業素養，彼此之間沒有很好的分離制約，存在重復工作，跨權干涉等現象，一旦出現問題，會計人員之間相互推諉。

 票據管理混亂，虛假票據滿天飛。行政事業單位對票據的使用情況管理過松，票務的購買、領取、使用、核銷沒有建立相應的賬戶管理，對票據使用情況沒有定期監督，造成延期上繳收入、挪用公款、私設金庫的現象。

會計工作缺乏獨立性，干涉因素眾多。實際工作中，行政事業單位的財務工作往往由領導說了算，財務工作只是充當執行的角色，沒有發揮內部會計控制的真正作用。單位資金的使用，領導和其他部門不了解，沒有進行內部會計控制的意識。

財務預算控制意識差。目前行政事業單位沒有建立完善的財務預算制度，在具體的操作和運行過程中，財務預算控制整體較差。預算編制粗糙，一般都是根據當年財政狀況、上一年的收支、單位自身業務特點等面上進行核定，沒有細化到具體項目，預算支出太籠統。另一方面，預算調整過于頻繁。因為預算沒有細化到具體項目，因此計劃性和科學性不強，經常出現調整預算、追加預算等問題，資金使用泛濫，缺乏預見性。

資金使用缺乏有效監督。行政事業單位會計內部控制很多部門沒有制定系統的財務管理和內部會計控制制度，對行政經費的支出缺乏嚴格的控制標準，仍采用實報實銷的制度。另外，內部經費運行方面的制度很多都是一紙空文，完全沒有落實到具體工作中，資金控制和監督都只是應付工作，完全“無章可依，有章不依”。

二、加強行政事業單位會計內部控制策略及措施

找到了行政事業單位會計內部控制存在的問題，針對問題，提出以下措施：

提高會計人員素質，加強內部會計控制教育。建立一支專業素質過硬、嚴以律己、思想素質較高的專業財務會計管理人員隊伍，為會計內部控制提供人才保證。加強行政事業單位財務會計人員的職業道德培養和會計專業知識培訓，重視多種形式的財務會計再教育。針對領導對會計內部控制的意識不強，要加強對領導內部控制管理方面的培訓，讓領導重視內部會計控制，形成上行下效的良好氛圍。

加強會計預算控制。要重視會計預算制定，在預算編制環節加大管理力度。從單位本年的實際需要出發，結合行政事業單位本年的財政狀況，核定具體支出額度，明確費用支出用途，特別是專項資金，力求細化到具體項目。加強預算執行力和預見性，盡量避免隨意調整或追加預算等行為的發生。

加強票據管理。票據的管理，除了國家從整體方針上加強治理之外，行政事業單位要針對這一現象，利用計算機系統和網絡系統加強對票據的管理，建立嚴格的票據校驗制度，按照先領后用的程序，嚴格規范票據適用范圍，使用完畢后及時進行登記，未使用完的票據及時銷號，定期向財務部門報告票據使用情況。

加強會計內部控制的監督和評價。內部會計控制制度建立之后，要建立監督評價系統，對內部控制情況進行考察和評價，發現問題要提出相應改進措施。內部控制評價系統要定期提交內部會計控制評價報告，從完整性、合理性和有效性等方面，對單位經費支出內部控制作出評價和價值鑒定。充分發揮財政部門和審計部門的作用，財政部門要對行政事業單位有關會計內控制度的建立和執行情況經常進行指導，審計部門要從審計角度促進行政事業單位會計內控制度不斷完善，避免內部控制制度形同虛設。

結語：

行政事業單位會計內部控制一直都很混亂，如何從會計內部控制方面加強行政事業單位的財務會計管理工作一直是行政事業單位的管理重點環節。加強內部會計控制，提高會計人員素質，加強內部會計控制教育、加強會計預算控制、加強票據管理、加強會計內部控制的監督和評價，就是從經費預算伊始，到經費最后支出的實際效果的整體過程都進行有效的會計內部控制和管理。

參考文獻：

[1]焦江淼．淺議行政事業單位會計內部控制存在的問題及健全措施[J]．時代報告，2011，（7）.

[2]林穎．關小虎．加強行政事業單位會計內部控制初探計[J]．中國財經信息資料，2011，（12）.

[3]何君．試析如何加強行政事業單位會計內部控制[J]．中國總會計師，2010，（12）.

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[關鍵詞]企業會計管理；困境；優化路徑

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.22.178

當下隨著經濟全球化的快速發展，我國經濟與世界經濟的交往變得日益緊密，很多國際大型企業進入我國市場，市場中本土企業與其他國家企業間的競爭程度日益加劇，一些沒有走出困境的企業面臨著巨大的危機。

1 企業會計管理的內容

企業的會計管理水平對于企業的發展來講有著非常重要的意義，在當下經濟快速發展的時代，企業間的競爭變得日益激烈，在激烈的市場競爭中，那些財務管理理念較為落后的企業，將會面臨無情的淘汰，在新的環境下企業需要根據市場環境的變化及時地革新自身的管理模式，尤其是財務管理模式，在傳統方面財務管理僅僅是對公司的資金進行結算管理，但是在當前形勢下，企業的財務管理內容變得非常的豐富，它包括企業的融資管理、投資管理以及權益分配和成本管理等多方面的內容。

2 轉型時期企業會計管理面臨的困境

2.1 財務成本管理現存問題分析

（1）成本管理理念及方法不盡科學。近年來隨著市場經濟的快速發展，市場間的競爭變得日益激烈，在激烈的市場競爭中，企業只有不斷地提升自身的生產水平，管理水平，降低產品的生產成本，才能夠獲得更大的利潤空間，能夠在激烈的市場競爭中占有更加有利的地位，從而獲得更快的發展，可見企業的成本控制對于企業的發展所具有的意義。當下企業在進行成本控制的時候主要采用的方法有以下兩種：一種是目標成本法，另一種是計劃成本法，這兩種方法有著各自的優點，但是也存在自身的一些缺陷，例如再利用目標成本法對企業的成本進行管理的時候，首先需要劃分各個成本責任中心，成本責任中心可以劃分很多種類，包括變動成本、固定成本以及可控或不可控成本，但是在實際操作中，常常會出現費用歸入不明確的現象。

（2）成本管理方法手段未成體系。應該滲透在企業生產管理的各個環節，財務部門在進行成本控制的時候應該對企業生產管理的各個環節進行仔細的審查，把各環節中不應該出現的費用進行精簡，在此基礎上編制成本控制決策，同時在后期的生產管理中還需要加強監督，控制成本審批。形成一種體系化的管理流程，如涵蓋成本預算、決策、計劃、控制、核算與分析等環節的成本管理體系。這對于企業的發展來說具有非常重要的意義。

2.2 財務管理部門職能現存問題分析

（1）企業的財務機構職能落實情況存在問題。財務的職能落實情況對于企業財務功能的實現來講具有重要的作用，但是通過對當下企業財務機構功能的調查發現，當下很多的財務機構功能還比較原始，沒有在新的形勢下擔負起其本應該具有的功能，比如財務機構中的價稅科，很多企業其財務價稅科的工作內容還停留在基礎業務方面，簡單地進行企業稅收的核算申報等方面，不能夠根據企業的戰略規劃，制定出相配套的稅收籌劃方案，對于企業戰略目標的實現，發揮不出其應有的作用。再如，價稅管理的日常工作僅限于稅金核算或匯總、納稅申報等，并沒有針對某項政策或專門投資項目的稅收籌劃方案，無法從稅收管理的層面去為企業提供戰略支撐。這種現象普遍出現在我國企業中，這是我國當下企業財務管理中存在的一項重大的問題。

（2）財務部門與其他部門不夠協調。企業財務部門所制定資金管理方案對于企業的發展來說具有重要的意義，關系到企業發展目標的實現，因此在進行一些重要方案制定的時候應該要求企業的其他職能部門共同參與，只有將各部門的意見要求進行匯總分析，制定出的決策才能更好地落實，才是符合企業實際要求的決策，才能夠為企業的發展提供助力，但是在現實中企業的財務管理部門制定一些資金管理方案時，不能夠及時的采納各部門的意見，造成企業運行困難的現象，例如企業商品定價方面，就需要財務部門與企業的市場部門與銷售部門進行及時的溝通，首先由財務部的價稅科根據成本科提供的基礎數據，再結合企業的管理費用制定出產品的初步價格，然后再由企管部市場管理科結合市場中的實際需求狀況對產品進行二次定價，最后由銷售部營銷管理科結合銷售中的實際狀況制定產品的銷售價格，從價格的制定過程來看，企業的財務部門與企業的銷售部門和市場部門應該有著緊密的聯系，但實際情況是企業財務部門制定的產品價格與市場的實際需求不相符。

2.3 預算管理現存問題分析

（1）上市公司在進行預算編制時對財務數據過于依賴。在當下很多企業的預算管理功能由財務部門負責，財務部門由于其自身職能的原因所制定的預算并不十分的科學，財務部除了要制定企業的預算還要負責企業財務報表的制定，這兩項職責由于要求的不同，所制定的財務數據不相吻合。

（2）預算執行監督不到位。預算編制完成以后的落實情況，對于企業的發展有著重要的影響，只有把符合企業實際情況的預算真正的落實下去，才能夠起到控制企業成本、助力企業目標實現的作用，要想使企業的預算真正的落實就需要加強對預算落實狀況的監督，當下很多企業把預算落實情況的監督功能交由財務部負責，而財務部門并沒有把企業各部門的預算細分到月，或者細分到季度，這樣在對各部門的預算使用狀況進行監督的時候就變得非常的困難。

篇6

[關鍵詞] 非貨幣性資產交換 公允價值 賬面價值

按《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》的規定，換出存貨的非貨幣性資產交換應當區別具有商業實質和不具有商業實質兩種類型進行相應的會計處理。不具有商業實質的換出存貨的非貨幣性資產交換，以換出存貨的賬面價值作為確定換入資產成本的基礎，無論是否涉及補價，均不確認損益。

在2007年11月第一版的財政部會計資格中心編著的《中級會計實務》的第143頁例8～6如下:甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，其適用的增值稅稅率為17%。 甲公司因經營戰略發生較大調整，原生產用設備、原材料等已不符合生產新產品的需要，經與乙公司協商，將其生產用設備、原材料與乙公司生產用設備、專利權和庫存商品進行交換。甲公司換出設備的原價8000000元，已提折舊5000000元，公允價值4000000元;原材料的賬面價值2000000元，公允價值和計稅價格均為2200000元。乙公司換出設備的原價7000000元，已提折舊4000000元，公允價值3200000元；專利權的賬面價值1800000元，公允價值2200000元;庫存商品的賬面價值600000元，公允價值和計稅價格均為800000元。假定甲公司和乙公司換出資產均未計提減值準備，并假定在交換過程中除增值稅以外未發生其他相關稅費。甲公司換入的乙公司的設備作為固定資產核算，換入的乙公司的專利權作為無形資產核算，換入的乙公司的庫存商品作為庫存商品核算。乙公司換入的甲公司的設備作為固定資產核算，換入的甲公司的原材料作為庫存原材料核算。假定該項交換不具有商業實質。

乙公司的會計處理：

借：固定資產清理 3000000

累計折舊 4000000

貸:固定資產7000000

借:原材料2064800

應交稅費―應交增值稅（進項稅額）374000

固定資產 3097200

營業外支出200000

貸:主營業務收入 800000

應交稅費―應交增值稅（銷項稅額）136000

固定資產清理 3000000

無形資產 1800000

借:主營業務成本600000

貸:庫存商品600000

在上述乙公司會計處理的第二筆分錄中，借方的換入資產的入賬價值總額為換出固定資產、無形資產和庫存商品的賬面價值加應支付的相關稅費。貸方金額為換出固定資產、無形資產的賬面價值,以及換出庫存商品的公允價值加應支付的相關稅費，并將借方的換入資產的入賬價值總額與貸方的換出固定資產、無形資產的賬面價值,以及換出庫存商品的公允價值加應支付的相關稅費的差額確認為當期損益（本題中體現為“營業外支出”）。

筆者認為:上述乙公司會計處理的第二筆分錄中，借方的換入資產的入賬價值的確定符合《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》的規定。但貸方對換出的庫存商品按公允價值計量，并將借方的換入資產的入賬價值總額與貸方的換出固定資產、無形資產的賬面價值,以及換出庫存商品的公允價值加應支付的相關稅費的差額確認為當期損益（本題中體現為“營業外支出”），此處理與《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》的規定相抵觸。按該準則規定，因該項非貨幣性資產交換不具有商業實質，無論是否涉及補價均不應確認損益。對不具有商業實質的換出存貨的非貨幣性資產交換的會計處理中，不應對換出存貨按公允價值計量，而應按其賬面價值計量。

筆者對乙公司會計處理如下：

借:固定資產清理 3000000

累計折舊 4000000

貸:固定資產7000000

借:原材料 2064800

應交稅費―應交增值稅（進項稅額）374000

固定資產 3097200

貸:庫存商品 600000

應交稅費―應交增值稅（銷項稅額） 136000

固定資產清理3000000

無形資產1800000

參考文獻:

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關鍵詞：四大會計師事務所　壟斷優勢理論　國際生產折衷理論　跨國經營

一、引言

跨國經營浪潮成為20世紀以來世界經濟發展中最具影響力的事件之一。許多經濟學家紛紛對企業跨國經營的動因進行研究。其中，海默和金德爾伯格提出的壟斷優勢理論和鄧寧的國際生產折衷理論最具有代表性。壟斷優勢理論認為國內、國際市場的不完全性和企業的壟斷優勢是跨國公司對外直接投資的決定性因素；國際生產折衷理論認為跨國公司進行對外直接投資是由所有權優勢、內部化優勢和區位優勢這三個因素綜合決定的。這兩個理論被廣泛地應用于解釋企業跨國經營的動因。然而，大部分關于跨國經營的文獻都著重研究生產型和銷售型的企業，涉及到會計師事務所這類的服務型行業的尚不多見。本文對國際四大會計師事務所(普華永道、畢馬威、安永和德勤，簡稱“四大所”)的跨國經營進行了研究。

二、“四大所”在中國跨國經營的現狀

(一)市場的規模　截止2006年普華永道在中國內地、香港及澳門共聘用員工約逾7800人，其中包括270名合伙人，并在北京、重慶、大連、廣州、上海、深圳、蘇州、天津及西安等多個內地城市設立辦事處；畢馬威在香港、北京、上海、廣州、深圳、澳門開設有九家辦事處，擁有專業人員超過5200人；安永(中國)在香港、北京、上海、廣州、成都、大連、澳門、深圳和武漢都設有事務所，擁有高素質的專業員工超過45000名；德勤先后在北京、大連、廣州、澳門、南京、深圳、蘇州和天津設立辦事處，擁有員工6000多名。

(二)行業中的地位　在中國會計師行業中“四大所”無可置疑地處于領導地位。普華永道在中國擁有最為龐大的客戶群；畢馬威在審計香港和內地100大上市公司方面的市場占有率(按市值計算)分別為47％和30％；安永在為中國大陸企業到香港聯交所上市提供財務和咨詢服務方面占據領導地位，并且幫助大部分的中國企業在國內發行A股和B股；德勤在中國為多家大型跨國公司以及本地一些重要的企業提供專業服務。在香港，德勤為大約三分之一的在香港聯合交易所上市的公司提供服務。據中國注冊會計師協會“2006年度會計師事務所全國百家信息”顯示，普華永道、畢馬威、德勤、安永分別以9億、4.3億、3.7億和3.2億元的收入位居前四，而位居其后的國內會計師事務所――上海立信長江、岳華、信永中和、中審、中瑞華恒信等事務所的收入則僅為1億元左右，與“四大所”相差甚遠。2006年12月公布的收入信息顯示：普華永道18億、安永9.7億、畢馬威9.1億、德勤9億。“四大”均獲成倍增長。而國內所還在1億多徘徊，上海立信長江最高1.8億。“四大所”將跨國經營的主力移師中國并在如此短暫的時間內取得行業領導地位，不僅僅是由若干外部推動力量所推動，更主要的因為其強烈國際化內部動因所驅使。

三、“四大所”跨國經營的動因分析

(一)壟斷優勢理論　企業的跨國經營主要是指對外直接投資經營活動，1960年美國學者海默(StephenHymer)提出了以壟斷優勢來解釋對外直接投資的理論。以后美國學者Charles Kindleberger以及其他學者又對這一理論進行了發展和補充。壟斷優勢理論的基本觀點是，國內、國際市場的不完全性和企業的壟斷優勢是跨國公司對外直接投資的決定性因素。(1)所謂市場的不完全性指的也就是市場上存在著不完全競爭，有一些障礙和干擾，如關稅和非關稅壁壘、壟斷、政府對價格和利潤的管制等等。正是由于上述障礙和干擾嚴重阻礙了國際貿易的順利進行，減少了貿易帶來的好處，從而導致企業利用自己所擁有的壟斷優勢通過對外直接投資參與國際市場。根據聯合國貿發會2002年公布的《咨詢服務的可貿易性及其對發展中國家的啟示》，會計師事務所面臨的國際市場的不完全性可以歸結為三大障礙：信息障礙、人際溝通障礙和法律障礙。第一，信息障礙。要提供審計、稅務咨詢和財務咨詢等服務，會計師事務所首先必須對客戶所處地區的經濟和市場狀況有一個深入的了解，因為每個國家和地區都有其獨特的文化和社會發展特征；其次事務所必須對當地與會計有關的法律法規十分熟悉；此外，提供稅務咨詢要求事務所要十分清楚當地的稅務法規。第二，人際溝通障礙。一方面審計等咨詢服務有著很強的服務性，所以要求服務提供者必須盡可能地與客戶進行有效的溝通，清楚了解客戶的情況和需要；另一方面，除了溝通外，由于行業的特性，會計師必須與客戶建立一種共同信賴，以保證服務的質量和客觀性。這都需要會計師親自與客戶接觸。第三，法律障礙。所謂法律障礙就是國際上目前尚沒有一個共同的注冊會計師互相認可機制。即使在歐盟這樣融合性程度較高的地區，其成員國都未能做到完全認可其他成員國的注冊會計師。上述的市場不完全性決定了“四大所”不可能通過傳統國際貿易的方法輸出會計咨詢服務，要繞開這三大障礙，唯一的方法就是對外直接投資進行跨國經營，到客戶所在的國家設立自己的分所來提供服務。(2)所謂壟斷性優勢就是企業的獨占性生產要素，具體體現在技術先進、規模經濟、管理技能、資金實力、銷售渠道等方面。“四大所”的壟斷優勢集中在：第一，經驗優勢。“四大所”都是從19世紀初就陸續成立，已經發展了差不多100年的時間，累積了豐富的行業專業經驗，這是后來者所無法比擬的。第二，品牌優勢。咨詢服務的行業特性決定了供求雙方的關系建立在互相信任的基礎上。“四大所”在行業中擁有無可比擬的服務經驗，高素質的專業人員和超卓的國際聲望，形成了強大的品牌優勢，這種優勢足以給任何一個客戶購買其服務的信心。第三，信息優勢。“四大所”在實行跨國經營的同時都建立了一套全球化的網絡。信息的互通和流動性可以使它們在不同的市場上占據了信息優勢。內部核心資源共享的網絡系統可以使員工從其他地區的同事學習到可以解決自己工作上遇到的問題的方法，同時公司還可以利用網絡進行員工培訓，這大大提供了員工的工作效率并不斷提高員工的業務水平。綜上所述，“四大所”這些特有的壟斷優勢使其能夠繞開三大障礙，成功打開國際市場的大門。

(二)國際生產折衷理論　英國經濟學家鄧寧(JohnH.Dunning)在綜合了早期學者觀點的基礎上提出了國際生產折衷理論，其核心是強調跨國公司從事國際生產要同時受到所有權優勢、內部化優勢和區位優勢的影響。對外直接投資是這三項優勢整合的結果。所有權優勢是指一國企業擁有或能夠獲得的、國外企業所沒有或無法獲得的資產及其所有權，包括對無形資產的獨占和企業經濟規模兩方面所產生的優勢，或泛指任何能夠不斷帶來未來收益的東西；內部化優勢是指企業有能力將所有權優勢在企業內部配

置、轉讓和有效利用；區位優勢指跨國公司在選擇對外直接投資的地點和國別時，必須充分考慮的東道國生產要素優勢。這種優勢不僅包括東道國的自然資源、勞動力、地理位置，而且包括東道國的政治經濟制度、市場規模、基礎設施、外貿和稅收政策等。“四大所”跨國經營的動因正吻合了內部化和區位優勢理論：(1)內部化優勢。內部化理論認為，企業實行內部化的動機與企業的性質有關。“四大所”具有非常強烈的內部化動機，這是由于“四大所”提供的產品是知識，而“知識產品市場內部化的動機最強”(吳先明，2005)。具體說來，“四大所”的內部化優勢就是公司內部的會計標準和程序的控制。“四大所”內部都有自己一套獨特的業務流程和辦事程序，在跨國經營時，可以通過內部化將各自的優勢植入到每個獨立的子公司，實現內部的知識轉移、知識保存和知識分享，從而規避買方的不確定性、避免市場交易泄密的風險，節約外部交易成本，提高企業的經營效率并增加利潤。(2)區位優勢。區位優勢不僅是東道國的經濟因素，政府的優惠政策，豐富的人力資源和商業便利措施，而且包含大型跨國公司進行跨國經營所選擇的目標國家和地區的客戶需求。聯合國貿發會(2002)指出在戰后的跨國經營浪潮，很多特大型的企業進行了跨國經營化，而這些公司里面絕大部分與“四大所”有業務關系，這就促使其子公司或分公司都需要“四大所”提供財務服務，以保持與母公司在財務統計和審計的一致性。在一次CIFAR組織的抽樣調查中發現，大概65％的大型跨國公司會聘請與母公司一樣的會計師事務所。因此可見，在中國市場上除了能獲得一般意義上的區位優勢外，“四大所”的客戶到哪個區位發展，在哪個區位就有“四大所”客戶優勢。

四、“四大所”在中國的發展前景及面臨的挑戰

(一)“四大所”在中國的發展前景分析　據統計，中國現有1400多家上市公司：17萬家國有企業、41萬家外資企業、220多萬家民營企業，如此廣闊的審計市場無疑是“一塊非常大的蛋糕”。眾所周知，“四大所”的收費標準一般比國內所高出幾倍，可是大部分的上市公司和跨國公司的審計業務都由他們完成的。清華大學的陳朝武認為當中的原因主要有：一方面“四大所”不會冒著損害聲譽的風險提供低質量的審計服務；另一方面，即使發生審計失敗，因其賠償能力強，投資者遭受的損失能得到最大限度的補償。因此，資本市場的投資者更傾向于接受“四大所”審計的財務報告，而公司管理層也愿意為聘請“四大所”支付更高的審計費用。此外，中國官方也對國際“四大所”會計師事務所推崇備至。2001年底，證監會A股補充審計通知，即證監發[2001]162號文：擬首次公開發行股票并上市的公司、擬上市后在證券市場再籌資的上市公司，需要提供經國際會計師事務所審計的補充財務報告。可見，“四大所”未來在中國市場將有著更為廣闊的發展前景，再加上高質量的專業服務，強大的品牌優勢和超卓的社會聲譽，“四大所”將繼續保持在中國會計師行業不可動搖的領導地位。

(二)國際四大會計師事務所面對的挑戰　雖然，“四大所”在中國發展的前景廣闊，但也面臨著不斷加劇的競爭和挑戰。(1)“四大所”之間的競爭。由于中國會計業市場的不成熟和會計制度的不完善，“四大所”憑借其高質量的專業服務和良好的社會聲譽占據了市場的統治地位，因此，“四大所”間的競爭也就成為了會計師行業競爭的主旋律。“四大所”間的競爭主要是爭奪客戶和人才這兩種資源：第一，客戶源的競爭。客戶基礎的大小直接決定了事務所的業績和收入，特別是中國市場中的跨國企業，中國本土的大型國企，更是“四大所”的必爭之地。例如，普華永道降低了對客戶大小的要求，不再單純追求為大客戶服務，而是不斷開拓優質的中小客戶，以求盡可能擴大自己的客戶群；相反，畢馬威則在國內建立起銀行、金融、電訊、石化、消費品和工業品行業劃分的專責團隊，專門針對特定的客戶，通常是一些“優質”的客戶，以專業化的服務使收入最大化。第二，人力資源的競爭。由于會計師事務所人員流動性較大，因此每年“四大所”都會錄用大批的畢業生，能否吸收得到高素質和合適的人才決定了事務所未來的可持續發展。每年“四大所”的校園招聘都總是畢業生求職市場上的焦點。“四大所”著重考察應聘者的綜合素質和潛力，對英語水平有較高的要求，給畢業生開出的薪酬在外企當中有相當的競爭力。(2)“四大所”與本土會計師事務所之間的競爭。對于同一個審計項目，四大所的收費一般高出國內所2-5倍。表面上，國內所的收費是具有競爭力的，但是，會計師行業收費高低的決定因素是提供服務的質量，而國內所在質量方面比起“四大所”是有很大差距的。國內所不可能單純地通過低收費去吸引大客戶。因此，四大所壟斷了大企業的審計業務；而國內所則依靠低價優勢在小企業的審計市場上與“四大所”競爭。

(三)行業特性引起的問題　“四大所”由于其行業特性，不斷面臨勞資糾紛的考驗。長時間工作、加班加點都是會計師行業工作人員所不可避免的。“四大所”在這方面的問題顯得尤為嚴重。最典型的例子就是普華永道2004年在北京、上海和深圳分公司所遭遇的集體罷工事件，事件的主要原因是普華永道的工作量巨大，員工一般每周工作七天，工作時間為50到60小時，而公司卻沒有給予員工合理的加班費。雖然，普華永道給一名新員工的月薪可達到5000人民幣，但與其超負荷的勞動強度相比，員工只可以算是廉價勞動力，所以在中國區域“普華永道”可能成為“廉價高級包身工”最為貼切的代名詞。長時間的罷工會導致相關業務延期，影響接單數量，更為危險的是，普華苦心打造、視若珍寶的百年招牌和受人尊敬的商業聲譽將嚴重受損。雖然不是所有的“四大所”都面臨著這么嚴重的勞資糾紛，但行業的特性決定了它們將會不斷面對這樣嚴峻的考驗。

五、“四大所”對我國注冊會計師行業的啟示

(一)制度與機制方面　到目前為止，我國還沒有建立起成熟的市場經濟環境和完善的監管機制，同注冊會計師審計發達的國家存在較大的差距，如注冊會計師隊伍不成熟，注冊會計師及其業務助理人員的業務素質和執業水平還沒有達到同國外同行相提并論的地步；執業環境不成熟，受到諸如收費普遍偏低、審計市場不平等競爭、行政干預過多等諸多因素的制約。我國的政策部門應該賦予本土事務所同等的待遇，這樣才有一個公平的平臺讓我國的會計師事務所參與競爭，并且在競爭中不斷壯大。“四大所”的到來可以為中國的注冊會計師行業帶來深遠的影響，它們在行業中所累積的先進經驗，對業務質量的追求和對行業專業性的高度重視是國內所有從業人員所值得學習和借鑒的。“四大所”不斷與中國市場的融合，對我國會計審計準則的完善和建立起一套科學，先進和符合國際會計標準的會計審計系統有著巨大的促進作用。

篇8

    一、新業務需求市場分析

    （一）企業需求分析

    1.國際化需求

    伴隨著我國經濟的進一步發展，企業集團跨國經營、資本跨境流動趨勢將更加明顯。實施“國際化”戰略的企業，迫切需要注冊會計師行業為其提供海外市場分析、并購重組及海外投融資方案設計、國際化營銷及管理戰略等高附加值服務。

    2.信息需求

    信息具有價值和成本兩個特征。生產、營銷、財務曾經是企業生存發展的三大支柱，然而在現代信息社會，信息也逐漸成為企業取得競爭優勢的關鍵，甚至成為最重要的因素。信息是有價值的，企業界已達成共識。經濟環境變化迅速，信息也是瞬息萬變。能否跟上信息變化的步伐，對于決策者做出正確的決策非常關鍵。決策者信息的獲取是存在信息成本的，而注冊會計師利用自身專業優勢獲取相關信息相對容易。因此，企業對注冊會計師信息需求業務大幅增加。

    3.融資服務需求

    融資難是我國經濟當前的一個熱點話題，中小企業融資難問題更加突出，并引起了一定社會問題，如2011年溫州“民間借貸風波”的出現。中小企業融資難的解決，一方面需要國家出臺相關政策支持，另一方面中小企業需要依靠自身努力打通融資渠道，如構建誠信機制、融資方案設計等。中小企業與金融機構之間可以借助會計師事務所搭起信用體系橋梁，打好融資基石。企業也可以借助注冊會計師的專業優勢為其合理設計融資方案，實現融資綜合成本最小化。

    4.稅務服務需求

    稅收也是影響企業投資、發展的一個重要因素。在我國經濟轉型時期，我國稅收政策也隨著經濟環境的變化不斷調整，如我國于2012年在部分地區交通運輸業、部分現代服務業等生產業推行“營業稅改征增值稅”試點。我國為“區域協調發展戰略”配套實施諸多的稅收優惠政策，尤其是特殊區域，諸如中國-東盟自由貿易區、云南“橋頭堡”建設等稅收優惠區域。有志于投資特殊區域的投資者對稅務咨詢、納稅籌劃、稅務外包等業務需求極大。

    5.會計與財務外包需求

    比較優勢理論是國際貿易理論中的一個主流觀點，也被大多數企業采納。許多企業選擇了自己擅長的產品業務，而將會計、財務等業務進行外包，進而實現共贏。中注協為支持該業務發展，專門成立了蘇州工業園區會計服務外包示范基地，探索在新形勢下，企業與會計師事務所如何加強合作，從而實現共贏。我國高新產業技術開發區、經濟技術開發區、工業園區等不斷擴容、升級，會計、財務外包需求將進一步增強。

    6.內部審計外部化需求

    內部審計機構的設立是為了更好地監督企業管理、財務等制度的執行，提高企業經營效率、效果及財務信息質量。而現實存在的情況是：企業內部審計或多或少會受到內部干擾，影響其獨立性，甚至出現企業內部審計部門與財務部門合作舞弊，共同應對注冊會計師審計的情況。內部審計質量的下降，嚴重影響了企業的正常、健康發展。因此，將企業內部審計外包，也是企業自身為保證其持續健康發展做出的明智選擇。

    （二）政府需求分析

    1.政府審計外部化

    當前，政府職能正在由“管理”向“服務”創新轉變。這要求注冊會計師行業拓展服務領域，向社會事務管理不斷延伸。《關于加快發展我國注冊會計師行業若干意見的通知》、《關于加強和完善基金會注冊會計師審計制度的通知》等的，要求醫療機構、高校、基金會委托注冊會計師審計其財務報表，完善相關報表審計制度，這些都是政府審計外部化的探索。隨著探索效果的凸顯，政府審計外部化的范圍將進一步拓展和延伸。

    2.產權改革

    國有企業產權改革是我國經濟的一大主題。2012年4月博鰲亞洲論壇上，國資委提出國有企業改革方向是公眾化、市場化，即通過資本市場上市。國有資產保值增值，增強國有企業競爭力是國有產權改革事業成功的關鍵。中注協于2011年4月與云南省注協、云南省國資委共同成立了云南省國有企業改革與發展會計服務示范基地，探索注冊會計師為國有企業提供內控體系建設和執行效果評價、企業社會責任評價、境外投資管理、會計政策和財務制度執行、國有資產保值增值等方面業務。國有企業進一步深化改革發展，將對注冊會計師相關服務產生極大需求。

    3.區域經濟發展戰略規劃與服務

    我國區域經濟規劃可謂遍地開花，目前是深圳等經濟特區、上海浦東等新區、云南橋頭堡等沿邊開放區、福建海峽西岸經濟區等并存，各地方還有自己規劃的經濟區。經濟區域劃定之后，如何規劃，如何組織，如何建設，建設過程的配套服務如何開展等都是各大經濟區面臨的挑戰。區域經濟的發展、經濟區的建設將為注冊會計師行業提供更加寬廣的業務拓展空間。

    4.監管機制的完善

    監管制度是市場正常運行的保障機制，但是并非監管制度越多，市場運行得就越好，監管制度應兼顧效率。我國存在多頭監管制度，不同監管機構的具體要求也不同，如對國有商業銀行的監管就存在人民銀行和銀監會對其運行監管，國資委對其國有資產保值增值監管，國稅局與地稅局對其稅收分頭監管等。而事實上這些監管之間存在許多共通之處，比如都需要依據對其財務報表進行審計。注冊會計師行業的獨立性特征與其專業性強的優勢可以接受不同監管部門的共同委托，兼顧各自需求開展業務，實現其各自目標，從而實現監管制度的聯動效應。

    二、新業務供給市場分析

    （一）供給動因分析

    1.獲取競爭優勢

    截至2011年12月31日，我國共有8026家會計師事務所（含分所）。審計市場競爭十分激烈，審計邊際貢獻不斷降低，尤其是隨著21世紀審計訴訟的不斷出現以及市場需求的變化，注冊會計師行業以審計收入為主要來源的局面難以維持。因此注冊會計師行業有必要借鑒國際事務所的經驗，積極拓展新業務，獲取新的競爭優勢。

    2.風險管理

    注冊會計師行業存在諸多風險，能否開發出新客戶存在風險，客戶自身風險也會加大注冊會計師的風險，執業過程中存在風險，執業后還面臨訴訟風險等。因此風險管理是注冊會計師行業的永恒主題。投資學理論告訴我們：不要將雞蛋放在一個籃子里。注冊會計師行業開展的不同業務對其自身而言也是一種投資，也可以采用業務多元化進行風險組合來降低其風險。尤其是當前審計業務邊際利潤降低的情況下，如何拓展新業務是注冊會計師行業風險管理的關鍵。

    3.優化人才結構

    在現代經濟背景下，傳統的審計業務對注冊會計師能力的要求也早已超出的財務、會計、審計等知識領域，已經涉足到計算機、工程等相關專業知識。因此，注冊會計師拓展工程審計、稅務咨詢、管理咨詢、網域鑒證等業務一方面是會計師事務所增收的需要，另一方面也是注冊會計師自身適應當前業務的需要，更是注冊會計師行業優化人才結構的需要。

    4.做強做大注冊會計師行業

    目前，我國注冊會計師行業正在大力實施做強做大戰略、國際準則趨同、人才培養、信息化建設、新業務拓展等五大戰略。這五者的關系可以概括為：做強做大是核心，準則趨同是前提，人才培養是基礎，信息化建設是配套，新業務拓展是具體實現方式。而新業務拓展又嚴重依賴于整個行業的做強做大，依賴于人才、信息化、準則趨同等，五者關聯度十分高。

    （二）供給能力分析——基于SWOT分析

    市場對注冊會計師行業新業務存在大量需求，注冊會計師行業對拓展新業務又有強大的內在動力。注冊會計師行業能否適應市場需求提供相關服務，其自身能力是關鍵。

    1.優勢（Strengths）

    （1）良好信譽和質量保證。注冊會計師享有獨立、客觀、公正和良好執業行為等社會聲譽。注冊會計師取得執業資格具有嚴格的條件，尤其是2009年注冊會計師考試制度改革后，實行專業階段和綜合階段相結合的方式促進了注冊會計師的專業素質和綜合素質的提高。同時由于我國會計審計準則國際趨同戰略的實施，我國新審計準則的出臺，我國注冊會計師執業準則已經形成了以職業道德守則為核心，以業務準則和質量控制準則為主體，以后續教育為補充的完整體系，從而保證了服務的高質量。

    （2）相對穩定的市場。由于客戶轉換會計師事務所的成本約束和中注協將年報審計更換會計師事務所作為其重點監管對象兩方面原因，會計師事務所客源市場在一定程度上保持了相對穩定。市場的穩定性又加深了注冊會計師對審計客戶的經營方式、業務流程、發展戰略等的了解，由此帶來的知識溢出效應也使得其拓展新業務成本大大降低，效率得以提高。非審計服務的提供有利于注冊會計師更加深入了解企業的風險領域，更好地實施風險導向審計，提高審計效率；同時可以增加注冊會計師的聲譽資本投資，進一步開拓新業務市場。

    （3）注冊會計師行業整體實力增強。前百強事務所業務收入的連續增長，且高端收入事務所比重呈上升趨勢。2009年比2008年增長了9.39億元，增幅為4.8%；2010年在此基礎上增長了24.93億元，增幅為12.1%。其中2010年業務收入超過1億元的事務所數量為38家，比2009年增加了4家；業務收入超過5千萬元的事務數量也在2009年的基礎上增加了10家，達到67家。特別地，中國本土會計師事務所業務收入首次突破10億元，即中瑞岳華會計師事務所達到10.4億元。

    與此同時注冊會計師人數增多，人均業務收入也持續增加。2010年前百家事務所注冊會計師總人數在2009年23124人的基礎上增加了1844人，發展為24968人，增幅為8%；而人均業務收入同比增長11.53%。注冊會計師行業整體實力增強，為新業務拓展奠定了堅實基礎。

    

    

    2.劣勢（Weaknesses）

    （1）缺乏新業務準則、指南。注冊會計師審計能夠受到社會的認可，與我國權威的審計準則是分不開的。新審計準則不僅對注冊會計師的執業行為進行了規范，而且使得實務工作更具有操作性。如針對現在企業擴張的現實背景，專門制定了企業集團審計準則用以指導對控制關系比較復雜的母子公司、總分公司的業務審計，從而保證了注冊會計師審計的質量。而目前新業務方面的準則卻很少，使得注冊會計師拓展新業務顯得心有余而力不足，沒有規范的新業務工作底稿、業務操作指南、報告標準，都在一定程度上阻礙了注冊會計師開展新業務。

    （2）內部治理存在缺陷。特殊普通合伙制組織形式是其他幾種組織形式的綜合創新，在強調注冊會計師無限責任的同時，又主張區分注冊會計師本身是否存在過錯、過失的責任，區別對待有過錯與無過錯注冊會計師應承擔的責任，充分體現了“人合、事合”的統一。然而，我國事務所采用此種組織形式的比重較小，大多選擇有限責任制，弱化了注冊會計師的個人責任，降低了風險責任對執業行為的高度制約。

    3.機會（Opportunities）

    （1）政策支持力度大。我國自注冊會計師行業做大做強戰略實施以來，作為配套措施的新業務拓展戰略也得到了相應的政策支持，如醫療機構、高等學校、基金會報表須經注冊會計師審計制度的推行。尤其是2010年中注協將新業務拓展戰略上升為行業戰略之后，出臺了許多與之配套的政策，如新業務拓展網站建設、會計服務基地建設、新業務指導目錄等。

    （2）強大的智力支撐。我國從1991年開始為選拔優秀人才而實行全國注冊會計師統一考試制度，至2011年我國已經成功舉辦了20次注冊會計師考試，并且報考人數與合格人數均呈現逐年遞增趨勢。為配合我國注冊會計師行業發展，中注協早在2005年就啟動了人才培養戰略。目前正以《中國注冊會計師行業人才發展規劃（2011-2015年）》為指導，以國家會計學院為依托，培養會計、審計領軍人才；通過中外合作項目聯合培養國際化會計審計人才；通過高校會計學CPA專業方向項目培養CPA行業后備人才。這一系列措施的有效實施，為我國注冊會計師行業拓展新業務提供了強大的智力支撐。

    （3）社會宣傳力度大。中注協為更好地推動我國注冊會計師行業新業務拓展戰略實施，加大了宣傳和經驗交流力度。中注協以“新業務拓展網頁”和“會計服務示范基地網上服務平臺”為主陣地，加大對新業務拓展戰略實施工作成果宣傳推介力度；以舉行新業務拓展論壇為平臺，加強交流。如中注協2011年組織完成新業務拓展有獎征文評選和刊發工作，編輯出版《新業務拓展戰略：政策、理論與實踐》特刊，成功舉辦2012年首屆“京交會”會計服務系列活動展，加大注冊會計師行業新業務拓展推介力度。

    （4）行業信息化戰略啟動。2010年中注協將注冊會計師行業信息化戰略上升為行業戰略。2011年2月，行業信息化戰略正式啟動。2011年12月，中注協出臺了《中國注冊會計師行業信息化建設總體方案》。信息化戰略的啟動和實施為注冊會計師行業拓展新業務提供了技術支撐。

    4.威脅（Threats）

    （1）獨立性威脅。我國于2010年7月開始實施新修訂的《中國注冊會計師 職業道德守則》對注冊會計師獨立性做了相關規定，其中《中國注冊會計師職業道德守則第1號——職業道德基本原則》第三章規定：“第十條，注冊會計師執行審計和審閱業務以及其他鑒證業務時，應當從實質上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關系影響其客觀性。第十一條，會計師事務所在承辦審計和審閱業務以及其他鑒證業務時，應當從整體層面和具體業務層面采取措施，以保持會計師事務所和項目組的獨立性。”這些規定對保持注冊會計師獨立性具有積極作用。但是新形勢下，非審計業務類型多，具體業務對獨立性造成的影響也不同，因此過于粗糙的獨立性規定在新業務拓展過程中運用有一定的難度。

    （2）行業競爭激烈。由于我國加入WTO與會計準則和審計準則的持續趨同兩方面原因，越來越多國際會計公司看好中國市場。國際會計公司在資金實力、高端人才、執業能力、公關能力、品牌效應等多方面具有明顯的優勢，國內會計師事務所無法與四大匹敵，臨著巨大沖擊和競爭壓力。

    通過對我國注冊會計師行業的SWOT分析（見表3）發現，目前注冊會計師行業有著自身優勢和良好機會。在政府與行業協會支持下，中國注冊會計師行業拓展新業務戰略的實施將會有實質性的突破。

    

    三、會計師事務所新業務拓展方向建議

    （一）深化、延伸傳統鑒證業務

    鑒證業務是注冊會計師行業的法定業務，目前注冊會計師行業鑒證業務的關鍵是如何拓展、深化該項業務。我國審計體系由國家審計、內部審計、注冊會計師審計三個有機部分構成。隨著我國政府管理服務職能的轉變，政府審計業務傾向委托社會中介機構來執行。目前已在醫療、教育事業單位試點，將注冊會計師審計執業領域延伸到行政事業單位。注冊會計師行業應主動接受政府有關部門的委托，為政府決策提供參考。如財政資金使用情況績效評價、企業破產及重組過程中的評估、產業轉型升級過程中的戰略咨詢等。同時，為提高企業的管理，內部審計外包業務也成為大型企業的選擇。注冊會計師行業可以借此機遇，大力拓展原屬于政府審計、內部審計的業務范圍。

    （二）創新稅務服務

    在維護國家利益和保護委托人合法權益的前提下，大力拓展涉稅服務。通過成功的涉稅服務，反過來可以促進審計等業務的拓展。隨著我國企業跨境投資的推進，我國企業在“走出去”過程中，不能回避的一個問題就是熟悉投資國的法律、政策，而這些都具有動態特征。能否跟上法律、政策的變化，尤其是投融資、稅收等方面政策的變化，對于企業海外投資的成敗起著十分關鍵的作用。事務所提供國際投資、稅收咨詢、籌劃等服務成為服務我國企業走出去的有效途徑。

    （三）充實管理咨詢服務

    隨著市場經濟的深化發展，企業面對國內外競爭日益激烈的市場，其高層次的管理咨詢需求日益增多。注冊會計師可以持續跟進企業，針對企業不同生命周期提供不同的服務。在企業開業階段，注冊會計師可以為企業承辦開業事宜，如工商、稅務登記、涉及企業內部控制等；在企業日常經營活動階段，注冊會計師可以為企業承辦提供綜合秘書服務、內部控制評價、投融資方案設計、會計財務外包服務、業績評價等管理咨詢業務；在企業重組改制階段，注冊會計師可以幫助企業選擇并購對象，設計并購重組方案等管理咨詢業務；在企業破產、清算和結業階段，注冊會計師可以為企業提供破產管理人業務。

    （四）參與區域經濟規劃服務

    2011年《國民經濟和社會發展第十二個五年規劃綱要》在第十八章提出實施區域發展總體戰略。注冊會計師行業可以緊密結合國家對區域結構調整方向重點，拓展戰略咨詢、產業規劃、專業鑒證支持服務，為區域發展總體戰略布局、區域協調發展及其重點產業布局，提供專業服務支持。

    （五）完善其他專業服務

    隨著我國“十二五”規劃對城鎮化建設的總體部署不斷推進，城中村改造以及開發區征地拆遷等的開展，使注冊會計師拓展城市、開發區拆遷補助審計，維護城中村村民、開發區農民的合法權益成為可能。隨著我國資本市場的不斷建設，以及國家對增加居民財產性收入的政策不斷完善，居民投資規模將會增大，借此注冊會計師行業可以發揮自己的專業特長拓展個人理財規劃業務。

    四、完善新業務拓展的政策建議

    （一）構建新業務需求與供給橋梁

    一方面，要充分發揮其行業協會優勢，充分搜集并及時向會計師事務所提供國家產業政策、區域發展戰略、財政稅收金融等政策以及社會需求等方面信息；另一方面，要提供各種政策支持會計師事務所增強拓展新業務的供給能力，如通過組織相關培訓，包括業務技能、信息化手段、國際經驗等，以提高注冊會計師執業水平，保證新業務質量。

    （二）完善新業務執業標準

    會計師事務所開展新業務，大多數屬于探索階段，缺乏相應的標準指導，因此中注協應當組織新業務拓展方面的課題研究并及時總結探索階段會計師事務所開展的新業務遇到的問題，特別是會計服務基地建設中的實踐經驗，以便盡快出臺相關業務的業務約定書、業務執行規范、業務工作底稿、報告等標準以更好地指導新業務拓展戰略實施。

    （三）完善監管制度

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 關鍵詞：價值鏈；價值鏈會計；成本管理

 

價值鏈會計是對企業價值信息及其背后深層次關系的研究，即收集、加工、存儲、提供并利用價值信息，實施對企業價值鏈的控制和管理，保證企業的價值鏈能夠合規、高效、有序運轉，從而為企業創造最大化的價值增值和價值分配的一種管理活動。

傳統的成本管理只是力求企業內部成本的節約，著眼于公司內部成本管理，是一種注重短期效益的成本管理方法。對于現代企業而言，企業不能再將眼光放在短期利益的增加之上，而是要著重培養企業的核心競爭力，保持長久的競爭優勢。這就使得傳統的成本管理模式難以滿足現代企業管理的需求。所以將價值鏈會計相關理論運用于成本管理是現代企業所尋求的新型成本管理模式。

1 價值鏈會計與成本管理結合的優勢

當代價值鏈成本管理改變了企業成本管理的空間范疇和時間觀念，并在方法和手段上有所創新，它將企業生產經營活動過程中的作業分解成既分離又相關的活動，并對影響這些活動的動因進行解剖分析，根據分析結果，從顧客價值出發，消除不增值作業，增強差異化的作業，使企業明確自身及競爭對手的優勢及劣勢。價值鏈會計下的成本管理從企業內部擴展到整個價值鏈，包括企業內部價值鏈、行業價值鏈、競爭對手價值鏈。

與傳統成本管理模式相比，基于價值鏈會計的成本管理能適應內部和外部環境的變化，能更好地對供應商、分銷商和最終客戶之間的物流、資金流、信息流實施有效控制。能夠使企業較好地管理由物料到產品加工再到成品銷售過程中與整個價值鏈相關的成本，更好地優化核心企業業務流程，提高客戶滿意度，增強企業的競爭力。這種把傳統靜態的成本管理發展成為對動態流程的管理思想，有利于實現整個價值鏈產業增值的目的，提高成本的利用效益，也將為管理者提供更加準確、可靠的成本信息。

2 價值鏈會計在企業成本管理中的應用方法

價值鏈會計通過以價值管理為中心，進入價值鏈條上的各作業環節，提供它們的價值增值情況，為成本管理提供支持。

2.1 企業內部價值鏈

企業內部價值鏈是指企業內部的產品設計、生產、市場策劃、市場營銷、售后服務等全部過程的價值作業活動的集合。每個價值鏈在產生價值的同時也在消耗資源，通過對企業內部價值鏈成本分析可以找到最基本的價值鏈，消除那些不增值環節，明確企業內部價值鏈分布情況，做到有的放矢。

進行企業內部價值鏈成本分析可以分三步進行：

①找到企業價值產生的主要作業活動。找出企業的主要作業環節，剔除低效、無效的作業環節，組織、協調各種有效作業，使其緊密相連、環環相扣，形成符合企業需求的作業鏈，以便高效完成每項作業，保證企業的競爭優勢。

②對每項主要的作業活動進行成本動因分析。企業應該對每個主要的作業活動進行分析，記錄其成本和收入，并對成本動因加以分析，及時地獲得成本控制所需要的各種信息，為管理者提供信息的同時也有助于增強管理者的成本意識。

③進行競爭優勢分析。競爭優勢分析是為了尋找各種降低成本的可能性以達成競爭優勢，具體的做法就是通過識別企業內部的優勢和劣勢、企業外部面臨的機遇和威脅，采取相應的戰略決策和措施來鞏固企業的地位，使企業在與對手的競爭中贏得競爭優勢。

2.2 行業價值鏈

行業價值鏈也叫縱向價值鏈，是指從最初原材料到最終產品到達目標消費群的整個過程，包括企業與上游供應商和下游顧客之間的相互影響和關系。企業旨在通過將有價值的生產作業活動和企業的供應商和購買商聯系起來，明確企業在整個行業價值鏈中的地位，通過前向和后向整合，以達到擴大企業競爭優勢的目的。價值鏈理論認為，顧客是價值鏈的一部分，對上游供應商、下游顧客價值鏈進行分析的最終目的還是幫助企業降低成本，以獲取成本優勢。

進行行業價值鏈成本分析，首先，確定行業價值鏈環節，找到行業價值點；其次，分析各種活動之間的聯系，盡可能地解決或化解合作企業之間存在的問題，幫助企業與其上、下游企業建立戰略合作伙伴的關系，使得企業價值鏈合理對接，從而形成一條穩定的供銷渠道，包括企業各價值活動對供應商、客戶價值活動的影響及供應商、客戶價值活動對企業各價值活動的影響。

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關鍵詞：價值鏈；價值鏈會計；成本管理

價值鏈會計是對企業價值信息及其背后深層次關系的研究，即收集、加工、存儲、提供并利用價值信息，實施對企業價值鏈的控制和管理，保證企業的價值鏈能夠合規、高效、有序運轉，從而為企業創造最大化的價值增值和價值分配的一種管理活動。

傳統的成本管理只是力求企業內部成本的節約，著眼于公司內部成本管理，是一種注重短期效益的成本管理方法。對于現代企業而言，企業不能再將眼光放在短期利益的增加之上，而是要著重培養企業的核心競爭力，保持長久的競爭優勢。這就使得傳統的成本管理模式難以滿足現代企業管理的需求。所以將價值鏈會計相關理論運用于成本管理是現代企業所尋求的新型成本管理模式。

1 價值鏈會計與成本管理結合的優勢

當代價值鏈成本管理改變了企業成本管理的空間范疇和時間觀念，并在方法和手段上有所創新，它將企業生產經營活動過程中的作業分解成既分離又相關的活動，并對影響這些活動的動因進行解剖分析，根據分析結果，從顧客價值出發，消除不增值作業，增強差異化的作業，使企業明確自身及競爭對手的優勢及劣勢。價值鏈會計下的成本管理從企業內部擴展到整個價值鏈，包括企業內部價值鏈、行業價值鏈、競爭對手價值鏈。

與傳統成本管理模式相比，基于價值鏈會計的成本管理能適應內部和外部環境的變化，能更好地對供應商、分銷商和最終客戶之間的物流、資金流、信息流實施有效控制。能夠使企業較好地管理由物料到產品加工再到成品銷售過程中與整個價值鏈相關的成本，更好地優化核心企業業務流程，提高客戶滿意度，增強企業的競爭力。這種把傳統靜態的成本管理發展成為對動態流程的管理思想，有利于實現整個價值鏈產業增值的目的，提高成本的利用效益，也將為管理者提供更加準確、可靠的成本信息。

2 價值鏈會計在企業成本管理中的應用方法

價值鏈會計通過以價值管理為中心，進入價值鏈條上的各作業環節，提供它們的價值增值情況，為成本管理提供支持。

2.1 企業內部價值鏈

企業內部價值鏈是指企業內部的產品設計、生產、市場策劃、市場營銷、售后服務等全部過程的價值作業活動的集合。每個價值鏈在產生價值的同時也在消耗資源，通過對企業內部價值鏈成本分析可以找到最基本的價值鏈，消除那些不增值環節，明確企業內部價值鏈分布情況，做到有的放矢。

進行企業內部價值鏈成本分析可以分三步進行：①找到企業價值產生的主要作業活動。找出企業的主要作業環節，剔除低效、無效的作業環節，組織、協調各種有效作業，使其緊密相連、環環相扣，形成符合企業需求的作業鏈，以便高效完成每項作業，保證企業的競爭優勢。②對每項主要的作業活動進行成本動因分析。企業應該對每個主要的作業活動進行分析，記錄其成本和收入，并對成本動因加以分析，及時地獲得成本控制所需要的各種信息，為管理者提供信息的同時也有助于增強管理者的成本意識。③進行競爭優勢分析。競爭優勢分析是為了尋找各種降低成本的可能性以達成競爭優勢，具體的做法就是通過識別企業內部的優勢和劣勢、企業外部面臨的機遇和威脅，采取相應的戰略決策和措施來鞏固企業的地位，使企業在與對手的競爭中贏得競爭優勢。

2.2 行業價值鏈

行業價值鏈也叫縱向價值鏈，是指從最初原材料到最終產品到達目標消費群的整個過程，包括企業與上游供應商和下游顧客之間的相互影響和關系。企業旨在通過將有價值的生產作業活動和企業的供應商和購買商聯系起來，明確企業在整個行業價值鏈中的地位，通過前向和后向整合，以達到擴大企業競爭優勢的目的。價值鏈理論認為，顧客是價值鏈的一部分，對上游供應商、下游顧客價值鏈進行分析的最終目的還是幫助企業降低成本，以獲取成本優勢。

進行行業價值鏈成本分析，首先，確定行業價值鏈環節，找到行業價值點；其次，分析各種活動之間的聯系，盡可能地解決或化解合作企業之間存在的問題，幫助企業與其上、下游企業建立戰略合作伙伴的關系，使得企業價值鏈合理對接，從而形成一條穩定的供銷渠道，包括企業各價值活動對供應商、客戶價值活動的影響及供應商、客戶價值活動對企業各價值活動的影響。

2.3 競爭對手價值鏈

競爭對手價值鏈也叫橫向價值鏈，主要解決企業的競爭優勢問題，即企業與相同地位的競爭對手相比，如何提高競爭能力。競爭對手價值鏈成本分析的目的是為了明確企業較競爭對手而言所具有的相對成本劣勢或優勢。通過對競爭對手情況的深入調查、具體分析、模擬測算等，掌握競爭對手產品的成本水平和成本構成及成本各個項目支出情況，將這些情況與本企業產品進行對比，找出差距，采取有效措施，以保持企業的競爭優勢。

進行競爭對手價值鏈分析，首先，識別和找到競爭者的價值鏈，并對該價值鏈具體價值活動進行分析，總的來說就是要知道競爭對手在“做什么”和“怎么做”；其次，企業通過了解競爭對手在生產價值鏈的每個環節上的成本情況及完成任務情況，將結果同本企業的價值鏈分析結果進行對比，了解本企業與競爭對手相比所處于的地位，挖掘出可降低價值活動成本的有價值的信息和方法，從而采取一定的戰略行動，消除成本劣勢，創造成本優勢。

3 價值鏈會計在企業成本管理中應用的保障措施

目前，價值鏈會計在成本管理中的應用還不是很普遍，大多數企業仍處于關注和籌劃的階段。一些先行企業在對其進行應用時不可避免的會出現很多問題，這就需要采取一些措施保障其運行成效，為今后價值鏈會計在成本管理中的廣泛應用提供條件和保證。

3.1 建立完善的價值鏈會計理論體系

自從閻達五教授在2003年第一次提出價值鏈會計理論后，我國學術界對其展開的討論和研究多集中于一些基礎概念和基礎理論，一直沒有建立起一套完整的價值鏈理論框架。通過對價值鏈會計的應用可以幫助企業找到適合其生存、發展之路，最大限度地發揮企業的資源優勢，以獲得獨特的競爭優勢。這就需要進行大量的研究工作來不斷地完善價值鏈會計的理論體系，使其更加有效的指導實際工作，只有這樣才能使價值鏈會計理論在企業成本管理中得到更好的發揮和運用。

3.2 轉變成本管理的傳統觀念

傳統的成本管理只注重企業內部成本的減少而沒有深入到價值鏈活動、作業及成本動因層次的管理，使管理者很難發現成本發生的真正原因，難以實施有效控制。

基于價值鏈會計的成本管理方法不再是盲目的降低成本，而是通過對企業內部價值鏈、行業價值鏈、競爭對手價值鏈進行詳細分析，對企業發展進行長期的謀劃，創建持續發展的競爭優勢。所以只有轉變了成本管理的傳統觀念，才能使價值鏈會計理論在企業的成本管理中得以順利應用。

3.3 提高企業員工的整體素質

若將價值鏈會計理論在成本管理中進行廣泛應用就意味著對企業員工的素質提出了更高的要求，無論在工作態度上還是在業務水平上。如果員工素質未達到一定程度，企業成本價值鏈上的很多有用信息可能會被忽略，這就會阻礙企業管理目標的實現。所以，進行有針對性的員工培訓、形成有效的激勵機制、提升員工的整體素質以便更好地適應實踐需要是當務之急，也是價值鏈會計在成本管理中廣泛運用的人才保障。

參考文獻

［1］陳素云。作業成本管理在價值鏈會計中的應用［J］。財會通訊（理財），2008（2）：96-97。

［2］閻達五。價值鏈會計研究：回顧與展望［J］。會計研究，2004，4（2）：30-31。

［3］王磊。基于價值鏈會計的戰略性作業成本管理［D］。天津：天津大學管理學院碩士論文，2005：7-11。

［4］王波，姜峰秀。價值鏈會計實務研究［J］。會計之友，2008（2）：36-37。

［5］陳晶晶，徐偉峰。我國價值鏈會計的問題與對策研究［J］。財會研究，2008（21）：27-28。

［6］雷娜。基于價值鏈的成本管理模式研究［D］。西安：西安建筑科技大學碩士學位論文，2009：44-46。