導語：如何才能寫好一篇建筑工程會計準則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關鍵詞】 淺議新會計準則 建筑工程企業 會計核算

隨著我國新會計準則的頒布和實施，對建筑工程企業的會計核算方面產生了一定的影響。會計核算是指“以貨幣為尺度，對企業、機關、事業單位等的生產經營活動或預算執行的過程與結果進行系統地記錄，定期編制會計報表，形成一系列財務、成本指標，為經營決策的制定和國民經濟計劃的平衡提供可靠的信息和資料”。此外，也推動了我國市場經濟的國際化進程。

一、新會計準則的特點

新的會計準則與以往的會計準則相比，體現出新的特點，具體表現在以下幾個方面。

1、企業無形資產的變化

無形資產的變化主要表現在對購買研發項目的會計核算方面。舊的準則未對這一方面做出相關的規定，而新準則中明確規定企業購買的是研發項目，就是說如果滿足資本化的條件，則表示為資本化支出的條目，若不滿足其條件，則表示為費用化支出的條目。

2、企業固定資產的變化

首先表現在對劃分非流動資產條件的轉變。在舊準則當中，對滿足固定資產的條件表達的不夠全面和具體，僅僅依據同類資產的一般習慣去判斷其出售的可能性。而在新的準則中，對這一標準做了全面具體的分析，即必須符合三個條件：一是完成轉讓的時間限定在一年之內；二是企業決定如何處理該資產；三是與轉讓方簽訂不能毀約的合同協議。其次，對固定資產的修理支出費用處理方式的變化。舊的準則明確指出，由于修復固定資產而產生的支出和費用應在修理的時候歸入當期的損益記錄當中，并且是依據受益單位的不同進行分類歸入。而在新準則中則對此做出新的要求，若企業產生固定資產的大修理支出費用，如果符合確認固定資產的條件，就可以歸入到固定資產的成本之中，并在大修理階段依照原值折舊。

3、企業存貨標準的變化

首先，存貨的可變現凈值有了新的變化，新的準則對存貨的可變現凈值的標準方面做了大幅度的調整，明確指出企業應該根據資產負債表的事項標準的規定，判斷此項業務是否屬于資產負債表的調整事項，考慮持有存貨的最終目標。如果屬于資產負債表以后的規范事項，以資產負債表當天獲得的最可靠數據評估的價錢為基礎，對將要產生的成本和存貨評估的價錢進行修整。其次，節約了周轉材料的成本。新準則規定了新的原則，對承包企業不再進行獨立的規定，并取消了攤銷法的使用。

4、企業收入的變化

首先，對積分處理的獎勵發生變化。舊準則沒有對此項內容作明確的要求，而新的準則對此作了補充，就是把積分獎勵看作業務銷售的組成和可分割部分，對勞務收入和銷售收入進行分配，并把積分獎勵的價值確立為逐漸增長的收益。其次，以承付托收方式銷售的商品收入的變化。舊準則中提出，企業應該在商品發出并且托收手續辦妥后進行收入確認，而新的準則對此做出更改，對此項收入的確認規定更為嚴格，即企業一般在發出商品且托收手續辦妥后進行確認。

5、房地產投資的變化

新準則主要表現在對房地產的投資成本的計算模式上，比舊的準則做出更為細致的規定，如果房地產的投資采用成本方式進行計算，應當一直沿用該辦法直到完成處理，并且假設該投資沒有殘留的價值。

二、產生的影響

1、簡化了工程結算的步驟

舊的會計準則把工程款和收入的確認合在一起核算，即在結算時確認工程結算的成本和收入，建筑工程企業的會計核算主要表現在成本支出方面，新的會計準則與原來的制度相比，體現了與國際一致的方向，在會計核算的規范性和相關性方面有了重要的突破。一是獨立核算工程業務，能準確把握自開工以來累計收到的款項金額以及已結算的工程款；二是分開收入，使施工賬戶能反映出開工以來發生的工程成本。新的企業會計準則表明，“工程結算”是作為工程施工的備用而存在的。當工程完工后，“工程施工”中累積的確認和“工程結算”中已辦理結算的款項已經發了毛利和成本的關系。

2、把非貨幣利作為職工的薪酬

舊的會計準則沒有形成一個統一系統的職工薪酬概念，對建筑工程企業的人工成本核算不準確、不完整，處于分散狀態。新的會計準則以薪酬的實質為標準，多角度、全方位地確立了職工薪酬的含義。此外，舊的會計準則中職工薪酬的核算未提及非貨幣利這一概念，新的會計準則提出了以下三種情形，把企業給予員工的非貨幣利歸入到職工的薪酬范圍之中，并系統而完整地闡明了會計處理的手段：第一，向員工提供企業已經補貼過的服務或商品。第二，把企業自己生產的商品或企業采購的商品作為福利發放給員工。第三，企業把所占有的房屋等資產無償提供給員工，員工可以對其使用或租賃。如在第三種情況下，假設某個建筑企業為10名工作人員每人租賃了一套月租金為20000元的房子，那么企業每月應做的賬務是：借：管理支出200000，貸：職工薪酬——非貨幣利200000。借：職工薪酬——非貨幣利200000，貸：其他支出200000。把非貨幣利歸入到職工薪酬的范圍，對目前很多建筑工程企業的“表外福利”現象是一種抑制，同時擴大了企業職工薪酬的范圍和方式，使企業與員工的各種薪酬關系更加清晰，也使得建筑工程企業人工成本被人為控制的情形大大減少。

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【關鍵詞】新會計準則 建筑行業 會計管理

現行的會計準則與以前的會計準則相比在計量基礎、存貨成本計算、所得稅處理方法、企業合并報表會計處理方法等方面都發生了變化，這樣的變化對許多行業都產生了影響，其中包括建筑行業。建筑行業必須努力追隨形勢變化，調整自身的會計管理制度，為工程建設的順利進行提供保障。

1.建筑行業的會計特點

1.1價款核算方式特別。由于建筑施工的周期比較長，在施工中費用的支付不能完全地實現一對一的支付，有一些款項必須由建筑企業進行墊付才能實現工程的順利進行。還有一些跨年的項目，企業要根據施工的進度來進行會計核算，確定工程資金的分配情況。

1.2會計人員的專業性要求高，工作環境特殊。建筑行業的會計從業人員不僅要有一般的財務知識還要具有建筑施工方面的一些常識。另外，建筑行業的會計從業人員還要經常在施工現場進行工作，施工現場的條件比較艱苦，環境較差，噪聲、粉塵等污染到處都是。

1.3會計核算的對象一般都是單項工程。其他的非建筑行業的會計核算通常都是常規的按照年度、季度或月度來進行的，但是建筑行業的會計核算卻是以單項工程為對象來進行的。

2.新會計準則對建筑行業會計的影響

2.1新的會計準則會影響到建筑行業的業績，這是由于會計核算的方法與以前的不一樣導致的。

2.2新的會計準則要求建筑行業的會計科目進行調整，新會計準則取消了短期投資科目，但是增加了金融資產的科目等，這要求建筑行業也做好相關的調帳工作。

2.3新的會計準則要求會計人員具有較高的判斷能力，新的會計準則有很多內容需要會計從業人員先進行判斷再實施，這對會計人員提出了較高的業務要求。

2.4新的會計準則對建筑行業的管理水平提出了挑戰，新的會計準則要求企業具有較高的管理水平，去實行新準則。

2.5新會計準則下，建筑行業的存貨核算也發生了變化。舊的會計準則中建筑企業采購商品中所產生的運輸費用、裝卸費用和保險包裝等費用等，是不能計入存貨成本的。而新會計準則對這項規定進行了改革。這種變化會增加建筑企業資產負債表中的存貨金額，會讓建筑行業企業的權益增加。

3.如何提高建筑行業會計管理

筆者在上文中具體分析了建筑行業會計的特點和新會計準則對建筑行業會計的影響，在這樣透徹分析的基礎上，“對癥下藥”地對提高建筑行業會計管理提出了具體的措施與方法。

3.1加強會計人員的管理。人才的競爭是當今社會競爭的本質，對于建筑行業會計管理的加強首先要從會計人員入手，對于會計人員的加強要從三方面做起：一是在招聘人員過程中要選擇優質的人員，以高水平的專業素質為聘任的第一位要求，其次還要要求會計人員具有吃苦耐勞、積極進取的優秀品質；二是企業要加強會計人員的后期學習，學習新會計準則，及時了解會計政策的變化，同步自己的知識與能力，為企業的發展儲備力量；三是完善考核制度，嚴格考核制度，實行賞罰分明的考核制度，努力提高會計人員工作的積極性。

3.2凈化會計職業判斷環境。新的會計準則較多地要求職業判斷能力去保證會計信息的可靠性與相關性，對于會計職業判斷環境的凈化需要從主體因素、客體因素、環境因素三方面進行。對于主體因素，即會計人員自身要提高職業判斷能力；對于客體因素，即職業判斷的會計業務要努力加強；對于環境因素，即會計人員進行職業判斷的環境凈化，企業必須加強職業判斷環境的建設。

3.3加強內部控制制度的建設。內部控制制度對于會計核算至關重要，其作用主要表現在控制環境、會計系統和控制程序三方面。控制環境是指建筑企業的經營管理、組織結構和權利指責的控制。會計系統是指用于確認、記錄和報告建筑行業經濟業務的信息系統，這些系統會反應在會計報表中。控制程序主要有合法性控制、分權控制、組織規劃控制，其根據企業性質、規模、的不同而不同。

3.4做好企業規劃的統一。現代建筑企業的管理是比較多層次的，但是要實現管理規劃的統一性，這樣的統一性表現在實現人事管理統一，對會計人員由企業統一任免與考核；實現會計政策統一，對于子公司要統一會計核算制度，嚴禁各自為政，私自改變會計核算辦法；實行網絡信息統一，及時地將財務信息進行錄入，保證企業信息的一致性，為公司的決策提供依據；實現會計計量票據統一，對財務結算單據進行統一管理。

3.5做好新會計準則下建筑行業的調賬處理。新的會計準則對建筑行業的會計科目的轉換及調整提出了相應的要求，首先其取消了短期投資相關科目，增加了交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產等金融資產類科目。固定資產中建筑物區分投資性房地產和自用建筑物的不同處理。存貨管理辦法變革，取消了后進先出法。債務重組方法變革，債務重組利得原記入資本公積，現記入營業外收入。實物抵債允許公允價值入賬等。在這種形勢下，建筑企業就要及時的調整會計科目，并調整賬本，做好相應的調帳工作。

4.結語

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應該說“甲供材”的模式在很大程度上確保了基建工程的施工質量，可在實際會計及稅收處理中卻出現了一些問題。

根據《營業稅暫行條例實施細則》第十六條規定：

“納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內。”也就是說，對于“甲供材”部分，施工方需要交納營業稅。

在實際工作中“甲供材”的會計處理方式將會衍生出一系列稅務問題。為了更清楚的分析，這里舉一個簡單的例子：甲單位委托乙建筑施工企業修建廠房，工程總造價為2000萬元，其中甲供材為500萬元。

一、甲單位的處理

發出材料時，可將500萬元甲供材料計入“在建工程”

這種帳務處理方法的依據是：甲單位購入的材料是用于甲單位修建廠房的，所有權并未發生轉移。

二、乙單位的處理

由于甲單位采用此種處理方式，乙單位在收到材料后可不進行任何會計處理，這樣以來，即便會承擔較大風險，乙單位還是有可能會偷逃500萬元“甲供材”的營業稅款。

為了防止稅收監管不到位的情況，一些稅務機關會要求乙單位在進行帳務處理時將500萬元甲供材計入收入。理由是：根據國家關于工程造價的相關規定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價中都要包括全部的材料價款。但問題出現了，500萬元的甲供材料是甲單位購買的，發票的抬頭肯定是甲單位，且在甲單位已經入賬，對于這部分材料，乙單位是無法取得發票的，乙單位在繳納企業所得稅時會遇到沒有發票入成本的麻煩。此時，稅務機關再要求甲單位開具銷售“甲供材”的發票給乙單位讓其作為成本，甲單位也因為開具了增值稅發票，要將500萬元甲供材價款計入銷售收入。工程完工后，乙單位按工程全部價款(含甲供材部分)向甲單位開具建安發票。

稅務局這種處理方法似乎有它的道理，這樣做乙單位就可以取得甲單位開出的發票入賬，無需對“甲供材”部分繳納企業所得稅。而甲單位雖然需要就“甲供材”申報增值稅和所得稅，但因為材料是“平進平出”的，甲單位的稅負實際上也沒有增加。可仔細想想，這種處理方法還是存在不妥之處：

1.該做法錯誤理解了營業稅中“營業額”，企業所得稅中“所得額”，以及會計準則中的“收入”三個概念。并不是計入營業額中就一定要確認會計收入，也并不是計入營業額中就一定要繳納所得稅的。

(1)從會計準則確認收入的條件講。

會計準則確認銷售商品收入的條件為：①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業；⑤相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。并且以上條件必須同時滿足。

仍依上例，甲企業購買的材料是用于甲企業自身廠房的建設，材料的所有權并未發生轉移，甲企業繼續保留對材料控制，乙企業也不會就甲供材部分向甲企業支付任何款項。所以“甲供材”是不滿足會計準則確認收入的條件的。所以甲單位是不用將500萬元計入收入的。對于乙單位來說，既然甲單位的行為不能構成銷售行為，那乙單位也就不必將500萬元計入收入。

(2)從企業所得稅“所得額”的確認講

“甲供材”對于乙企業來說也不滿足企業所得稅法關于確認所得額的條件。企業所得稅法規定，企業銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現：①商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。顯然，按以上條款規定，“甲供材”所有權并未轉移，對于甲、乙企業來說也無需進行企業所得稅申報。

2.稅務局要求建設方將“甲供材”行為作為銷售處理，將虛增建設方的銷售收入。在建設方申報企業所得稅時，由于銷售收入的虛增，建設方的招待費、廣告費的扣除額度也會增加，使國家憑空流失了這部分稅款。并且增加了國家的稅收成本。既然這種方法不妥，那么有什么方法能避免“甲供材”稅款的流失呢?

在實務中，有些單位為了解決“甲供材”的稅收問題，由施工方來采購材料，但必須從建設方指定的廠家采購。這個辦法聽起來也有道理，既解決了“甲供材”的稅務問題，又可以保證工程質量。但是《中華人民共和國建筑法》規定“按照合同約定，建筑材料、建筑構配件和設備由工程承包單位采購的，發包單位不得指定承包單位購入用于工程的建筑材料、建筑構配件和設備或者指定生產廠、供應商”，所以這種方法也是行不通的。

事實上，對于甲供材的稅收監管問題，江蘇省地稅局就下發了《江蘇省地方稅務局建筑業、房地產業營業稅管理暫行辦法》，其中規定：

建設方應及時到項目所在地主管稅務機關進行項目登記，如實填寫《建筑業工程項目登記表》。

施工方應在建筑工程合同簽定并申報領取《建設工程項目施工許可證》之日起30日內向其工程項目所在地主管稅務機關提供項目信息，如實填寫《建筑業工程項目登記表》。

施工方在建筑業工程項目完工并經相關部門竣工驗收及出具工程竣工結算報告之日起30日內，向主管稅務機關申請建筑工程項目清算。

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關鍵詞：施工企業 所得稅會計處理 問題 差異 協調手段

一、施工企業會計準則與所得稅之間存在的差異

會計稅法與會計準則之間因目標、核算基礎、適用范圍等的不同，二者之間存在差異是必然的。但是，由于我國企業會計準則與會計稅法沿著各自的發展軌道向前發展，二者之間的差異越來越突出，已經影響到施工企業的良性發展。

（一）施工企業所得稅立法宗旨與會計準則目標之間的差異

企業所得稅法的立法宗旨是調節經濟運行來確保施工企業的財政收入；而會計核算的目的則是向所有財務報告的使用者提供與企業財務狀況、現金流量等相關的會計信息。二者在目的上存在的差異，決定了二者對同一經濟行為會做出不同的規范要求，在收入確認、費用支出等方面存在差異。以施工企業經濟活動中的業務招待費為例，為體現一定社會經濟政策，企業所得稅法規定，企業發生的與生產經營相關的業務招待費按照發生額的60%扣除，與此同時為保護稅基不受侵犯，這一費用不得超過當年企業收入的千分之五；但是依據企業會計準則，這一費用要全部的計入當期的損益。

（二）企業所得稅法與會計準則在適用范圍上存在的差異

《企業所得稅法》第一條規定：企業所得稅納稅人是指在中華人民共和國境內的企業及其他取得收入的組織，個人獨資企業、合伙企業除外；第三條規定：企業所得稅納稅人還包括依照外國（地區）法律成立、實際機構不在中國境內，但是在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所的，但有來源于中國內所得的企業。《企業會計準則――基本準則》第二條規定：企業會計準則的適用范圍包含了在中華人民共和國境內設立的所有企業。由以上規定可以看出，企業所得稅法與會計準則之間的差異主要表現在以下兩方面：一是所得稅法不包含個人獨資企業及合伙企業，會計準則卻將其涵蓋在內；二是所得稅法適用于事業單位、民辦非企業單位、商會、社會團體等非企業型的組織，而會計準則不適于非企業組織；所得稅法適用于居民、非居民企業，而會計準則不適用于所得稅法界定的非居民企業。

（三）企業所得稅法與會計準則在核算基礎上存在差異

《企業所得稅法實施條例》第九條：“企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用，不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。”《企業會計準則――基本準則》第九條規定，企業以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。以上有關規定說明，施工企業所得稅與會計準則均以權責發生制作為核算的基礎，但是在實際的經濟活動中，所得稅法也會采用收付實現制的做法來保證財政收入均衡入庫、便于征管等工作的完成。

二、建筑施工企業所得稅會計處理案例分析

[例]某建筑工程公司1994年1-9月共實現利潤15400000元，其中包括從聯營方分得的稅后利潤100000元，累計已納所得稅費用5049000元，10月、11月兩月實現利潤3600000元，應繳所得稅費用1188000元，12月31日有關損益類科目余額如下：工程結算收入：5000000；工程結算成本：2800000；工程結算稅費及附加：400000；其他業務收入：800000；其他業務支出：500000；管理費用： 150000；財務費用：100000；營業外收入：70000；營業外支出：130000；投資收益：160000元，其中120000元為從聯營方分得稅后利潤。

稅務機關規定該企業實行按季預繳、年終匯算清繳辦法繳納企業所得稅費用。年度匯算清繳時發現企業將超過規定標準的公益救濟性捐贈100000元和超過人民銀行規定的浮動利率的利息支出120000元在計稅時沒有扣除。

12月終了，企業將各損益類科目余額結轉到“本年利潤”科目，其會計分錄如下：借：工程結算收入：5000000；其他業務收入：800000；營業外收入：70000；投資收益：160000；貸：本年利潤：6030000；借：本年利潤：4080000；貸：工程結算成本：2800000；工程結算稅費及附加：400000；其他業務支出：500000；管理費用：150000；財務費用：100000；營業外支出：130000。

企業按規定方法計算出本企業12月份的利潤總額：

利潤總額=6030000-4080000=1950000元

企業12月份應納稅所得額為：

應納稅所得額=1950000-120000（已稅利潤）=1830000元

則應納稅額為：

應納稅額=1830000×33%=603900元

則應作如下會計分錄：

借：所得稅費用603900；貸：應交稅費――應交所得稅 603900

同時，作如下會計分錄：

借：本年利潤 603900；貸：所得稅費用603900

企業在預繳第四季度應納稅款時，應作如下會計分錄：

借：應交稅費――應交所得稅：1791900（1180000+603900）；貸：銀行存款 1791900

年度終了后，企業在與稅務機關匯算清繳時，對于多列支的支出應按規定進行調整，增加企業的應納稅所得額。

全年利潤總額=15400000（前三季度利潤）+3600000（9、10月利潤）+1950000（12月利潤）=20950000元；全年應納稅所得額=20950000-（100000+120000）（稅后利潤）+220000（稅前多列支支出）=20950000元；全年應納稅額=20950000×33%=6913500元；全年累計已繳稅款=5049000+1791900=6840900元；應補繳稅款=6913500-6840900=72600元。

則企業應作如下會計分錄：

借：所得稅費用：72600；貸：應交稅費――應交所得稅：72600

同時，作如下會計分錄：

借：本年利潤：72600；貸：所得稅費用：72600

按規定企業在匯算清繳時少繳的稅款，應在下年度補繳。實際補繳稅款時：

借：應交稅費――應交所得稅：72600；貸：銀行存款：72600。

參考文獻：

[1]常書中.跨省施工企業所得稅征收方式探討[J].中國總會計師，2008，（10）

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第一，把握審核關。根據單位資產清查損溢的申報材料，結合會計師事務所的資產清查專項核查報告和經濟鑒證意見，逐一審核批復，但涉及有關方面財政部門要嚴格審核。一是單位與財政部門發生的往來。如對行政單位在暫存款核算的，事業單位在借人款項、其他應付款等中核算的財政周轉金借款、單位申報的減少數都不應予以批復核銷；應繳預算款、應繳財政專戶款，單位申報的減少數也不能批復核銷。二是貨幣資金損失。對有確鑿證據證明貨幣資金發生了損失，如現金被盜、貪污涉案確實無法追回等，可以批復核銷外，對因長期白條抵庫、不合法的支出發票抵庫形成的則不能核銷。三是基建工程完工后未及時入賬形成的固定資產盤盈；建筑承包商到稅務部門開具建筑安裝工程結算統一發票時要交3％的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加等；有建筑工程發票的可確認批復，無建筑工程發票的不能確認批復，防止偷稅漏稅等。

第二，把握調賬關。根據行政事業單位會計制度，結合近年部門決算報表的編報要求，對于確認批復的資產清查的損溢按下列方法調賬：固定資產的增加減少，要相應該增減固定基金，對外投資的增減，調整事業基金投資基金，對于債權債務、貨幣資金、存貨、無形資產等增減，行政單位調整結余，事業單位一般調整事業基金中一般基金，但要確保調整后的事業基金的一般基金余額不能小于零。當事業基金中一般基金不夠沖減時，不夠沖減的部分，衛生院等執行醫院會計制度的單位要調整結余分配待分配結余，其他事業單位則調整事業結余。

第三，督促單位做好批復后的工作。對于經批復同意核銷的實物資產損失，其殘值應變現，作為其他收入納入財政專戶管理。各項不良債權、不良投資，要認真加強管理，要求單位建立“賬銷案存”的管理制度，組織力量或成立專門機構繼續清理和追索，避免國有資產流失。對單位之間發生的債務，經批復核銷后，要求單位與對方單位辦理必要的手續。

企業所得稅會計處理探析

一、新所得稅準則的理論基礎變化

(一)我國所得稅會計準則發展歷程新準則頒布之前，我國會計制度主要是參照1994年財政部的《企業所得稅會計處理的暫行規定》、1995年《企業會計準則——所得稅》征求意見稿以及2001年頒布的《企業會計制度》中關于企業所得稅會計處理的規定等舊制度來對所得稅進行會計處理；2007年新準則頒布后，對所得稅會計的處理規范逐步過渡到《企業會計準則第18號——所得稅》。

(二)資產負債表法核算企業所得稅費用對企業所得稅費用的核算，主要有兩種方法：資產負債表法和損益表債務法。舊所得稅費用的核算方法包括應付稅款法和納稅影響會計法，其中納稅影響會計法又分為遞延法和損益表債務法。新準則中采用的是資產負債表債務法，收益表債務法注重時間性差異，可計算當期的影響，但不能直接反映對未來的影響，不能處理非時間性差異的暫時性差異。而資產負債表債務法注重暫時性差異，可直接得出遞延所得稅資產、遞延所得稅負債余額，能直接反映其對未來的影響，可處理所有的暫時性差異。

新準則以資產負債表法取代損益表債務法的原因有兩點：(1)收益確認基礎的轉變。資產負債觀基于資產和負債的變動來計量收益，而收入費用觀則通過收入與費用的直接配比來計量企業收益。按照收入費用觀，會計上通常是在產生收益后再計量資產的增加或負債的減少；按照資產負債觀，企業的收益是當期凈資產的凈增加額。我國會計準則在與國際準則接軌的過程中也接納了資產負債觀，并以此為原則制定了所得稅準則。(2)所得稅費用的跨期分攤。所得稅會計處理的核心問題是所得稅費用的跨期攤配，如果以每期應付所得稅作為本期所得稅費用，則無跨期分攤問題；如果以每期會計利潤計算的所得稅影響數作為所得稅費用，則因會計上的收入可能在其他年度課稅，其費用也可能在其他年度抵減應課稅利潤，即產生跨期分攤問題。此外，確認的所得稅費用與稅前會計利潤缺乏關聯，使所得稅費用與產生所得稅的項目無法配比，不符合配比原則。所得稅跨期分攤時，暫時性差異的所得稅影響數應列為所得稅費用的一部分，并將該影響數列示在資產負債表上。根據資產負債表債務法核算所得稅的情況，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。這既體現了配比原則，又公允真實地反映了資產負債表中的會計信息，能夠更加滿足會計信息使用者決策的需要。

二、新準則中所得稅會計實務處理的變化

(一)暫時性差異概念引入所得稅計算的應納稅所得額是以稅法為依據，而會計利潤要依據會計標準計算。由于稅法和會計標準不同，導致應納稅所得額和會計利潤不一致，兩者之間的差異就是所得稅會計差異。舊制度基于收入費用觀，將差異分為永久性差異和時間性差異兩種，而新準則是基于資產負債觀，以暫時性差異的概念取代時間性差異。暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應納稅暫時性差異，將導致使用或處置資產、償付負債的未來期間內增加應納稅所得額，由此產生遞延所得稅負債的差異；可抵扣暫時性差異，將導致使用或處置資產、償付負債的未來期間內減少應納稅所得額，由此產生遞延所得稅資產的差異。

時間性差異與暫時性差異有著明顯的區別。(1)確認基礎不同。會計核算強調權責發生制和配比，而稅法對收入費用的核算則強調收付實現制，因此會計上所提供的資產、負債、收入、費用與稅法所確認的資產、負債、收入、費用不可能完全一致，表現為差異。按照對差異的確認、強調的基礎不同可分為暫時性差異和時間性差異，時間性差異強調的是差異的形成與轉回，而暫時l生差異強調差異的內容。某一期間可能存在暫時性差異，但不一定存在時間性差異，如果存在時間性差異，則必然存在暫時性差異。(2)包含的內容不同。時間性差異是由于對收益、費用和損失項目的財務會計確認和稅法確認的期間不同造成的，包括同一期間確認金額不同、分布期間長短不同；而暫時性差異是由于資產負債表上資產和負債的計稅基礎與賬面價值不同造成的，這使得時間性差異范圍小于暫時性差異，暫時性差異包括時間性差異。

(二)所得稅賬務處理在新準則中規定了較多不同于以往的會計科目，對這些科目的熟悉與掌握將是正確核算所得稅費用的前提。這些新科目包括：應交稅費用——應交所得稅、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債，企業應設置“遞延稅款備查登記薄”，詳細記錄發生時間性差異的原因、金額、預計轉銷期限、已轉銷數額等。對于遞延所得稅資產，企業在確認之后應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異帶來的利益，應當減記遞延所得稅的賬面價值。確認遞延所得稅資產時，借記“所得稅費用”、“遞延所得稅資產”，貸記“應交稅費——應交所得稅”；確認遞延所得稅負債時，借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅負債”，“應交稅費——應交所得稅”，轉回時應計入相反的方向。

(三)虧損彌補所得稅處理新準則要求企業對能夠結轉后期的尚可抵扣的虧損，應當以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應稅利潤為限，確認遞延所得稅資產。未彌補虧損雖不是資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同產生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用、均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下應確認與其相關的遞延所得稅資產。會計處理上借記“遞延所得稅資產”，貸記“所得稅費用”。

(四)首次執行新準則處理企業首次采用新準則時，應根據《企業會計準則——基本準則》、《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》及《企業會計準則第18號——所得稅》的要求，重新確認資產和負債的計稅基礎，對以前期間的交易和事項不進行追溯調整，而采用未來適用法進行處理。

三、新企業所得稅會計處理的變化

新企業所得稅法做到了“四個統一”，即內外資適用統一的企業所得稅法；統一并適當降低企業所得稅稅率；統一和規范稅前扣除辦法和標準；統一稅收優惠政策。由于稅法和會計準則對企業經營活動規范的重點不一致，導致兩者之間必然存在一定差異，這也是所得稅會計存在原因。

篇6

關鍵詞：施工企業建造合同 會計核算

國家財政部出臺新的《企業會計制度》和企業會計準則―建造合同等相關企業會計準則的試行。要求施工企業按照建造合同進行企業的會計核算。企業會計準則―建造合同針對性較強，主要針對施工企業的行業管理特點：產品單一，生產周期長，有的建筑物施工周期要跨越不同會計年度。

一、建造合同的會計核算主體

由于施工企業具有生產分散、 流動性較強等特點，其組織結構相 對于其他企業來說，有其獨特之處。目前，改制后的國有施工企業一般分為四級核算單位，即股份有限公司總部、分公司、項目經理部。

股份有限公司作為獨立的法律主體，擁有法人財產權，能夠獨立地承擔民事責任，直接對投資者和國家主管財政機關及有關部門發生經濟聯系，但由于投資人的一部分權益已不在公司的會計賬簿上反映，因此，只有匯總其下屬的分公司的會計報表才能完整地反映出股份公司的凈資產和財務狀況，因此，股份公司并不直接進行建造合同的會計核算。

分公司由原來的工程處改造而來。分公司不是獨立法人，但它是一個獨立的經濟實體，擁有相對獨立的財產和生產經營資金，其資金的主要來源是股份有限公司撥付的，也包括從外部負債取得的資金。但分公司作為管理機構，并不直接核算工程收入和成本，因此，不能成為建造合同的會計核算主體。

項目經理部是施工企業的特殊的組織形式，是分公司在工程項目所在地臨時組建的工作機構，其主要任務是按照建造合同與發包單位辦理工程結算，并收取工程價款，向工程隊撥付備料款，保證其按時完成施工任務，可以說，項目經理都是整個工程項目的負責人，通過對資金的管理，最能直觀地反映工程收入和成本，所以，應該是建造合同的主要會計核算主體。

二、執行建造臺同應做的各項基礎工作

1、加強對建造合同的管理。實行具體會計準則――建造合同的一個重要前提，就是發包單位與承包企業要規范建造合同的簽訂，保證建造合同的執行，減小合同風險，維護正常的市場經濟秩序，促使雙方經濟利益的及時流入。此外，施工部門應加強對合同執行全過程的監督管理，對因變更設計、非可控因素造成的工程造價的變化應及時取得發包單位的簽認，以便財務部門及時、準確地計算合同收入，真實反映施工企業的經營業績。

2、提高對成本的預測與控制能力。施工企業應利用實施建造合同的契機，將成本預測與控制有機地結合起來。目前施工企業應深化目標成本管理。目標成本作為企業的一項重要的經營管理目標，同時兼有目標屬性和成本屬性。目標成本應由會計部門會同行政管理、采購、勞動工資、工程等有關責任部門，根據企業的經營目標，在對工程項目建設的內外環境進行認真分析、研究的基礎上共同確定。制定目標成本，既有助于在實行具體會計準則――建造合同時準確估計合同總預算成本，又可加強成本管理，挖掘企業潛力，還可用于評價和考核企業各部門的工作業績。可以說，目標成本是實現企業內部機制與市場對接的關鍵。

3、做好建造合同成本核算的各項基礎工作。首先，應建立各種財產物資的收發、領退、轉移、報廢和清查制度；建立、健全與成本核算有關的各項原始記錄和工程量統計制度；制定或修訂工時、材料、費用等各項內部消耗定額；完善各種計量檢測設施，嚴格計量檢驗制度，使成本核算具有可靠的基礎。其次，必須及時、系統地核算和反映實施建造合同研發生的各項經濟業務，對于未完成合同實際發生的合同成本必須準確地進行歸集和登記，對于未完成合同尚需發生的成本必須進行科學、合理的預計。應當劃清當期成本與下期成本的界限、不同成本核算對象之間的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限，不得以估計成本、預算成本或計劃成本代替實際成本。

三、會計準則區別于現行財務核算：

1、該會計準則明確指出由于“建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，因此本準則的主要問題是將合同收入與合同成本分配計入實施工程的各個會計年度”。同時明確規范：“如果建造合同的結果能夠可靠地估計，企業應根據完工百分比法在資產負債表日確認合同收入與費用”。

施工企業現行財務核算的要求是：在會計核算期末必須依據經建設單位確認的年度工程結算書，在資產負債表日確認合同收入。在市場經濟條件下，對于需要簽字確認的經濟文件，任何單位均都很慎重，因此很多合同的建設單位不愿在年度工程結算書上簽字確認施工企業該年度完成的工作量，這就導致目前很多施工企業年度工程結算書是沒有經建設單位確認的工程結算文件。施工企業一般習慣上把此類年度工程結算書稱為“內結”。而依據“內結”年度工程結算書進行的財務核算，審計部門均提出質疑。依據建造合同會計準則：施工企業在建造合同的結果能夠可靠地估計的前提下，企業可根據完工百分比法在資產負債表日確認合同收入和費用。意味著跨年工程的年度工程結算可以無須再經建設單位確認。該準則這一要點體現：在建造合同執行過程中的不同會計年度的合同收入和費用的劃分，施工企業可自行確認，并可作為資產負債表日即會計年度財務核算的依據。該準則這一要點體現建造合同執行過程中的核算程序簡化，但與此相對應的是：該準則對建造合同執行結果的核算程序的強化。

2、設置“工程結算”科目，核算根據合同完工進度已向客戶開出工程價款結算賬單辦理結算的價款。明確規定該科目是“工程施工”科目的備抵科目，合同完工后，“工程結算”和“工程施工”科目余額對沖后結平。

該準則要求設置“工程結算”科目，核算施工企業向建設單位開出工程價款結算賬單辦理的價款，并明確規定該科目是“工程施工”科目的備抵科目，在合同完工后“工程結算”和“工程施工”科目余額對沖后結平。該準則對上述會計科目的設置和賬務處理的特殊規定，體現對建造合同執行結果的核算程序的強化，體現對建造合同執行過程的系統跟蹤核算管理的特殊強化。施工企業現行財務核算對建造合同收入和費用，強調的是會計年度的核算結果，因此，在會計賬務處理上，無論工程項目是否跨年，在會計年度核算期末，按權責發生制原則，收入和費用均結轉本年利潤核算，對跨年工程項目的逐年合同收入和費用在會計賬務處理上不作連續的會計記錄。如要對跨年竣工工程項目的收入和費用進行竣工工程成本考核，須通過對歷年會計報表反映數據進行整理和統計。施工企業現行會計賬務核算模式反映的是計劃經濟體制關注年度計劃執行情況的要求。很明顯不適應市場經濟條件下，以經濟合同規范經濟行為的原則。

3、開單結算的會計處理不同。本準則針對開單結算的處理應考慮到提供的信息量因素及有用性等方面的原因，在會計處理上有了很大的改變。施工企業會計制度規定將開單結算與收入確認同時進行核算，即開單結算時借記 “應收賬款”科目，貸記 “工程結算收入”科目，同時結轉已結算工程成本，借記 “工程結算成本”科目，貸記“工程施工”科目。

四、施工企業實行本準則面臨的問題

1、企業的收入與賦稅時間不一致。本準則是按完工進度確認合同收入，雖然符合權責發生制的要求，更能準確地核算施工企業的經營業績，但確認的利潤要立即繳納所得稅，在目前工程款收入遠遠滯后于工程完工進度的情況下，企業需要墊付大量的資金用于賦稅，這對于資金本來就捉襟見肘的施工企業，好比雪上加霜。

2、施工企業的管理水平有限。實行建造合同，并不僅僅與財務部門有關，需要各部門的配合，準確預測合同收入和成本，及時辦理工程結算，嚴格控制成本開支，而目前施工企業的管理水平還很低，管理手段也很落后，有可能降低建造合同會計核算的準確性。

篇7

關鍵詞：建筑行業；會計；管理

近些年來，由于新的企業會計準則在建筑行業中得到了廣泛的推廣，加之建筑行業國家特級資質的申報、評審工作中對建筑企業的會計核算以及管理工作的要求正在逐年提高，因此，整個建筑行業的會計管理工作也面臨著巨大的挑戰。因此建筑行業會計管理工作者必須認清形勢，順應會計管理工作的時展新趨勢，在充分了解建筑行業會計核算以及管理工作特點及現狀的基礎上調整管理工作的思路，大膽進行各種符合自身實際情況的嘗試與改革，構建適應時展浪潮的新的會計管理工作框架，從而提高整個建筑行業會計管理工作的水平。

一、 建筑行業會計的特點

1、建筑行業常用的會計科目相對較少，但卻相對集中。在建筑行業會計常用的會計科目中，核算的科目主要集中在成本費用類科目，而收入類科目相對較少。成本費用類科目使用頻率較高的一般為：直接材料、直接人工、其他直接費用、制造費用及間接費用五部分。

2、分級核算在會計核算中起重要作用。一般建筑企業的會計核算和財務管理主要分為本部集中管理(集權式,由公司直接編制財務報表)和項目單獨管理制(分權式,由公司總部匯總報表)。采用本部集中管理的企業公司就只有一個賬套,所有項目的賬務都在公司的同一賬套中處理,各項目只負責編制項目成本報表并對項目成本進行分析。分權式管理是公司各項目單獨開設賬套。每個獨立的項目都設有單獨的銀行賬號并單獨進行相關的賬務處理,編制財務會計報表。最后由公司總部匯總各項目的財務報表。

3、建筑行業的會計核算一般以單位工程或單項工程為對象進行成本核算和成本考核。一般建筑工程造價具有構成組合計價等特點。所謂按構成組合計價,是指一項建設工程是由若干個單項工程組合而成,而每一單項工程又是若干單位工程的組合。所以,建筑工程造價具有按工程組合計價的特點。比如,要確定工程的總造價,則應首先確定單位工程的造價。

4、建筑行業一般都是按在建工程辦理工程價款的結算和成本結算。由于建筑行業具有施工周期較長、投入資金數額巨大等特點，因此，對于建筑行業的成品，往往給予某些假定的條件。從理論上來說，建筑業的成品應指在該企業范圍內全部竣工，不再需要進行任何施工活動并具有完整使用價值的工程。但是，由于建筑行業的施工周期較長，如果只對具有完整使用價值的房屋、構筑物或其承包的房屋、構筑物的建筑部分或機器設備的安裝部分全部竣工才進行核算和結算，就會占用很大一筆流動資金，給施工企業流動資金的周轉很大的困難。所以，在核算和工程價款結算上，對于建筑業成品的含義，也往往給予某些假定的條件，即在技術上達到一定成熟階段的建筑安裝工程，就視為“成品”，又稱“已完工程”，并與發包單位進行工程進度價款的結算。在實際操作中，施工企業一般會采用定期計算和確認各期已完工程的價款,并與甲方辦理結算,及時收回資金的方法進行工程價款的計算和成本結算。

5、建筑行業工程施工成本的結轉具有特殊性。根據《企業會計準則》的要求，建筑企業成本的結轉不再沿襲過去的將結算和收入確認合并在一起進行的方法而是將工程價款結算和收入的確認分開來處理。這樣，“工程施工”帳戶就能夠反映自工程開工以來累計發生的工程成本和合同毛利。

6、建筑行業協作關系復雜。在施工過程中,施工企業要同業主、勘察設計單位、監理單位、各專業施工企業,材料供應商、機械設備租賃企業等配合完成各階段任務,會與這些單位發生經濟往來,這些都是會計核算的工作內容，因此，建筑行業的會計核算相對較為繁瑣、復雜。

7、建筑行業會計工作人員的工作環境具有一定的特殊性。相對于其他行業而言，建筑行業會計工作人員往往要在施工現場進行會計核算，因此他們的工作環境比較惡劣，而且流動性較大，工作地點、場所往往不是固定的。另外，建筑行業對會計工作人員的要求也比較高，一個施工企業的會計人員不但要具備一定的會計理論知識，同時也要具備的相關的建筑知識，還要具有現場會計核算的工作經驗。

二、 建筑行業會計管理工作的現狀

1、 主管領導的權力過大，會計核算的真實性、準確性、及時性往往得不到保障。現代建筑企業一般采用集團式的管理模式，集團內部的管理層級較多，且較為復雜。會計的核算和管理工作也會相應的采取集中式、分權式或集中與分權相結合的管理模式。一般建筑企業為了加強內部資金的管理工作，都會在集團總部設立財務管理部，負責全集團所有子公司、分公司、事業部施工項目的會計核算及管理工作，在分公司設財務部，負責分公司施工項目的會計核算及管理工作，分公司的財務總監由集團總部直接委派，子公司的財務總監可自行招聘，但要報集團總部備案，項目上設立專職的財務核算人員。這樣的會計核算及管理模式看似科學、合理、嚴謹，但是，這些財務工作人員在現實工作中往往要受多重領導的管理。對于最基層的項目上的財務工作人員來說，他在表面上是受集團財務部直接領導，但實際上還要受到項目經理的領導，而項目經理權力過大，基于自身利益的考慮往往會插手項目上的會計核算工作，使得項目的成本收益核算的失真。各分公司、子公司的財務總監、會計核算人員也面臨相同的問題。各分公司、子公司的領導會為了自身的利益直接授意或者間接要求會計核算人員在財務報表上做手腳，隱瞞公司承接工程的真實成本與收益，進而影響到公司的真實收入與利潤。而集團的財務負責人也會處于各種目的在集團總的會計核算上做文章，影響整個集團會計核算工作的真實性以及準確性。

2、 會計核算、管理人員的素質良莠不齊，給會計核算、管理工作帶來了一定的難度。建筑行業屬于經驗占主導的行業，故一般建筑企業的會計管理人員基本上都是年齡較大、經驗比較豐富的會計人員。這些特點雖然有利于他們在日常工作或處理突發性問題是表現的比較得心應手，但接受新知識的能力明顯不足，有的甚至對于新的會計準則或會計核算、管理辦法等存在抵觸情緒；而接受新知識能力比較強的新人往往缺少實際的工作經驗，還需要長時間的歷練才能完全勝任會計管理工作。有的會計人員職業道德感不強，會出于對自身利益的考量主動或者被動參與會計資料的造假工作，亦或對其他相關人員的造假工作不予制止，造成會計核算資料失真，給會計核算、管理工作帶來了相當大的難度。

3、 內部管控不利，各類違法違規的會計資料造假活動不能得到及時的發現、制止。雖然企業內部會計控制制度在建筑行業得到了很多的推廣，但落實情況仍不是十分到位，“人治”的因素仍然會起到很多的作用，各種違法違規的會計資料造假活動得不到及時的發現與糾正，嚴重的影響了企業會計管理工作的質量。

三、 建筑行業會計管理工作的改進措施

1、 加強會計人員職業素養的建設

做任何事，人的因素是第一位的，提高建筑行業會計的管理工作，改變會計管理工作的現狀，首先就必須要提高會計人員的職業素養。第一，在招聘的時候，要有意識的選擇一些原則性較強，有上進心，學習能力較強，同時有具備一定的吃苦耐勞精神的人來擔當會計工作。第二，要在平時的工作中做好會計人員的后續教育工作，及時掌握更新會計法規、政策與方法，多搞業務知識技能培訓與競賽，對優秀的會計工作者要多進行各種形式的獎勵，促使建筑企業的會計人員能夠更加積極主動的更新會計相關知識。第三，要加強會計人員的考核管理工作，真正做到疑人不用，用人不疑，發現問題能夠及時進行處理。

2、 建立健全企業內部會計監督控制機制

對于建筑行業而言，由于財務核算的特殊性，建立健全企業內部會計監督控制機制就顯得尤為重要。建筑企業內控會計監督控制建設主要包含以下三個方面：即控制環境、會計控制系統以及控制程序。控制環境是指建筑企業管理層對于企業內控制度及其重要性的整體態度、認知以及行動。具體可包括以下幾點：企業管理層的經營、管理理念、經營管理方式及風格；企業內部的組織架構、權力和職責的劃分方法；會計控制系統，是指企業內部用于確認、記錄、計量和報告經濟業務的財務信息系統，通過這些系統，企業所有的經濟業務事項最終都會反映在財務報表中。控制程序是根據各企業的性質、業務、規模的不同而不同，主要有合理、合法性控制、授權、分權控制、組織規劃控制、業務程序批準控制等。加強建筑企業內部會計監督控制制度的建設，能夠預防、及時發現及治理會計舞弊現象，從根本上保證建筑企業內部會計活動按照相關的政策、法規規定運行，提供企業會計管理工作的質量。

3、 加強企業外部審計的監督力度

一方面，政府的財政、審計、稅務部門應建立以判斷建筑企業所提供的會計信息是否合理合法為核心的建筑行業政府監督體制;另一方面建立業務素質高、客觀公正、嚴格遵守職業道德和執業規范、社會信譽好的注冊會計師隊伍,完善注冊會計師管理體制,加強對建筑行業會計行為的監督,依法實行企業年度會計報表由注冊會計師審計的制度,提高會計信息的可信度。加強內部審計力度,保證審計工作的有效性。施工企業管理者要充分認識審計監督對企業會計管理工作的重要性，加大企業內部審計力量,定期、不定期地對企業工程施工過程中的會計活動進行審計和監督;及時發現企業會計管理工作中存在的問題,提出切實可行的整改方案。

參考文獻：

1、梁文東;;基本建設項目財務管理和監督有關問題的探討[J];國際商務財會;2009年12期

2、孫碧森;;基本建設項目財務管理問題探析[J];財經界(學術版);2010年07期

篇8

[關鍵詞]建造合同；增值稅；會計處理；差異；方法

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.02.212

1 企業會計準則及稅法對增值稅計量、處理的差異

1.1 增值稅銷售額

會計上，建筑施工企業執行建造合同準則，月末按照合同總收入乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認收入后的金額，確認為當期合同收入。

稅法上以“收款日期、書面合同確定的付款日期、開具發票日期”三者較早者為準確認增值稅銷售額。

因此，開具發票收取工程款或預收款，稅法上確認增值稅銷售收入，會計上不確認；會計上月末按照完工百分比法確認增值稅銷售收入，稅法上不確認。

1.2 未收到發票暫估入賬的進項稅額

根據企業會計準則，資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。

稅法上，增值稅進項稅額實行按票抵扣制（農產品除外），符合抵扣條件的票據包括：增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、代扣代繳的增值稅完稅憑證。

因此，月末購入材料未收到發票賬單時，會計上應暫估確認增值稅進項稅額；稅法上因未取得可抵扣票據不確認進項稅額。

1.3 取得不動產的進項稅額

根據《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》的公告（國家稅務總局公告2016年第15號），增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產，以及發生的不動產在建工程，其進項稅額應分兩年從銷項稅額中抵扣。但會計上當年確認進項稅額。

2 最新增值稅會計處理方法存在的相關分歧及建議

財政部2016年7月4日頒布的《關于增值稅會計處理的規定（征求意見稿）》考慮了會計與稅法對增值稅計量的時間差異，增加了會計科目，更好地滿足了“營改增”后會計核算的需要，但是在實際應用中仍存在一些分歧。

2.1 會計處理規定

第一，在應交稅費下增設“預繳增值稅”，核算一般納稅人應預繳的增值稅額。建筑施工企業預收工程款應預繳的增值稅通過該科目核算，可以與本月應交的增值稅額進行區分。

第二，在應交稅費下增設“待認證進項稅額”，核算一般納稅人由于未取得增值稅扣稅憑證或未經稅務機關認證而不得從當期銷項稅額中抵扣的進項稅額。建筑施工企業未收到發票賬單暫估入賬的進項稅額通過該科目核算。

第三，在應交稅費下增設“待轉銷項稅額”，核算一般納稅人已確認相關收入（或利得）但尚未發生增值稅納稅義務而需要以后確認為銷項稅額的增值稅額。建筑施工企業月末按照完工百分比法確認工程項目收入時預提的增值稅通過該科目核算。

第四，企業購進的不動產或發生的不動產在建工程按規定以后期間可抵扣的增值稅額計入“應交稅費――待抵扣進項稅額”允許抵扣時，自該科目轉入“應交稅費――應交增值稅（進項稅額）”科目。

第五，企業自境外購進服務、無形資產或不動產，按規定需代扣代繳的增值稅額，分別計入“應交稅費――待認證進項稅額”借方科目和“應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）”貸方科目。支付代扣代繳稅款時，借記“應交稅費――應交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”科目。

2.2 相關分歧及建議

第一，企業基本會計準則規定，“應交稅費”科目核算企業按照稅法等規定計算應繳納的各種稅費，“待認證進項稅額”與“待轉銷項稅額”是稅法上尚未確認的增值稅，在“應交稅費”下設置以上兩個科目將影響“應交稅費”科目的正常功能。

建議可以參考f延所得稅資產及遞延所得稅負債的科目設置方法，將“待認證進項稅額”與“待轉銷項稅額”設置為一級科目，這樣，既可以解決會計上確認資產、負債的需要，又可以滿足稅法要求。

第二，企業代扣代繳的稅費，實質上是企業購入服務的進項稅額，不屬于企業的納稅義務，因此，不應通過“銷項稅額”“已交稅金”科目核算，建議通過“其他應付款――待認證進項稅”核算，月末暫估入賬：

借：成本費用

待認證進項稅

貸：應付賬款

其他應付款――待認證進項稅

代扣代繳稅款，通過銀行支付代繳稅款并取得完稅憑證：

借：其他應付款――待認證進項稅

貸：銀行存款

借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）

貸：待認證進項稅

第三，“待轉銷項稅額”的對應科目。建筑施工企業月末計提營業稅時借方對應科目為“主營業務稅金及附加”，但增值稅為價外稅，計提的增值稅“待轉銷項稅額”對應什么科目？由于待轉銷項稅額是未來與甲方結算時將向甲方收取的，因此，建議通過“其他應收款――待轉銷項稅額”反映。

借：其他應收款――待轉銷項稅額

貸：待轉銷項稅額

與甲方結算開具發票時，計提增值稅銷項稅，同時，沖銷上述預提分錄。

第四，“工程結算”科目的變化。建筑施工企業通過“工程結算”和“工程施工”科目對建造合同進行核算。“工程結算”科目核算向甲方辦理結算的金額，“工程施工”核算實際發生的合同成本和合同毛利，合同完工時，“工程結算”與“工程施工”對沖。

“營改增”后，增值稅的價外稅特點將導致“工程結算”比“工程施工”多了從甲方收取的增值稅銷項稅額。建議 “工程結算”科目按不含稅價確認，將增值稅銷項稅額單獨記錄。

3 案例分析

例：A公司為一家在上海證交所上市的大型建筑工程公司，2016年8月28日，A公司與甲方簽訂合同，承攬X項目的工程建設，合同金額1億元，預計合同總成本8500萬元。合同規定，合同簽訂后A公司開具增值稅專用發票，甲方收到發票后30天內支付項目預付款1000萬元，除此之外，該合同還有5個付款里程碑，預計X項目2017年12月完工。

A公司采用“累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例”作為完工進度。X項目各月發生成本及向甲方收款情況見下表（題目及表格內金額均為不含稅價，單位萬元，合同稅率11%，材料稅率17%）。見下表。

會計處理如下：

（1）2016年8月

購入材料中有1200萬元收到發票賬單：

借：原材料1200

應交稅費――應交增值稅（進項稅額）204

貸：應付賬款1404

購入材料中有800萬元未收到發票賬單，對材料價款及增值稅暫估入賬：

借：原材料800

待認證進項額136

貸：應付賬款936

開票，收取工程預付款，計提應繳納的增值稅：

借：應收賬款1110

貸：工程結算1000

應交稅費――預繳增值稅110

（2）2016年9月

借：工程施工――合同成本480

貸：原材料280

應付職工薪酬等200

月末結轉收入、成本，預提銷項稅額：

借：主營業務成本480

工程施工――毛利84.71

其他應收款――待轉銷項稅額62.12

貸：主營業務收入564.71

代轉銷項稅額62.12

（3）2016年10月

借：原材料200

應交稅費――應交增值稅（進項稅額）34

貸：銀行存款234

借：工程施工――合同成本600

貸：原材料480

應付職工薪酬等200

借：主營業務成本600

工程施工――毛利105.88

其他應收款――待轉銷項稅額77.65

貸：主營業務收入705.88

代轉銷項稅額77.65

借：應收賬款1665

貸：工程結算1500

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）165

沖銷以前預提的銷項稅額：

借：待轉銷項稅額139.77

貸：其他應收款――待轉銷項稅額139.77

（4）2016年11月至2017年12月

具體分錄略。

合同完工，工程結算與工程施工對沖：

借：工程結算10000

貸：工程施工――合同成本8500

工程施工――合同毛利1500

參考文獻：

[1]財政部會計司編寫組.企業會計準則[M].北京：人民出版社，2006.

篇9

一、房地產開發成本的內容

房地產開發成本是指房地產企業為開發一定數量的商品房所支出的全部費用。根據以前的《房地產開發企業會計制度》的規定，房地產開發企業的成本項目有六個，分別是土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施費、建筑安裝工程費、公共配套設施費、開發間接費用。根據具體情況，可以增加園林環境費、資金成本明細項目。（1）土地征用及拆遷補償費。指為取得土地開發使用權而發生的各項費用，主要包括支付的土地出讓金，有關地上、地下建筑物或附著物的拆遷補償凈支出，安置及動遷支出，農作物補償費，危房補償費，向政府部門交納的配套費，交納的契稅、土地使用費、耕地占用稅，土地變更用途和超面積補交的地價、補償合作方地價，紅線外道路、水、電、氣、通訊等建造費、管線鋪設費、接口補償費等。（2）前期工程費。指在取得土地開發權之后，項目開發前期的水文地質勘察、測繪、規劃、設計、可行性研究、籌建、“三通一平”等前期費用。主要包括水文、地質、文物和地基勘察費，沉降觀測費，日照測試費、撥地釘樁驗線費、復線費、定線費、施工放線費、建筑面積丈量費、方案招標費、規劃設計模型制作費、方案評審費、效果圖設計費、總體規劃設計費、施工圖設計費、修改設計費、環境景觀設計費、可行性研究費、制圖、曬圖、趕圖費、樣品制作費、報批報建費、增容費、臨時道路、臨時用電、臨時用水、場地平整、臨時設施等費用。（3）基礎設施費。房屋開發過程中發生的供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊及環衛設施等基礎設施支出。主要包括小區內給水管道、檢查井、水泵房設備、外接的消火栓、雨污水系統、室外采暖系統、室外燃氣系統、室外電氣及高低壓設備、停車管理系統、小區閉路監控系統等費用。（4）建筑安裝工程費。指開發過程中按建筑安裝工程施工圖施工所發生的各項建筑安裝工程費和設備費。主要包括包括土石方、樁基、護壁（坡）工程費、基礎處理費、結構及粗裝修造價、門窗工程、室內水暖氣電管線設備費、室內設備及其安裝、居家防盜系統、對講系統、水電氣遠程抄表系統、有線電視、電話系統、公共部位精裝修、戶內精裝修費等。（5）園林環境費。園林環境費指項目所發生的園林環境造價，由于現在住宅小區園林綠化費用增加較多，單獨設立二級科目核算。主要包括公共綠化、組團宅間綠化、一樓私家花園、小區周邊綠化、雕塑、水景、環廊、假山、道路廣場鋪設、開設路口工程及補償費、永久性圍墻、圍欄及大門、室外照明電氣工程，如路燈、草坪燈、室外背景音樂、兒童游樂設施、各種指示牌、標識牌、示意圖、垃圾桶、座椅、陽傘等。（6）公共配套設施費。指房屋開發過程中，根據有關法規，產權及收益權不屬于開發商，開發商不能有償轉讓也不能轉作自留固定資產的公共配套設施支出。主要包括：在開發小區內發生的不會產生經營收入的不可經營性公共配套設施支出，包括居委會、派出所、崗亭、兒童樂園、自行車棚等；在開發小區內發生的根據法規或經營慣例，其經營收入歸于經營者或業委會的可經營性公共配套設施的支出，如建造幼兒園、圖書館、閱覽室、健身房、游泳池、球場等設施的支出；開發小區內城市規劃中規定的大配套設施項目不能有償轉讓和取得經營收益權時，發生的沒有投資來源的費用；對于產權、收入歸屬情況較為復雜的地下室、車位等設施，應根據當地政府法規、開發商的銷售承諾等具體情況確定是否攤入本成本項目。如開發商通過補交地價或人防工程費等措施，得到政府部門認可，取得了該配套設施的產權，則應作為經營性項目獨立核算應在該明細科目下按各項配套設施設立下級明細科目進行核算。（7）開發間接費用。開發間接費核算與項目開發直接相關、但不能明確屬于特定開發環節的成本費用性支出，以及項目營銷設施建造費。包括工程監理費、預結算編審費、直接從事項目開發的部門的人員的工資、獎金、補貼等人工費以及直接從事項目開發的部門的行政費、趕工獎、進度獎、建設主管部門的質監費、安監費、工程保險費、營銷設施建造費（樣板間、售樓處）、小區入住前投入的物業管理費用等。（8）資金成本。房地產開發企業因開發周期長，需要投資數額大，因此必須借助銀行的信貸資金，在開發過程中通過借貸籌集資金而應支付給金融機構的利息也成為開發成本一個重要組成部分，所占成本構成比例有時也較大，所以可單獨設置明細科目核算。包括直接用于項目開發所借入資金的利息支出、手續費，以及因外幣借款而發生匯兌差額等。

二、成本核算對象的確定方法

房地產開發企業可根據成本核算對象的確定原則，并結合項目實際情況，確定具體成本核算對象。對開發面積不大、開發工期較短的項目，可以按整個開發項目為成本核算對象；對開發面積較大、開發工期較長、成片分期（區）開發的項目，可以按各期（區）為成本核算對象；同一項目有裙樓、公寓、寫字樓等不同功能的，在按期（區）劃分成本核算對象的基礎上，還可按功能劃分成本核算對象；同一小區、同一期有高層、多層、復式等不同結構的，還可按結構劃分成本核算對象；根據核算和管理需要，對獨立的設計概算或施工圖預算的配套設施，不論其支出是否攤入房屋等開發產品成本，均應單獨作為成本核算對象。對于只為一個房屋等開發項目服務的、應攤入房屋等開發項目成本且造價較低的配套設施，可以不單獨作為成本核算對象，發生的開發費用直接計入房屋等開發項目的成本。

三、合理設置開發成本會計科目

根據《企業會計準則――應用指南》附錄《會計科目和主要賬務處理》的規定，沒有開發成本和開發間接費一級科目，但依據企業會計準則中確認和計量的規定，企業在不違反會計準則中確認、計量和報告規定的前提下，可以根據本單位的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目，企業可結合實際情況自行確定會計科目編號。房地產開發企業應根據《企業會計準則應用指南》的統一規定，并結合房地產企業會計核算的特點設置會計科目。房地產開發開發企業可將“5001 生產成本”科目改為“5001 開發成本”科目進行核算，但現在很多房地產開發開發企業都是多元化經營，因此建議保留“5001 生產成本”科目，增設“5002 開發成本”“5102 開發間接費”一級科目。開發成本屬一級科目，在該科目下企業應根據自己的經營特點和管理需要，確定成本項目，進行明細核算。二級明細科目按其用途可設為土地開發、房屋開發、配套設施開發、代建工程開發。在電算化條件下，為了減少科目級次，實務中可減化此二級科目的設置，直接在開發成本科目下按成本核算對象或成本費用項目設置二級明細科目。

（1）按成本費用項目設置二級明細科目。在開發成本一級科目下設置土地征用及拆遷費、前期工程費 、基礎設施費、建筑工程費、園林環境費、公共配套費、開發間接費用、資金成本、成本結轉九個明細科目，成本結轉科目是電算化的需要設立的，輔助賬類型設為項目核算、客商往來，具體見表1。該方法的優點是項目賬和客商往來全部在輔助賬核算，科目賬清爽、簡潔，便于成本資料的比較和分析。缺點是不夠直觀，錄入憑證和查詢項目成本較復雜。適合項目很多的情況下使用，建議項目30個以上的使用這種方法。

（2）按成本核算對象設置二級明細科目。在開發成本科目下，二級科目按項目設置，三級科目統一，具體見表2。該方法的優點是項目成本一看便知，很直觀，查詢方便，缺點是項目多了科目會很多，科目賬不夠清爽、簡潔。適合項目較少的情況下使用，建議項目30個以下的使用這種方法。

（3）房地產開發企業應根據自己的實際情況和特點設置開發成本明細科目。上述兩種方法都可以根據需要再設置下級明細科目，公共配套設施費明細科目下可以再設明細科目會所、游泳池等，但建議不要設置太細，否則錄入憑證和核算比較麻煩。另外如果需要可以將土地開發、房屋開發、配套設施開發、代建工程開發設為一級會計科目，也可以在開發成本下將土地開發、房屋開發、配套設施開發、代建工程開發設為二級科目，再按上述兩種方法明細核算。

四、房地產開發企業開發成本核算舉例

以出包給外單位進行施工建造為例，如某房地產開發企業在某年度內，共發生了如表3所示的房屋開發支出（單位：萬元）

假設科目按以上第二種方法設置，分錄如下（單位：萬元）：

支付土地價款

借：開發成本――芳草地――土地征用及拆遷費 50000

開發成本――大同花園――土地征用及拆遷費100000

貸：銀行存款 150000

支付設計費

借：開發成本――芳草地――前期工程費 600

開發成本――大同花園――前期工程費 900

貸：銀行存款 1500

預付給承包單位的工程款和備料款

借：預付賬款――預付承包單位款 1000

貸：銀行存款 1000

企業與承包單位依據工程價款結算單結算進度款

借：開發成本――芳草地――建安工程費 2000

貸：應付賬款――應付工程款 2000

借：開發成本――大同花園――建安工程費 6000

貸：應付賬款――應付工程款 6000

借：開發成本――在水一方――建安工程費 8000

貸：應付賬款――應付工程款 8000

支付工程款

借：應付賬款――芳草地 900

――大同花園 5800

――在水一方 8000

貸：銀行存款 14700

領用設備進行安裝

借：開發成本――在水一方――建安工程費 3000

貸：庫存設備 3000

分攤銀行貸款利息

借：開發成本――芳草地――資金成本 700

――大同花園――資金成本 1200

貸：應付利息（或過渡科目開發間接費――財務費用） 1900

驗收合格將開發成本結轉“開發產品”賬戶

借：開發產品――在水一方 61000

貸：開發成本――在水一方――成本結轉 61000

篇10

【關鍵詞】 施工企業 已完工未結算 財務管理

施工企業在編制會計報表時，“工程施工”大于“工程結算”的差額作為已完工未結算項目在資產負債表的存貨項下列示。該部分在經濟流入的可能性和具體金額計量的可靠性上存在較大的缺陷，在實際工作中，通過盤點、核實等方法的驗證性也較差。而實務中，已完工未結算在施工企業存貨中往往占比較大，已經成為影響施工企業資產質量分析和盈利能力分析的關鍵因素。下面，筆者結合自身的工作實踐，就施工企業已完工未結算管理進行分析，查找原因，提出控制意見。

一、已完工未結算的概念

建筑施工企業會計核算采用《建造合同》準則，“工程施工”和“工程結算”是建筑施工企業的兩個特有會計科目。根據《企業會計準則》相關規定：“工程施工”是建筑施工企業歸集核算工程成本的會計核算專用科目，包含實際發生的各項成本和合同毛利，尚未完工的工程項目合同成本及合同毛利在該科目借方反映;“工程結算”是建筑施工企業根據建造合同約定向業主辦理結算的累計金額，尚未完工的工程項目累計對業主辦理的結算在本科目貸方反映。

在建造合同執行的過程中，資產負債表日，“工程施工”大于“工程結算”的借方差額為已完工未結算，反映施工企業該工程已完工但尚未從業主處辦理結算、得到批復的價款總額，在資產負債表“存貨”項下列示;“工程施工”小于“工程結算”的貸方差額為已結算尚未完工，反映施工企業建造合同已對業主辦理結算但尚未完工的價款總額，在資產負債表“預收賬款”項下列示。

二、已完工未結算形成的原因

根據準則的要求，施工企業在項目完工時，“工程施工”和“工程結算”兩個會計科目余額相等，應進行對沖。因此，通常情況下，施工企業的已完工未結算只會在施工生產過程中產生。

已完工未結算從本質上來看是已發生的工程成本掛賬，相對于其它類型的存貨，它具有特殊性。其形成的原因較為復雜，下面，筆者就從幾個方面簡要分析已完工未結算產生的原因。

1、工程計量規則影響因素

由于建設方和施工方在建筑市場上的不平等地位，建設方在建筑工程的計量方式和計量條件上會有一定的約定，這種約定的工程計量規則會導致已完工未結算的產生。例如，某鐵路橋梁維修工程，甲、乙雙方約定辦理計量結算的最低金額為2000萬元，低于2000萬元不予計量;某公路橋梁橋面維修工程，工程清單中將橋面板更換整體作為一項，計量規則中規定只有新橋面板安裝到位方可進行計量，舊橋面板拆除、新橋面板制造時不予計量;某高速公路養護項目，對工程量清單中施工方駐地建設費用、安全生產費用、環境保護費用等按工期分年計量等。在財務核算上，以上各項費用均在發生是進入了“工程施工―合同成本”科目，而由于計量規則的限制，該部分已完工程達不到計量條件，導致了已完工未計量的產生。

2、會計政策運用影響因素

根據建造合同準則的要求，實務中，施工企業一般選擇投入法，即實際發生成本占合同預計總成本的比例來確定工程項目的完工百分比。由于建筑工程施工具有施工周期長和結構復雜等特性，施工過程受地質條件、施工環境等因素影響較大，預計合同總成本的準確性將大打折扣，預計合同總成本得不到及時的調整，從而導致財務核算上的完工百分比與實際完工百分比不一致，形成的收入與建設方批復的工程結算不一致，導致已完工未計量的產生。

在建造合同實施過程中，根據預計總成本計算的工程項目毛利率是固定的，其目的在于使工程整個合同期間能夠均衡的確認合同收入、成本和利潤。而在實際施工過程中，工程項目各個階段的毛利率存在一定的差異，按照固定的毛利率進行核算，在進行較低毛利率分項工程施工時，就會多確認合同毛利，從而導致“工程施工”科目大于“工程結算”，產生已完工未計量。

3、管理水平及人為主觀調節影響因素

建筑施工企業實行建造合同準則核算，核算的關鍵在于合同預計總成本、項目完工百分比及項目毛利率的確定。實務中，以上關鍵指標的確定不是財務部門單獨能夠確定的，涉及到企業或項目部的預算管理部門、工程管理部、工程經濟部及物資機械部門，同時，以上數據的確定也不是一成不變的，在項目生產經營過程中，會根據施工進度、驗工計價及變更索賠情況等不斷發生變化。如果相關的管理措施不到位，管理人員的綜合素質和職業判斷能力不夠，各部門之間數據的傳遞不及時都會導致關鍵數據的不真實，從而產生已完工未結算。

在執行建造合同過程中，預計合同總成本確認與調整的相關測算資料為內部提供的資料，缺乏相關外部資料的數據支持，這為財務數據的調整提供了方便。部分企業為了滿足業績考核指標的要求，通過調整毛利率，辦理預結算，人為提高工程完工進度，操縱當期利潤和收入，也導致了已完工未結算的產生。

三、已完工未結算的風險及影響

已完工未結算作為資產負債表項下的存貨列報，但其在計量、驗證方面的不確定性，對企業資產負債表質量影響較大，影響了報表使用者對企業經營指標的判斷，同時也會給企業生產經營帶來潛在風險，下面從幾個方面就已完工未結算帶來的風險及影響作簡要分析。

1、對企業資產狀況及信譽的影響

已完工未結算的增加將導致企業應付賬款的增加，如不能及時辦理結算，隨著已完工未結算的攀升，將導致企業資產負債率的增加，降低了存貨周轉率和應付賬款周轉率，降低企業資產周轉效率。隨著已完工未結算遲遲得不到業主認可，應付賬款的長期掛賬，不能按時履約，將導致企業法律訴訟風險增加，對正常生產經營將產生不良影響。

2、對項目經營成果的影響

除因計量規則約定及其他時間性差異導致的已完工未結算，可以在項目進行過程中辦理結算，進行清理外，由于施工現場實際與合同約定不符導致的合同外的工作量及變更索賠事項產生的已完工未結算將成為項目潛虧的重要因素。在項目竣工結算之前，如不能得到確認，將對項目經營成果產生重大影響。

3、對報表使用者判斷產生影響

財務管理的重點在于通過運用相關的財務指標對企業財務報表進行整理、分析，了解企業一定時期內的財務狀況和經營成果。有效的企業財務報表分析報告可以為財務報告使用者提供經營決策和控制工作提供依據。部分企業由于業績考核的需要，人為調整合同預計總成本及毛利率，導致已完工未結算的增加，由于其在計量方面的不確定性和在審計驗證方面的取證困難，將直接影響財務報表的真實性，容易使報表使用者產生誤解，做出錯誤的決策。

四、已完工未結算的控制

基于上述對于已完工未結算產生的原因以及對企業生產經營和發展帶來的影響的分析，對于建筑施工企業來講，對于已完工未結算的管理和控制就顯得較為重要。如何加強對于已完工未結算的管理和控制應根據其產生的原因不同，加以不同的管理和控制方法，已提高企業資產周轉效率和企業的管理水平，降低企業生產經營和財務風險。

第一，對于合同內的，由于計量規則等原因導致的時間性差異形成的已完工未結算，施工企業應加強與監理單位、跟蹤審計、建設單位的溝通，盡可能縮短計量批復的時間，減少已完成本的掛賬。同時，在項目招標及合同簽訂階段，提前介入、溝通，對分項工程進行細化，爭取有利的計量方式。

第二，對于合同外的，由于變更索賠等原因形成的已完工未結算，施工單位應加強相關原始資料的收集和準備工作，加強各部門間協同工作，提高管理水平，并分階段、有針對性的抓好落實，及時與建設方取得聯系，敦促盡快、足額的辦理驗工計價，降低損失出現的風險。

第三，對于會計政策運用導致的已完工未結算，企業應重視加強和提高財務人員及相關人員的職業能力，梳理項目管理的各個環節，加強對財務人員在工程、物資、機械及工經方面的培訓，使財務人員了解工程施工工序、熟悉工程合同清單，參與工程變更索賠，能對合同預計總成本和毛利率的估計，做出正確的判斷，把好財務核第四，應加強項目過程中的內部審計，定期對項目預計總收入和預計合同總成本進行檢查，對檢查中發現的問題，及時糾偏，防止通過調節建造合同相關計算依據，人為調整收入、成本及毛利率的情況發生，堵塞執行建造合同準則中產生的漏洞，降低企業已完工未結算的發生。

【參考文獻】