導(dǎo)語：如何才能寫好一篇農(nóng)業(yè)企業(yè)會計準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、研究意義

近年來，我國在“三農(nóng)”（農(nóng)業(yè)、農(nóng)村、農(nóng)民）方面的難題日益顯現(xiàn)，農(nóng)民增收緩慢，城鄉(xiāng)人均收入差距擴大。“三農(nóng)”問題已經(jīng)成為制約我國經(jīng)濟發(fā)展的瓶頸。發(fā)展農(nóng)村生產(chǎn)力、推進農(nóng)業(yè)經(jīng)濟建設(shè)成為建設(shè)社會主義新農(nóng)村的首要目標(biāo)和任務(wù)。制度是影響整個農(nóng)業(yè)發(fā)展的重要因素；建設(shè)新農(nóng)村，必須要有新農(nóng)業(yè)經(jīng)濟制度，而在制度創(chuàng)新中，會計制度具有十分重要的社會地位。因此，以“三農(nóng)”問題、建設(shè)社會主義新農(nóng)村為基本背景，研究我國農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度的演變，探討未來農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度的變化趨勢有一定的現(xiàn)實意義。

二、研究背景

在我國經(jīng)濟市場化之后，特別是加入WTO以后，為了進一步適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，提高會計信息質(zhì)量，加強會計信息的可比性，全面推進我國會計制度與國際慣例的協(xié)調(diào)和接軌，上世紀(jì)90年代末和本世紀(jì)初開始了新一輪的改革，其中就包括許多對于農(nóng)業(yè)會計制度的改革。

2000年6月了《企業(yè)會計制度》、2004年4月頒布了《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法―生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品》和《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法―社會性收支》。自2005年開始，農(nóng)業(yè)企業(yè)執(zhí)行以《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》和《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》構(gòu)成的新會計制度體系。新會計制度框架下的農(nóng)業(yè)企業(yè)會計科目既體現(xiàn)了與國際的接軌，又滿足了當(dāng)前中國的現(xiàn)實需要。

《小企業(yè)會計制度》2004年4月22日正式，并于2005年1月1口起執(zhí)行。由于農(nóng)業(yè)大部份屬于小企業(yè)，因此《小企業(yè)會計制度》在各農(nóng)業(yè)企業(yè)執(zhí)行，這是完善我國企業(yè)會計制度體系、提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計信息質(zhì)量的又一重大舉措。

財政部于2006年2月15日企業(yè)會計基本準(zhǔn)則及38項具體會計準(zhǔn)則，標(biāo)志著我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的基本建成，逐步實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，實現(xiàn)了會計語言的國際化。特別是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn)》的頒布，為規(guī)范農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算、提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計信息質(zhì)量提供了保障，對我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計處理實現(xiàn)了重大突破。

三、演變的動因和效果分析

1.經(jīng)濟全球化要求會計制度全球化。隨著對外改革開放程度的擴大和市場經(jīng)濟的發(fā)展，國際經(jīng)濟全球化和一體化己經(jīng)對中國的經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生了巨大的推動和促進作用，中國也在一定程度上融入了國際經(jīng)濟全球化和一體化的進程，成為全球經(jīng)濟發(fā)展中不可缺少的組成部分。由于會計是國際通用的一種商業(yè)語言，其國際化的進程與經(jīng)濟國際化或經(jīng)濟全球化的發(fā)展是亦步亦趨的，這種情況必然會對中國會計制度變遷產(chǎn)生重要的影響，以保證會計制度的國際化，解決會計信息交流困難對國際貿(mào)易和跨國投資所造成的無形障礙，鞏固和擴大對外開放的成果。

改革開放以來，我國已經(jīng)在會計法規(guī)體系建設(shè)和完善方面做了大量的工作，先后頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《具體會計準(zhǔn)則》、《注冊會計師獨立審計準(zhǔn)則》等，一直在努力與國際會計準(zhǔn)則和國際會計管理相協(xié)調(diào)，特別是在2001年2月又了新《企業(yè)會計制度》，以適應(yīng)加入WTO的需要。但由于受文化、社會、經(jīng)濟、環(huán)境、金融體制以及法律制度等因素的影響，我國當(dāng)前的會計法規(guī)體系與核算方法同國際會計慣例仍存在一定的差距。

2.我國會計改革目標(biāo)會計標(biāo)準(zhǔn)體系的構(gòu)建和完善，要求制定農(nóng)業(yè)企業(yè)會計專業(yè)核算辦法作為《企業(yè)會計制度》的重要補充。

從我國會計改革的目標(biāo)來看，我國會計標(biāo)準(zhǔn)體系構(gòu)架是要通過改革，建立起既符合中國國情、又與國際慣例相協(xié)調(diào)的，包括政府會計、非營利組織會計和企業(yè)會計三大組成部分組成的中國會計標(biāo)準(zhǔn)體系。從企業(yè)會計準(zhǔn)則體系構(gòu)架考慮，是要通過改革，建立起我國企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)的三個層次：一是企業(yè)會計準(zhǔn)則；二是企業(yè)會計制度；三是若干會計暫行規(guī)定及專業(yè)核算辦法。會計暫行規(guī)定及專業(yè)核算辦法是針對某些特定業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)(如石油天然氣、農(nóng)業(yè)、交通運輸、旅游業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)等)的特點所科出的會計規(guī)范。由此可見，從我國會計改革的總體構(gòu)想看，農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法是我國會計構(gòu)架的有機組成部分，不可或缺。制定農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法，是我國會計改革深化的要求。

總之，按照辯證唯物主義的原理，任何事物的發(fā)展變化都是由內(nèi)因和外因的共同作用所決定的，其中內(nèi)因是變化的根據(jù)，外因是變化的條件，外因通過內(nèi)因而起作用。同樣，會計制度變遷的動力也來自于內(nèi)動力和外動力兩方面，內(nèi)動力與外動力共同作用，推動了會計制度的變遷。具體來說，會計制度變遷的內(nèi)動力是會計制度變遷的根據(jù)，是指會計制度與社會經(jīng)濟環(huán)境發(fā)展變化的內(nèi)在矛盾，是主體追求利益(利己、利他、利公)的一種力量，如技術(shù)變遷可視為會計制度變遷的內(nèi)在因素，為了提高產(chǎn)品的質(zhì)量，滿足不同層次消費者的需求，新的科學(xué)技術(shù)不斷地被用于改變企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與管理時，會使會計實務(wù)變得更為豐富，誘導(dǎo)會計制度的改變；變遷的外動力是會計制度變遷的條件，指變遷主體從自身利益出發(fā)，不斷進行新、舊制度的成本一效益的計算與比較，從而做出是否變遷以及怎樣變遷的選擇。各個主體出于追求效益最大化的目標(biāo)，都會趨向于高效率的會計制度。

通過以上分析可以看出，由于社會經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了變化，完善與發(fā)展農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度，已經(jīng)成為我國當(dāng)前會計改革的重要任務(wù)之一。

參考文獻：

篇2

一、生物資產(chǎn)分類及會計核算

(一)生物資產(chǎn)分類

“國際會計準(zhǔn)則”和《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》中生物資產(chǎn)均分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)兩種，我國“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”則將其劃分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三種。消耗性生物資產(chǎn)是企業(yè)為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)，通常一次性消耗并終止其服務(wù)能力或為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的能力，類似于流動資產(chǎn)中的存貨，在資產(chǎn)負(fù)債表中也是并入“存貨”項目反映；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，與固定資產(chǎn)一樣都屬于勞動手段，但在資產(chǎn)負(fù)債表上須單獨列報；公益性生物資產(chǎn)主要是以防護、保護環(huán)境為主要目的，如防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》提供的一般企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表格式中，并沒有“公益性生物資產(chǎn)”項目，對于有公益性生物資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)增設(shè)“公益性生物資產(chǎn)”項目，列在“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”項目之后。

需要注意的是：1、生物資產(chǎn)分類主要是根據(jù)其用途及價值轉(zhuǎn)移方式確定的，但有些生物資產(chǎn)開始并不能確定其未來用途，對此，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”與《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》均規(guī)定，此時先將其作為消耗性生物資產(chǎn)核算和管理，待用途確定后再作轉(zhuǎn)換處理。2、即使開始能夠確定用途并按用途進行了分類，如果以后用途改變則仍應(yīng)根據(jù)實際情況作轉(zhuǎn)換處理：如果是消耗性生物資產(chǎn)與生產(chǎn)性生物資產(chǎn)之間互相轉(zhuǎn)換，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的跌價或減值準(zhǔn)備；如果是消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為公益性生物資產(chǎn)，根據(jù)2007年2月份“企業(yè)會計準(zhǔn)則實施問題專家工作組意見”，應(yīng)當(dāng)考慮消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是否發(fā)生減值，如發(fā)生減值應(yīng)首先計提跌價或減值準(zhǔn)備，并以計提跌價或減值準(zhǔn)備后的賬面價值作為公益性生物資產(chǎn)的入賬價值；如果是公益性生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，因公益性生物資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備，因此應(yīng)按其賬面余額作為轉(zhuǎn)化后有關(guān)生物資產(chǎn)的入賬價值。

(二)生物資產(chǎn)的初始計量

對于生物資產(chǎn)的初始計量，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”與“國際會計準(zhǔn)則”及《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》均不一致。“國際會計準(zhǔn)則”中，除公允價值無法可靠計量，在初始確認(rèn)和各資產(chǎn)負(fù)債表日，生物資產(chǎn)均應(yīng)以公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量；《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》對生物資產(chǎn)的初始計量只規(guī)定了實際成本一種方法；“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”在保留成本計量模式的同時，謹(jǐn)慎地引入了公允價值模式，但對公允價值的應(yīng)用規(guī)定了嚴(yán)格的條件，即“有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得”。當(dāng)然由于若干客觀因素的制約，現(xiàn)階段我國企業(yè)生物資產(chǎn)的計量主要還是采用歷史成本計量模式。實務(wù)中對生物資產(chǎn)的初始計量需注意以下幾個問題：

1.外購的各類生物資產(chǎn)。其成本與外購其他資產(chǎn)的成本計量原則基本相同，即包括價款、相關(guān)稅費、運輸費、保險費以及可直接歸屬于所購資產(chǎn)的其他支出，如果以一筆款項一次性購入多項生物資產(chǎn)，購買過程中發(fā)生的除價款外的可直接歸屬于所購資產(chǎn)的支出，應(yīng)按各項生物資產(chǎn)的價款比例進行分配，分別確定所購各項生物資產(chǎn)的成本。

2.自行繁殖、營造的生物資產(chǎn)，其計量原則與自制其他資產(chǎn)也基本相同，所不同的是，由于生物資產(chǎn)具有“生命”，在其成長過程中需要不斷地發(fā)生培植或飼養(yǎng)等費用，而其他資產(chǎn)一般不會發(fā)生這些支出。

對于自行繁殖、營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，根據(jù)其成熟與否，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對其會計處理分別作了不同規(guī)定，《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》中也有此規(guī)定，兩者處理原則基本相同，只是在具體處理細(xì)節(jié)上存在一些區(qū)別。

例：某林業(yè)企業(yè)2X07年自行營造一塊經(jīng)濟林，營造過程中發(fā)生種苗、農(nóng)藥等費用20萬元，人員費用30萬元，用于營造該經(jīng)濟林的機械折舊費10萬元。該經(jīng)濟林于2X10年達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生各項后續(xù)支出150萬元，2X09年由于遭受病蟲害，計提減值準(zhǔn)備15萬元。根據(jù)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”，應(yīng)作如下會計處理(單位：萬元)：

(1)設(shè)置“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目，核算自行營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在成熟前發(fā)生的實際成本

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)60

貸：原材料20

應(yīng)付職工薪酬30

累計折舊10

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)150

貸：銀行存款等150

(2)設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”科目，核算因遭受病蟲害發(fā)生的減值

借：資產(chǎn)減值損失——生產(chǎn)性生物資產(chǎn)15

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15

(3)未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的時，按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)195

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)210

而根據(jù)《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》，應(yīng)先通過“生物性在建工程”科目核算自行營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在成熟前發(fā)生的實際成本；因遭受病蟲害發(fā)生的減值，通過“生物性在建工程減值準(zhǔn)備”科目核算，并計入“營業(yè)外支出”；在建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”。

3.天然起源的生物資產(chǎn)，這類資產(chǎn)企業(yè)一般并未進行相關(guān)投入，往往是通過政府補助的方式取得，其價值應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》確認(rèn)，即政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額1元計量。

4.農(nóng)產(chǎn)品核算的特殊性，由于農(nóng)產(chǎn)品與生物資產(chǎn)密不可分，兩者有著緊密附著性。隨著時間的推移，兩者附著程度不同，會計核算也不同：農(nóng)產(chǎn)品成長階段應(yīng)作為生物資產(chǎn)的附著物，不作會計處理；農(nóng)產(chǎn)品成熟階段進行收獲時，應(yīng)獨立于其附著物生物資產(chǎn)，作為產(chǎn)成品按照“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”中“收獲與處置”的要求進行核算；農(nóng)產(chǎn)品收獲以后進行的加工、銷售等環(huán)節(jié)，其會計處理不再適用“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”，而應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》的要求進行核算。

(三)生物資產(chǎn)的后續(xù)計量

生物資產(chǎn)的后續(xù)計量主要包括對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提折舊和對消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。

1.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊的計提。生物資產(chǎn)中只有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)需要計提折舊。消耗性生物資產(chǎn)處理類似于存貨，而公益性生物資產(chǎn)的價值在于為企業(yè)帶來未來的服務(wù)潛能，這種服務(wù)潛能不但不應(yīng)該弱化，反而應(yīng)通過企業(yè)的不斷投入和維護得到加強，其賬面價值不應(yīng)有所降低，因此公益性生物資產(chǎn)不能計提折舊；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)類似于固定資產(chǎn)，其價值應(yīng)以折舊的形式在其預(yù)期使用期間內(nèi)逐漸分期得到補償。但也不是所有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)都要計提折舊，對于未達(dá)到成熟狀態(tài)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，尚不能夠保持連續(xù)穩(wěn)定地生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或用于出租，因此只有達(dá)到成熟狀態(tài)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，才需要在其預(yù)計使用壽命內(nèi)對其應(yīng)計折舊額進行系統(tǒng)分?jǐn)偂Ｅc固定資產(chǎn)不同的是，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用受自然條件的影響比較明顯，因此在確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、折舊方法時，更應(yīng)該考慮自然條件、生產(chǎn)方式的影響，以合理確定預(yù)計使用年限、選擇合適的折舊方法。除了平均年限法，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)可能會比固定資產(chǎn)更多地采用工作量法和產(chǎn)量法這兩種折舊方法。

2.生物資產(chǎn)跌價或減值準(zhǔn)備的計提。在有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價值的差額計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。這里需要注意以下幾個問題：

(1)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對不同類別生物資產(chǎn)的跌價或減值處理都不同：①消耗性生物資產(chǎn)屬流動資產(chǎn)，故“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對消耗性生物資產(chǎn)計提跌價準(zhǔn)備的處理類似于存貨跌價準(zhǔn)備的處理，并規(guī)定消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》的相關(guān)原則確定，且與存貨跌價準(zhǔn)備一樣，當(dāng)影響其減值的因素消失時，減記的金額應(yīng)予以恢復(fù)，并在原已計提的跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回金額計入當(dāng)期損益；②生產(chǎn)性生物資產(chǎn)屬于長期資產(chǎn)，故“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的處理類似于固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理，并規(guī)定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的相關(guān)原則確定，但考慮到作為有生命的資產(chǎn)，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的生長周期遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于一般資產(chǎn)，且其具有自我生長性，暫時的減值很可能會通過以后的自我生長而得以恢復(fù)，因此根據(jù)“重要性”原則對其減值的判斷作了簡化處理；③公益性生物資產(chǎn)，正如前面所分析的，其服務(wù)潛能不應(yīng)有所弱化，而只應(yīng)得到加強，所以公益性生物資產(chǎn)不能計提減值準(zhǔn)備。

(2)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)跌價或減值的處理與“國際會計準(zhǔn)則”及《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》都不同。“國際會計準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)一般情況下都按公允價值計量，因此不計提減值準(zhǔn)備，各資產(chǎn)負(fù)債表日生物資產(chǎn)均應(yīng)按其公允價值減去預(yù)計至銷售時將發(fā)生的費用后的余額計量，各期由于余額變動而產(chǎn)生的利得或損失計入當(dāng)期損益；《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》規(guī)定對消耗性生物資產(chǎn)、生物性在建工程和成熟性生物資產(chǎn)計提跌價或減值準(zhǔn)備，與“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”不同的是，消耗性生物資產(chǎn)計提的跌價準(zhǔn)備也不得轉(zhuǎn)回。

(3)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)跌價或減值準(zhǔn)備的處理都是建立在生物資產(chǎn)以成本模式計量的基礎(chǔ)之上。如果生物資產(chǎn)以公允價值計量，各資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)以其公允價值減去估計銷售時所發(fā)生的費用調(diào)整賬面價值，各期調(diào)整后的金額與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。這種處理與“國際會計準(zhǔn)則”基本相同。

二、生物資產(chǎn)的所得稅處理

以前的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法均未規(guī)定生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理，新企業(yè)所得稅法首次對生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理進行了明確。新稅法對生物資產(chǎn)的概念、種類、計稅基礎(chǔ)的確定基本借鑒會計準(zhǔn)則的規(guī)定。會計上生物資產(chǎn)與其他資產(chǎn)的一個重要區(qū)別，便是不同的生物資產(chǎn)具有不同的流動性，如作為勞動對象的消耗性生物資產(chǎn)具有流動資產(chǎn)性質(zhì)，而作為勞動手段的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)則具有長期資產(chǎn)的性質(zhì)。新稅法也據(jù)此對不同生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理分別作了規(guī)定。對于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，根據(jù)新稅法實施條例應(yīng)按直線法計提折舊。而“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”規(guī)定的折舊方法除了平均年限法，還包括工作量法和產(chǎn)量法，這三種方法都是根據(jù)企業(yè)實際情況分別采用的，并不屬加速折舊方法。因此稅法應(yīng)予認(rèn)同。《國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)折舊方法有關(guān)問題的批復(fù)》(國稅函[2006]452號)曾明確，工作量法與年限平均法同屬直線法，產(chǎn)量法實際也應(yīng)屬于直線法。新稅法實施條例同時要求企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定預(yù)計凈殘值，并根據(jù)資產(chǎn)的不同分別明確其最低折舊年限：林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)10年；畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)3年。消耗類生物資產(chǎn)在會計上作為存貨處理，稅法上也應(yīng)適用存貨的處理規(guī)定，所以新稅法對其稅務(wù)處理未作特別規(guī)定。公益性生物資產(chǎn)按照準(zhǔn)則不計提折舊，稅法對此也未作規(guī)定。

另外需要注意的是，有些生物資產(chǎn)根據(jù)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”可以計提跌價或減值準(zhǔn)備，而新稅法規(guī)定，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。因此在會計上對生物資產(chǎn)計提和恢復(fù)跌價或減值準(zhǔn)備時，要注意其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異，并作相應(yīng)的納稅調(diào)整。

三、與生物資產(chǎn)相關(guān)的稅收優(yōu)惠

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關(guān)鍵詞：農(nóng)業(yè)企業(yè) 內(nèi)部控制建設(shè) 問題 對策

近年來，隨著我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的不斷發(fā)展，它對促進我國農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整、促進我國農(nóng)業(yè)的產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營、不斷提高我國農(nóng)產(chǎn)品的質(zhì)量、提升農(nóng)業(yè)經(jīng)濟效益、提升我國農(nóng)業(yè)國際競爭力、加快我國農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化的發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實意義。但是，縱觀我國近年來農(nóng)業(yè)企業(yè)的整體經(jīng)營現(xiàn)狀，大部分農(nóng)業(yè)企業(yè)出現(xiàn)了經(jīng)營績效下滑、經(jīng)營風(fēng)險四起、農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營危機重重的問題，究其原因主要是由于農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制的失效而造成的。為了進一步規(guī)范我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的內(nèi)部控制制度的建立與實施，國家相關(guān)部門先后制定并實施了與內(nèi)部控制制度相關(guān)的法律法規(guī)、政策。這些法律法規(guī)與政策的實施在一定程度上對進一步強化農(nóng)業(yè)企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督、整頓與規(guī)范社會主義市場經(jīng)濟具有十分重要的意義。但是目前，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制制度還尚不完善、管理方法較為落后、會計信息質(zhì)量不高等，這些已經(jīng)成為阻礙我國農(nóng)業(yè)企業(yè)管理水平的提高的關(guān)鍵問題，更是影響我國整個農(nóng)業(yè)市場經(jīng)濟健康、有序、科學(xué)發(fā)展的重要問題。

一、我國農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題分析

（一）會計核算制度不完善

完善的、科學(xué)的會計核算制度是保證農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制制度順利實施的而重要內(nèi)容，直接影響著會計信息的質(zhì)量。但是，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)中會計核算還存在很多問題，例如：尚未建立會計核算工作制度、對會計準(zhǔn)則的執(zhí)行度較低、會計賬務(wù)處理程序不規(guī)范等。雖然有的農(nóng)業(yè)企業(yè)根據(jù)自身的發(fā)展建立了會計核算工作制度，但是內(nèi)容并不全面、規(guī)定過于簡單、實際操作性差、實用性不高等。另外，農(nóng)業(yè)企業(yè)對企業(yè)會計準(zhǔn)則的執(zhí)行度較低，并未深入理解會計準(zhǔn)則，也未按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定進行會計賬務(wù)處理，存在很大的隨意性，錯誤比較明顯，對會計數(shù)據(jù)任意進行調(diào)整、虛報會計信息等。

（二）會計人員素質(zhì)低下職責(zé)不清

農(nóng)業(yè)企業(yè)在會計機構(gòu)與崗位的設(shè)置中還存在諸多不足。例如：對會計人員的配備不夠。雖然很多農(nóng)業(yè)企業(yè)都設(shè)立了會計機構(gòu)，但是在人員配備上存在明顯不足的問題。如：會計人員的數(shù)量不足、會計人員的素質(zhì)不足等。人員不足的問題主要表現(xiàn)在，有的農(nóng)業(yè)企業(yè)設(shè)立的是一個會計、一個出納的崗位，崗位人員不足使得很多農(nóng)業(yè)企業(yè)中的財務(wù)人員兼任其他不相容的職務(wù)，如：會計兼職做檔案保管工作等。會計人員的素質(zhì)不足主要是指大多數(shù)會計人員僅僅是擁有了會計從業(yè)資格證書，并沒有取得會計初級以上的職稱證書，會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)低下使得會計工作頻繁出現(xiàn)錯誤、影響了會計信息的正確性、科學(xué)性、完整性。目前我國農(nóng)業(yè)企業(yè)很少對會計工作的職責(zé)權(quán)限、激勵機制、約束機制等做出明確的規(guī)定，使得很多會計人員對自己的工作職責(zé)認(rèn)識模糊，對會計工作缺乏積極性與工作熱性，很多采取消極敷衍應(yīng)付的態(tài)度，最終導(dǎo)致會計工作效率與質(zhì)量統(tǒng)統(tǒng)下降。

（三）內(nèi)部會計控制不足缺乏風(fēng)險意識

內(nèi)部控制是直接關(guān)系會計信息質(zhì)量的基本前提，也是防止會計舞弊的一種重要手段。目前，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)會計的內(nèi)部控制還存在缺乏內(nèi)部會計控制意識、缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒印⒖刂苹顒拥膱?zhí)行不嚴(yán)謹(jǐn)、控制風(fēng)險的意識與能力較差等問題。例如：有的農(nóng)業(yè)企業(yè)對內(nèi)部會計控制的認(rèn)識非常有限，很多會計人員認(rèn)為內(nèi)部會計控制主要是針對出納人員的控制，對出納提出了很多要求。防止出納出現(xiàn)挪用公款、侵占公司財產(chǎn)等問題，并沒有意識到內(nèi)部會計控制不僅僅是防止出納人員的舞弊行為，而是對貨幣資金、銷售與收款、實物資產(chǎn)、采購與付款等各方面都在進行的內(nèi)部會計控制。再例如：對貨幣資金的內(nèi)部控制方面，很多農(nóng)業(yè)企業(yè)僅僅是制定了不相容的職務(wù)分離、財務(wù)收支審批等制度，但是對于現(xiàn)金、銀行存款的管理、各種票據(jù)的管理、貨幣資金業(yè)務(wù)的監(jiān)督與檢查等方面并未制定出嚴(yán)格的內(nèi)部會計控制機制，從而導(dǎo)致農(nóng)業(yè)企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制不嚴(yán)格，經(jīng)常出現(xiàn)坐支、私設(shè)小金庫、收入不入賬等問題。

二、完善我國農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制的有效措施

（一）不斷建立健全農(nóng)業(yè)企業(yè)“三位一體”的會計監(jiān)督體系

會計監(jiān)督是對企業(yè)會計行為的一種外部約束力量，針對我國目前農(nóng)業(yè)企業(yè)會計行為中自覺性較差、會計信息造假問題嚴(yán)重的情況，只有加強對農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計監(jiān)督，才能有效的迫使農(nóng)業(yè)企業(yè)被動的建立健全內(nèi)部控制制度，對農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計行為進行有效的約束，才有可能對農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計信息質(zhì)量做出保證。我國新會計法中對會計監(jiān)督的重要性進行了要求，要求農(nóng)業(yè)企業(yè)及其他企業(yè)必須構(gòu)建“三位一體”的會計監(jiān)督體系，由國家、社會、企業(yè)內(nèi)部對農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計執(zhí)行情況等進行監(jiān)督。這樣一來，農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計監(jiān)督主體就不僅僅局限于企業(yè)了，還包括國家機關(guān)、社會機構(gòu)等。

（二）不斷提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計人員的綜合素質(zhì)

會計人員的素質(zhì)直接影響著農(nóng)業(yè)企業(yè)會計工作的質(zhì)量，農(nóng)業(yè)企業(yè)會計人員的素質(zhì)普遍不高，特別是處于管理崗位的會計管理人員素質(zhì)更是無法適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展對農(nóng)業(yè)企業(yè)提出的要求，這將直接影響到會計工作效率的提升。因此，要想完善農(nóng)業(yè)企業(yè)的內(nèi)部控制就必須先提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計人員的素質(zhì)，加強對會計人員隊伍的建設(shè)，在提高會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、理論素質(zhì)、實踐能力的同時加強對會計人員思想道德素質(zhì)的提升。例如：在選拔、招聘會計人才時一定要選擇優(yōu)秀的、高素質(zhì)的會計人才，要實現(xiàn)“以薪留人”、“以酬養(yǎng)廉”的模式，在為會計人員提供職業(yè)發(fā)展平臺的同時為他們提供今生的機會。對于會計人員的職業(yè)道德與業(yè)務(wù)素質(zhì)的培訓(xùn)是提高會計人員的必備條件。一定要注意從思想上教育會計人員遵紀(jì)守法、秉公辦事、清正廉潔，避免拜金主義、個人主義的形成。

（三）完善內(nèi)部控制制度加強風(fēng)險管理意識

為了進一步保證我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的資產(chǎn)安全性，保證會計資料的真實性、完整性、合法性，更為了進一步防止農(nóng)業(yè)企業(yè)會計舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，必須進一步規(guī)范會計行為，降低農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營風(fēng)險的發(fā)生，不斷提高經(jīng)營管理效益，加強對內(nèi)部控制制度的建設(shè)，加強風(fēng)險的防范意識。農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)具有自然屬性、生產(chǎn)周期較長的特點，因此，農(nóng)業(yè)企業(yè)將面對遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營風(fēng)險。這就要求農(nóng)業(yè)企業(yè)必須建立健全風(fēng)險控制機制的建設(shè)，樹立風(fēng)險防范意識，及時發(fā)現(xiàn)并識別內(nèi)外部風(fēng)險因素，積極應(yīng)對風(fēng)險的發(fā)生。

總之，現(xiàn)代農(nóng)業(yè)企業(yè)主要是以種植業(yè)、水產(chǎn)養(yǎng)殖、食品加工、服務(wù)業(yè)為主的產(chǎn)業(yè)。隨著農(nóng)業(yè)企業(yè)的不斷發(fā)展，其在我國國民經(jīng)濟建設(shè)、社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展中的地位越來越重要。各農(nóng)業(yè)企業(yè)必須加強內(nèi)部控制與管理，建立與完善內(nèi)部控制制度，嚴(yán)格規(guī)范內(nèi)部控制程序，明確會計人員工作職責(zé)，提高會計隊伍素質(zhì)建設(shè)。農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)通過不斷的改革與創(chuàng)新來完善自身的內(nèi)部控制制度建設(shè)，以此來保證企業(yè)的健康、可持續(xù)發(fā)展，為我國新農(nóng)村建設(shè)奠定基礎(chǔ)。

參考文獻：

[1]王瑛.淺談農(nóng)業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)中的問題[J].中國農(nóng)業(yè)會計，2012

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【關(guān)鍵詞】新農(nóng)業(yè) 會計處理 應(yīng)對措施

在我國的國民經(jīng)濟中，農(nóng)業(yè)占有非常重要的一部分，三農(nóng)問題直接關(guān)系著我國經(jīng)濟可持續(xù)健康發(fā)展。在我國的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動中，種類多種多樣，較為復(fù)雜，同時，區(qū)域不同、企業(yè)不同也會有不同的生產(chǎn)經(jīng)營活動，增加了農(nóng)業(yè)會計處理的復(fù)雜性和難度。所以，為進一步促進農(nóng)民增加收入，促進農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營生產(chǎn)，必須創(chuàng)新農(nóng)業(yè)會計處理方式，提高效率，提升質(zhì)量。

一、新農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的涵義

從廣義的農(nóng)業(yè)定義出發(fā)，在我國，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則是指企業(yè)對能夠銷售的生物資產(chǎn)變換成農(nóng)產(chǎn)品或別的生物資產(chǎn)在進行生物轉(zhuǎn)化的過程中實施強化、控制及另外的管理。其中，會計準(zhǔn)則功能中最基本的是對企業(yè)會計核算及信息披露進行指導(dǎo)控制的行為。農(nóng)業(yè)與工業(yè)、旅游業(yè)相比，相對比較特殊，對于農(nóng)業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動來講，也相對特殊，這就導(dǎo)致農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則也具有自身的特殊性，其會計處理也相對較為特殊。新農(nóng)業(yè)會計的科目主要包括社會性收入與支出、農(nóng)產(chǎn)品、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本、社會性固定資產(chǎn)及生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊、社會性固定資產(chǎn)、生物性在建工程及減值準(zhǔn)備、應(yīng)收家庭農(nóng)場款、應(yīng)付家庭農(nóng)場款、生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、代轉(zhuǎn)家庭農(nóng)場上繳款、消耗性林木資產(chǎn)及跌價準(zhǔn)備、公益林基金。

二、新農(nóng)業(yè)會計處理的特點

（一）復(fù)雜性

農(nóng)業(yè)會計處理對象主要是動物或植物，但對于動植物而言，它們的生長與繁殖是一個較為復(fù)雜的過程，符合生命進化規(guī)律，所以，必須依據(jù)科學(xué)的研究方法開展會計處理工作。比如，在對生物資產(chǎn)進行分類時，魚類、水稻、小麥、作為原木的樹木、作為肉制品的牲畜通常分成消耗性生物資產(chǎn)；各種果樹、產(chǎn)奶奶牛、作為生火用的木材等通常歸類為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；收獲的農(nóng)產(chǎn)品、砍伐的樹木等，因為失去了再生的能力，或生命停止而不再具備生物轉(zhuǎn)化能力，通常歸類為收獲品，在會計處理時當(dāng)記做存貨。在農(nóng)業(yè)會計中，處理生物資產(chǎn)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)時方式是不一樣的，因此，農(nóng)業(yè)會計處理必須對生物資產(chǎn)的特點和轉(zhuǎn)化進行準(zhǔn)確把握。會計確認(rèn)、會計計量、會計記錄及報告的復(fù)雜性較大，所以，真實反映會計信息難度較大。

（二）困難性

會計核算工作是整個會計工作中基礎(chǔ)職能。在農(nóng)業(yè)會計處理中，因為生物資產(chǎn)的特殊性，導(dǎo)致新農(nóng)業(yè)會計處理中的成本核算難度較大。在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中，會計處理對象主要是動植物，因為動植物的繁殖與生長一直處于持續(xù)變化過程中，成長時期的不同就會導(dǎo)致不同的會計核算方法，所以，農(nóng)業(yè)會計處理需要對不同階段的生產(chǎn)成本進行核算，同時，新農(nóng)業(yè)會計處理中成本核算的對象具有較長的生產(chǎn)周期，比如樹木帶來的經(jīng)濟效益要在幾年以后，甚至更長時間，而動物在生長中，需依據(jù)生長周期實施分類計算，比如飼養(yǎng)前期和飼養(yǎng)后期所需要的資金和管理精力投入就大不相同。所以，新農(nóng)業(yè)會計處理相對來說就具有很大的困難，工作人員要依據(jù)生產(chǎn)中的實際問題，進行認(rèn)真分析和核算。

（三）多重性

我國的農(nóng)業(yè)因為主體的規(guī)模、性質(zhì)和組織結(jié)構(gòu)的不同，導(dǎo)致新農(nóng)業(yè)會計處理目標(biāo)也會有較大差異，應(yīng)用會計信息和會計處理的工作人員不同，也會導(dǎo)致在對農(nóng)業(yè)會計信息的計量、數(shù)據(jù)記錄、確認(rèn)及分析報告的各個環(huán)節(jié)存在較大的差異。管理科學(xué)規(guī)范、規(guī)模較大的農(nóng)業(yè)企業(yè)一定要嚴(yán)格依據(jù)國家相關(guān)部門所制定的會計準(zhǔn)則開展新農(nóng)業(yè)會計處理工作，與此同時，還要把新農(nóng)業(yè)會計制度當(dāng)成補充性說明進行處理。但是，比如合作社、家庭農(nóng)場、國有農(nóng)場、個體戶等，因為在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程征存在差異，應(yīng)用會計信息的工作人員就會在需求上存在很大的差異，所以，在進行新農(nóng)業(yè)會計處理工作過程中，不同性質(zhì)的企業(yè)或單位，要采取不同的會計處理行為，按實際情況和相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)要求實施會計核算工作。

（四）滯后性

在網(wǎng)絡(luò)化和信息化不斷發(fā)展的大背景下，我國的很多行業(yè)都普及和應(yīng)用了信息技術(shù)，但是，由于我國的農(nóng)業(yè)發(fā)展水平還相對滯后，在農(nóng)業(yè)領(lǐng)域還沒有普及應(yīng)用信息技術(shù)，現(xiàn)階段，新農(nóng)業(yè)會計處理工作中還存在處理手段相對滯后的問題。有很多的農(nóng)業(yè)企業(yè)，由于沒有采用會計電算化的工作方式，導(dǎo)致記賬的方式依舊采用傳統(tǒng)的手工方式。因為新農(nóng)業(yè)會計處理工作的對象主要是生長繁殖的動植物，處理的方式相對復(fù)雜，對象因為生長發(fā)生的變化導(dǎo)致成本核算也在發(fā)生變化，這就給新農(nóng)業(yè)會計處理工作帶來很大困難，傳統(tǒng)手工記賬方式嚴(yán)重影響著數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和工作效率。隨著現(xiàn)代農(nóng)業(yè)建設(shè)的不斷發(fā)展，三農(nóng)建設(shè)成績非常顯著，傳統(tǒng)手工記賬方式難以適應(yīng)現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的各項工作需求，嚴(yán)重影響了新農(nóng)業(yè)會計處理的準(zhǔn)確性和工作效率，所以，必須將會計電算化的處理方式應(yīng)用到新農(nóng)業(yè)會計的處理工作中。

三、提高新農(nóng)業(yè)會計處理質(zhì)量的措施

（一）強化會計電算化應(yīng)用

會計電算化是一門邊緣學(xué)科，綜合了會計學(xué)、計算機學(xué)、信息技術(shù)及管理等多個學(xué)科，會計電算化采用的工具是計算機，代替了人工記賬、數(shù)據(jù)核算及賬目分析和報告，同時還使用計算機對會計信息進行匯總、分析、處理及預(yù)測，為會計信息使用者提供決策的依據(jù)。因此說，新農(nóng)業(yè)會計處理過程中，會計電算化綜合使用了信息技術(shù)和計算機技術(shù)，降低人工勞動強度，將財務(wù)工作人員從大量的手工處理數(shù)據(jù)工作中解放出來，提高了會計信息處理工作效率，提高了數(shù)據(jù)信息處理的準(zhǔn)確度和精確度。此外，有很多自主研發(fā)的會計處理軟件應(yīng)用到了新農(nóng)業(yè)會計處理工作中，大大提高了處理的科學(xué)性和準(zhǔn)確性。從這一方面講，我國還必須培養(yǎng)更多的會計信息軟件研發(fā)人才，提高研究水平，確保會計處理軟件運行的高效和科學(xué)。

（二）強化信息管理系統(tǒng)軟件應(yīng)用

計算機的計算功能非常強大，可以對數(shù)據(jù)進行反復(fù)的計算和檢查，所以，針對農(nóng)業(yè)企業(yè)而言，會計信息管理系統(tǒng)可以依據(jù)軟件設(shè)計的程序，核算和整理大量的、復(fù)雜的會計信息。在農(nóng)業(yè)企業(yè)中，廣泛應(yīng)用信息管理系統(tǒng)軟件，可以促進農(nóng)業(yè)企業(yè)的信息化管理，可以更加確保信息的真實性和準(zhǔn)確性，以便對信息進行科學(xué)的統(tǒng)計分析，為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者提供決策依據(jù)，以更加高效的處理新農(nóng)業(yè)會計信息，降低人工勞動成本，節(jié)約資金，提高農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)濟效益。

（三）強化人才隊伍

會計電算化在我國的農(nóng)業(yè)領(lǐng)域還沒有得到廣泛的應(yīng)用，但是隨著現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的不斷發(fā)展，農(nóng)業(yè)企業(yè)也在不斷的發(fā)展和壯大，普及和應(yīng)用了很多先進的科學(xué)技術(shù)，農(nóng)業(yè)企業(yè)會計處理工作人員在實施會計電算化方式的過程中，一定要有人才作為保證，農(nóng)業(yè)企業(yè)必須具備專業(yè)的新農(nóng)業(yè)會計處理工作人員，必要時要進行培養(yǎng)和引進，同時配備工作中所需要的各種設(shè)施設(shè)備。此外，農(nóng)業(yè)企業(yè)還要確保財務(wù)管理軟件能夠在企業(yè)中安全穩(wěn)定運行，確保數(shù)據(jù)可靠、真實。同時，在新農(nóng)業(yè)會計處理采用會計電算化的過程中，農(nóng)業(yè)企業(yè)一定要依據(jù)企業(yè)的實際選擇開發(fā)合適的財務(wù)軟件，以確保企業(yè)之間互相通用。農(nóng)業(yè)企業(yè)一定要以會計工作人員的業(yè)務(wù)能力提高為主要抓手，通過培訓(xùn)，不斷提高其專業(yè)能力和道德素質(zhì)，保證新農(nóng)業(yè)會計處理工作更加科學(xué)、更加專業(yè)。

（四）強化財務(wù)制度

為改變新農(nóng)業(yè)會計處理工作的落后面貌，提高技術(shù)水平，創(chuàng)新工作方法，還必須完善農(nóng)業(yè)企業(yè)的各項財務(wù)制度，由于在很多的農(nóng)業(yè)企業(yè)中，存在會計處理方法不完善、程序不規(guī)范的各種問題，歸根結(jié)底是缺少規(guī)范的財務(wù)制度，所以，對于農(nóng)業(yè)企業(yè)而言，一定要建立完善的財務(wù)制度，在健全的、科學(xué)的、規(guī)范的財務(wù)制度約束下，不斷提高新農(nóng)業(yè)會計處理工作的效率，保證會計信息更加真實、更加可靠。

四、結(jié)束語

為確保新農(nóng)業(yè)會計處理工作的效率和準(zhǔn)確性，必須強化普及應(yīng)用會計電算化處理方式，提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計工作人員素質(zhì)，研發(fā)應(yīng)用財務(wù)處理軟件，不斷提高農(nóng)業(yè)企業(yè)會計人員應(yīng)用先進科技的水平，為我國農(nóng)業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動創(chuàng)造更加有利的環(huán)境，不斷推進新農(nóng)業(yè)會計處理工作的開展。

參考文獻

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篇5

一、問題的提出

2000年12月，國際會計準(zhǔn)則委員會正式了《國際會計準(zhǔn)則第41號—農(nóng)業(yè)》（以下簡稱ias41），已于2003年生效。ias41的得到了一些國家、地區(qū)的好評和積極響應(yīng)。借鑒ias41，并結(jié)合我國實際情況，規(guī)范與農(nóng)業(yè)活動相關(guān)的生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品以及農(nóng)業(yè)企業(yè)社會性收支的會計核算辦法近日即將由財政部正式。但是，對于同樣與農(nóng)業(yè)活動相關(guān)的土地（已列為固定資產(chǎn)）、灘涂等稀缺自然資源的會計處理，由于不適用于辦法所規(guī)定的范圍而未能對其作出規(guī)范。作為資源性資產(chǎn)的土地是農(nóng)業(yè)活動不可或缺的，是農(nóng)業(yè)企業(yè)賴以生存和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。國務(wù)院辦公廳《轉(zhuǎn)發(fā)國土資源部、農(nóng)業(yè)部關(guān)于依法保護國有農(nóng)場土地合法權(quán)益意見的通知》（[2001]8號）強調(diào)指出，國有農(nóng)場的土地是國有農(nóng)場經(jīng)濟發(fā)展的基本生產(chǎn)資料，是國有資產(chǎn)的重要組成部分。

1992年12月制定的農(nóng)業(yè)企業(yè)財務(wù)會計制度雖然將農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的土地明確為固定資產(chǎn)，但囿于當(dāng)時的歷史條件，對其會計處理、列報和披露，均未能作出規(guī)定，因而只能在賬外造冊登記，即仍然未能完全擺脫傳統(tǒng)自然資源價值觀的影響，因而未能將土地資源的價值量化并真正上升到資源性資產(chǎn)的階段。顯然，時至今日，現(xiàn)行農(nóng)業(yè)財務(wù)會計制度對土地等資源性資產(chǎn)的處理，已不適應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展和黨的十六大強調(diào)的實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的需要。因此，在我國不同所有制的農(nóng)業(yè)企業(yè)即將執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和相關(guān)專業(yè)核算辦法之后，借鑒國內(nèi)外資源資產(chǎn)理論研究成果，按照我國有關(guān)法規(guī)的要求，盡快制定《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法—資源性資產(chǎn)（探討）》（以下簡稱探討辦法），采取資產(chǎn)化方式來經(jīng)營和管理自然資源，使自然資源從實物管理過渡到價值管理；對土地等資源性資產(chǎn)的會計處理、列報和披露作出規(guī)范，從會計核算制度的層面上防止土地等國有資源資產(chǎn)的流失，就顯得十分迫切。可以說，這也是首先在農(nóng)口將資源性資產(chǎn)納入會計核算體系的一次創(chuàng)新性的嘗試。但是，探討辦法的制定，既涉及資源資產(chǎn)理論和會計技術(shù)問題，也涉及相關(guān)的法規(guī)問題，尤其是現(xiàn)行的《土地管理法》正在擬議修改中，所以，必須廣泛征求意見，使之切合我國各地農(nóng)業(yè)企業(yè)的實際情況，更具有合規(guī)性和可操作性。

二、資源性資產(chǎn)的定義

要制定好一項會計核算辦法，首先要對辦法所依賴的基礎(chǔ)性概念作出科學(xué)、準(zhǔn)確而明晰的定義，并從經(jīng)濟學(xué)、會計學(xué)的角度給以界定。探討辦法應(yīng)該遵循《企業(yè)會計制度》和生物資產(chǎn)辦法的有關(guān)規(guī)定，需要作出補充界定的只是“資源性資產(chǎn)”這一概念。在探討辦法中我們擬將“資源性資產(chǎn)”定義為：指農(nóng)業(yè)活動所涉及的具有稀缺性和不可移動性的人工開發(fā)自然生成物，包括土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)、其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)等。

這里我們先把這一擬定的定義與生物資產(chǎn)辦法中的生物資產(chǎn)定義作一比較。該辦法將“生物資產(chǎn)”定義為：“農(nóng)業(yè)活動所涉及的活的動物或植物。”而“資源性資產(chǎn)”，則是指“農(nóng)業(yè)活動所涉及的……人工開發(fā)自然生成物”。這樣下定義，與“生物資產(chǎn)”概念一樣，首先，抓住了資源性資產(chǎn)的本質(zhì)物征，是人類勞動參與的天然形成的自然資源，比如，大自然恩賜的土地須經(jīng)過開墾才能成為農(nóng)用地。其次，從經(jīng)濟學(xué)、會計學(xué)的角度，將其限定在農(nóng)業(yè)活動范圍內(nèi)，即既將石油、天然氣、礦產(chǎn)資源等明顯非農(nóng)業(yè)活動適用的資源性資產(chǎn)排除在外；也將不須對其進行生物轉(zhuǎn)化管理（指人為提供營養(yǎng)、濕度、溫度和光照等條件，促成或加強轉(zhuǎn)化的發(fā)生）的天然生物及其衍生自然物，即雖屬于自然生成物但不屬于農(nóng)業(yè)活動范圍內(nèi)的森林資源（包括林區(qū)內(nèi)的森林、林內(nèi)動植物以及森林環(huán)境等）排除在外，同時，也為“森林資源資產(chǎn)會計核算辦法”的制定留下了空間。再次，自然生成物屬于有形資產(chǎn)，這樣定義也就把通過國家出讓、補地價方式取得或通過市場交易取得以及接受投資者投入等作為無形資產(chǎn)入賬的有一定使用期限的土地使用權(quán)排除在資源性資產(chǎn)之外。

再看這一定義對“自然生成物”的兩個限制性定語，首先是“具有稀缺性”，稀缺性是資源成為資產(chǎn)的必要條件，比如，取之不盡、用之不竭的空氣、太陽能等資源，顯然不能成為資產(chǎn)；而具有稀缺性和有限性的土地資源就可能轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)。其次，“不可移動性”將農(nóng)業(yè)活動不可或缺的、同屬自然生成物的水資源資產(chǎn)也排除在外，因為水資源具有流動性。

總之，我們設(shè)想這樣定義，既能揭示農(nóng)業(yè)活動所涉及的資源性資產(chǎn)的本質(zhì)特征，又將其限定在土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)和其他符合條件的農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)的范圍之內(nèi)。

但是，這一定義是否與《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》（以下簡稱固定資產(chǎn)準(zhǔn)則）的有關(guān)規(guī)定存在交叉甚至重復(fù)的情況呢？不錯，《企業(yè)會計制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定都涉及到土地，但上述制度和準(zhǔn)則都僅在固定資產(chǎn)折舊的有關(guān)表述中提到了土地，并規(guī)定：按規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地不計提折舊。《企業(yè)會計制度講解》在固定資產(chǎn)的分類中也提到土地，并指出：土地，主要是指已經(jīng)估價單獨入賬的土地。因征地而支付的補償費，應(yīng)計入與土地有關(guān)房屋、建筑物的價值內(nèi)，不單獨作為土地價值入賬。可見，《企業(yè)會計制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則所提到的作為固定資產(chǎn)入賬的土地，一般指已估價入賬的建設(shè)用地或擬改變土地用途的農(nóng)用地；而探討辦法所要對其會計處理作出規(guī)范的土地，是指按現(xiàn)行農(nóng)業(yè)企業(yè)財務(wù)會計制度規(guī)定，僅造冊登記而未入賬且直接用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的土地即農(nóng)用地，包括耕地、林地、草地、農(nóng)田水利用地、養(yǎng)殖水面等。至此，我們可以得出結(jié)論，探討辦法所要對其會計處理作出規(guī)范的土地資源資產(chǎn)，在我國現(xiàn)行的會計核算制度體系中，與《企業(yè)會計制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，并不存在交叉或重復(fù)的情況。

應(yīng)該強調(diào)的是，列入資源性資產(chǎn)的土地必須是依照《土地管理法》的規(guī)定，向當(dāng)?shù)赝恋匦姓鞴懿块T申請，并完成了土地確權(quán)與登記、發(fā)證工作的農(nóng)用地。

按照擬定的資源性資產(chǎn)的定義，資源性資產(chǎn)一般包括農(nóng)用地、水庫、水渠、已開發(fā)用于養(yǎng)殖的灘涂等；至于濕地，從實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的角度看，應(yīng)強調(diào)其生態(tài)價值與環(huán)境價值，不宜將其開發(fā)列為其他農(nóng)業(yè)資源性資產(chǎn)。對于國有農(nóng)場目前賬外的防護林等人工林資產(chǎn)，有的同志主張也應(yīng)作為資源性資產(chǎn)入賬，但考慮到因其非屬人工開發(fā)自然生成物而符合生物資產(chǎn)的定義，故應(yīng)適用于生物資產(chǎn)辦法。此外，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則—租賃》的有關(guān)規(guī)定，涉農(nóng)企業(yè)向國有農(nóng)場或農(nóng)民以經(jīng)營租賃方式租入的農(nóng)用地也不能列入資源性資產(chǎn)。至于農(nóng)業(yè)企業(yè)建設(shè)的機井、水泥曬場、養(yǎng)殖池、公路、橋梁、輸變電線路等，因其不符合資源性資產(chǎn)的定義，可按照《企業(yè)會計制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則或社會性收支辦法的有關(guān)規(guī)定處理。

三、資源性資產(chǎn)的會計處理

資源性資產(chǎn)的會計處理擬分別從確認(rèn)、初始計量、后續(xù)支出、折舊、處置、減值準(zhǔn)備、會計科目等方面予以表述。

1.資源性資產(chǎn)的確認(rèn)

資源性資產(chǎn)應(yīng)在同時滿足以下條件時，才能予以確認(rèn)：因過去事項而由企業(yè)所控制；與該資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)：該資產(chǎn)的入賬價格能夠可靠地計量。

確認(rèn)的第一個條件，之所以不提“由企業(yè)擁有或控制”，而僅提“由企業(yè)控制”，是因為企業(yè)擁有，一般是指企業(yè)擁有該項資源的所有權(quán)，但國家憲法和有關(guān)法律規(guī)定，我國的資源產(chǎn)權(quán)采用國家所有和集體所有、二元結(jié)構(gòu)的公有資源產(chǎn)權(quán)制度。如《土地管理法》規(guī)定，我國“實行土地的社會主義公有制，即全民所有制和勞動群眾集體所有制”。因此，農(nóng)業(yè)企業(yè)，如國有農(nóng)場，對土地的實際控制，體現(xiàn)在依法確認(rèn)其國有土地使用權(quán)并據(jù)以獲取經(jīng)濟利益。國際會計準(zhǔn)則委員會制定的《編報財務(wù)報表的框架》（以下簡稱《框架》）指出：在確定資產(chǎn)的存在時，所有權(quán)不是必不可少的，……如果企業(yè)控制了得自不動產(chǎn)的利益，則該項不動產(chǎn)就是一項資產(chǎn)。再者，“控制”這一概念的外延比較寬廣，在這里，可以涵蓋了“擁有”，因此，《框架》在闡述資產(chǎn)的定義時，也是僅提“由企業(yè)控制的”。同時，明確必須“由企業(yè)控制”，對于自然資源來說，強調(diào)對其產(chǎn)生利益的控制，也是資源轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)的必要條件。因為，資源如果沒有特定主體控制，比如太陽能、空氣，是無人控制的共享品，顯然，這樣的自然資源也就不可能轉(zhuǎn)化為資源性資產(chǎn)。

資源性資產(chǎn)確認(rèn)的第二個條件，是與一般會計學(xué)上所說的資產(chǎn)確認(rèn)共性的條件，不需贅述。至于第三個條件，由于國有農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的農(nóng)用地，通常都是通過行政劃撥方式依法無償取得的，因而其入賬價格如何可靠地計量，既是資源轉(zhuǎn)化為資源性資產(chǎn)必須解決的難題，也是探討辦法會計處理的難點，以下將在初始計量部分進行探討。

2.資源性資產(chǎn)的初始計量

作為自然生成物的資源性資產(chǎn)的計量，與一般會計學(xué)上所說的資產(chǎn)的計量不同，由于其稀缺性、非交易性，其計量有一套特殊的方法體系，理論界往往采用收益還原法、成本法、市場價格法、剩余法等基本方法對其價值評估，或構(gòu)建邊際機會成本模型和模糊數(shù)學(xué)模型等數(shù)學(xué)模型的方法對其價值計量；此外，對于單純性資源，如土地資源的價格，理論上還可以采用馬克思的地租資本化價格法，即：土地價格=地租÷利息率。但是，上述理論評估、計量方法，大部分還只局限于學(xué)術(shù)交流階段，認(rèn)知程度較低，距離可實用性還有相當(dāng)?shù)牟罹啵@也正是將資源性資產(chǎn)納入會計核算體系的困難所在。

我們認(rèn)為，對于資源性資產(chǎn)的初始計量，既要考慮資源性資產(chǎn)的特點，更要從我國國情出發(fā)，遵循相關(guān)的法規(guī)。如對于資源性資產(chǎn)中的土地，根據(jù)我國土地管理的法規(guī)，土地使用權(quán)可以依法轉(zhuǎn)讓、交易，因而土地使用權(quán)存在市場價格；而法律規(guī)定不準(zhǔn)買賣或者以其他形式非法轉(zhuǎn)讓土地，因而土地不存在市場價格。那么，應(yīng)如何確定農(nóng)業(yè)企業(yè)通過行政劃撥取得農(nóng)用地初始計量的入賬價格呢？由于土地資源資產(chǎn)入賬后將在資產(chǎn)負(fù)債表上作為資產(chǎn)列示，因此，在確定土地資源資產(chǎn)的入賬價格時，就應(yīng)該考慮到因國家建設(shè)（如國家修建高速公路）的需要，農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的國有土地經(jīng)批準(zhǔn)可能會被“征用”（即指國家收回土地使用權(quán)；對于國有農(nóng)場歷史上場隊合并或以場帶社并進來或帶進來原屬于集體所有的土地，“征用”則是指土地由集體所有轉(zhuǎn)化為國家所有），此時須將其從資產(chǎn)負(fù)債表中注銷，并將處置而形成的利得或損失，在利潤表中確認(rèn)為收益或費用。顯然，土地資源資產(chǎn)的初始計量不可能按照土地中介服務(wù)機構(gòu)對土地（使用權(quán)）的評估價入賬，也不能采用上述理論界對資源資產(chǎn)評估或計量的結(jié)果作為初始計量的入賬價格。但是，我們注意到，農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的國有土地被征用時，可按照有關(guān)法規(guī)的規(guī)定得到相應(yīng)的土地補償費。如《廣東省實施〈中華人民共和國土地管理法〉辦法》規(guī)定：經(jīng)批準(zhǔn)使用國有農(nóng)、林、牧、漁場的土地，……應(yīng)當(dāng)根據(jù)原使用單位的投入情況，按不高于征用集體所有土地的同類土地補償費的標(biāo)準(zhǔn)給以適當(dāng)補償。依照上述法規(guī)，我們設(shè)想，土地資源資產(chǎn)初始計量的入賬價格可以參照《土地管理法》和各省、市（自治區(qū)）實施土地管理法辦法關(guān)于征用農(nóng)業(yè)企業(yè)土地時應(yīng)給以補償?shù)臉?biāo)準(zhǔn)確定。我們認(rèn)為，對于土地資源資產(chǎn)，采用征地時的土地補償費作為初始計量的入賬價格，既具有可實用性、可操作性，又具有充分的法規(guī)依據(jù)；而且，在理論界，這也是得到認(rèn)同的。

至于土地資源資產(chǎn)以外的其他資源性資產(chǎn)，可按其建設(shè)過程中實際發(fā)生的全部支出，如水庫建設(shè)的支出，灘涂開發(fā)修建擋潮閘等支出作為初始計量的入賬成本；其所占用的農(nóng)田水利用地和養(yǎng)殖水面另按土地資源資產(chǎn)確認(rèn)和計量，這也在一定程度上體現(xiàn)了土地以外其他資源資產(chǎn)自然生成物部分的價值。為了與現(xiàn)行農(nóng)業(yè)企業(yè)財務(wù)會計制度相銜接，1993年以前建設(shè)的水庫、水渠，因其實際成本難以可靠地計量，宜仍按現(xiàn)行制度有關(guān)規(guī)定處理。

3.資源性資產(chǎn)的后續(xù)支出

與資源性資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如因?qū)Φ彤a(chǎn)田改造提高了土地的肥力、使其單位面積產(chǎn)量有實質(zhì)性提高，或者因水庫的擴建增大庫容而改善了農(nóng)業(yè)的水利條件、增加了旱澇保收的農(nóng)田面積，則應(yīng)將這些后續(xù)支出資本化，增加該項資產(chǎn)的賬面價值。此外的任何后續(xù)支出都應(yīng)該費用化，在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費用。

這里之所以未采用國際會計準(zhǔn)則理事會對ias16改進后對初始成本和后續(xù)支出運用單一確認(rèn)原則的做法，主要是考慮到遵循固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)提法，同時這樣規(guī)定也更適應(yīng)資源性資產(chǎn)后續(xù)支出的特點。

4.資源性資產(chǎn)的處置

資源性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、報廢、毀損，或由于國家建設(shè)需要被征用時，應(yīng)將其從資產(chǎn)負(fù)債表中注銷，并將處置收入，包括企業(yè)獲取的征地補償費等補償收入（在補償成為應(yīng)收款項的期間）扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的差額作為損失或利得計入當(dāng)期損益；同時，將與劃出土地資源資產(chǎn)對應(yīng)的土地資源資本轉(zhuǎn)入其他資本公積。

后續(xù)支出已資本化的農(nóng)用地在被征用時，其資本化價值應(yīng)體現(xiàn)在據(jù)以計算該幅農(nóng)用地征用補償費平均年產(chǎn)值的相應(yīng)增加值上。

5.資源性資產(chǎn)的折舊

理論界對資源性資產(chǎn)的價值及其服務(wù)功能的補償稱為折補。“所謂資源性折補是指為了維持資源資產(chǎn)開發(fā)利用功能恒定而進行的價值、技術(shù)等方式的補償”（姜文來等，2003）。對于農(nóng)業(yè)企業(yè)資源性資產(chǎn)中的土地資源資產(chǎn)，從其特性來看，雖然具有質(zhì)量的可變性，但從其可永續(xù)利用的自然屬性看，通常具有無限的使用期，且只要利用得當(dāng)，可以使其“資源資產(chǎn)開發(fā)利用功能恒定”；從有關(guān)法律規(guī)定看，國有農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)用地，其使用也不存在期限。因此，土地資源資產(chǎn)可不計提折舊。

土地資源資產(chǎn)以外的其他資源資產(chǎn)，由于其初始計量的入賬價值是按其建設(shè)過程的實際成本，因此應(yīng)當(dāng)對其計提折舊，折舊方法可采用固定資產(chǎn)準(zhǔn)則所允許的年限平均法等折舊方法。

6.資源性資產(chǎn)是否計提減值準(zhǔn)備問題

考慮到土地資源的稀缺性和有限性，以及我國法律關(guān)于“國家實行土地用途管制制度”和不準(zhǔn)買賣土地等有關(guān)規(guī)定，資源性資產(chǎn)中的土地資源資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備；其他資源性資產(chǎn)，由于其可收回金額在現(xiàn)階段難以可靠地計量，也擬不計提減值準(zhǔn)備。

7.資源性資產(chǎn)核算的會計科目及賬務(wù)處理

為了規(guī)范資源性資產(chǎn)的會計核算，擬增設(shè)“資源性資產(chǎn)”，“資源性資產(chǎn)折舊”“資源性資本”三個一級科目，分別核算各類資源性資產(chǎn)的原價、折舊和土地資源資產(chǎn)的資本來源。同時，在“資源性資產(chǎn)”科目下設(shè)置“土地資源資產(chǎn)”、“農(nóng)田水利資源資產(chǎn)”、“其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)”等三個二級科目，分別核算土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)、其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)的原價；在“資源性資本”科目下設(shè)置“土地資源資本”二級科目，專項核算土地資源資產(chǎn)入賬價值形成的國家權(quán)益，以明晰土地資源資產(chǎn)的國有產(chǎn)權(quán)。土地資源資產(chǎn)初始計量入賬時借記“資源性資產(chǎn)—土地資源資產(chǎn)”科目，貸記“資源性資本—土地資源資本”科目；處置時借記“固定資產(chǎn)清理”科目、貸記“資源性資產(chǎn)—土地資源資產(chǎn)”科目，同時借記“資源性資本—土地資源資本”科目、貸記“資本公積—其他資本公積”科目。土地資源資產(chǎn)以外的其他資源資產(chǎn)，其資本來源仍然在原有的所有者權(quán)益科目核算。

四、資源性資產(chǎn)的列報和披露

農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表和會計報表附注中列示和披露下列與資源性資產(chǎn)有關(guān)的信息。

篇6

一、農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算的主要特點

（一）核算內(nèi)容的多樣性。農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營往往涉及到農(nóng)、林、牧、漁、工、商等多種行業(yè)。這就要求會計核算既要滿足企業(yè)綜合管理的需要，又要適應(yīng)多種行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點，分別計算各個行業(yè)的費用成本和財務(wù)成果，并考核各種非生產(chǎn)性的開支。

（二）管理體制的復(fù)雜性。農(nóng)業(yè)企業(yè)實行多種經(jīng)營和雙層經(jīng)營體制。如國營農(nóng)場有場部、分場、生產(chǎn)隊多個層次，還普遍建立專業(yè)組織和職工家庭農(nóng)場；農(nóng)村經(jīng)濟合作組織在普遍推行農(nóng)戶聯(lián)產(chǎn)承包的同時，也相應(yīng)建立了統(tǒng)一經(jīng)營的生產(chǎn)和服務(wù)組織；鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的體制更是復(fù)雜多樣。這就給會計核算和管理體制帶來復(fù)雜性。

（三）核算方法的靈活性。現(xiàn)階段我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)組織比較分散，經(jīng)營形式以集體經(jīng)濟為主，經(jīng)營管理的自較大，生產(chǎn)成果的自給程度較高，會計核算水平和會計工作的管理水平差距較大，因此農(nóng)業(yè)會計核算方法也具有較大的靈活性。

二、 農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算中存在的問題

（一）會計核算不準(zhǔn)確。農(nóng)業(yè)會計工作是一項復(fù)雜的工作，既要有操作實戰(zhàn)能力，又要有統(tǒng)籌協(xié)調(diào)能力。現(xiàn)階段，由于經(jīng)濟的發(fā)展，對農(nóng)業(yè)會計人員的要求越來越高，會計核算水平和會計職業(yè)判斷能力，直接決定了農(nóng)業(yè)會計工作的質(zhì)量。有的農(nóng)業(yè)會計人員對會計科目的理解不準(zhǔn)確，出現(xiàn)濫用會計科目的現(xiàn)象。有的農(nóng)業(yè)會計人員對政策法規(guī)的應(yīng)用和業(yè)務(wù)處理不夠準(zhǔn)確，導(dǎo)致業(yè)務(wù)處理的判斷偏差較大，會計信息失真，有的會計人員不認(rèn)真鉆研會計業(yè)務(wù)知識，工作敷衍了事，不能對會計業(yè)務(wù)進行準(zhǔn)確核算。

（二）會計處理手段落后。農(nóng)業(yè)是人們對動植物自身生長發(fā)育的自然再生長過程實施控制和強化的過程，是以取得更好的經(jīng)濟效益為前提的經(jīng)濟再生產(chǎn)過程，自然再生產(chǎn)過程和經(jīng)濟再生產(chǎn)過程相互交織構(gòu)成了農(nóng)業(yè)的根本特點。這一特點在某種程度上使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織及其會計核算較其他行業(yè)更為復(fù)雜。不同地區(qū)、不同農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動都有可能不同，這加大了農(nóng)業(yè)會計處理的復(fù)雜性，具體表現(xiàn)為：一是農(nóng)業(yè)會計的確認(rèn)、計量、記錄和報告的復(fù)雜性；二是農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)的特點決定了農(nóng)業(yè)成本核算的困難性；三是農(nóng)業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)具有多重性。目前的農(nóng)業(yè)會計處理手段難以滿足復(fù)雜的農(nóng)業(yè)會計業(yè)務(wù)需要。

（三）存在會計信息失真的問題。農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)活動受到自然條件的影響較大，人類無法預(yù)測和預(yù)防一些不利自然事項的發(fā)生，不能對農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)全過程進行有效的控制和監(jiān)督，因此無法保證農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動的會計計量與計錄的準(zhǔn)確性，導(dǎo)致會計信息失真。此外，作為土地承包者的農(nóng)戶、家庭農(nóng)場，在自主經(jīng)營的模式下，完全可以自己占有、支配完成承包任務(wù)后的剩余部分，而反映農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動會計信息的準(zhǔn)確與失真對各承包戶的利益并沒有產(chǎn)生多大的利害關(guān)系，利益激勵機制的缺乏進一步導(dǎo)致會計信息的失真。

（四）不能適應(yīng)農(nóng)業(yè)企業(yè)自身發(fā)展的新需要。現(xiàn)行的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》是我國計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌的過渡時期制定的，當(dāng)時的農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)活動一般按計劃進行，收獲糧食后由政府統(tǒng)一收購，農(nóng)業(yè)企業(yè)并不直接向市場提供農(nóng)產(chǎn)品。在目前完全市場經(jīng)濟的條件下，農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營管理體制、經(jīng)營模式和經(jīng)營活動范圍均發(fā)生了巨大的變化，會計核算仍然執(zhí)行過渡時期制定的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》，不能滿足會計信息使用者的需要，更不能保證農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算資料的質(zhì)量。

三、建議

在國際上，很多國家對特殊行業(yè)都有單獨的會計標(biāo)準(zhǔn)，因為特殊行業(yè)具有很多特殊的會計核算要求，是一般企業(yè)會計制度所包含不了的。我國是個農(nóng)業(yè)大國，農(nóng)業(yè)企業(yè)的會計核算制度如何，農(nóng)業(yè)企業(yè)會計信息質(zhì)量的好壞，對整個國民經(jīng)濟有著十分重要的影響。考慮到與國際會計慣例的接軌和全球經(jīng)濟一體化的需要，在今后一個相當(dāng)長的時期內(nèi)，我國仍有必要以《企業(yè)會計制度》為基礎(chǔ)，借鑒《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》等國外的會計核算準(zhǔn)則，制定農(nóng)業(yè)會計專業(yè)核算辦法，對農(nóng)業(yè)活動實行專業(yè)化核算。按農(nóng)業(yè)企業(yè)的規(guī)模大小和農(nóng)業(yè)活動所占比重的高低，將農(nóng)業(yè)企業(yè)劃分為以農(nóng)業(yè)為主的股份有限公司、中小農(nóng)業(yè)企業(yè)和家庭農(nóng)場三種基本類型。

根據(jù)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)特點和成本管理要求，在產(chǎn)品成本計算工作中主要采用品種法、分步法和分批法三種基本的產(chǎn)品成本計算方法。但由于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)生產(chǎn)的對象是有生命的植物和動物，其生產(chǎn)要以自然再生產(chǎn)為基礎(chǔ)，受自然因素的影響很大，在具體運用某種產(chǎn)品成本計算方法計算農(nóng)、林、牧、漁業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本時，具有一定的特殊性。應(yīng)按成本核算對象分別設(shè)置“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本――機械作業(yè)成本、林業(yè)生產(chǎn)成本、畜牧業(yè)生產(chǎn)成本、漁業(yè)生產(chǎn)成本”賬戶，突出農(nóng)業(yè)活動的特點，以便正確反映農(nóng)業(yè)活動中所消耗的機械作業(yè)成本、林業(yè)生產(chǎn)成本、畜牧業(yè)生產(chǎn)成本、漁業(yè)養(yǎng)殖成本，提供詳細(xì)的農(nóng)產(chǎn)品成本核算資料。

篇7

在IAS41中生物資產(chǎn)是指企業(yè)由于過去交易的經(jīng)濟事項而控制的活的動物或植物，而我國現(xiàn)行生物資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定：生物資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動有關(guān)的活的動物和植物。

二、國內(nèi)外生物資產(chǎn)會計計量模式的比較

（一）我國生物資產(chǎn)會計計量模式―以歷史成本為主

2006年，我國財政部制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號―生物資產(chǎn)》，在該準(zhǔn)則中首次提出了生物資產(chǎn)的概念并且規(guī)定對生物資產(chǎn)的計量應(yīng)當(dāng)主要采用歷史成本計量模式。

我國采用以歷史成本為主計量生物資產(chǎn)的優(yōu)勢主要有：首先，采用歷史成本計量生物資產(chǎn)會更加可靠，因為歷史成本計量屬性具有較強的可操作性，而且用歷史成本計量生物資產(chǎn)所提供的會計信息會更加真實可靠。其次，歷史成本是企業(yè)過去發(fā)生的經(jīng)濟事項或交易所付出的成本，擁有真實可靠的會計資料，企業(yè)采用歷史成本計量生物資產(chǎn)，能夠減少企業(yè)利用生物資產(chǎn)操縱利潤的風(fēng)險，保障國家和人民的經(jīng)濟利益。最后，歷史成本具有可驗證性，生物資產(chǎn)采用歷史成本計量可以幫助會計人員和相關(guān)使用者對它所提供的會計報表進行考核。

（二）澳大利亞生物資產(chǎn)會計計量模式―以公允價值為主

早在1998年澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會（AASB）就制定了《自生與再生資產(chǎn)》準(zhǔn)則，要求企業(yè)對自生和再生資產(chǎn)采用市面凈值計量。2001年國際會計準(zhǔn)則IAS41頒布之后，澳大利亞為了實現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同，最終在2004年，AASB經(jīng)過幾番討論和研究制定了AASB141農(nóng)業(yè)，規(guī)定在生物資產(chǎn)會計計量模式上優(yōu)先選擇采用公允價值計量生物資產(chǎn)。

澳大利亞采用以公允價值為主計量生物資產(chǎn)的優(yōu)勢主要有：首先，公允價值作為一種不穩(wěn)定的計量屬性，會隨著時間的變動而變動，而且能夠反映市場期望。生物資產(chǎn)采用公允價值計量能夠更好地反映市場對該項生物資產(chǎn)的接受程度。其次，公允價值是建立在資本市場價格基礎(chǔ)之上的，生物資產(chǎn)的公允價值比歷史成本更有利于反映生物資產(chǎn)內(nèi)在價值的變動。最后，公允價值具有可變動性，生物資產(chǎn)采用公允價值計量能夠提高會計信息的相關(guān)性和可比性。

三、我國生物資產(chǎn)歷史成本計量模式的原因分析

（一）從國情來看，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)數(shù)量雖多，但是規(guī)模普遍較小而且大多以家庭為主

雖然我國是一個農(nóng)業(yè)大國，但是以農(nóng)業(yè)為主的上市公司并不多，而且這些公司不需要也沒有能力對外提供財務(wù)報告。同時我國農(nóng)業(yè)市場體系尚不健全，農(nóng)業(yè)信息化程度較低，產(chǎn)品和要素市場都不發(fā)達(dá)。因此，我國主要采用歷史成本計量生物資產(chǎn)。

（二）目前我國資本市場并不發(fā)達(dá)，誠信監(jiān)督機制還不健全

目前我國正處于經(jīng)濟發(fā)展的轉(zhuǎn)型時期，市場經(jīng)濟的發(fā)展還不完善，并且沒有完善的市場監(jiān)督機制。一些不法企業(yè)會出于某種不合理的目的，利用公允價值操縱企業(yè)利潤，粉飾會計數(shù)據(jù)，從而降低會計信息的質(zhì)量。因此采用公允價值計量生物資產(chǎn)具有一定的風(fēng)險性。

（三）公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)治理不完善

我國大多數(shù)農(nóng)業(yè)企業(yè)都是家族企業(yè)，公司治理結(jié)構(gòu)并不完善，而且經(jīng)常出現(xiàn)股東大會對公司高層監(jiān)督不力等現(xiàn)象，公司內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。因此，一些公司高層為了滿足自身利益從而利用公允價值操縱企業(yè)利潤，阻礙了我國企業(yè)采用公允價值計量生物資產(chǎn)。

四、我國生物資產(chǎn)會計計量模式存在的不足

（一）我國生物資產(chǎn)計量屬性的選擇與國際會計準(zhǔn)則不符

我國生物資產(chǎn)準(zhǔn)則對企業(yè)采用公允價值計量生物資產(chǎn)有嚴(yán)格的要求，而國際會計準(zhǔn)則對企業(yè)采用公允價值計量生物資產(chǎn)相對寬松，原因在于我國目前農(nóng)業(yè)市場尚不成熟，生物資本市場并不發(fā)達(dá)，公允價值很難取得。其不足在于我國農(nóng)業(yè)企業(yè)不能合理有效地計量生物資產(chǎn)和提供可靠的財務(wù)報表。

（二）我國生物資產(chǎn)的折舊方法單一

由于生物資產(chǎn)具有生物轉(zhuǎn)化的特性，在企業(yè)持有期間生物資產(chǎn)生長、繁殖和蛻化而導(dǎo)致其數(shù)量和質(zhì)量不斷變化，從而導(dǎo)致生物資產(chǎn)的會計核算比一般固定資產(chǎn)的核算更為復(fù)雜，而且目前生物資產(chǎn)的折舊方法的大部分會計核算和一般資產(chǎn)相同，方法較為單一，不能充分反映和體現(xiàn)生物資產(chǎn)生物轉(zhuǎn)化的特殊性。

五、結(jié)論

本文通過借鑒前人的理論，試圖探究目前我國生物資產(chǎn)會計計量模式的原因及不足，以求完善我國生物資產(chǎn)會計計量模式。通過研究分析，可以得出以下結(jié)論：

篇8

關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn)；計量模式；公允價值；歷史成本

一、生物資產(chǎn)的特征

我國新會計準(zhǔn)則《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則所定義的生物資產(chǎn)是指有生命的動物和植物，與國際會計準(zhǔn)則所規(guī)定的活的動物或植物的概念完全相同。而我國會計準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類。作為一種經(jīng)濟資源，生物資產(chǎn)不但具有一般資產(chǎn)的特點，它還有與其它資產(chǎn)不同的生物特性，主要是指生物資產(chǎn)具有生命、是自然生產(chǎn)力形成的價值、生長周期長期性以及部分生物資產(chǎn)與其附著物的不可分割性等特征。“資產(chǎn)計量是運用一定的計量單位，選擇被計量對象的合理計量屬性，確定應(yīng)予記錄的各項資產(chǎn)金額的會計處理過程”。(湯云為，1997)由于生物資產(chǎn)作為計量對象的特殊性，在會計計量上必然要選擇符合生物資產(chǎn)特性的計量模式。

二、生物資產(chǎn)計量模式選擇的影響因素

（一）對資產(chǎn)本質(zhì)的理解

從資產(chǎn)定義的演進過程看，對資產(chǎn)本質(zhì)的理解主要歸集為兩種觀點，資產(chǎn)的成本觀和價值觀。資產(chǎn)的成本觀立足于資產(chǎn)取得的耗費，強調(diào)資產(chǎn)的客觀存在性和可計量性，認(rèn)為資產(chǎn)是剩余成本或未耗用的成本，將資產(chǎn)的原始購置價格作為合適的期初余額，對以后如何估價不予考慮。因此計量模式是面向過去，選擇歷史成本計量模式。資產(chǎn)的價值觀立足于資產(chǎn)的未來使用能否給企業(yè)創(chuàng)造價值，資產(chǎn)實質(zhì)是企業(yè)預(yù)期未來經(jīng)濟利益的體現(xiàn)。理論上計量是面向未來，選擇未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。現(xiàn)行權(quán)威會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)均采用了資產(chǎn)的價值觀。從現(xiàn)實經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展來看，資產(chǎn)的價值觀和成本觀都將對資產(chǎn)會計理論與實務(wù)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。(唐國平，2003)

（二）會計目標(biāo)的選擇

受托責(zé)任觀是從會計信息提供者(企業(yè)管理當(dāng)局)的立場出發(fā)，選擇的計量模式應(yīng)能夠反映管理當(dāng)局對受托者的履行情況，傾向于采用原始成本計量模式。決策有用觀是從信息使用者(外部的利益關(guān)系人如投資者、債權(quán)人、政府管制機構(gòu)、一般公眾等)的角度出發(fā)，資產(chǎn)計量的結(jié)果能夠與信息使用者的決策有關(guān)，傾向于在資產(chǎn)計量中采用現(xiàn)時成本計量模式或其他。

（三）會計信息相關(guān)性與可靠性的選擇與權(quán)衡

會計信息的兩個最重要的特征是可靠性和相關(guān)性，在正常情況下，會計信息應(yīng)當(dāng)達(dá)到二者的統(tǒng)一，但有時會出現(xiàn)矛盾。會計人員在提供會計信息時的立足點是為投資者提供決策有用的會計信息，對會計信息的相關(guān)性和可靠性進行權(quán)衡，如果可靠性為主，則傾向于歷史成本計量；如果相關(guān)性為主，則傾向選擇其他計量方式。在我國，會計信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)約束機制與激勵機制還很不完善，為了維護投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的利益，多數(shù)人認(rèn)為，確保信息的可靠性比強調(diào)信息的相關(guān)性更為重要。

（四）經(jīng)濟環(huán)境或市場環(huán)境的成熟度不夠

一般而言，無論采取什么樣的計量屬性，都要以能夠符合經(jīng)濟環(huán)境的規(guī)定性為其基本前提。(葛家澍，2003)，盡管公允價值是一種理想的計量屬性，但要想發(fā)揮其應(yīng)有的優(yōu)勢還需要有相應(yīng)環(huán)境基礎(chǔ)，其采用通常需要一個較為成熟的市場環(huán)境，要擁有健全而成熟的生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、發(fā)達(dá)的專業(yè)評估技術(shù)以及嫻熟而講求誠信的評估隊伍等，在一個條件不具備的經(jīng)濟環(huán)境中過多地使用公允價值，如果不對會計計量屬性的應(yīng)用加以嚴(yán)格地限制，可能適得其反。

三、中外生物資產(chǎn)準(zhǔn)則中生物資產(chǎn)計量模式的現(xiàn)實比較

我國生物資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，生物資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量均采用歷史成本計量模式，且規(guī)定只有在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才應(yīng)當(dāng)對生物資產(chǎn)采用公允價值計量。采用公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：（1）生物資產(chǎn)有活躍的交易市場；（2）能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對生物資產(chǎn)的公允價值做出合理估計。而IAS41采用公允價值計量模式，明確規(guī)定除了公允價值無法可靠計量的情況以外，生物資產(chǎn)在初始確認(rèn)和各個資產(chǎn)負(fù)債表日,均應(yīng)按公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量。并將公允價值的變動計入當(dāng)期的損益賬戶。在公允價值無法確定,其他估價方法明顯不可靠以及公允價值能夠可靠地計量這一假設(shè)對初始確認(rèn)無法成立的情況下,生物資產(chǎn)應(yīng)按其成本減去累計折舊和累計減值損失計量。IAS41也指出，生物資產(chǎn)的公允價值一旦能夠可靠地計量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量。　四、選擇歷史成本計量模式的原因

運用歷史成本計量模式下提供的財務(wù)信息是過去發(fā)生的，具有很強的可靠性，但是隨著客觀環(huán)境的變化，這些信息可能與現(xiàn)實不符，即相關(guān)性較弱。而公允價值計量模式下提供的財務(wù)信息正好彌補了其相關(guān)性不足的缺陷，但同時由于在計量的過程中存在估計、判斷，因此又降低了會計信息的可靠性。從以上中外生物資產(chǎn)準(zhǔn)則中生物資產(chǎn)計量模式的現(xiàn)實比較中。考慮到會計信息相關(guān)性、可靠性等因素對生物資產(chǎn)計量的影響，我國最新的會計準(zhǔn)則中對于生物資產(chǎn)的計量仍然采用歷史成本的計量模式，而僅在特定條件下允許采用公允價值的計量模式。其原因如下：

第一，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)總體上是屬于小規(guī)模微利企業(yè)，且以家庭經(jīng)營為主，這類企業(yè)通常不要求且其也沒有能力對外提供財務(wù)報告。而目前我國以農(nóng)業(yè)為主業(yè)的農(nóng)業(yè)類上市公司僅40多家。加之，我國地區(qū)差異大，農(nóng)業(yè)結(jié)構(gòu)差異大，目前我國生物資產(chǎn)計量的公允價值還難以現(xiàn)實。

第二，我國農(nóng)產(chǎn)品市場和農(nóng)業(yè)服務(wù)體系都很不發(fā)達(dá)，信息化程度較低，不適合采用公允價值計量模式。取得公允價值需要有充分發(fā)育的市場。農(nóng)業(yè)市場體系不完善，從農(nóng)業(yè)產(chǎn)品市場和要素市場取得完整的信息還比較困難，因而無法確定公允價值。所以我國目前直接采用公允價值作為生物資產(chǎn)的計量模式的市場條件還不成熟。

第三，我國的資本市場不夠規(guī)范，資本市場不夠成熟，完整的資產(chǎn)評估體系、完善的債務(wù)重組法律法規(guī)等外部條件不完善，公允價值的計量作用受到限制。農(nóng)業(yè)企業(yè)以公允價值計量的差額作為利得或損失計入損益的處理結(jié)果會對企業(yè)資產(chǎn)價值的穩(wěn)定性以及企業(yè)的損益帶來很大的波動。公允價值計量容易成為企業(yè)操縱利潤、粉飾報告的手段，從而降低會計信息的質(zhì)量，誤導(dǎo)信息使用者進行決策。

篇9

關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn)；生物資產(chǎn)計量；研究綜述

國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）于2001年頒布的《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》（IAS41）將生物資產(chǎn)定義為活的動物或植物，并分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)兩大類。[1]我國于2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn)》（CAS5），將生物資產(chǎn)定義為有生命的動物和植物，并分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。[2]由于生物資產(chǎn)的價值隨著自然環(huán)境的變化而發(fā)生相應(yīng)的變動，因此在IAS41制定期間，對于生物資產(chǎn)的計量模式選擇公允價值還是歷史成本，會計理論界和實務(wù)界展開了廣泛的爭論，IAS41最終選擇公允價值計量模式。我國結(jié)合本土國情特點，從現(xiàn)實條件出發(fā)，對生物資產(chǎn)的計量采取歷史成本模式為主，并未與國際會計準(zhǔn)則的做法相一致。現(xiàn)階段，我國對生物資產(chǎn)的計量研究還處于初步階段，其理論研究較匱乏。我國對生物資產(chǎn)的計量是否由歷史成本模式轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r值模式，實現(xiàn)與IAS41的趨同，已經(jīng)成為不少專家學(xué)者討論的熱點。而國外對生物資產(chǎn)計量的研究現(xiàn)狀如何，是否有值得我國生物資產(chǎn)計量借鑒的地方？本文將圍繞上述問題進行展開。

一、國外研究綜述

（一）生物資產(chǎn)計量模式的選擇

國外對生物資產(chǎn)的計量進行了較為詳細(xì)的研究，各個國家對生物資產(chǎn)計量模式的選擇有所不同。

1998年，澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會（AASB）頒布了自生和再生資產(chǎn)會計準(zhǔn)則（AAS1037），該準(zhǔn)則主張采用市場凈值法計量自生和再生資產(chǎn)。在IAS41之后，AASB于2004年了AAS141農(nóng)業(yè)，對生物資產(chǎn)的計量優(yōu)先選擇公允價值模式，與國際會計準(zhǔn)則相一致。[3]

1985年，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）了《農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者和農(nóng)業(yè)合作社會計》（簡稱AICPA立場聲明），對生物資產(chǎn)的計量采取歷史成本模式。1997年，美國農(nóng)業(yè)財務(wù)準(zhǔn)則委員會（FFSC）了《農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者財務(wù)指南》，規(guī)定對生物資產(chǎn)的計量可以同時采取歷史成本和公允價值這兩種模式，但仍以歷史成本模式為主。[4]

1986年，加拿大特許會計師協(xié)會（CICA）在《農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者會計與財務(wù)報告》中規(guī)定對農(nóng)產(chǎn)品和生長中動植物的計量采取歷史成本模式。1999年CICA聯(lián)合加拿大農(nóng)場管理委員會了《成功的農(nóng)場管理會計》（簡稱CICA指導(dǎo)方針）系列的五個公告，規(guī)范了家禽、牛、產(chǎn)奶牲畜、谷物和含油種子的會計處理，并且優(yōu)先選擇歷史成本計量模式。[4]

1986年，法國在《會計總方案》的框架下制定生物資產(chǎn)的準(zhǔn)則，主張采取歷史成本計量。

2001年，新加坡財政部頒布了《財務(wù)報告準(zhǔn)則――農(nóng)業(yè)》，該準(zhǔn)則直接參考了IAS41，對生物資產(chǎn)采取公允價值計量。

2002年，新西蘭了《新西蘭財務(wù)報告準(zhǔn)則征求意見稿第90號――農(nóng)業(yè)》（ED90），并于2004年了NZ-IAS41，其主要內(nèi)容與IAS41相一致，對生物資產(chǎn)采取公允價值計量模式。[4]

2002年，南非注冊會計師協(xié)會（SAICA）了會計準(zhǔn)則――《南非會計準(zhǔn)則――農(nóng)業(yè)》（AC137），對生物資產(chǎn)采取公允價值計量模式。

2002年11月，中國香港會計師公會（HKAS）了《會計實務(wù)準(zhǔn)則――農(nóng)業(yè)》（SSAP36），對生物資產(chǎn)的計量采取公允價值模式，與國際會計準(zhǔn)則相同。

從上述可知，國外大多數(shù)國家對生物資產(chǎn)的計量基本上實現(xiàn)了與IAS41的趨同，都采取公允價值計量模式為主。只有少部分國家，如美國、加拿大和法國，對生物資產(chǎn)的計量仍以歷史成本模式為主。

（二）生物資產(chǎn)計量模式的爭論

國外學(xué)者對于生物資產(chǎn)計量模式的選擇主要有以下觀點：

Bennett（1996）研究認(rèn)為自生和再生資產(chǎn)應(yīng)在財務(wù)報表中單獨披露，而且應(yīng)按目前市場價值來計量家禽和森林資產(chǎn)，并在財務(wù)報表附注中補充披露因外部價格變動導(dǎo)致的價值變化部分。[5]

Roche（2000）研究發(fā)現(xiàn)生物資產(chǎn)若采取公允價值模式計量，違背了會計信息中的可靠性要求，因為生物資產(chǎn)的市場價格極易人為操縱，從而誤導(dǎo)投資者進行錯誤的投資決策，主張采用歷史成本進行計量。[6]

美國會計準(zhǔn)則執(zhí)行委員會（2000）認(rèn)為在當(dāng)前條件下，相對公允價值模式來說，生物資產(chǎn)的計量采取歷史成本模式無疑是更恰當(dāng)?shù)摹7]

Roberts（2000）認(rèn)為生物資產(chǎn)的計量應(yīng)采取歷史成本模式而不是公允價值模式，因為若把生物資產(chǎn)市場價格的變動計入損益可能會導(dǎo)致傳統(tǒng)存貨價值出現(xiàn)無法預(yù)知的結(jié)果。[8]

Argiles和Slof（2001）在國際農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則頒布之后，探討了歐盟采取公允價值計量生物資產(chǎn)的可行性。[9]

Godfrey（2002）認(rèn)為澳大利亞的農(nóng)業(yè)企業(yè)和中國的農(nóng)業(yè)企業(yè)一樣，對生物資產(chǎn)的計量依舊采取較受歡迎的歷史成本法。總體來說，很多農(nóng)業(yè)企業(yè)盡量避免采取市場凈值法。[10]

Riley（2002）指出IAS41采取公允價值模式計量生物資產(chǎn)，這一計量模式會對不同生命周期的生物資產(chǎn)產(chǎn)生不同的影響。公允價值計量模式對于超過一年的生作物影響顯著，而對于一年生作物的影響甚微。[11]

Kahikueu（2005）研究認(rèn)為新西蘭在基于國際會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，規(guī)范了本國的農(nóng)業(yè)活動，采取公允價值模式計量生物資產(chǎn)，并對生物資產(chǎn)的信息披露作了最低要求。[12]

Sallmanns（2005）研究發(fā)現(xiàn)《香港會計準(zhǔn)則41號――農(nóng)業(yè)》客觀公允地反映了農(nóng)業(yè)企業(yè)生物資產(chǎn)的實際價值，但是要特別注意結(jié)合生物資產(chǎn)的自然特點對其進行合理估價。而生物資產(chǎn)估價的可靠度和可信度離不開經(jīng)驗、專業(yè)和獨立這三大主要因素。[13]

綜述所述，國外學(xué)者對生物資產(chǎn)計量選用何種模式的觀點不盡相同，存在一些爭論，但基本上都是從會計理論或會計準(zhǔn)則實施效果的角度出發(fā)來提出自身的觀點。有的學(xué)者認(rèn)為生物資產(chǎn)的計量應(yīng)采取公允價值模式，有的學(xué)者則認(rèn)為生物資產(chǎn)的計量應(yīng)采取歷史成本模式。

二、結(jié)論

從上述國外研究現(xiàn)狀來看，國外對生物資產(chǎn)計量模式的研究較早，進行了較深入細(xì)致的研究。國際會計準(zhǔn)則和大多數(shù)國家都主張采取公允價值模式計量生物資產(chǎn)，大部分國外學(xué)者也認(rèn)為公允價值模式是計量生物資產(chǎn)的必然選擇。生物資產(chǎn)的價值隨著自然環(huán)境變化發(fā)生相應(yīng)的變動，再加上國外大部分國家的市場較為發(fā)達(dá)，因此采取公允價值模式計量生物資產(chǎn)能客觀地反映生物資產(chǎn)的實際價值。我國農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施薄弱，目前還未完全具備運用公允價值模式計量生物資產(chǎn)的市場環(huán)境，因此我國在生物資產(chǎn)計量模式的選擇上與國外有所不同，主張采取歷史成本。筆者認(rèn)為，鑒于我國特殊的國情和尚未完善的市場條件，目前來說，國外對生物資產(chǎn)采取公允價值計量模式為主的規(guī)定只能為我國提供參考，在今后相當(dāng)長的一段時間內(nèi)，我國對生物資產(chǎn)的計量仍需以歷史成本為主。而一方面采取公允價值模式計量生物資產(chǎn)的價值具備相關(guān)性；另一方面，作為資產(chǎn)計量模式，追求與國際會計準(zhǔn)則的趨同是大勢所趨。因此，筆者認(rèn)為，立足未來會計發(fā)展趨勢，我國對生物資產(chǎn)的計量應(yīng)從歷史成本逐步過渡到公允價值，未來以公允價值計量模式為主。

（作者單位：上海大學(xué)管理學(xué)院）

參考文獻：

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[2] 財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn).2006

[3] 張心靈，張玲玲.澳大利亞自生和再生資產(chǎn)會計準(zhǔn)則簡析[J].財會通訊，2004（13）：75-76

[4] 田瑩瑩，胡安琴.中外生物資產(chǎn)計量模式選擇及相關(guān)會計核算[J].財會月刊，2012（30）：65-68

[5] Bennett，Shane.Self-Generating and Regenerating Assets[J].Chartered Accountants Jourinal of New Zealand，Jun 1996，75（5）：69-73.

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[7] ACSEC.Letter to IASC-Agriculture[EB/OL].http：//.2000.

[8] DL Roberts.Proposed International AccountingStandard：Agriculture ED-E65[J]，2000

[9] Josep Maria Argiles，Eric John Slof.New Opportunities for Farm Accounting[J].The European Accounting Review，2001，10（2）：361-383

[10] 簡.莫瑞格.德弗蕾.澳大利亞會計學(xué)家簡.莫瑞.格德弗蕾教授談生物農(nóng)業(yè)資產(chǎn)會計[J].會計之友，2002（7）：4―6

[11] Simon Riley.Articles for Students IAS41，Agriculture[EB/OL].http：//.pk.Mar.2002.

篇10

【摘要】環(huán)境問題日趨嚴(yán)重，這最終將形成各國經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的瓶頸，環(huán)境方面的因素嚴(yán)重制約著企業(yè)的發(fā)展。作為與環(huán)境有著千絲萬縷關(guān)系的行業(yè)，農(nóng)業(yè)上市公司有責(zé)任和義務(wù)去披露企業(yè)的環(huán)境信息。而當(dāng)今中國的農(nóng)業(yè)上市公司關(guān)于環(huán)境信息的披露少之又少。披露不足的原因有多方面，如制度限制，意識限制和執(zhí)行方面的困難。而“背農(nóng)”現(xiàn)象的產(chǎn)生也多少限制了農(nóng)業(yè)上市公司的環(huán)境信息披露。本文著重分析了造成農(nóng)業(yè)上市公司披露環(huán)境信息不足的原因并在以后披露的強制方面做出了初步探索。

 

【關(guān)鍵詞】農(nóng)業(yè)上市公司；環(huán)境信息披露；企業(yè)社會責(zé)任

一、引言

（一）農(nóng)業(yè)上市公司是否應(yīng)該披露環(huán)境信息

近年來，企業(yè)社會責(zé)任問題日益受到各界的關(guān)注，特別是環(huán)境與資源問題伴隨經(jīng)濟的快速發(fā)展日益暴露出來。因此，企業(yè)對環(huán)境信息的披露評價便成為研究企業(yè)社會責(zé)任問題的主要方法之一。農(nóng)業(yè)上市公司具有一般公司的普遍特征，也應(yīng)當(dāng)披露與之相關(guān)的環(huán)境信息。但農(nóng)業(yè)上市公司又有其行業(yè)的特殊性，當(dāng)前農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中大量農(nóng)藥、化肥的投入污染了空氣、水資源和土地資源，因此農(nóng)業(yè)行業(yè)對環(huán)境保護和環(huán)境治理有著不可推卸的責(zé)任，農(nóng)業(yè)上市公司更有義務(wù)和責(zé)任去披露與企業(yè)相關(guān)的環(huán)境信息。正如在美國新制度經(jīng)濟學(xué)家科斯完善的外部（externality）中所說，農(nóng)業(yè)存在外部經(jīng)濟性和外部不經(jīng)濟性。外部經(jīng)濟性大意是指自身的活動為其他的主體帶來了利益，例如農(nóng)業(yè)活動在對水資源的涵養(yǎng)和土壤的保護、植物和土壤有效固碳、有利于地域能源和資源的有效循環(huán)利用、保護生物多樣性等方面都有很積極的作用。而農(nóng)業(yè)活動的外部不經(jīng)濟性在于它對水、空氣、土壤等都可能造成損害，進而損害人體健康。

 

由此可以看出農(nóng)業(yè)上市公司的環(huán)境信息披露是必須的，只有及時充分的披露農(nóng)業(yè)上市公司的環(huán)境信息，才能幫助利益相關(guān)者適當(dāng)做出正確的決策，在盡可能少地以侵害環(huán)境為代價來實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

 

（二）我國農(nóng)業(yè)上市公司環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀

據(jù)統(tǒng)計（截至2012年9月），目前深滬市農(nóng)業(yè)類上市公司達(dá)260家。我國的農(nóng)業(yè)上市公司存在著嚴(yán)重的問題：“非農(nóng)化”或者說“背農(nóng)”現(xiàn)象普遍存在，一些本來屬于農(nóng)業(yè)板塊的上市公司改變了行業(yè)屬性，一些現(xiàn)在尚在農(nóng)業(yè)板塊的公司不斷將存量或增量資金投向非農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)。在我國，已有的研究成果基本集中于農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則制定、生物資產(chǎn)計量屬性選擇及林木資產(chǎn)核算等方面，專門針對農(nóng)業(yè)活動環(huán)境信息披露的研究成果很少見。

 

根據(jù)董淑蘭、王永德（2012）對農(nóng)業(yè)上市公司社會責(zé)任會計信息披露的評價研究：在農(nóng)業(yè)上市公司的社會責(zé)任披露中，環(huán)境責(zé)任會計信息披露的整體水平比低．只有18.52%的農(nóng)業(yè)上公司環(huán)境責(zé)任會計信息披露水平比較高，表明我國農(nóng)業(yè)上市公司保護環(huán)境意識淡薄。農(nóng)業(yè)類上司公司環(huán)境信息披露的水平普遍較低，并且大部分農(nóng)業(yè)上市公司的環(huán)境信息披露意識十分淡薄，原因何在？應(yīng)該怎么樣促進特色農(nóng)業(yè)類上市公司對環(huán)境信息的披露？這些都是本文要回答的問題。

 

二、農(nóng)業(yè)類上市公司環(huán)境信息披露不足的原因

（一）制度層面

1.會計準(zhǔn)則的限制

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》有關(guān)企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)的新的修訂并未集中在一條或幾條會計準(zhǔn)則中，而是散布于多個具體準(zhǔn)則或者其相應(yīng)的應(yīng)用指南里。而關(guān)于環(huán)境保護方面的社會責(zé)任中，僅僅《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》中規(guī)定了固定資產(chǎn)處置費用計提及其對環(huán)境恢復(fù)的作用；《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》中將環(huán)境污染的事項列入其中等。可見我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中并沒有對特定領(lǐng)域的上市公司環(huán)境披露做出強制性規(guī)定，因此很多農(nóng)業(yè)類上市公司并沒有對環(huán)境信息披露給予應(yīng)有的重視，大多根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定披露公司的政府責(zé)任，而對于環(huán)境信息的披露十分少。

 

2.相關(guān)法規(guī)作用

很多企業(yè)處于自身利益保護的目的不愿意披露環(huán)境信息或者對環(huán)境信息披露持審慎態(tài)度。《會計法》規(guī)定如果企業(yè)對財務(wù)報告的信息造假，將對企業(yè)實施懲罰。而《刑法》也有關(guān)于企業(yè)對公眾利益造成侵害，對財務(wù)信息和企業(yè)履行社會責(zé)任方面造假的懲罰規(guī)定。因此企業(yè)在披露企業(yè)相關(guān)方面的信息時，寧愿不披露，也不愿意披露會給企業(yè)帶來損害的不利信息，即使是企業(yè)對環(huán)境有損害而企業(yè)并沒有采取相應(yīng)措施，承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任時，企業(yè)也怯于編造假的信息而不敢披露環(huán)境信息。

 

（二）意識層面限制

除了法律、法規(guī)限制之外，企業(yè)意識層面的限制也為農(nóng)業(yè)類上市公司的環(huán)境信息披露帶來了很大阻礙。例如，如果企業(yè)違背會計信息質(zhì)量要求，根據(jù)可靠性要求披露真實可靠的環(huán)境質(zhì)量信息，那么及時性就難以得到遵循。如果企業(yè)遵循及時性要求，在一定的時間期限內(nèi)披露環(huán)境信息，則這類信息的可靠性就沒有那么高了。另外，大多數(shù)農(nóng)業(yè)類企業(yè)沒有意識到履行社會責(zé)任，披露環(huán)境信息的必要性為企業(yè)帶來的長遠(yuǎn)好處，而由于怕?lián)p壞企業(yè)形象，不愿意主動披露環(huán)境質(zhì)量信息。即使有些企業(yè)意識到環(huán)境信息質(zhì)量披露的重要性，但是并沒有統(tǒng)一的環(huán)境會計核算的規(guī)范和披露形式，使得環(huán)境會計披露缺乏公信，不能達(dá)到應(yīng)有的效果。

 

（三）執(zhí)行層面限制

1.執(zhí)行效率比較低下。因為歷史原因以及發(fā)展速度慢于西方發(fā)達(dá)國家，中國的企業(yè)社會責(zé)任披露起步很晚，中國企業(yè)的社會責(zé)任披露仍然在探索之中，作為社會責(zé)任一部分的環(huán)境信息質(zhì)量披露也沒有范式指導(dǎo)，因此執(zhí)行效率比較低下。

 

2.操作性困難。前文提過的“背農(nóng)”現(xiàn)象在中國農(nóng)業(yè)類上市公司十分普遍。農(nóng)業(yè)類上市公司將資金圈到手后就變更募集資金的投向。農(nóng)業(yè)屬于低效產(chǎn)業(yè)，其經(jīng)營業(yè)績受自然環(huán)境、消費取向等眾多不可控因素的影響，投資回收期相對較長，抗風(fēng)險能力也較弱。有些農(nóng)業(yè)上市公司打著“農(nóng)”字招牌上市，背離招股承諾，非農(nóng)擴張現(xiàn)象明顯。農(nóng)業(yè)上市公司對于與農(nóng)業(yè)息息相關(guān)的環(huán)境信息沒有投入過多的關(guān)注，更不會主動披露企業(yè)的環(huán)境信息。

 

三、推進農(nóng)業(yè)類上市公司環(huán)境信息披露的建議

加強對農(nóng)業(yè)環(huán)境信息的披露對于保護環(huán)境、農(nóng)業(yè)的可持續(xù)發(fā)展以及我國農(nóng)業(yè)外部性內(nèi)部化政策的制定都具有非常重要的意義。結(jié)合我國農(nóng)業(yè)企業(yè)會計水平的現(xiàn)狀，現(xiàn)階段我國農(nóng)業(yè)企業(yè)環(huán)境信息披露可以通過以下幾點改進完善：

 

第一，健全環(huán)境會計法律法規(guī)。

我國已頒布的關(guān)于企業(yè)環(huán)境信息披露的法律法規(guī)不多。對企業(yè)環(huán)境信息披露要求的目前主要有國家環(huán)保總局的《關(guān)于企業(yè)環(huán)境信息公開的公告》，以及《環(huán)境保護法》、《關(guān)于申請上市的企業(yè)和申請再融資的上市企業(yè)進行環(huán)境保護核查的規(guī)定》等法律法規(guī)。在這些法規(guī)中更沒有關(guān)于農(nóng)業(yè)上市公司環(huán)境信息強制性的相關(guān)規(guī)定，目前我國大多農(nóng)業(yè)上市公司的環(huán)境信息披露都是自愿性披露。

 

第二，加強政府監(jiān)管部門監(jiān)管力度。

為保證上市公司環(huán)境信息披露工作的效率和效果，環(huán)保部門與證券監(jiān)督部門應(yīng)加強合作，雙方應(yīng)聯(lián)合組建工作小組，負(fù)責(zé)上市公司環(huán)境信息披露的監(jiān)督管理工作。增加政府監(jiān)管部門的透明度和社會監(jiān)管，使政府監(jiān)管部門能履行自己的職責(zé)，使社會大眾有效地監(jiān)管相關(guān)部門。

 

第三，深入環(huán)境信息質(zhì)量披露理論研究。

缺乏科學(xué)的理論指導(dǎo)，使得我國在環(huán)境信息質(zhì)量披露方面滯步不前，企業(yè)也因此能逃避承擔(dān)自己的相關(guān)企業(yè)社會責(zé)任。環(huán)境會計理論研究者應(yīng)當(dāng)積極進行相關(guān)理論研究，完善我國的環(huán)境信息質(zhì)量披露體系，使得我國立法者有依據(jù)立法，執(zhí)法者有依據(jù)執(zhí)法，企業(yè)有完備的理論指導(dǎo)。

 

總之，為了促進農(nóng)業(yè)類上市公司對環(huán)境信息的披露，提高披露質(zhì)量，我國相關(guān)立法者和監(jiān)管者都應(yīng)當(dāng)發(fā)揮相應(yīng)的作用，為健全我國環(huán)境會計，促進可持續(xù)發(fā)展和企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展做出努力。

 

參考文獻

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[2]王樂錦.農(nóng)業(yè)活動會計收益計量及信息披露模式研究[j].2008.