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（財政部財政科學研究所 北京 100142）

摘 要：當前，隨著稅收征管精細化、規范化、科學化管理的不斷推進，退稅評估日益成為稅務機關加強出口退稅管理的重要措施，其地位在整個稅收業務工作中日益凸顯。但目前退稅評估大多獨立于“一戶式”納稅評估之外，無論從資源整合上還是評估效能上都存在一定的問題。本文就征、退稅納稅評估的現狀和問題進行分析，提出了整合征、退環節納稅評估，完善“一戶式”納稅評估指標體系的工作建議。

關鍵詞 ：退稅評估；征管漏洞；出口退稅；“一戶式”納稅；評估體系

中圖分類號：F222 文獻標識碼：A doi：10．3969／j．issn．1665－2272．2015．06．009

1 整合征、退納稅評估，完善“一戶式”納稅評估的意義

1．1 相關概念闡述

納稅評估是指稅務機關運用數據信息對比分析的方法，對納稅人和扣繳義務人（以下簡稱納稅人）納稅申報（包括減免緩抵退稅申請，下同）情況的真實性和準確性作出定性和定量的判斷，并采取進一步征管措施的管理行為。退稅評估是指稅務機關按照《國家稅務總局納稅評估管理辦法（試行）》（國稅發〔2005〕43號）文件要求，對出口企業一定時期內的出口貨物退（免）稅情況進行系統的分析、評價，并據此作出定性、定量判斷和采取進一步管理措施的行為。“一戶式”納稅評估，是依托于現有的計算機網絡信息，集征、退、查于一體，將多個應用系統所產生的涉稅信息集中整合，按納稅人各項基礎性信息進行個案分析、綜合評述、個性化處理，通過網上實現面向任何一個納稅人涉稅信息的采集、加工、分析、查詢、處理并自動生成綜合評價報告和等級評定結果。

1．2 完善“一戶式”納稅評估的意義

退稅評估應該是按照“納稅評估”辦法的要求，對出口企業一定時期內的出口貨物退（免）稅情況進行系統的分析和評價。退稅評估是納稅評估的一個重要組成部分，我們有必要將退稅評估融入到“一戶式”納稅評估體系之中，完善“一戶式”納稅評估體系。科學完善的“一戶式”納稅評估，其核心是將征管系統、增值稅管理信息系統和出口退稅系統等數據系統進行整合，將分散在各個不同系統、不同業務模塊中的查詢功能按照“一戶式”的要求進行整理、篩選、歸并，實現對納稅人信息“一戶式”查詢、管理和存儲。評估人員通過對這部分數據的分析，對納稅人稅收發展的趨勢進行科學的預測，對納稅遵從狀況給予科學合理、公開公正的評估和判定，對納稅人履行納稅義務的全過程進行實時、有效、科學、嚴密的控管。完善后的“一戶式”納稅評估在強化稅源管理，提高稅收征管效率和嚴防出口騙稅等方面具有重要意義。

2 征、退稅納稅評估的現狀與問題

近年來，稅務部門推行在專業評估、分析、監控、管理的基礎上，實現對出口貨物的征退稅一體化綜合管理工作。為更加符合增值稅鏈條管理的要求，也為實現征、退稅部門統籌共管出口貨物退（免）稅業務，嘗試完善“一戶式”納稅評估工作，將退稅評估有效地融入過往的“一戶式”納稅評估體系中，為加強征退銜接和推進征退查一體化發揮了跨越式的作用。但在實踐中，目前“一戶式”納稅評估工作仍然存在以下幾個方面的問題。

2．1 納稅評估人員對“一戶式”納稅評估的認識不足，“一戶式”評估體系不完善

當前，一些納稅評估人員雖然開展了納稅評估工作很多年，但仍對“一戶式”納稅評估缺乏準確的理解。納稅評估人員對“一戶式”納稅評估的內涵理解不足，對如何建立科學的納稅評估體系概念模糊，很多人將退稅評估與納稅評估看成是兩個并列的概念，未能認識到退稅評估是納稅評估的重要組成部分，完善的納稅評估體系中必須有效地融入退稅評估。納稅評估人員對“一戶式”納稅評估的作用和價值認知不足，部分評估人員往往認為“一戶式”納稅評估僅僅是一件案頭的稅務審計工作，只是簡單地核對企業提交的相關材料，而不能予以認真的分析，并通過邏輯上的兌契關系發現相關疑點。同時，退稅評估人員由于身兼出口企業的日常管理或審核工作，往往以工作量大不能抽身為由而不進行實地核查，未能獲取第一手的信息，致使納稅評估工作雖然名義上已經開展，但實際中發現問題有限，不能達到預期的效果。

其次，“一戶式”納稅評估體系不完善，缺乏相應的執行標準。目前，由于缺乏相應的法律依據，缺少科學、規范的工作指引，納稅評估工作常常無章可循，變得比較隨意，在增加了評估難度的同時，也讓評估人員對退稅評估工作產生了畏難情緒。

2．2 退稅部門開展的退稅評估未能有效地融入“一戶式”納稅評估工作之中

在納稅評估過程中，征稅和退稅部門同樣各自為政，分別從自己的專業立場對出口企業開展評估業務，而不能借助對方的力量，通盤考慮問題，造成了人力資源的巨大浪費，也影響了評估的質量，大大降低了稅務機關對出口退稅管理工作的質效。因此要完善“一戶式”納稅評估工作，退稅評估的拳頭必須和征稅評估的拳頭綁定在一起，形成合力。

2．3 納稅評估人員專業化不足且分散在征、退部門之中，缺乏全面掌握征、退稅業務復合型評估人才

納稅評估是一項專業性非常強的工作，只有具有豐富經驗和嫻熟業務的稅務人員才能勝任。而目前由于稅務機關人力資源緊張與高速增長的業戶數量形成巨大的矛盾，評估人員往往需要兼任稅源管理和退稅審核工作。同時大多數評估人員稅收業務知識掌握不全面，征稅部門納稅評估人員缺乏對出口政策的學習，對出口退免稅業務有畏懼心理，其納稅評估往往不能從征退一體化的角度來考慮；退稅部門納稅評估人員長期從事退稅業務，對相應征管業務的了解也極其欠缺，無法從林林總總的涉稅信息中找出蛛絲馬跡，從而發現疑點挖掘出深層次的問題，所以十分迫切需要加強稅務機關的人力資源配置，尤其是加大對“一戶式”納稅評估人才的培養，建設精通征退稅業務的“納稅評估人才庫”。

3 整合退稅評估到“一戶式”納稅評估的建議

出口退稅評估是一種典型的風險管理方法，要運用信息化的、科學的分析方法，來比較、分析、論證、測算及評估出口企業各種信息資料的真實性、準確性和合法性，從而實現對出口企業的精細化管理，預防出口騙稅案件的發生。因此，把出口退稅評估整合到“一戶式”納稅評估當中，進一步強化稅源管理，提高稅收征管效率和完善出口退稅管理工作，具有十分重要的作用和意義。在整合的過程中，筆者建議應該遵循“兩個體系、兩個整合、兩個建庫”的工作思路。

3．1 形成和規范“信息收集體系、分級預警體系”兩個體系

（1）信息收集體系。評估綜合管理人員在已確定的評估項目基礎上，借助“一戶式”稅收管理信息系統，對個案納稅人通過監控指標進行具體分析預測，去偽存真，篩選判別，對有疑點問題的，確定為評估對象。建立信息收集體系，有利于及時了解出口貨物（特別是異地收購貨物）出口額增長過快、價格變動較大、貨物國內流向異常、新增出口貨物金額較大、出口貨物中以“四小票”為主要原材料加工的產品等情況，深入分析、評估，從宏觀上把握本地區出口退（免）稅的發展態勢。

（2）分級評估預警體系。運行模式為：一是根據預警系統信息，確保完成預警信息調查核實工作；二是以制度形式確定評估對象，增強評估工作的針對性。如：對應退（免）稅出口額變動連續兩次預警、生產企業免抵退比例異常預警等項目，必須作為評估對象，通過評估程序對企業進行退（免）稅評估；三是根據預警企業評估情況，確定重點評估行業，并以重點行業評估為突破口，發現出口退（免）稅管理中存在的漏洞，提出針對性解決措施，從而提高出口退稅管理水平。

3．2 將退稅評估的指標和方法融入到“一戶式”納稅評估中，使兩者加以整合

（1）流程的整合。通過把退稅評估融入到“一戶式”納稅評估之中，將退稅評估和征稅評估管理辦法整合為“一戶式納稅評估管理辦法”，實現對出口企業納稅評估的一體化管理。首先要完善“一戶式”納稅評估體系中相關崗位設置，建議稅務機關設置納稅評估分析崗、評估處理崗和評估復核崗，有條件的還可以設置退稅評估機構。在確定崗位人員職責時，規定相關崗位人員不得兼職。加設評估復核崗位，對結論需要整改及相關指標異常的設置復核時間，定期跟進，對評估結論需要整改或存在待跟進問題的被評估企業作暫緩退稅或移送稽查處理。這樣做，一是保證退稅評估工作的效率和質量；二是符合相互制約、相互監督的執法機制。

（2）信息的整合。稅務機關內部應建立科學完善的信息共享體系。稅務機關通過現有的CTAIS平臺或設置“一戶式”納稅評估信息平臺相應信息，方便評估人員及時、便捷地獲取。評估人員通過全面的分析平臺中出口企業的征、退環節的各項數據，發現疑點環節，做出相應的評估方案。在評估過程中，評估人員到出口企業生產經營場所了解情況，查看賬冊憑證，認真記錄調查核實情況；然后針對每戶評估企業制訂完整的工作底稿，主要有企業基本情況表、評估指標分析表、評估報告等。再將評估結論反饋到“一戶式”納稅評估信息平臺中，分享評估結果，方便征、退稅管理部門了解出口企業的最新動態。

3．3 建立有效的資源庫，夯實“一戶式”納稅評估的物質基礎

（1）建立出口退（免）稅評估人才庫。人是生產力的重要因素，對評估工作要高度重視，在人、財、物上提供保障，尤其是對從事這方面工作的專業人員應保持相對穩定，結合本地實際設立專門的評估崗位，合理配備人員，明確工作職責，認真開展此項工作。

（2）建立出口退（免）稅評估數據庫。數據庫涵蓋內容，一方面是全部出口企業的各項評估指標、預警值和歷次評估結果等詳細資料，并納入“一戶式”信息管理系統，實現征退信息的共享；另一方面是評估的工具，包括評估模版、評估工作指引、工作要求等。出口退（免）稅評估數據庫應做到實時更新，并能做到自動初步篩選后提供關注的信息企業、信息商品和信息指標。一般情況下，要求退稅評估選戶名單占整個納稅評估戶數任務的10％。

參考文獻

1 潘玉艷．個體工商戶稅收漏征漏管的原因及對策［J］．廣西民族大學學報（哲學社會科學報），2008（1）

2 張偉，李宗永．個體工商戶稅收征管中存在的問題及對策［J］．中國西部科技，2011（10）

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關鍵詞：納稅評估 指導思想 體系 資料 檔案

中圖分類號： F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1674-098X（2015）05（a）-0000-00

隨著行政職能轉變和法制型政府建設的深入推行，基于相信大多數納稅人能夠誠信納稅的理念，納稅評估工作應運而生。2005年3月31日，國家稅務總局制定并下發了《納稅評估管理辦法（試行）》（國稅發〔2005〕43號），標志著納稅評估的概念正式確立和評估工作的全面開展。實際工作中，地稅機關通過納稅評估手段，對納稅人履行納稅義務情況進行事中管理，防止了納稅人在履行納稅義務過程中出現錯漏，增強了納稅人依法納稅意識。各級基層地稅部門在積極探索評估管理新模式過程中，總結出許多有效辦法，實現了“以評促改、以評促管、以評促查、以評促收”的工作要求。筆者結合江西彭澤地稅工作實際，對納稅評估工作提出以下幾點建議。

1要確立“服務型”的納稅評估指導思想

納稅評估是地稅機關加強納稅服務的重要手段。要堅持“評估前有告知，評估中有輔導，評估后有提醒”的評估理念，推行服務型納稅評估。一是稅收宣傳到位。納稅評估前，通過納稅人課堂、納稅輔導等形式宣傳相關政策法規，告知風險點所在，避免納稅人因不懂、不知引發的稅務問題，規避納稅風險；二是納稅輔導到位。保障納稅人的陳述權、申辯權，對約談環節未排除疑點需要進入實地核查環節的，將稅收政策落實輔導到位；三是跟蹤回訪到位。納稅評估后，采取回訪辦法進行跟蹤服務，幫助納稅人做好評估補稅及賬務處理，提高辦稅人員業務水平，建立融洽的稅企關系。

2要建立科學規范的納稅評估體系

一是成立專門的納稅評估機構，選調業務素質高、經驗豐富、綜合素質強的人員從事評估事項，為納稅評估工作順利開展提供組織保障。二是結合本地實際，制定富有特色的納稅評估辦法。彭澤縣地稅部門結合本縣石灰石資源豐富的特點，依托礦管部門GPS數據和供電部門提供的用電量，積極探索以電定產、以產定稅的征管模式，制作了富有彭澤特色的納稅評估模型，先后入選省、市局案例庫。三是采用針對性強的評估方法。對使用現金多、不開或少開發票、收入不入賬、做假賬（兩套賬）的情況，在評估過程中要深入企業生產現場，了解各個生產環節，采用順查、比對等多種辦法，從中發現問題、找出根源。四是抓住選評對象的源頭，將評估效果最大化。在選擇評估對象過程中，采用人機結合的辦法，核對各項財務指標，采用縱橫比對方法，從管理系統中調取相關數字，在挖掘稅源的同時，減少涉稅違法行為的發生。

3要有效整合采集的資料

一是完善重點行業資料，做好數據比對。對重點行業，從稅務登記開始，到各種財務信息的錄入，從人工到計算機進行詳細的數據比對，及時進行垃圾數據清理，完善重點行業的各種資料信息，為實行行業評估奠定基礎。二是分析財務指標的變化，發現管理漏洞。在財務指標的分析中，將評析指標（如成本利潤率、毛利率、稅負差異率、庫存變動幅度、應收應付賬款變化幅度等）作為重點信息，取行業平均數，計算出應有的銷售收入和稅負，與各企業自動對比查找疑點問題。三是依托計算機網絡，提高信息比對能力和質量。加強與國稅、工商、土管、供電、銀行等部門的聯系與溝通，掌握納稅人各種信息資料，提高第三方涉稅信息的利用效率，做到評估結果有理有據。

4要重視約談、舉證和檔案管理工作

納稅評估的重要目的是更好的為納稅人服務、為稅收管理服務。在評估過程中，要做到“四個規范”：一是規范評估程序。嚴格按照稅收征管法規定執行，認真貫徹評估工作管理程序，杜絕服務中輕視程序、執法中忽視服務的現象，做到服務和執法并舉。二是規范制作評估文書。嚴格執行稅務文書管理辦法，不跨環節、不缺項使用文書；在文書的填寫上，保證當事人和評估人員親自簽字，按照檔案管理辦法的要求進行填寫文書，使文書成為評估過程中有效的法律依據。三是規范約談舉證。約談舉證是納稅評估工作中認定處理階段的重要環節之一，要在全面掌握企業生產經營情況、財務核算狀況、日常納稅情況的基礎上，做好約談前的各項準備工作，并擬好約談提綱，把握約談的主動權。四是規范檔案管理。對于每戶的評估資料和評估過程，形成管理檔案，并按照規定進行歸口存檔。為適應信息共享要求，制定好電子檔案，建立電子與紙制雙重檔案，為強化稅收征管、提高管理水平奠定基礎。

5結論

納稅評估作為一個新事物，從理論和實踐上都有許多需要總結和探討的地方。若應用得當，納稅評估必將成為地稅機關加強管理、優化服務的重要手段。

參考文獻：

1、《納稅評估》，馬海濤、白彥峰，經濟科學出版社出版。

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摘 要 納稅評估一般指稅務機關根據獲得的相關信息進行對比分析，是對稅收征管工作的一種總結，本文主要探討了納稅評估定位，通過分析納稅評估的特點，分析了納稅評估目前的現狀和問題，并提出完善納稅評估的對策。。

關鍵詞：納稅評估；定位；特點；對策

一、納稅評估的定位

納稅評估是指稅務機關運用數據信息對比分析的方法，對納稅人和扣繳義務人（以下簡稱納稅人）納稅申報（包括減免緩抵退稅申請，下同）情況的真實性和準確性作出定性和定量的判斷，為納稅人提供自我的機會，并采取相應的征管措施，以增強稅源管理，提高稅收遵從度的管理行為。

（一）納稅評估不同于稅務管理

納稅評估側重于對納稅人申報真實性、準確性的分析，其工作主要涉及案頭評估、稅務約談和評估處理。分析工具一般采用“人機”結合，評估主要是根據事先掌握的信息，通過一定的數學模型和人工邏輯分析進行，稅務約談主要是引證或搞清評估中發現的疑點。它強調事前涉稅信息的充分、評估方法的科學和評估技能的過硬。

（二）納稅評估不同于稅務稽查

稅務稽查屬于現場檢查，主要通過查賬、詢問、現場勘查、異地調查等方式，以判斷納稅人是否存在稅收問題；稅務稽查可以涉及納稅人當年和以前年度的納稅情況，稽查期一般視案情的復雜程度而定。

二、納稅評估的要點

（1）納稅評估主體和客體：納稅評估在實踐中的執行主體是是基層稅源管理部門和相關的稅收管理人員。重點稅源和重大事項的納稅評估也可由基層稅源管理部門上級稅務機關負責；而客體是稅務機關負責管理的所有納稅人和其應該依法繳納的所有稅種。

（2）納稅評估的方法：稅務機關利用評估指標體系，根據設計的方法，對所從納稅人采集到得信息數據進行對比，從而可以對對納稅人是否按法律法規履行納稅義務、納稅金額是否在合理的區間作出計量分析。

三、納稅評估的現狀和存在的問題

1.定位模糊

納稅評估工作的定位不確切。現在的納稅評估工作主要表現形式為納稅評估工作是通過資料分析、評估約談等方式查找稅收問題，近似案頭的納稅檢查，其評估工作的目標和方法也是以查出問題的多少為發展方向。

2.信息不對稱

信息資料擁有量不對稱。無論采取何種納稅評估工作方式，都離不開擁有詳實的數據資料源，納稅評估過程中力求做到將評估對象的相關經營指標、實現稅收指標、各指標的相關峰值等進行充分測算、比對、定量、定性分析，據以找準切入點。

3.納稅評估工作缺乏法律依據，評估工作未能得到充分發揮。

在有關納稅評估的法律依據方面，目前征管法及實施細則均無有關納稅評估的規定。僅有一個2005年3月國家稅務總局下發的《國家稅務總局關于印發的通知》的規范性文件，且評估通用的分析指標較為復雜、繁鎖，無統一標準，操作難度大，對中、小企業帳務核算不健全的難以適用。

四、納稅評估的完善對策

由于我國納稅評估起步較晚，各項基礎理論建設都還很不完善，在納稅評估工作中難免出現一些錯誤。在借鑒發達國家的成功經驗之后，根據我國的具體國情，建立具有中國特色的納稅評估制度，對構建和諧稅收征納關系具有十分重要的意義。為更好地完善稅收征管體系，提高納稅評估的質量，本文擬對如何解決稅務機關納稅評估問題提出以下幾點對策。

1. 構建納稅評估組織體系

一個完整的納稅評估體系，必須要求成立一個獨立并且專業的評估管理機構。根據納稅評估工作的性質與特點的要求，為了順利的開展并推行納稅評估工作的進行，必須要建立一個以工作人員素質高、專業能力強為特點的獨立的納稅評估組織機構。

2.加快納稅評估的信息化建設。

以多元化電子申報為切入點，加強評估所需信息的電子轉換能力，減少人工輸入信息量，提高工作效率和質量；重視信息的管理和應用，集中人力、物力、技術，改變信息處理各自為戰的分散局面，實現信息處理的集中加工與廣泛共享，提高信息的加工能力和利用效率。加快研發納稅評估的專業應用軟件，充實軟件的評估分析內容，提升納稅評估 的智能化程度，并與金稅工程、稅收征管軟件等稅收管理軟件緊密結合，有些地區已建立起納稅預警系統，應進一步完善預警系統，提高其準確性。

3.健全納稅評估的法律地位。

建立健全納稅評估的法律地位是納稅評估工作的基礎，規范納稅評估操作規程是納稅評估成效的保證。國家稅務總局應在《納稅評估管理辦法（試行）》的基礎上進行完善與補充，建議制定《納稅評估工作操作規程》，對納稅評估的概念、評估的范圍、內容、崗位職責、執法方式、工作規程、評估程序、責任追究以及納稅評估分析方法、評估文書資料等予以明確與統一，還應將評估資料歸檔，同時在適當的時機，將納稅評估作為稅源監控的重要內容納入《中華人民共和國稅收征管法》或《征管法實施細則》之中，使評估工作有章可循，有法可依。

參考文獻：

[1]馬海濤，白彥鋒.納稅評估.經濟科學出版社. 2010.

[2]梁俊嬌.納稅評估方法與案例.中國財政經濟出版社.2011

[3]盧劍靈.論納稅評估的定位及其配套改革.稅務與經濟.2008（3）

[4]萬志.基層稅務機關納稅評估的現狀及對策研究.湘潮（下半月）.2012（8）.

[5]史文軍.納稅評估理論與實踐.稅務研究.2000（7）.

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關鍵詞：稅收管理員制度問題構想手段

稅收管理員是指稅務機關從事稅源管理和納稅服務的稅收行政執法人員。為推進依法治稅，切實加強對稅源的科學化、精細化管理，自國家稅務總局2005年起實施稅收管理員制度以來，稅收管理員在稅收管理中的作用得到了強化，“淡化責任，疏于管理”的現象得到有效緩解，稅收征管的質量、效率、稅源控管力度得到進一步提升。在稅收管理員制度發揮積極作用的同時，由于經營形式的多元化、稅源管理日趨復雜，以及受傳統管理理念、稅收管理員素質、行政管理體制等諸多因素的影響，現行稅收管理員制度還存在一些問題，為更好地適應當前稅收征管工作，筆者結合對吉林省國稅局2008年度稅收征管審計調查的有關情況，就稅收管理員制度的完善提出一些想法。

一、現行稅收管理員制度存在的問題

(一)稅收管理員日常事務性工作較為繁雜

在基層稅務部門，稅收管理員的日常工作包括了戶籍管理、催報催繳、欠稅管理、納稅評估、稅法宣傳、發票管理、金稅專票協查、稅控裝置管理、信息采集等內容，幾乎覆蓋了除受理納稅申報、稅款征收、違章處罰、減免稅和稅務稽查以外的面向納稅人的所有涉稅事宜。日常事務性工作的增加，使稅收管理員面臨較大的工作壓力，造成稅源管理的重點不突出，稅收管理員的主觀能動性得不到充分調動，影響了稅源管理的質量和效率。以吉林省國稅局為例，該局雖然制定了《稅收管理員工作制度》，但由于工作績效考核尚缺乏客觀的評價標準，基層稅務人員“干多干少一個樣，干好干壞一個樣”的現象仍未得到根本轉變。

(二)結合稅源特點實施分類管理不夠深入

在稅源管理工作中，基層稅務部門的分類管理不夠細化，沒有很好地結合轄區納稅戶生產經營規模、性質、行業、經營特點、企業存續時間和納稅信用等級等要素以及不同行業和類別企業的特點，實施科學合理的分類管理，部分稅收管理員的經驗特長、專業特長沒有得到有效發揮。特別是對那些經營規模較大、會計核算復雜、利潤形成隱蔽以及納稅信用等級較低的企業，實施專業化、有針對性的重點管理做得還不到位。

(三)管理幅度過大，征稅成本過高

目前，在稅源管理一線執法的稅務人員較少，實施稅收管理員制度必然導致管理幅度過大。如長春市經濟技術開發區國稅局的總納稅人有2800多戶，但稅收管理員僅30多人，平均每人分管近100戶，若要管好，難度顯而易見。從征稅成本看，目前，我國的征稅成本幾乎是美國的l0倍。要實現精細化管理，則需要增加稅收管理員的數量，從而增加管理成本，而這顯然與國家實現征管目標的前提相悖。

(四)保姆式管理并未廢除，激勵機制尚未建立

稅收管理員擔負著對納稅企業進行日常的納稅管理、催報催繳、納稅輔導等多項職責，并且還要對所管理的事及管戶負全責。一方面，這種管理方式與專管員制度下的保姆式管理沒有大的差別；另一方面，現行稅收管理員制度下，沒有設立相應的獎優懲劣機制，使稅收管理員制度難以達到預期目的。

(五)稅收管理員與稅務機關的法律責任風險加大

稅收管理員每完成一項工作都要給相關職能部門和納稅人出具稅務文書。這種稅務文書導致稅收管理員要承擔納稅人管理方面的責任。假如納稅人在其財務、納稅等方面采用欺騙、隱瞞等手段，那么稅收管理員出具的文書則存在不真實等問題，稅收管理員就有可能承擔連帶責任，稅務機關也可能會有連帶責任。仔細分析，問題的癥結在于稅收管理員制度還是建立在對企業直接“管”的基礎上。

二、進一步完善稅收管理員制度的構想

(一)完善稅收管理員的概念

稅收管理員應擴大概念的外延和內涵，外延方面不僅僅基層稅務部門的稅務人員是管理工作員，每一層級的稅務人員都是稅收管理員；內涵方面不僅是管理，而應該是管理與服務并重，這里的服務不是一般意義上的服務，而是要讓納稅人遵從稅收法規的服務。按照稅收風險理念，作為一名稅務人員，每個人都有采集納稅人涉稅信息的職責，真正形成稅收管理團隊去應對納稅人群體；讓一些管理能力強的稅務人員去處理復雜稅收事項，將無差別的對納稅人平均管理轉變為有針對性地加強對特定的納稅人管理。

(二)完善稅收管理員制度的總體思路和總體目標

明確完善稅收管理員制度的總體思路：在全員管理的框架下分工協作、相互監督，依托稅收基層管理平臺實行層級和崗位之間的考核評價體系、管事和管戶相結合的執法與服務并行，形成“全員管理、專業評估、重點稽查”的稅收風險管理團隊。稅收管理員從層級上應分為總局、省、市、縣、基層五級；從每個層級的崗位分工上應細化為：風險采集、納稅服務、稅源調查、綜合管理、稽查監督等崗位。

完善稅收管理員制度的總體目標是要建立一種日常管理和專項評估相結合、分戶管理和綜合管理相結合、全程管戶和環節管事相結合的系統管理模式。也就是要推行適度的專業化管理，合理分解稅收管理員的管理事項，將重點行業、重點企業、重點政策執行情況的稅收分析、納稅評估、稅收風險識別以及一些重點涉稅事項的調查等交由專職管事人員負責。同時，專職管事人員要將在分析、評估、重點涉稅事項調查中獲取的信息及時反饋給稅收管理員，由稅收管理員進行跟蹤監控；稅收管理員也要結合日常管理，將發現的疑點及時交給專職管事人員作為分析的依據。

(三)完善稅收管理員制度的原則

推進稅收管理員制度落實和完善工作，應遵循管戶與管事、管理與服務、屬地與專業、集體履職與個人分工相結合的原則。完善稅收管理員制度，將稅收管理權分成若干個環節，分解到不同的崗位，通過流程控制，建立起各個征管業務崗位之間相互銜接和相互監督的征管工作機制，其核心為權力的分解、過程的控制和崗位的制約。分解權力并不等同于弱化責任，要堅持強化稅收管理員的管戶和管事的責任，明晰哪些事情是以管戶的形式出現的，哪些是以管事的形式出現的，通過強化責任，促進征管質量的提高和稅源管理能力、遵從服務能力的提高。

由于稅收管理員是稅收征管的重要抓手和載體，人數眾多，并且有相關的管戶責任，必然會帶來“管戶責任”的執法風險。而一些行政執法的監督部門在監督稅收行政執法過程中，也以此為依據，追究稅收管理員的行政執法責任，這在基層實際工作過程中也屢次出現。因此，在完善稅收管理員制度過程中，要堅持規避風險的原則，對稅收管理員的工作事項進行梳理，減少不必要的簽字等執法風險的事項，同時在管戶上采取集體履職和個人分工相結合等方式，弱化個人管戶的概念，在管事上采取交叉執法等方式規避稅收執法風險。

三、進一步完善稅收管理員制度的手段

(一)合理劃分稅收管理員的基本工作職責

完善稅收管理員制度要合理劃分管戶制稅收管理員與管事稅收管理員的工作職責，明確各自的崗位職責和工作要求。管戶稅收管理員是指以特定納稅人為管理對象，以特定納稅人的日常涉稅事項管理、納稅服務為主要職責的稅收管理員。管事稅收管理員是指以不特定納稅人的重點事項和一次性(或偶發性)重要涉稅事項管理、納稅服務為主要職責的稅收管理員。具體可以有以下幾種分類方式：

1．按事項分類。管戶制，指稅收管理員以劃定的特定納稅戶為管轄對象，以特定納稅人的稅源管理、納稅服務等為主要職責。管事制，指稅收管理員不以特定的納稅戶為具體管轄對象，而是以不特定納稅人的特定涉稅事項作為稅收執法和納稅服務的主要職責。管事與管戶結合制，指納稅人稅收執法和納稅服務中的日常涉稅事項由管戶的稅收管理員承擔，納稅人的稅收分析、稅源監控、納稅評估等專業涉稅事項由管事的稅收管理員承擔。

2．按級別分類。國家稅務總局級稅收管理員負責特大型企業、企業集團的稅源監控及特定事項的稅收風險應對；省級稅收管理員負責省級大型企業、企業集團的稅源監控及特定事項的稅收風險應對；市級稅收管理員負責市區重點稅源、五級風險企業的稅源監控及特定事項的稅收風險應對；縣級稅收管理員負責全縣重點稅源、五級風險企業的稅源監控及特定事項的稅收風險應對；基層稅收管理員負責規定區域內的稅源監控及一般事項的稅收風險應對。

3．按崗位分類。風險采集崗，負責日常管理和接收的各種信息，在發現納稅人有涉及稅收風險的可能而計算機又不能自動提取該風險信息的情況下，進行手工錄入異常信息的內容并提交給納稅人所在稅務機關綜合管理崗審核。風險采集為全員采集，對一些特殊任務的風險采集由特定人員采集。納稅服務崗，負責向納稅人進行稅收政策解讀及納稅人到稅務機關申請辦理的各種涉稅事項，除法律、法規、規章和國家稅務總局規范性文件另有明確規定外，統一由辦稅服務廳受理、辦理、傳遞與反饋。稅源調查崗，負責轄區內納稅人的基礎信息的核實、優惠、認定信息的核查、一般涉稅風險的識別與應對、稅收政策和宣傳解讀。綜合管理崗，負責特定納稅人、特定事項的涉稅風險的識別與應對，監控和縮小納稅人納稅遵從偏離度。稽查監督崗，負責追補沒有遵從稅收法規的納稅人的應納稅款，提出稅收管理建議，并對上一環節的稅收管理人員從管理能力、廉潔自律方面實施監督。

(二)合理優化稅收管理員人力資源配備

稅收管理員可按“稅收風險分析、專業納稅評估、大企業的風險監控應對、中小企業的行業性風險監控”等類型配置，也可按行業、產業類型、規模配置，還可聘請“院校管理學者、行業管理大師、標準認證專家”或其他有效方式成立管理員專業管理團隊。從事稅務工作的人員結構應為：行政機關20％左右，稅收服務廳15％左右，稅收管理員65％左右，其中，調查核查人員為30％，納稅評估人員為20％，稅收稽查人員為15％。

(三)逐步建立以流程管理制度為主線的考核機制

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一、以深化落實管理員制度為重點，全面提高稅源管理水平

按照《國家稅務總局關于進一步加強稅源管理工作的意見》的要求，重點做好以下幾項工作：

（一）以全面推行稅收管理員應用平臺為主要任務，深化落實稅收管理員制度

1．全面推行稅收管理員平臺。在總結試點經驗的基礎上，在全省全面推行稅收管理員應用平臺，實現稅收管理員工作任務自動推出、自動記錄、自動考核的功能和業務流程固定化、監控預警自動化、績效考核科學化的目標，有效提高管理員的工作質量、效率及對稅源的監控能力。上半年，在石家莊、秦皇島、衡水、邯鄲4個市推行，根據工作進展情況，在承德、張家口、唐山、保定、邢臺5個市選擇時機推行。

2．有計劃地推行稅收管理員能級管理。協同有關處室，總結完善稅收管理員績效考核和獎懲激勵機制，有計劃地推行稅收管理員能級管理。有條件的地方，在稽查、征收人員中試行能級管理。

（二）以聯合辦理稅務登記為主要任務，提高戶籍管理水平

1．試點推行國、地稅聯合辦理稅務登記證工作。按照聯合辦理稅務登記證內網、外網都能受理，誰受理誰負責辦理的原則，上半年制定聯合辦理稅務登記證的相關辦法、進行軟件開發，下半年進行聯合辦證試點。

2．推進工商、稅務登記信息交換與共享工作。上半年，選擇一個市開展工商、國、地稅信息交換與共享工作，進行登記信息全面比對，查找戶籍差異主要原因，總結比對經驗。同時，建立工商、國、地稅聯席會議制度，開展工商、稅務登記信息的省級之間交換與共享工作。下半年，在全省開展工商、稅務登記信息比對工作，核實三方登記信息，減少漏征漏管。

（三）以礦產品采選業治理規范為主要任務，提高行業管理水平

1．開展礦產品采選業治理規范工作。年初，在各市分別調研基礎上，省局組成3個調研組，對全省礦產品采選業稅收管理狀況進行調研，形成調研報告，上報省政府。之后，按照省政府的統一部署，在全省開展礦產品采選業稅收管理治理規范活動。年底前，向省政府匯報治理規范成果。

2．強化重點稅源管理。一是完善和落實重點稅源管理辦法，加大對重點稅源的監控力度。對特大型企業派駐駐廠組，直接進駐企業進行稅源管理。上半年，省局研究制定駐廠組管理辦法。二是強化分類管理。協同有關處制定重點行業和稅收高風險的行業稅收管理辦法。

3．總結和完善試點工作，在全省推廣總局開發的個體計算機定額核定系統。完善個體定額“雙公開”（在納稅人經營場所公開定額、征稅情況）試點工作。

（四）以完善協調聯動機制為主要任務，提高納稅評估水平

1．完善《稅收分析、納稅評估、稅務稽查和責任追究協調聯動工作制度》，督促各地落實協調聯動聯席會議制度、重視納稅評估征管建議、稽查結果反饋對強化稅源管理的促進作用、加強上級與下級、稅種管理部門與綜合管理部門、征稅部門與退稅部門的協調聯動，促進聯動機制的良性互動、順暢運行。

2．牽頭組織修改完善《納稅評估辦法》，改進評估方法，規范評估程序，簡化評估環節，提高評估效率。積極探索實行分類、分級評估制度。加強案例分析和交流，注重納稅評估人才的培養和評估專業隊伍建設。在總結試點經驗的基礎上，按要求推廣總局開發的納稅評估數學模型。

（五）以細化工作標準為主要任務，提高征管工作效率

1.制定稅收業務工作標準。上半年，在有關部門支持配合下，按照稅收征管的內在規律，以流程為導向，對業務事項進行調整、取消或減并，研究制定《稅收業務工作標準》，構建崗位職責、操作流程和質量標準“三位一體”的業務工作標準化體系，明晰各項業務的操作內容、權限、方法和流向。

2．協助做好基層機構整合工作。按照《河北省國家稅務局關于整合規范基層機構的意見》（冀國稅發〔2007〕243號）的要求，配合有關部門，做好減并、規范稅務分局（所）的數量和名稱工作，穩步推進全省基層機構整合。按照以事設崗、以崗定責的原則，合理確定征、管、查以及基層和機關的人員比例，落實輪崗交流制度，特別是加大辦稅服務廳人員交流力度，年底前，各地要根據當地實際情況，普遍交流辦稅服務廳人員。

（六）以稅控收款機試點推行為主要任務，提高普通發票管理水平

1．提請省政府協調有關部門，統一部署，啟動稅控收款機推廣工作，上半年完成稅控收款機的選型招標工作，下半年進行試點推行。

2．強化普通發票管理。總結和完善農產品收購發票遠程監控試點以及定額發票管理試行工作。落實總局《普通發票有獎管理辦法》，下半年，結合稅控收款機試點，選擇部分市開展有獎發票管理信息系統試點。

二、以建立健全機構機制為重點，全面提高納稅服務水平

（一）建立健全納稅服務機構，提高納稅服務水平

1．建立健全納稅服務機構。按照《河北省國家稅務局關于設立省局納稅服務中心的通知》和《河北省國家稅務局關于規范機構設置、加強納稅服務體系建設有關問題的通知》的要求，建立健全納稅服務機構，充實工作人員，明確工作職責。

2．細化服務標準。按照《納稅服務工作規范》的要求，研究制定我省《關于加強納稅服務工作的意見》，明確納稅服務工作流程，細化工作標準。加強納稅需求分析，建立和完善納稅人正當訴求收集和分析處理機制，以納稅人反映的困難和問題為切入點，不斷改進工作。

3。建立納稅服務考核機制。廣泛聽取納稅人意見，完善以納稅人滿意度為核心內容的考核指標體系，建立納稅人對稅務機關納稅服務質量的評議、評價和監督機制。

4．逐步建立納稅服務志愿者隊伍，開展納稅服務志愿者活動。

5．落實“兩個減負”。認真貫徹落實《國家稅務總局關于落實“兩個減負”優化納稅服務工作的意見》（國稅發〔2007〕106號）、《國家稅務總局關于清理簡并納稅人報送涉稅資料有關問題的通知》《辦理納稅人涉稅事項操作指南》等有關“兩個減負”的文件要求，切實減輕納稅人和基層稅務機關的負擔。

6．加大辦稅公開推行力度。認真落實《國家稅務總局關于深入推行辦稅公開的實施意見》和我省《辦稅公開實施辦法（試行）》，各級稅務機關按照各自職責，以納稅人普遍關心的稅收重點、熱點和難點以及涉及納稅人切身利益的問題為重點，按照《辦法》規定的內容、形式、流程和時限，進行全面公開。發揮好電子觸摸屏的作用，實時更新公開內容，為納稅人提供方便快捷的查詢方式。

（二）總結完善和試行“一窗通辦”、“同城通辦”，創新納稅服務方式

1．推行“一窗通辦”服務方式。在總結試點經驗的基礎上，有計劃地推行涉稅事項“一窗通辦”，對辦稅服務窗口的設置和職能進行調整、歸并，統一為全職能窗口（發票發售、代開除外），有效解決辦稅服務廳窗口工作量不均衡和納稅人排隊的問題，提高辦稅效率。在有條件的地方，進行“同城通辦”試點工作。

2．配合有關部門，按照省政府統一部署，積極做好財稅庫銀聯網有關工作。

（三）以門戶網站二期建設為主要任務，提升納稅服務信息化水平

1．實施門戶網站二期建設。按照“大集中、大網絡、大平臺”的目標，啟動“河北國稅門戶網站”二期建設，年底基本完成“網上辦稅服務廳”的功能。逐步搭建起“四個平臺”：搭建12366納稅服務平臺，為納稅人提供納稅咨詢、投訴舉報、電話申報等服務；搭建網上涉稅業務辦理平臺，實現申報納稅、發票認證、涉稅申請、涉稅查詢等業務的網上辦理，力爭50%行政許可審批項目和部分非行政許可審批項目實現網上辦理；搭建內網辦公應用平臺，整合稅務機關內部的各種資源和系統，方便內部辦公；搭建部門間數據交換平臺，實現國稅部門與地稅、工商、海關、銀行、國庫、外匯管理等部門之間的數據交換。

2．實施12366服務熱線建設，建立省局集中模式的“12366”納稅服務熱線人工坐席制度。

3．整合納稅服務資源。拓展網上辦稅業務和網站功能，實現與12366熱線、多元化報稅平臺、短信服務系統的有效鏈接。建立和完善12366納稅服務熱線與稅務網站共同應用的稅收法規庫和納稅咨詢問題庫。實現納稅服務的資源共享，效率提高，方便快捷。

三、引進樹立風險管理理念

（一）拓展管理思路，引進風險管理理念

通過培訓、講座等多種形式，網絡、視頻等多種途徑，使廣大稅務干部尤其是各級領導干部了解風險管理的概念、稅收風險的識別和分析、稅收風險評估主要任務和方法、稅收風險處理策略以及對稅收風險策略的評估等稅收風險管理的基本知識，逐步樹立稅收風險管理理念。

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關鍵詞：納稅服務新公共管理理論優化服務體系稅收征管

自國家稅務總局提出“以納稅申報和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收，重點稽查”的征管模式后，全國稅務系統本著在執法中服務，在服務中執法，努力為納稅人、為社會、為經濟發展服務的原則，逐步由“監督打擊”型向“管理服務”型轉變，不斷努力優化納稅服務，提高服務質量，為納稅人全力營造公平公開、方便高效的納稅環境，充分發揮稅收的服務職能，在一定程度上積極引導了納稅遵從，優化了稅收秩序。但是由于我國納稅服務的理論研究仍然比較落后，納稅服務實踐還處在不斷摸索的階段，缺乏規范性和有效的組織保證，納稅服務總體水平較低。理論界對納稅服務的研究還處于起步階段，對一些基本理論、概念的定性仍然模糊。

納稅服務的內涵和主要內容

納稅服務是指稅務機關根據國家稅收法律、法規和政策的規定，以貫徹落實國家稅法、更好地為廣大納稅人服務為目的，通過多種方式，幫助納稅人掌握稅法、正確及時地履行納稅義務，滿足納稅人的合理期望，維護納稅人合法權益的一項綜合性稅收工作，它是稅務機關的法定義務和職責，是貫穿整個稅收工作的重要內容。廣義的納稅服務體系包括兩大系列：其一是稅務機關提供的納稅服務；其二是會計師事務所、稅務師事務所、律師事務所等社會中介機構所提供的服務。

納稅服務工作具有很強的綜合性，主要包括以下五個方面的內容：稅收信息服務，即稅務機關及其人員向納稅人、扣繳義務人提供稅務相關信息，使之了解自身的權利和義務，有能力自覺、及時、完整地繳納稅款。稅收信息包括稅收法律信息、稅收決策信息、稅收業務信息和稅務行政信息等；納稅程序服務，即稅務機關及其人員在稅收征管流程的各個環節上提供的服務。納稅程序包括稅務登記、納稅申報、稅款征收、納稅信譽等級鑒定、稅務檢查等；納稅環境服務，即為納稅人提供便利的辦稅條件和場所；納稅救濟服務，即在納稅人與稅務機關發生稅務爭議時，保障納稅人的合法權益，提供行政救濟服務，主要指稅務行政復議工作；納稅權益服務，即稅務機關為保護納稅人權益提供的服務。納稅人享有稅法的知悉權、納稅情況保密權、申請減稅免稅權、陳述申辯權、復議訟訴權、請求賠償權、控告檢舉權、申請延期納稅權、索取完稅憑證權等權利。

新公共管理理論概述

20世紀70年代后，西方社會科學的發展經過了長期分化過程后，開始走向各學科的融合，跨學科的綜合研究成為學科發展的新趨勢，形成了“新公共管理”的思潮。新公共管理以現代經濟學和私營企業管理理論和方法作為自己的理論基礎，提出政府改革的方向是建立“企業家政府”，內容包括十項原則：掌舵而不是劃槳；重妥善授權而非事必躬親；注重引入競爭機制；注重目標使命而非繁文緝節；重產出而非投入；具備“顧客意識”；有收益而不浪費；重預防而不是治療；重參與協作的分權模式而非層級節制的集權模式；重市場機制調節而非僅靠行政指令控制。

可見新公共管理是個非常松散的概念，它既指一種試圖取代傳統公共行政學的管理理論，又指一種新的公共行政模式，還指在當代西方公共行政領域持續進行的改革運動。但它們都具有大體相同的特征：

新公共管理改變了傳統公共模式下的政府與社會之間的關系，重新對政府職能及其與社會的關系進行定位：即政府不再是“自我服務”的官僚機構，政府公務人員應該是負責任的“企業經理和管理人員”，社會公眾則是提供政府稅收的“納稅人”和享受政府服務作為回報的“顧客”或“客戶”，政府服務應以顧客為導向，應增強對社會公眾需要的響應力。近年來，英、德、荷蘭等國政府采取的簡化服務手續、制訂并公布服務標準、在某一級行政區域和某些部門或行業開辦“一站商店”服務等，就是在這種新的政府-社會關系模式下所施行的一些具體措施。

新公共管理與傳統公共行政只計投入、不計產出不同，更加重視政府活動的產出和結果，即重視提供公共服務的效率和質量，由此而重視賦予“一線經理和管理人員”（即中低級文官）以職、權、責，如在計劃和預算上，重視組織的戰略目標和長期計劃，強調對預算的“總量”控制，給一線經理在資源配置、人員安排等方面的充分的自，以適應變化不定的外部環境和公眾不斷變化的需求。

新公共管理反對傳統公共行政重遵守既定法律法規，輕績效測定和評估的做法，主張放松嚴格的行政規制（即主要通過法規、制度控制），而實現嚴明的績效目標控制，即確定組織、個人的具體目標，并根據績效示標（performanceindicator）對目標完成情況進行測量和評估，由此而產生了所謂的三E，即經濟（economy）、效率（efficency）和效果（effect）等三大變量。

新公共管理與傳統公共行政排斥私營部門管理方式不同，強調政府廣泛采用私營部門成功的管理方法和手段（如成本-效益分析、全面質量管理、目標管理等）和競爭機制，取消公共服務供給的壟斷性，如“政府業務合同出租”、“競爭性招標”等，新公共管理認為，政府的主要職能固然是向社會提供服務，但這并不意味著所有公共服務都應由政府直接提供。政府應根據服務內容和性質的不同，采取相應的供給方式。

新公共管理與傳統公共行政熱衷于擴展政府干預、擴大公共部門規模不同，主張對某些公營部門實行私有化，讓更多的私營部門參與公共服務的供給，即通過擴大對私人市場的利用以替代政府公共部門。需要說明的是，許多新公共管理的擁護、支持者也認為，公營部門的私有化并非新公共管理的必不可少的特征。

新公共管理與傳統公共行政模式下的僵硬的人事管理體制不同，重視人力資源管理，提高在人員錄用、任期、工資及其他人事管理環節上的靈活性，如以短期合同制取代常任制，實行不以固定職位而以工作實績為依據的績效工資制等等。

新公共管理理論為現代納稅服務提供了理論依據，不但確立了納稅人與政府平等的經濟主體關系，而且還在公共產品“供需”關系中確立了納稅人的主導地位。因此，為公民提供公共產品和服務成為了市場經濟的內在要求，是政府的一項根本職能。對于作為政府公共部門重要組成部分的稅務機關來說，不但稅收征收的過程是服務，而且征收的最終目的也是為納稅人服務。新公共管理理論主張在公共部門廣泛引入私營部門成功的管理方法，也為稅務機關借鑒私營部門的管理方法，革新工作機制，提高納稅服務工作的質量和效率提供了參考。

新公共管理理論對納稅服務工作的啟示

（一）增強納稅服務意識并提高納稅服務的法律意識

思想是行動的先導。思想觀念的徹底更新和轉變，是優化納稅服務的關鍵，納稅服務觀念要努力實現以下四個方面的轉變。

1.由監督打擊向管理服務轉變。改變以往注重對納稅人防范、檢查和懲罰的觀念，相信大多數納稅人都能夠依法申報納稅，履行稅收義務。以服務促管理，寓管理于服務之中，使管理執法和優質服務相互融合、相互促進，不斷提高征管效率和質量。

2.由被動服務向主動服務轉變。淡化權力意識，樹立納稅服務是稅務機關必須履行的義務的觀念，充分認識到搞好服務是提高征管水平的重要手段，始終把尊重納稅人、理解納稅人、關心納稅人貫穿在稅收征管中，積極、主動、及時地為納稅人提供優質高效、便捷經濟的服務。

3.由職業道德要求向具體行政行為轉變。將過去作為高標準的職業道德要求，轉變為對稅務人員的基本行政行為規范，使納稅服務的內容制度化、規范化，并將其作為稅務機關行政執法的重要組成部分來落實和考核。

4.由注重形式向內容、形式、效果相統一轉變。要從片面追求納稅服務形式的認識誤區中解脫出來，不能只注重口頭上、材料中、墻壁上的服務，而不管實際工作中服務措施的落實與否，服務效果的好與壞。必須通過持久和務實的工作，形成納稅服務長效發展機制。

只有觀念的轉變，沒有法律的保障，納稅服務仍然難以規范地開展。因此，提高納稅服務的法律地位是一項十分迫切的工作。新《征管法》第七條為納稅服務的發展奠定了較為堅實的法律基礎，對納稅服務的逐步完善具有深刻影響和重大意義。下一步可以考慮在制訂《稅收基本法》時，將納稅服務作為其中的一項重要內容：同時可以參照國際慣例，建立納稅人，把納稅人的權利和稅務機關應當為納稅人提供的服務以法規形式明確下來；根據征管法及其實施細則，制定納稅服務的基本內容和操作總原則，并根據納稅服務的總原則，制定納稅服務的具體內容、服務標準、工作方式和崗位責任體系等。這樣納稅服務就有了根本的法律制度保障。

（二）建立有利于提高納稅服務效率與效能的服務體系

新公共管理認為，政府施政的基本價值在于：經濟、效率、效能。聯系到稅收工作，我們也應該把“經濟、效率、效能”作為納稅服務追求的目標。具體的：應用網絡和信息技術，加快建立規范的納稅信息服務體系，整合稅務信息資源，為納稅人提供涉稅公共信息和個性化信息服務、稅收征收管理服務和實時在線服務，實現全天候的“無站式”服務，減少納稅服務的中間層次和環節，降低服務費用，提高服務效率；針對辦稅程序繁瑣、效率不高的現象，運用流程再造理論，開展結果導向的管理，深化稅務行政審批改革，減少稅務登記、核定申報方式、政策性減免稅等審批手續，使程序運作現代化；針對納稅服務績效難以衡量的問題，繼續加強過程控制，堅持“有效執行沒借口、決定成敗靠細節”的思想，把優化服務滲透到稅收管理的每一項工作、每一個崗位和每一道環節；要建立以納稅人滿意度為重要衡量標準的納稅服務質量評價體系；要針對納稅人需求日益多元化的趨勢，構建以稅務機關為主導、多種服務組織共同參與的納稅服務體系，將具體的納稅服務事項交由社會中介機構或民間非贏利組織通過市場化方式進行運作。

（三）建立自上而下與自下而上相結合的納稅服務決策機制

新公共管理的“顧客導向”主張采取自下而上的開放式的決策模式，而不是封閉式的，認為由越多人參與的共同決策，就會掌握到越多顧客的感受，由越少人做決策就越不能真正掌握顧客的心聲。嚴格來說，顧客導向的層次就是由外而內、由下而上，顧客導向的運作前提就是要集體決策，共同參與。在實施納稅服務的過程中，可以透過調查與統計分析去掌握納稅人的需求，但不能掌握納稅人的心聲和感受，這往往只能通過基層的稅務工作者去探求。作為基層的稅務工作者，他們能夠直接接觸納稅人，最能了解納稅人的實際情況及切身感受。所以稅務機關在作出有關納稅服務決策時，必須讓廣大基層稅務工作者參與到決策過程中，成為決策的主體。建立自上而下與自下而上相結合的納稅服務決策機制不僅訓練基層工作人員自我管理，更能促使他們自己考核自己的決策執行成效，從而進一步提高服務效率。

(四)建立科學的納稅服務考核機制

應圍繞優化服務制定科學可行的考核指標和方法，加強和量化對服務的管理考核，充分發揮和調動稅務人員優化服務的主觀能動性和創造性。在考核過程中應區分業務體系和非業務體系分別考核。業務體系是指直接為納稅人提供服務的崗位及人員，主要包括管理、征收、稽查、稅源監控等一線崗位。非業務體系是指不直接為納稅人提供服務的崗位及人員，這部分人員雖然不直接與納稅人接觸，但同樣擔負著提供服務的職責。對業務體系除參照工作質量標準進行考核外，一并對服務時限、服務質量、納稅人滿意度等關鍵指標進行綜合考核；對非業務體系的考核應將稅前服務、信息反饋與處理、納稅人滿意度等指標作為重點，進行綜合考核。

（五）構建完善的納稅服務監督評估機制

要進一步暢通稅務機關與納稅人之間的溝通渠道，就要建立公開的、由社會各界共同參與的監督評估機制，使稅務機關能夠正確地認識自身的服務現狀，及時加以改進。通過召開納稅人座談會、上門走訪、問卷調查、發放“個人聯系卡”、“征求意見卡”等形式，讓納稅人了解稅務機關及稅務工作人員的工作情況，并陳述自己對納稅服務的意見，讓稅務機關了解納稅人合法合理的期望，進而修訂和完善有關納稅服務的制度和規定；設立投訴舉報電話，受理納稅人對稅務人員執法不規范、服務不周到的投訴；在稅務政務公開和外部參與的基礎上，充分尊重社會各界和納稅人的意見，廣泛聘請社會各界代表、納稅人代表對納稅服務進行監督評估，以便及時查找問題和不足，隨時改進工作。

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【關鍵詞】納稅遵從成本;企業;累退性;動態

英國巴斯大學的教授Sandford(1989;1995)認為,納稅遵從成本是,由納稅人或第三方,尤其是企業在滿足特定稅制結構對他們提出的強制性要求過程中所發生的成本,遵從成本不包括繳稅款本身和任何由此產生的歪曲費用。Sandford的研究顯示了納稅遵從成本具有顯著的累退性(regressive nature)。研究認為,高昂的遵從成本會增加資源成本,導致不遵從行為,扭曲生產決定和減少投資,減少稅收公平,并減少國際競爭力(Pope,1994)。遵從成本的高低意味著在稅款之外所消耗的社會資源的大小。這些資源被消耗得越多,對社會福利水平的負面影響就越大。因此,納稅遵從成本累退性研究不僅具有重要的學術意義,而且具有重大的政策意義。為此,本文對遵從成本累退性研究進行了回顧,概括了目前研究的一些新動態①,同時也指出一些存在的問題。

一、累退性成為遵從成本研究領域的一個重要共識

早在1989年Slemrod等人研究發現,英國企業的公司所得稅(及其他稅收研究)遵從成本具有顯著的累退特性:小型企業(應稅營業額10萬英鎊以下)的遵從成本占應稅營業額的0.78%,而中型企業(應稅營業額10萬至100萬英鎊)和大型(超過100萬英鎊)的遵從成本分別占應納稅營業額的0.15%和0.04%。Allers(1994年)取得的成果也表明,隨企業規模增加,荷蘭企業單位員工和營業額的遵從成本顯著地下降。Pope(1995)和Sandford和Hasseldine(1992)的幾項研究發現,澳大利亞和新西蘭的大公司的遵從成本一般都比小公司更大,但遵從成本與營業額相比較后,小企業的遵從成本比大企業高。Blumenthal 和Slemrod(1992)和 Slemrod(1997)的研究則表明,模型是美國企業遵從成本的一個重要解釋變量:盡管擁有更多資產的公司需要承受更大的遵從成本,但是遵從成本的規模經濟效應十分明顯。為了進一步探索遵從成本與企業規模的關系。2002年Slemrod和Venkatesh研究了比CEP/CIC框架更小的美國企業遵從成本。調查結果顯示,盡管隨著資產規模的增長,擁有500萬美元或以上資產的企業遵從成本系統性地增加,但進一步的研究發現,小企業的單位資產遵從成本比大企業要高。而且企業資產增長一個百分點只能導致遵從成本增加0.60個百分點。在遵從成本和其它規模指標(如銷售額、雇員數量等)關系上同樣表現類似累退特性(Slemrod和Venkatesh,2002)。

與此同時,學者們對遵從成本累退性質原因也進行了解釋。如Slemrod(2006)認為,由于一個企業必須花費資源以確定是否有法規或稅收規定適用于它,并決定企業是否遵從和必須采取何種行動遵從。這些信息收集費用大部分都是固定性的。因此,稅收遵從成本累退性具有普遍性。該論斷目前已經得到了來自發展中國家學者研究的支持。從20世紀80年代末以來,一些發展中國家開展了遵從成本研究工作。如Matheu和Angel(1989)對阿根廷國稅和地方省級和市級稅的遵從成本進行了測算。其結果顯示該國小公司的遵從成本約占其稅款的6%~9%,中型公司的遵從成本約占其稅款的3%~5%,大公司約為1%~4%。Ariff等(1995)對新加坡部分上市公司所得稅遵從成本的研究結果表明, 該國公司所得稅的遵從成本約占公司所得稅的0.36%,其中,小公司為0.596%,中型公司為0.452%,大公司為0.321%。同樣地,來自香港(如Ariff, Loh和Talib,1995;Chan, Cheung和Ariff,1999),馬來西亞(如Loh, Ariff, Ismail, Shamser和Ali,1997)和斯洛文尼亞(如Klun,2002,2004)、克羅地亞(如Blazic,2004a,2004b)的中小企業遵從成本研究也有類似的結果:即盡管大企業的遵從成本一般費用較高于中小型企業,但遵從成本呈顯著遞減。

二、中小企業遵從成本研究正成為熱點

遵從成本累退特性使人們逐漸意識到小企業納稅遵從行為研究的重要性和緊迫性。如Pope(2001)認為,通常情況下,企業都在努力將任何增加的遵從成本轉嫁給消費者。但市場、政府價格管制和反暴利法等可能會阻止這種轉嫁行為。因此,那些小企業在傳遞遵從成本過程中可能會遇到更大的困難。另一方面,正如Sandford等(1989)、Sandford(1995)、Allers(1994)和Tran-Nam等(2000)所認為的,大型企業可以享受到稅收遵從的收益,而小型企業不僅不能充分享受遵從收益,而且要承擔較高的銷售稅、雇員預扣所得稅和公司所得稅的遵從成本。稅收遵從成本負擔分布不均衡,使得小企業在與大企業直接或間接競爭中,總處于不利地位。與早期研究相比(1934―1986年),此時的研究已經不局限于論證累退性的存在,而是要揭示累退特性對小企業所造成的實質性傷害。

這一動態已經體現在對政府稅制決策支持方面。自1985年開始,英國、愛爾蘭、新西蘭、澳大利亞,甚至印度等國相繼將稅收遵從成本評估提上議事日程,規定在政府報告、立法、稅制改革等都必須經過強制性遵從成本評估(Compliance Cost Assessments,CCAs)。如英國政府規定新稅制提案必須經過強制性遵從成本評估(Compliance Cost Assessments,CCAs)。Glassberg和Smyth(1995)將CCAs所要求的新稅收措施對小企業影響評估稱之謂“小公司試金石測試(a small firms litmus test)”。澳大利亞稅收的任何變化都必須獲得提供稅收影響報告(Taxation Impact Statements,TIS)的支持。如Beddall的報告(1990)承認稅收遵從成本對澳大利亞小企業負擔,并提出了各種建議以簡化小型企業的稅制系統。其中一些建議得到政府的采納和執行(Pope,1992)。另外,澳大利亞小企業組織委員會(Council of Small Business Organisations of Australia,COSBOA)曾強烈要求政府對小企業因為征收貿易和服務稅(Goods and Services Tax,GST)造成的損失進行補償。為了滿足決策支持的需要,研究重心也從遵從總費用的估計轉向對特定稅種的遵從成本分析。這種研究重心轉移或范圍縮小反映出學者推動稅制改革的動機,也得到一些理論界權威人士的支持(如Chattopadhyay和Das-Gupta,2002;Pope,2001)。

三、遵從成本研究可比性亟待提高

自Haig(1934)率先對美國聯邦和州稅收的稅收遵從成本進行了測量以來,遵從成本測量框架就成為相關研究的重點和難點。從新近的一些研究文獻來分析,本文認為人們已經對企業納稅遵從成本形成了一個較為清晰的輪廓。具體表現在下列幾個方面:①關于遵從成本概念界定。如Sandford等人(1989)、Sandford(1995)、Pope(1995)等認為, 遵從成本應當是一個凈遵從成本(net compliance costs)概念,而不是總遵從成本(gross compliance costs)概念。Tran-Nam 等(2000)則進一步認為,遵從總成本包括納稅人(包括無償幫助者及企業內部支付報酬的雇員)辦理涉稅事務所花費的時間價值,辦理涉稅事務的附帶費用或管理費用的非勞動成本,支付給稅務顧問的費用;遵從收益則不僅包括現金流收益,還包括稅收扣除收益(tax deductibility benefits)和管理收益(managerial benefits)等其它相關收益;②遵從行為的心理成本的重要性亦得到肯定。如Sandford等(1989)認為遵從成本應當考察那些由于處理個人的稅務事務的心理壓力和痛苦造成的心理成本,特別是較貧窮的養老金領取者,寡婦和離婚婦女和獨身女人。學者(如Evans和Walpole,1997;Chattopadhyay和Das- Gupta, 2002;Manchester Business School,2000)認為,企業特別是小企業的遵從成本中也應當包括心理成本。心理成本也是稅收遵從成本研究中尚需深入研究的領域;③稅制的影響。如Chattopadhyay和Das-Gupta(2002)指出,由于政府的辦事效率較低、腐敗較嚴重等因素的影響,所以發展中國家企業遵從成本構成更加復雜。他們指出,如退稅被拖延的機會成本以及納稅人有時為疏通關系花在有關官員身上的支出等,都應當被納入遵從成本考察范圍。

盡管隨著理論模型的研究不斷深入,人們獲得更多的評價手段和工具,但綜觀最新的一些實證研究成果,本文發現遵從成本理論模型的應用仍存在重重困難:首先是費用識別問題。一方面,遵從成本與會計成本也相互重疊,而且分離這兩類成本也是十分困難的(Chattopadhyay和Das-Gupta,2002;

Evans 和Walpole,1997)。另一方面,遵從成本的各類別之間有時是很難區分的(Blazic,2004a)。其次,在費用計量方面也存在困難。尤其是遵從成本的心理成本難以量化,以至于有的研究者干脆放棄對心理成本的測量(如Tran-Nam等,2000;Blazic,2004b)。凈遵從成本概念的有效性同樣受到質疑,如Pope等(1994)指出,遵從收益是否與遵從行為存在相關值得懷疑;總成本的再分配不僅發生在納稅人與稅務管理機構之間,也發生在納稅人之間;納稅延遲收益不應當歸因于遵從成本補償。上述種種問題對遵從成本研究造成了實質性影響。正如Chattopadhyay和Das-Gupta(2002)所指出的那樣,由于稅收制度的巨大差異和估計方法的嚴重分歧,導致遵從成本估計沒有嚴格意義上的可比性。為此,人們也作出了許多的努力來改善研究品質。如在調查方式上,一些學者強調實地調查和訪談研究的重要性。Blazic(2004)就認為訪談研究能有效地提高問卷回答率,加深被訪者對問卷的理解。其次,研究者也對心理成本測試進行了嘗試, Sandford(1973)、Sandford等(1989)、Slemrod和Sorum(1984)、Blazic(2004a)通過詢問納稅人為擺脫遵從焦慮的支付意愿的方式確定遵從成本。另外,Kauser等(2001)則數據處理方面有獨到之處,他們將心理成本作為一個特殊項目單獨研究。

四、研究展望

盡管遵從成本累退性已經得到相關研究的有力支持,為一些國家稅收政策制訂提供了理論依據。但該研究仍未走向成熟,存在許多的不足。中國作為一個經濟新興體,理當重視納稅遵從成本研究。本文認為,中國遵從成本研究今后的重點不單單是實證遵從成本的累退特性,而應當格外地關注中小企業遵從成本對遵從行為的影響。另外,加強遵從成本比較研究也是十分必要。

【參考文獻】

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一、目前企業所得稅管理中存在的問題

(一)企業所得稅納稅核算混亂，既需要加大管理層面的規范力度，更需要稅制層面的進一步明確

一方面，企業所得稅稅制特點決定了其稅收征管上的難度。相對于其他稅種而言，企業所得稅的核算與企業財務會計的關系更為密切，涉及面廣、政策性強、計算過程復雜，要求企業財務人員不僅要精通財務知識，還要熟悉掌握稅收政策的具體規定。目前由于納稅人對所得稅政策了解不夠全面、掌握不夠準確，尤其對企業所得稅稅前扣除項目的基本規定、扣除依據、扣除比率等掌握不夠全面準確，對同一個政策，不同的企業有不同的理解，導致企業所得稅的核算比較混亂。另一方面，新企業所得稅法對一些概念界定上的模糊和執行口徑的不明確以及相關配套政策滯后給稅收征管帶來新的困難，亟待進一步明確和完善。

(二)企業所得稅國地稅分管造成征管中的諸多矛盾，需要從政策層面根本解決

一是造成了地稅部門稅收任務增長與所得稅稅源匱乏之間的矛盾。現行所得稅政策一方面使地稅部門無新的所得稅稅源注入；另一方面是部分老企業為享受新辦企業的稅收優惠政策，通過重組、改制、更名、兼并、合資、遷址等方式進行稅收轉移，地稅原有稅源受到蠶食。二是造成了加強征管與稅收管理權喪失的矛盾。迫于稅收收入形勢的壓力，地稅部門對企業所得稅的管理更為嚴格，因此造成企業對地稅部門的不理解，產生抵觸情緒，“避重就輕”的本性客觀上更加速了他們在地區之間、不同征管部門之間轉移的進程。三是造成加強企業所得稅征管與加強其他稅種征管的矛盾。企業所得稅稅種的特殊性，決定了稅務部門只有管住企業所得稅，才能實現對整個企業的控管，同時為對其他稅費的控管創造有利條件。在企業所得稅稅源逐年萎縮的情況下，稅收任務要求收入快速增長的壓力必然會落在營業稅、車船稅、房產稅等地方稅種上，加大了對其他稅種的征管難度。四是國稅、地稅因管轄權而引發的矛盾。企業所得稅實行分享體制后，同一個稅種、同一個集團所屬不同的子企業由兩個稅務部門征收，由于所處位置不同，對政策的理解角度不一，因企業管轄權問題，引發了國地稅部門之間的諸多爭議。

(三)企業所得稅管理精細化程度不夠，需要進一步加強

由于企業所得稅采取預繳的辦法，大多數管理人員認為日常的監管沒有實際意義。加上時間精力有限，稅源管理部門對企業所得稅的納稅情況和稅收增減變化往往不夠重視。缺乏深入實際的調查研究，缺乏對相關稅源信息及時、全面、準確地分析和判斷，在企業所得稅的稅源監控和管理上既缺乏主動性，又不夠精細。

(四)企業所得稅管理手段滯后，有待進一步改進

一方面，在對納稅申報的審核方面，缺乏科學、有效的稽核手段和稽核方法，主要依靠人工審核的手段，而且是就表審表，僅僅關注表內的邏輯關系，再加上人員素質的差異，對申報表的審核流于形式。另一方面，由于對企業所得稅的稅收分析缺乏可靠的基礎、納稅評估工作開展不夠深入，對企業所得稅的日常監控缺乏針對性，沒有科學有效的方式方法用以甄別納稅申報的真實性，從而不能進一步對可能存在問題的納稅人進行針對性的檢查，這無疑會助長納稅人偷逃企業所得稅的僥幸心理。

(五)息化應用水平與所得稅日常管理矛盾突出

企業所得稅政策復雜，日常管理中需要調用的數據繁多，急需利用信息化管理來提高質量和效率。由于目前信息化數據利用程度不高，利用信息化手段管理企業所得稅的問題還不能得到有效解決。

(六)基層所得稅管理人員的素質無法適應管理需要

由于企業所得稅政策性強，具體規定多、變化快、計算復雜，又于企業財務會計核算聯系密切，納稅檢查內容多，工作量大，因此，對所得稅管理人員的素質要求更高。而目前在基層，比較全面掌握企業所得稅政策和企業財務知識的干部較少從而導致一些問題不能及時發現和糾正。加之目前全區地稅系統人員年齡老化程度比較嚴重，多年未招錄新人。因此企業所得稅管理人員的現狀已成為制約所得稅管理工作的瓶頸問題，管理力量和人員素質亟需充實提高。

(七)納稅評估機制有待進一步加強

當前企業所得稅納稅評估工作在稅收征管過程中所處的地位不明確，大部分稅務部門并沒有沒立專門的納稅評估機構，部分單位把它當作一項可有可無的工作，實踐中經常與稅務稽查相混淆。加上納稅評估指標體系不夠完善，評估人員專業素質不高，造成指標體系數據采集困難，選案隨意性大，評估方法過于簡單，評估質量不高，評估各自為政，缺少統一標準等問題。雖然目前全區地稅系統已經開展了納稅評估工作，但是納稅評估基本是就表到表，流于形式，走過場，納稅評估收效甚微。

二、新法框架下加強企業所得稅管理的對策建議

(一)實行地方企業所得稅統一歸口管理，建立企業所得稅征管協調機制

一是實行地方企業所得稅統一歸口管理。除了中央企業以外，其余地方企業所得稅應該歸口統一由地稅部門征管，切實做到公平稅負，以利切實加強企業所得稅的征管。二是進一步明確新辦責任有限公司的征管范圍，特別是對“換湯不換藥”的改制企業、僅注入少量資金就變換名稱的企業等予以具體明確。三是建立企業所得稅征管協調機制。對國稅、地稅對企業所得稅征管交叉和執行政策標準不統一問題，兩家稅務機關要建立征管協調例會制度，定期召開聯席會議，共同研究所得稅征管范圍界定、政策執行及稅基管理等問題，做到溝通配合，及時解決征管過程中存在的分歧。四是強化所得稅稅收政策管理，嚴格執行企業所得稅政策，保持所得稅政策的一致性，反對擅自制定各種企業所得稅優惠政策，防止執行所得稅政策的不統一、稅基管理不一致的情況。

(二)加強對企業所得稅法的宣傳，規范企業財務核算

一是積極做好新企業所得稅法及其實施條例的宣傳輔導工作。通過各種途徑幫助納稅人及時準確掌握新稅法精神、政策規定、納稅申報要求、新稅法及實施條例與原法的主要區別以及稅收優惠政策鼓勵的對象、新舊稅法征管辦法的銜接等等，提高納稅人對新稅法的遵從度。二是加強財會人員的業務輔導。三是加強日常企業所得稅納稅申報的審核和管理。要充分利用綜合征管系統、納稅預警系統、納

稅評估系統等信息資源，對納稅人的企業所得稅申報情況進行對比分析，評估其納稅申報的真實性和準確性。

(三)加快實施企業所得稅科學化、精細化管理

一是加強對企業收入總額、應稅收入，免稅收入的核實工作。加強對關聯交易的管理，建立一方企業稅前扣除項目和另一方企業收入確認的關聯審查制度，加強比對，強化同期確認。二是按企業規模、納稅信用等級、行業、征收方式等，合理確定分類管理的標準，對重點納稅人實際工作中要實行查賬征收，以全面管戶為主，以稅源監控和日常管理為重點，按季(月)分析企業的生產經營情況和稅源變化情況。三是嚴把審批關，保證正確貫徹落實所得稅政策。四是開展經常性的、切實有效的稅收執法檢查，認真落實稅收執法責任追究制度，將稅收執法的結果與年度考核獎勵掛鉤，形成上下級之間、征納稅雙方之間相互聯動的監督制約機制。五是充分利用現代信息技術，使企業的開業、變更、注銷登記、生產經營、納稅中報等數據信息在各職能部門間實現資源共享。加強與地稅，工商、銀行等部門的溝通協調工作，定期相互傳遞稅務登記戶數、變更戶數、注銷戶數等信息，在所得稅管戶的登記、檢查、核實方面加強合作，從源頭上杜絕漏征、漏管戶現象發生。

(四)加快企業所得稅信息化建設，提升所得稅管理科技含量

當前企業所得稅管理信息化相對滯后，功能不完善，管理信息采集和傳遞相當部分還采用傳統手工方式，不能適應新形勢下加強企業所得稅征管的客觀需要。特別是新企業所得稅法實施后，總分機構全面實行匯總納稅，稅源控管、稅款入庫、匯算清繳更需要以信息化為支撐。目前，“金稅工程”三期建設準備工作已經啟動，必須將企業所得稅信息管理化全部納入整個稅收管理信息化建設中通盤考慮，逐步建立全國稅務系統企業所得稅信息交換平臺。要完善綜合征管軟件的企業所得稅應用管理功能，增加以管理為核心的匯算清繳，納稅評估、涉稅事項審批等管理功能。規范計算機稽查選案、網上稽查、審理的功能，避免稽查工作的盲目性、隨意性，全面提高企業所得稅管理水平。

(五)深化兩個系統應用，提高所得稅申報質量

以稅收分析預警系統和納稅評估系統為依托，全面分析和查找企業所得稅管理工作中存在的深層次問題，有效解決稅收管理員在日常監控過程中獲取信息不足、分析不透徹、稅源管理質量不高的狀況。一是建立所得稅評估專職部門，選配綜合素質較高的評估人員，把企業所得稅納稅評估工作列入一項重要日常性管理工作，確保所得稅納稅評估工作落到實處。二是建立切合實際的評估指標體系和行業參數。三是建立和健全數據信息采集、預警值測算、各稅種納稅評估協調配合、約談實地調查、評估結果處理、納稅評估考核、經驗交流、地稅機關各部門在企業所得稅納稅評估工作中的崗位職責等各項制度。

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一、稅前會計利潤與應稅所得之間差異分類的比較

1、印度的分類方法：永久性差異和時間性差異

印度的所得稅會計準則采取基于收入費用觀的分類方法。它將企業一定時期的稅前會計利潤與納稅所得之間由于計算口徑或計算時間不同而產生的差異分為永久性差異和時間性差異。

《印度會計準則第22號――所得稅會計》（Accounting Standards of India No.22，以下簡稱AS22）中定義，時間性差異是一定時期應稅所得與稅前會計利潤之間的差異，它發生于某一時期，但在以后的一期或若干期內可以轉回。永久性差異是一定時期的稅前會計利潤與納稅所得之間的差額，這種差額在本期發生，不在以后期間轉回。

2、我國的分類方法：永久性差異和暫時性差異

2006年2月，我國頒布的《企業會計準則第18號――所得稅會計》實現了與國際會計準則的接軌，提出了暫時性差異的概念，取代我國《暫行規定》中使用的時間性差異。暫時性差異是指在資產負債表內一項資產或負債的賬面金額與其計稅基礎之間的差額。

新頒布的所得稅會計準則中引入暫時性差異概念是十分必要的。我國是存在著“非時間性的暫時性差異”，例如企業改組為股份有限公司時，資產評估增值部分未折成股份，并按稅法規定在評估資產計提折舊、使用或攤銷時需要征稅的，在按評估確認的資產價值調整資產賬面價值時，應將按規定評估增值未來應交的所得稅計入“遞延稅款”科目的貸方。這一類差異雖然數量不多，但因其所涉金額可能較大，不容忽視。另外，在實際工作中，一些企業按稅法規定在計算應交所得稅的同時，按照相同的數額確認所得稅費用。這樣處理對所得稅費用的確認是不準確的。所得稅費用應當以企業資產、負債的賬面價值與按稅法規定的計稅基礎之間的差額，計算暫時性差異，確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產。這一概念的引入既解決了我國的現實問題，也與國際會計準則保持一致。

3、印度和我國稅前會計利潤與應稅所得之間差異分類方法的比較

（1）兩者的確認標準不同。時間性差異分析方法只能分辨出時間性差異，對于其他暫時性差異，則會將其誤認為永久性差異；暫時性差異分析法可以分辨出包括時間性差異和其他暫時性差異在內的所有暫時性差異。

（2）兩者的著眼點不同。時間性差異著眼點是損益表，是從損益表項目收入和費用的會計確認標準與稅法確認標準的差異出發來考慮的，所反映的是當期差異；而暫時性差異著眼點是資產負債表，是從資產負債表項目資產和負債的會計計量標準和稅法計量標準的差異出發來考慮的，所反映的是累計差異。

（3）兩者的范圍不同。所有的時間性差異都是暫時性差異；暫時性差異除了包括時間性差異，還包括非時間性的暫時性差異。非時間性的暫時性差異是對資產或負債進行直接調整造成的，主要有：資產重估，但計稅時不作對應調整；構成企業報告的營業的組成部分的國外營業的非貨幣性資產和負債按歷史匯率折算；合并產生的商譽或負商譽；在子公司、分支機構和聯營企業中的投資或在合營企業中的權益的賬面金額與投資或權益的稅基不同等等。對于非時間性的暫時性差異，印度會計準則采用與時間性差異一致的方法處理，但由于時間性差異的概念無法解釋這種暫時性差異，造成其方法應用缺乏概念依據。我國采用的暫時性差異概念則將兩類差異包含在內，為兩類差異的會計處理采用同樣的方法提供概念基礎，保證方法的合理性。

二、稅前會計利潤與應稅所得之間差異的會計處理方法比較

1、印度的差異處理方法――損益表債務法

AS22規定采用損益表負債務法。這與其采用時間性差異不采用暫時性差異的認識有關。他們認為時間性差異比暫時性差異更易于理解和應用，時間性差異相對來說更容易從納稅計算中確定，而暫時性差異比較難于確定和計量。

印度采用損益表債務法的基本原理是所得稅費用應當以企業當期確認的收入和費用與按稅法規定應確認的收入和費用之間的差額計算時間性差異，據以確認遞延所得稅負債或資產。其特點是當預期稅率或稅基發生變動時,必須對已發生的遞延稅款按現行稅率進行調整,并且要求按變動后的稅率計算的金額調整遞延稅款余額。因此，遞延所得稅稅款均表示未來應收和應付的所得稅。這種方法以損益表為導向,注重時間性差異而非暫時性差異。所以,它提供的會計信息和揭示的差異范圍狹小。此外，損益表債務法無法恰當地評價和預測企業報告日的財務狀況及未來現金流量。

2、我國的差異會計處理方法――資產負債表債務法

2006年，我國新頒布的所得稅會計準則明確規定只能采用資產負債表債務法，旨在真實體現資產(負債)未來可收回金額，真實公允地反映企業資產和負債未來將為企業帶來的實際的現金流。我國采用的資產負債表債務法更能反映企業將來與納稅有關的現金流量，對時間性差異的處理更科學合理，更符合財務會計原則的要求，實用性強。

資產負債表債務法是企業的所得稅費用應當以企業資產、負債的帳面價值與按稅法規定的計稅基礎之間的差額，計算暫時性差異，據以確認遞延所得稅負債或資產。它確認所有的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，其目的在于使資產負債表的遞延稅款賬戶余額更富實際意義。當稅率或稅基變動時，必須按預期稅率對“遞延所得稅負債”和“遞延所得稅資產”賬戶余額進行調整。在資產負債表債務法下，企業的收益應根據“資產/負債觀”來定義，因而所得稅費用的計算也是從遞延所得稅資產和負債的確認出發來加以倒推計算。

3、我國采用資產負債債務法的科學性與局限性

就我國的國情而言，采用資產負債表法是具有現實意義的。資產負債表債務法更注重暫時性差異，它不僅包括了所有時間性差異，而且還包括所有不屬于時間性差異的其他暫時性差異。資產負債表債務法注重對暫時性差異的處理和披露，它能夠提供更多對決策有用的信息。

隨著我國經濟的發展，企業的兼并、重組、資產評估核算業務日益增加，必將對所得稅產生重大的影響，由此產生了許多不屬于時間性差異的暫時性差異，而損益表負債法無法反映和處理這些方面的暫時性差異。為此，我國采納暫時性差異的概念有助于從源頭上保證會計信息的真實性和完整性，能充分完整地反映企業所得稅的核算和交納過程。所有的企業統一規范采用資產負債表債務法，有利于各企業之間會計信息的對比。

當然，采用資產負債表債務法也存在一些不足之處：一些暫時性差異在舊差異轉回時又產生新的差異，兩者抵銷的結果是使得差異的轉回遙遙無期。因此，對于這些暫時性差異的納稅影響被確認為資產和負債的合理性，存在諸多疑慮。

三、所得稅在財務報表上列示的對比

1、資產負債表

（1）分類。我國會計準則和印度所得稅會計準則（AS22）都要求所得稅資產和所得稅負債與其他資產和負債分開列報；遞延所得稅資產和負債與當期所得稅資產和負債要分開；不要求將遞延所得稅項目劃分為流動性和非流動性項目。

我國所得稅會計準則將遞延所得稅資產和負債作為非流動資產列報，而沒有將其劃分為流動性和非流行性項目。從理論上講，將遞延所得稅資產和負債進行流動性和非流動性的劃分是科學的，但在實際操作中給予了會計人員過多的主觀判斷空間。因為不少暫時性差異與特定的資產和負債無關，在確定其相應的遞延所得稅項目的流動性與否時，只能按其預計轉回期間的長短加以分類；在下一年度轉回的，列為流動項目，否則列為非流動項目。

（2）列示。一般而言，資產和負債列示的方式包括單獨列示，抵銷凈額列示和聯合列示。在通常的情況下，所得稅資產和負債一經確認，就應該獨立列示于資產負債表。但是，在某些情況下，資產和負債是可以相互抵銷。這樣做，可以避免造成信息分散，以增強信息的明晰性，節約信息使用者的信息分析和利用成本。但是，不恰當的抵銷也會對信息有用性產生消極影響，因此對所得稅資產和負債進行抵銷的條件需要嚴格明確。

我國所得稅會計準則的相關要求與印度類似。在滿足企業擁有抵銷已確認金額的法定行使權可抵銷當期所得稅；而當遞延所得稅資產和負債與同一稅務部門對同一納稅主體征收的所得稅相關時，可以抵銷遞延所得稅資產和負債。貼

2、利潤表

在利潤表上的列報方面，我國會計準則和印度會計準則要求所得稅費用在利潤表中單獨列示。

3、會計報表附注

印度為了提高會計信息的透明度，要求企業在會計報表附注中，進一步說明遞延所得稅資產和負債的重要組成內容。

我國的所得稅會計準則對其會計信息披露做出明確規定。要求企業在會計報表附注中披露“所得稅費用(收益)的主要組成部分”、“所得稅費用（收益）與會計利潤關系的說明”、 “對每一類暫時性差異和可抵扣虧損，在列報期間確認的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債的金額，確認遞延所得稅資產的依據”等五項內容。

所得稅會計信息披露應該全面、透明地體現企業所得稅事項之間邏輯關系和會計政策選擇及其結果。我國應進一步加大所得稅會計政策選擇和變更的披露力度,進一步完善所得稅會計的信息披露制度。盡管詳細的信息披露會增加企業會計核算的工作量，但這些信息能為使用者提供更為有用的決策資料。

四、結束語

篇10

關鍵詞：風險 內部控制 聯系

一、稅務風險與企業內部控制簡述

（一）稅務風險的定義

稅務風險是指企業在稅務行為上沒有按照法律有關規定執行，進而有可能對企業的利益造成損失。其特征主要表位為企業的納稅行為對納稅的準確性產生不確定性的因素，這樣就會給導致企業多納稅或少納稅，給企業造成無法挽回的損失。

稅務風險主要分為兩個方面：一是企業的納稅行為不符合當前稅收法律規定，應該納稅而沒有交稅，或少納稅，進而導致企業被面臨處罰等損害企業聲譽的風險；二是企業的納稅行為和當前法律規定的稅法行為不符合，導致企業多納稅。稅務風險的特征主要表現為以下三方面：

1、主觀性

在實際中，納稅人和稅務機關人員可能會對同一個涉水業務概念存在的不同的看法，同時，每個地方的實際納稅機構對稅務制度概念的理解大多不同，這也就造成了交稅人和稅務人員很難做到一個公認的稅務觀點。這些因素都導致了稅務風險的產生和發展。并因每個具體情況的不同而大小不同。

2、必然性

在企業的實際經營中，利潤是作為每個企業的最終目標，為此，企業要不斷的追求企業稅錢成本的最小化，這就造成了企業納稅和稅收制度本身的一個矛盾。在實際的生產管理中，企業的管理者和稅務者等相關人員對稅務法規的理解的局限性和國家稅務政策的不斷變化都會導致企業稅務風險的潛在存在和發展。會對企業的發展帶來不良的影響。

3、預先性

在實際的企業經營活動中，在企業的繳納的各項稅費之前的行為，稅務風險就已經存在于此了。其實就是企業的相關稅務行為和稅務政策存在的矛盾并相互背離，企業需要及時先行的了解稅務政策，可以有效避免企業稅務風險的出現。

（二）內部控制的概念

內部控制是指由企業董事會、管理者和其他員工實施的，為保證財務報告的可靠性、經營的效率效果以及現行法規的遵循等目的而提供合理保證的過程。內部控制涉及企業生產經營的控制環境、風險評估、監督決策、資訊與傳遞以及自我檢測等方面，從總體上透視了企業生產的各個環節。企業內部控制的原則主要包括：

1、合法性

企業在進行內部控制之前必須遵守國家相關的法律法規及政策條例，并在控制的全程秉承嚴格守法的基本準則。

2、整體性

整體性是指內部控制不是僅僅某一項活動或者某一個項目的控制，而是涵蓋了企業的整個經營活動，從決策到執行再到監督，任何一個過程都應該在控制范圍之下。

3、針對性

內部控制是一套整體的理論體系，但在實踐中，不同企業需針對各自特點制定符合自己特色的內部控制制度體系，做到有針對性，使內部控制的作用效果最大。

4、一貫性

內部控制是一項整體的、持續性的活動，必須貫穿企業經營活動的始終，不可隨意更改或停止。

5、發展性

制定內部控制制度時切忌目光短淺，要本著長遠發展的目標，考慮到企業的長期利益，關系社會及宏觀經濟周期的特點，制定一套能夠具有長遠使用價值的內部控制制度。

二、稅務風險與企業內部控制的內在聯系

（一）稅務風險成因

企業稅務風險的形成主要體現在四方面，均與企業內部控制的不完善存在一定關系。

在經營活動中，因企業對當下稅法理解不深入、不全面，遵循慣例繳納稅款，造成漏稅或多交，如在簽訂員工合同、辦理業務等活動中忽視納稅因素，房地產只繳納土地出讓金，忽視土地使用稅、印花稅、契稅等。但若企業在內部控制中重視涉稅業務，強化稅務管理，則可避免稅務盲區，減少風險隱患。

在財務管理中存在不當的稅法操作，如借報銷補貼、津貼的名義用于逃避個稅，企業收入不入賬或入賬不及時，增值稅、所得稅計算有誤等，均易引發稅務風險，這與內部財務管理、監督、審計不完善有很大關系。

在納稅行為中因違反稅法有關規定而增加稅務風險，如稅款繳納不及時、納稅代扣義務履行不到位、未進行零申報等，致使企業面臨罰款、補繳、加收滯納金等風險。若企業具備較為完善的監管制度，業務流程規范，工作人員必然會規避相關稅務風險。

內部控制及稅務風險意識薄弱。企業的內控是控制風險的重要且有效的措施。一般而言，良好的企業內部控制措施有利于減少公司的稅務風險。例如有效的內部組織設置和內審人員可以有效的控制企業崗位發生不利于公司行為的概率。

因此，企業稅務風險很大程度上來自于內部控制的不到位、不完善，加強企業內部控制是提高稅務風險防范水平的重要手段和途徑。企業應充分認識這一點，并以此為突破口，給予及時補救和完善，進而減少稅務風險損失，提高企業綜合效益。

（二）稅務風險與內部控制的關系

稅務風險與企業內部控制存在密切聯系，重點體現在：稅務風險是企業內部控制建立的重要依據之一，為完善企業內部控制提供參考，而良好的企業內部控制能夠有效防范和規避稅務風險，兩者互為監督，相互促進。

稅務風險是企業內部控制建立的重要依據之一。財務風險管理是企業有效預測可能存在的各種隱患，防范面臨的各種經營風險的重要手段，而企業內部控制體系的建立就是企業內部財務風險預測的模式之一。企業內部控制的建立以財務風險為依據，一定程度上加強了內部控制措施的謹慎性。稅務風險作為財務風險的構成部分，具有重要性、人為性、必然性等特征，因此稅務風險是企業內部控制建立的重要依據之一。

稅務風險能夠反映企業內部控制存在的問題，為企業加強內部控制提供參考。企業通過對稅務風險及納稅各個環節的定期監督和數據監測，針對監控結果進行深入分析，甄別企業稅務管理過程中存在的問題及漏洞，及時發現企業內部控制在哪一環節出現漏洞，為內部控制體系的完善提供重要參考和有力引導。

良好的企業內部控制能夠有效防范和規避稅務風險。其主要體現在以下幾個方面：首先，良好的企業內部控制能夠保證財務數據的準確性，可以充分真實反映企業負擔的納稅義務和稅收環境，為企業稅務管理人員評估企業納稅情況提供準確的財務數據，降低企業稅務風險；其次，良好的企業內部控制為稅務風險管理提供了有利的風險管理組織制度，明確各部門在稅務風險控制的職責，形成相互監督、相互協作的稅務風險控制格局，進一步降低稅務風險；最后，良好的企業內部控制一般都構建了系統全面的風險監測和審計制度，能夠保證會計信息的準確真實，稅務活動合法合規。通過定期與不定期的財務審計，可以及時發現企業納稅過程中存在的問題，進而及時有效規避稅務風險。

內部控制建設的好與壞直接關系到企業稅務風險控制的好與壞，關系到企業稅務風險控制的水平和發展。從人員配置角度我們不難發現，企業的稅務管理都是由企業的財務部門負責，而且大多是財務部門沒有對稅務會計這個崗位進行單獨的設置，進而就導致了相關人員素質的不高，影響企業風險控制管理的建設。所以，企業需要不斷加強對相關人員的培訓，提高其業務水平，進而提高企業的納稅管理水平。從企業制度建設角度來看，如果企業的各項內部控制建設不齊全，會增加企業的納稅風險，影響納稅風險管理制度的整體建設。

三、基于稅務風險與內部控制內在聯系下的電力企業稅務風險防控措施

（一）完善企業內控制度，優化企業內控機構

一個完善的企業風險管理制度是保證企業良好發展和提高防范措施能力的一個保障。落實風險管理制度的在企業的實施，可以對稅務管理行為進行規范化和責任化，加強各部門的不斷合作，及時發現各類問題并互相輔助的得到處理，發揮企業的主觀能力，積極引導企業的稅務管理規范化。

同時，企業應基于對內部控制和稅務風險全面而正確的認知，將稅務風險防范納入重點工作范疇，結合自身運營特點優化內控機構，明晰崗位職責，以此為稅務風險防范工作的順利開展奠定基礎。具體而言，要專設稅務管理部門，協調相關職能部門的關系，明晰崗位職責權限，嚴格分離不相容的崗位，以此實現崗位科學制衡，在一定程度上規避稅務風險。

（二）構建稅務風險管理體系，加強企業稅務風險評估

稅務風險管理體系的構建是有效防范企業稅務風險的重要內容和必然選擇，這就要求企業基于配套指引、經營現狀以及現有的內部控制風險防范制度，客觀分析稅務風險的成因、特征、影響等因素，構建切合實際、相對完善的稅務風險管理體系，以此明確稅務管理流程、要點、控制方法等內容。

同時，企業還應加強稅務風險評估。就稅務風險防范角度來看，它的側重點在于整個過程的控制、風險的評估及企業信息溝通程度等。企業需要建立一個風險的評估機制，把稅務的風險歸入到風險評估的整個過程中，準確識別稅收內部和外部重心，確定企業最大風險承受度，然后借助專業的理論知識和技術方法，準確識別內外稅務風險，并就潛在或固有的稅務風險加以定量和定性的分析，以此估計其發生概率、損失范圍，為企業積極應對風險、做出正確決策提供有力參考。

（三）建立稅務風險預警報告制度

在企業稅務風險管理機制中，應建立稅務風險預警報告制度，并按照不同的實際經營情況和時間段制作不同的稅務風險預警報告。定期的稅務風險預警報告可以使企業提前預測各類稅務風險的出現，可以有效制定出有效的稅務風險預防措施，對一些潛在的風險提前預警并制定出解決的措施。定期風險報告可以按照企業實際情況制定出中長期的風險預警計劃，還可以針對一些特別的情況制定出特別的稅務風險預警報告。總之這種預警報告可以是企業能很好的規避各種稅務風險的發生，促進企業的良好發展。

（四）加強信息溝通的有效性