導語：如何才能寫好一篇藥品成本核算，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞：新形勢；藥品成本核算

一、新形勢下加強醫院藥品成本核算的必要性

（一）醫院經營管理模式的轉變使藥品成本核算的開展成為必然趨勢

隨著醫改的不斷深入，醫院的經營管理模式發生了根本性的變化，醫療機構開始從以往的事業單位性質開始走向市場化，自負盈虧、自主經營，這使醫院開展成本控制成為必然。開展成本核算，降低相關項目費用，有利于增強醫院本身的競爭力，提升醫療資源的使用效率。藥品在整個醫療過程中占據著極為重要的位置，是醫療機構日常運營進程中的一種特殊商品，具有數量大、種類多、流動性大以及管理難的特點，而醫院現行的藥品成本核算方法仍然比較落后，醫療資源得不到良好的配置，造成資源的浪費。當前形勢下如何加強藥品成本核算管理就成為各個醫院經濟管理、財務管理、乃至醫院發展的關鍵課題。

（二）藥品成本核算管理在醫院整體核算管理中占據著越來越重要的地位

財務管理工作是組成醫院內部管理的一個重要部分，財務管理不僅僅是醫院經營的核心，還是醫院生存和發展的必要因素。醫院的藥品成本核算作為醫院內部財務管理的重要組成部分，貫穿于醫院財務管理的各個環節，且隨著新制度的實施，藥品被加入到存貨的管理之中，藥品核算管理在醫院整體核算管理中占據著越來越重要的地位，因此，新醫院會計制度下應加強藥品核算管理，針對新會計制度對藥品會計提出的要求，積極采取有效措施，不斷規范藥品會計工作。

（三）新《醫院會計制度》對強化藥品成本管理和控制提出了更高的要求

新《醫院財務制度》、新《醫院會計制度》要求醫院在保證醫院醫療服務質量的前提下，建立、健全成本管理制度，加強成本核算與成本管理，采取有效措施控制成本費用的支出。新制度規定了成本核算應遵循的原則，對核算的基本方法作出了統一的規定，體現了新制度的科學性和優越性。醫院成本核算分為三級核算：一級核算是全院范圍內的成本核算，主要包括醫院收入、支出等整體經濟效益情況；二級核算是科室成本核算；三級核算是項目成本核算，包括診次費用核算、單病種核算等等。醫改實施后，成本控制的重點向科室成本核算和項目成本核算方向轉移，藥品成本控制也從單純的總費用統計向二級、三級核算轉變，由粗略核算向精細化方向發展。

（四）體制改革的補償機制推動了醫院藥品成本核算的實施

《城市公立醫院綜合改革方案》中指出：“公立醫院改革中，破除‘以藥補醫’的機制，在取消藥品加成的同時，實施醫療服務價格的調整和醫保支付、財政補償政策的調整。”醫院在取消藥品加成后，可通過調整醫療服務價格、醫保支付和財政補助三個途徑進行補償。但財政在衛生事業方面的投入正在不斷減少，財政補貼收入在整個醫院的收入比重中越來越低，醫院因取消藥品加成而減少的收入（含藥品貯藏、保管、損耗等費用），除通過調整醫療服務價格外，其余部分是醫院自我消化。在這種形勢下，醫院必須開源節流，強化藥品成本管理和控制，降低藥品儲藏和保管等費用顯得尤為重要。

二、現階段醫院藥品成本核算的困境

（一）醫院藥品進銷差價難以直觀體現

新《醫院會計制度》在藥品核算方法上無論是會計科目設置還是核算理念上較之前有很大變化，“藥品進銷差價”、“藥品收入”以及“藥品支出”一級科目均被取消，將“藥品收入”列作“醫療收入”二級明細科目，將“藥品支出”列作“醫療支出”二級明細科目，“藥品進銷差價”的核算內容并入“醫療收支結余”中。這表明醫院的收入主體不再以向病人收取藥品差價為主，改變了傳統“以藥養醫”的觀念，弱化了藥品對醫療成本的補償作用。但傳統的公立醫院取消藥品進銷差價有一個過程，不可能一步到位，藥品仍然需要加成后給病人使用。這使醫院在完全取消藥品加成之前，藥品進銷差價顯得更為隱蔽，不能清晰地從賬務處理中直觀反映出來，不利于監管。

（二）由于時間性的差異或管理流程欠完善而引起賬實不符

1.時間性的差異

藥品的品種、規格、數量繁多，流轉環節多，在實際工作中因時間差異引起的賬實不符是藥品核算管理的難點。新《醫院會計制度》中明確要求，會計核算應以權責發生制為基礎，藥品在每個流通環節都應采用權責發生制的原則進行管理。根據這一原則，只要患者已經繳費不管藥品是否發出，都應該確認藥品的支出，但實際上患者繳費與發藥是由財務和藥劑兩個不同的部門負責，時間難以同步；對于住院病人，藥房已經發藥病人卻未繳納住院費用等情況也經常存在，這些由于時間性的差異會造成藥品收入與支出的口徑不相一致，藥品收入與支出無法配比。

2.藥品管理流程欠缺完善

在藥房藥品進行補充后，藥房工作人員未能及時編制入庫單或對調撥單進行復核確認，這會造成在藥品發放給病人后，藥房藥品的庫存余額出現負數；在對病人的治療過程中，往往會發生病人提早離院、出院或出現藥品過敏等各種突況，這都會導致病房出現剩余藥品。

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1、產品成本核算工作僅僅是財務部門的工作。大多數企業管理者認為產品成本核算工作是財務人員的工作內容，其他部門只需向財務部門要來數據使用即可。在訂單報價環節中，管理者與財務人員缺乏溝通與聯動，管理者往往將財務部門的成本數據簡單拿來，沒有進行成本分析就直接對外報價，而財務人員也只顧定期完成已發貨訂單的成本結轉工作，并不關心訂單成本分析，雙方各行其是的結果必然導致訂單報價成本不準確。

2、產品成本核算中只核算制造成本，不核算企業針對訂單發生的間接費用。在市場競爭環境下，企業的研發費用和銷售費用的比例越來越大。越來越多的客戶訂單要求在企業原有產品上進行改造升級，甚至提出全新的產品訂單需求，如果在訂單成本核算中不加入研發費用，則勢必導致企業該訂單虧損;另外，客戶訂單地域性差異也導致銷售費用明顯增加，如，跨區域售后費用等，如果在訂單成本核算中不加入此類銷售費用，則訂單產品成本及相關的訂單報價都是不準確的。

3、產品成本核算一般只對已生產過的產品進行核算，對新產品的事前成本核算只能依靠研發人員簡單估算。在越來越多的客戶訂單需求中，對原有產品進行升級改造甚至要求全新產品的情形呈明顯上升趨勢。面對客戶的新訂單要求，企業的產品報價只能依靠研發人員“摸石頭過河”估計，必然存在訂單虧損的風險。

4、對產品成本的事中控制重視不夠，訂單生產環節只顧完成訂單，趕生產進度，忽視生產環節中工藝優化等利于降低成本的管理工作。訂單報價完成后，僅僅是生成了訂單制造標準，但這一標準并不是不能進一步優化的。訂單產品報價成本是根據企業已有的生產工藝水平進行核算的，而企業的每一個生產工藝環節都不是一成不變的，它們都有隨著技術進步趨向完美的可能，如果生產環節只顧低頭完成訂單，將錯失企業利潤的提升空間。

5、產品成本核算的事后評價與分析沒有得到重視。大多數企業在訂單產品走出企業后就對留下的訂單產品成本數據“置之不理”。對產品成本進行事后分析，找出企業生產中出現的問題，對其進行深入分析，進而找出解決辦法才是企業降低成本提高利潤的根本途徑。忽視產品成本的事后分析，只能導致企業在原地踏步甚至后退。從上述現狀中可知，在訂單式生產企業中，產品報價是企業業務活動的第一步，在原有產品成本計算模式下，“事后成本”無法準確為產品報價提供數據支撐，造成產品報價從“出生”就不可信，產品利潤更是“可有可無”，針對這一現狀，有必要將產品成本計算“前移”到產品報價環節，使企業整體管理圍繞真實的成本“標準”而展開，即:事前核算、事中控制、事后評價，使產品成本管理不再是階段性管理，而是關系到企業生命的戰略管理。

二、訂單產品成本核算前移的必要性

(一)“事前”的訂單報價環節

在經濟全球化的影響下，顧客導向的市場使得企業越來越注重產品的精細化管理，以期達到滿足客戶的多重需求。在具體的市場競爭中，以訂單形式與客戶需求進行對接的銷售模式非常普遍，譬如:小型網店上的日常用品購買，小型公司與客戶的一對一簽約服務，甚至大型企業的招投標合同。在這些市場活動中，產品與服務的報價必然是處于訂單簽訂之前，而企業對外報價，其報價基礎是產品成本。在企業中，產品成本核算是財務部門的主要工作內容，產品成本核算在財務人員的定期核算工作中體現在各類訂單完成后的成本結轉。如果企業報價以各類訂單完成的事后成本數據為前提，則必然造成當前報價的不準確，直接影響企業的利潤水平。如果訂單產品成本核算工作前移，則可以解決企業報價不準確的問題，即，改變企業報價的工作流程，將財務人員產品成本核算工作納入企業報價環節，提高企業訂單報價的準確性。

(二)“事中”的訂單控制環節

訂單產品成本核算前移到報價環節后，訂單的制造環節成為產品成本核算的“事中”環節。雖然產品成本核算前移到“事前”，但這并不意味著產品核算工作的完成，恰恰相反，產品成本核算前移到“事前”是成本管理工作的第一步，要想全面發揮成本核算工作前移的全部作用，就必須繼續重視后面的“事中”控制與“事后”評價環節。

(三)“事后”的成本評價

當產品訂單完成交付客戶使用后，該產品離開了企業，從所有權角度看，產品已經與企業沒有關聯，企業可以不再關心。但從產品成本核算角度看，這時卻是一段重要時期，因為產品本身雖然不在企業中，但它身后留下來的成本數據卻是企業的重要財富。財務人員在這一時期應仔細分析產品成本全部數據，客觀評價“事前”訂單報價與“事中”成本控制，總結前兩個環節的經驗教訓，進而提高下一個訂單成本核算水平，形成良性循環。

三、訂單產品成本核算前移的實施措施

(一)“事前”的訂單報價環節

第一，建立企業自有產品最小單位的成本數據庫，如小企業中的某一模塊化產品的成本數據，或者是大企業中某一定型產品模塊的成本數據。現代企業中產品與服務的報價多以自身已成型產品加之以客戶的多樣化需求變化，來為客戶提品或服務。產品成本核算以模塊化產品為基礎，在多次訂單中將其固化，以便在企業報價環節“信手拈來”，節省報價時間。第二，擴大產品成本核算范圍，將直接材料、直接人工和制造費用之外的間接費用，一并計入訂單產品成本當中。傳統的產品成本核算只將直接材料、直接人工和制造費用計入產品成本當中，這與財務報表格式相匹配，但企業成本管理并不應局限于對外報表數據的要求，成本管理水平直接決定企業利潤水平，因此在企業報價環節就應擴大產品成本核算范圍，將企業經營管理中的間接費用記入產品成本中，使企業在報價環節就將自身的全部費用甚至利潤水平計入訂單報價中，做到了“心中有數”。第三，建立新產品成本核算模型。針對新產品與新服務的出現，企業在報價環節應建立新產品成本核算模型，根據客戶新需求輸入成本數據得出新產品成本的報價。

(二)“事中”的訂單控制環節

前述“事前”環節三步措施初步達到了訂單成本核算“快、準”的工作要求，接下來的訂單產品成本核算“事中”環節，則需要運用這個“事前”核算出的制造標準進行“事中”控制。首先，在企業的各個環節中，直接材料、直接人工、制造費用及企業間接費用都要按照訂單報價中的產品成本數據來執行，對超出的成本要明確其超支理由，同時對節省的成本也要明確其理由，以便為事后成本分析與評價提供數據。其次，不局限于訂單制造標準，企業管理者可以在“事中”環節，根據最新技術和對工藝流程的改造對訂單制造標準進行再優化，財務人員客觀真實記錄成本控制的相關數據，及時協助企業管理者修正成本投入，共同促進企業利潤的有益增長。

(三)“事后”的成本評價

“事前”核算與“事中”控制結束后，“事后”成本評價的“秋收意義”更為重大。在“事后”評價的實施過程中，應注意以下幾點:第一，產品最小單位模塊化成本在“事后”訂單成本評價中是否“穩定”，是否可以為后續訂單進行報價，如有在“事中”被優化，應及時在報價流程中變更。第二，對于訂單中新產品的成本數據，在“事后”應進行評價固化，這將有利于企業在未來報價中快速反應，提高市場競爭力。第三，在“事后”評價中對超出訂單制造標準的情況，應根據事中環節提供的數據與理由，客觀分析超出的原因，對可控的成本因素應積極找出應對辦法，對不可控的成本因素也不能聽之任之，應積極尋找彌補途徑盡可能減少損失。第四，應定期對“事后”成本進行行業標準再評價，不能僅僅滿足于企業自身標準，甚至可以用競爭對手的標準進行再評價，避免企業做出“井底之蛙”的成本決策。（本文來自于《財會研究》雜志。《財會研究》雜志簡介詳見。）

四、結論

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關鍵詞：新醫院財務會計制度 制劑成本核算賬務處理 問題 思路 建議

中圖分類號：F233

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）12-094-02

t院制劑是醫院為滿足臨床需要而常規配制、自用的固定處方制劑，醫院制劑能夠彌補現代工業制劑不足，因此是醫院臨床用藥重要組成部分，特別是在傳統中醫藥技術的傳承和發揚方面具有重要影響。醫院制劑往往能夠在治療過程中發揮獨特的療效，滿足臨床醫療、科研需要。因此其不僅能夠帶來良好的經濟效益，也能無形中提高醫院聲譽。醫院制劑作相當于醫院內設企業產品，因此其成本核算一方面要執行醫院財務會計制度，另一方面也要體現制藥企業成本會計核算方法。基于醫院制劑產品的特殊性，本文重點研究其在成本核算方面的具體內容。

一、對醫院制劑成本核算的必要性

（一）新醫院財務會計制度對制劑成本核算的要求

為適應時展的新要求，2010年，國家財政部、衛生部共同下發了《醫院財務制度》和《醫院會計制度》，新制度對醫院制劑生產的核算作了修訂，要求各醫院要建立健全關于醫院制劑方面的管理制度。將自制藥品的成品以及制作材料等采用分門別類的方法進行成本核算，并且產品及材料在入庫時采用歷史成本計價法。另外，醫院自制或委托外單位加工的各種藥品、衛生材料等物資的實際成本計入“在加工物資”科目。通過相關科目的明細科目，歸集制劑的直接材料、直接人工等直接費用；間接費用則采用二級明細科目進行記錄，單獨設置“間接費用”科目進行歸集，并且于會計期末，按一定的分配方法，計入有關自制物資的成本之中。

（二）加強制劑成本核算是提升全院核算標準的需要

醫院的成本核算內容廣泛而復雜。核算工作涉及全院各個科室，制劑室只是其中不可或缺的一環。只有把每一部分的成本核算搞好，全院的成本核算才能搞得更扎實、有效；而只有將制劑成本核算工作做得清清楚楚，才能在促進全院成本核算工作水平的基礎上提高全部成本核算的工作質量。

（三）對制劑成本核算是正確制定制劑藥品價格的需要

合理制定制劑藥品價格，是減輕患者經濟負擔、提高全院醫療服務質量的重要環節。而制定制劑藥品價格的前提，是正確、有效地核算出制劑藥品的實際成本。以制劑成本核算為依據，根據臨床制劑的實際情況合理制定制劑藥品價格，是促進醫院更好為患者服務的有力支撐。

（四）醫院制劑成本核算是不斷增收節支工作的需要

只有準確的制劑成本核算基礎才能向醫院決策層提供有力依據，通過對制劑進行深入細致的成本核算分析，掌握其成本變化規律，才能協助院領導做好預測和決策。因此加強對醫院制劑產品成本核算的工作勢在必行。

二、醫院制劑成本核算中存在的問題

（一）制劑成本核算方法工作過于簡化

現有很多醫院對于制劑成本的核算僅停留在計劃成本層面上，并未構建科室成本核算體系，成本核算工作方法簡單，從而造成制劑成本數據失真。究其原因，主要還是有很多醫院成本意識不強，缺乏專職成本核算人員，信息化水平不高造成的。

（二）制劑生產成本的控制和管理不完善

不斷完善對制劑生產成本的控制和管理，其最終目標是通過醫院制劑室實施成本管理控制策略，降低不必要的各種消耗，減少不合理損失，實現質量與效益的統一，使制劑生產保持良好經營狀況。醫院生產的制劑僅供內部臨床使用，無法在市場上流通，因而缺乏相應的行業規范及生產標準，有些自制物資生產量小，無法批量生產，導致無法開展有效的成本控制與管理工作。

（三）制劑成本核算信息化水平有待提高

有些醫院不重視制劑成本核算工作，由藥劑科核算會計定期填制制劑生產月報表，隨同藥品出庫和銷售統計表報送財務做賬務處理。制劑室沒有專職成本核算人員，造成醫院制劑成本核算信息資料不全，無法開展品種成本核算和計量工作。由于制劑銷量低，出于成本效益考慮，沒有實施信息化管理和核算，手工操作業務量大，工作繁重，無法滿足成本控制與管理的工作需要。

三、開展制劑成本核算的思路

成本管理要求醫院根據總的發展戰略和事業發展計劃，對經營成本進行預測、計劃、分解、控制、核算、分析和考核，在保證醫療服務質量的前提下，利用各種管理方法和措施對成本形成過程中的耗費進行控制。成本核算不僅有利于降低醫院運行成本費用，而且對于提高醫院社會效益和經濟效益具有重要意義。

（一）成本核算中制劑生產成本的費用項目

新醫院財務會計制度中，按照類別或品種對成本核算的對象做了細致的分類。在制劑的生產過程中，制劑生產成本費用項目包括：

1.直接成本。直接成本是指生產費用產生時，可以直接計入制劑生產成本的費用。包括直接材料和直接人工。直接材料是指在制劑生產過程中消耗原材料、輔助材料及包裝材料。直接人工是指直接從事制劑生產的工作人員的應付職工薪酬及福利費，包括基本工資、津貼補貼、績效工資和醫院負擔的“五險一金”等費用。

2.間接成本。間接成本是指生產費用發生時，不能直接計入制劑生產成本，這類成本需要先按發生地點或用途進行歸集，月末按照一定方法分配計入制劑生產成本的費用。它包括固定資產折舊、設備修理費、制劑檢驗費、制劑儲存及管理費用、水電費、辦公費等。在進行制劑成本核算時，按照將單種制劑產品發生的直接材料、直接人工等直接計入對應種產品的成本；而固定資產折舊、設備修理費、管理費用等一般都是由多種制劑共同產生的，不能直接計入某一制劑的成本中，因此，需要將這些費用按標準進行分攤后再計入相應的制劑成本中。

（二）間接成本的歸集方法

在制劑間接成本的歸集過程中，對于各項不能直接計入的費用項目，其歸集方法和依據各不相同。對于一次性物料消耗成本，按直接生產人員所耗用的實際量計入；對于房屋折舊按制劑室使用房屋面積占整棟房屋建筑物總面積的比例系數，計算應該歸屬于制劑科室的房屋折舊；對于生產設備折舊，按照制劑生產設備的月折舊額歸集屬于制劑室的設備折舊，如果存在不同品種的制劑共用同一生產設備，需要按各自占用的機器工時分配其應分攤的設備折舊；對于修理費，按實際發生的制劑生產設備修理費入；對于制劑檢測費，按制劑室自行檢測自制制劑所發生的費用，以及藥檢部門按規定收取的檢測費和送檢樣品的成本費用計入；對于制劑儲存及管理費用，應以實際發生的從事制劑儲存、管理的人員工資福利、辦公費等相關費用計入；制劑生產過程中產生的水、電、汽費用，按實際使用量和內部轉移價格計算計入。

間接成本歸集完后，將制劑室的直接成本加上歸集好的間接成本得出制劑產品的總成本，在各批次制劑產品之間進行分配，計入各品種的成本，從而計算出各自的單位成本。

四、制劑成本核算的賬務處理

1.領用庫存藥品、材料等進行制劑生產準備時，借記“在加工物資―自制物資―自制原材料―××藥品”，貸記“庫存物資”。

2.專門從事制劑生產的人員發生的直接人工費用，借記“在加工物資―自制物資―××藥品”，貸記“應付職工薪酬”、“應付福利費”、“應付社會保障費”等。

3.生產制劑發生其他直接費用，借記“在加工物資―自制物資―××藥品”，貸記“銀行存款”等。

4.生產制劑發生的間接費用，借記“在加工物資―自制物資―間接費用”，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等。期末按照相應的方法分配間接費用時，借記“在加工物資―自制物資―××藥品”，貸記“在加工物資―自制物資―間接費用”。間接費用一般可以按生產工人工資、生產工人工時、機器工時、耗用材料的數量或成本、直接費用（直接材料和直接人工）或藥品、材料產量等進行分配。分配方法需要各醫院結合自身實際，各醫院的分配方法可以有所不同，但是分配方法一旦確定，就不能隨便更改。

5.制劑制作完成，驗收入庫時，借記“庫存物資―藥品―藥庫”，貸記“在加工物資―自制物資―產成品―××藥品”。

五、加強制劑成本核算的建議

（一）建立健全賬物管理制度，提高制劑人員成本意識

明確制劑核算部門的職責，完善醫院制劑生產過程中的領物制度、成本責任制度，同時建立完善的各種原材料、包裝物、產成本的明細賬。形成系統健全的賬物管理制度。為保障以上措施的有效實行，要加強監管力度，如在制劑部門設立兼職成本核算員，由其負責對制劑生產的各個環節進行記錄監督，比如原材料的消耗、入庫的數量、在產的制劑數量等進行真實記錄。同時，進行月末盤點，并報財務部門作為賬務處理的依據。加強對醫院制劑制造和管理的相關人員的會計知識培訓和職業素養的提升。目前，醫院制劑部門存在相關人員成本意識淡薄、物資管理松懈的現狀。要想徹底改變這一現狀，必須逐步增強醫院制劑相關部門節約成本、科學專業化管理的意識，這個過程不僅僅是制劑成本核算的基礎性工作，也是計算制劑成本控制的關鍵環節。

（二）推廣兩級核算體制，加強成本核算科學性

醫院制劑成本核算的兩極核算主要內容如下：一級核算是指按照企業核算方法，建立制劑產品成本明細賬，對生產制劑過程中發生的直接材料費用、直接人員費用及制造費用進行歸集及核算。接著確定合適的分配方式將費用合理分配到各制劑的產品中，最終形成各制劑的成本。二級核算是為了適應新醫院財務會計制度的內在要求，新制度中要求醫院財務部門應定期對制劑的收支結余進行了解和分析，與制劑生產部門溝通交流，從而最大程度地控制成本。具體來說，二級核算就是對各種制劑產品的收入、支出及結余狀況進行部分類核算。

（三）加強制劑成本預算管理，做好成本監測控制

從以往對制劑成本預算管理工作來看，制劑生產過程中對事前、事中的成本分析和日常監管不足，制劑成本核算都是單純的事后算賬。由于自制制劑與市場上的一般商品不同，其價格不可以隨成本或供需情況調整，制劑價格受物價部門的監管，不能隨便更改。因此，只能通過降低制劑的生產成本，提高經濟效益。降低生產成本需要對制劑生產流程的各個環節進行成本監督，盡量把制劑產品的單位成本控制在零售價以下。比如在預算環節，制劑部門需要根據每種制劑的零售價格，參照歷史成本數據，制定成本控制方案。對每種制劑產品的成本水平設定具體的目標，優化操作流程，節約費用，降低成本，提高制劑產品生產效率。

（四）應用計算機網絡技術，加強制劑信息化建設

隨著計算機技術的不斷推廣，醫院運用計算機進行會計核算已經成為趨勢，從而為實施制劑生產和核算的信息化提供了基本條件。對于規模較大的醫院，其制劑品種數量多達幾百種，原材料種類繁多，手工核算效率低下，已無法滿足制劑生產需要。引進制劑生產管理信息系統對制劑成本核算的成效尤為重要，通過軟件系統能快速地計算出每種制劑產品的材料及費用，實現單個制劑產品的成本計算和制劑生產全過程監控，提高工作效率和核算質量，使制劑管理工作邁向規范化和現代化之路。

參考文獻：

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[3] 王春華.醫院制劑產品的成本核算探析[J].會計師，2013（10）

篇4

成本會計正在經歷顯著的變化。隨著衛生經濟體制改革的不斷深入與完善，成本核算及管理已成為整個醫院經濟管理的重點。近年來，隨著我國市場經濟的發展，政府及醫院管理者越來越重視成本核算。因為醫院各項成本的控制、醫療服務價格及藥品價格的制定、醫院人員及管理者績效的考核與評價、財政補償政策及水平高低的確定等均需成本核算來提供各項成本信息。但是從我國的現實來看，醫院的成本核算工作尚處在初級階段，不能完全滿足各相關部門的對成本核算的需要。而且由于醫院的經濟活動與企業相比具有顯著不同的特點，因此，無法將企業的一套成本核算體系照搬到醫院的成本核算中。

我國現行的《醫院會計制度》于1999年1月1日實施，運行已有13年，隨著2000年《企業會計制度》的制定及2006年以來的《企業會計準則》、《企業會計準則———應用指南》、《注冊會計師執業準則》等一系列會計規章的陸續頒布，現行《醫院財務制度》的局限性日益突出。現行《醫院財務制度》沒有對成本核算做出具體規定，不能滿足全成本核算要求；在激烈的市場競爭中，特別是我國醫改不斷深入，醫院成本核算亟待完善。在這種情況下，2010年12月新的《醫院財務制度》頒布實施。新制度加強成本核算管理在成本核算對象、成本項目、成本分攤的流程等方面做出了與現行制度不同的規定。基于此，本文從醫院成本管理目標出發，對以上三個基本問題進行比較和分析，以加深對新制度成本核算的理解和認識。

二、醫院新舊財務制度成本核算問題比較

（一）關于醫院成本核算對象問題 成本核算的首要目的是提供成本信息，成本核算對象決定著成本信息的內涵，成本信息是為管理服務的，因此，確定成本對象必須以成本管理的目標為出發點，成本系統的一個目的就是確定成本對象。如作業、產品服務和客戶成本。羅賓·庫珀等認為，成本管理系統主要有三個功能：一是基于財務報告的目的而計量的存貨成本和產品銷售成本；二是向生產作業人員和員工提供的關于他們的工序是否有效率的經濟性反饋；三是估計產品、服務、各項作業及客戶的成本。由于我國醫院公益性的特點，在以上三個主要功能的基礎上，應再增加一項，即向政府部門提供決策所需要的有用的成本信息。所以，為了滿足外部財務報告使用者對醫院總體成本水平的了解，醫院提供財務報告，應該核算總成本；為了滿足醫院員工及各級管理人員對成本信息的需求，進行醫院成本控制和內部績效考核評價，醫院需要核算作業成本或部門成本；為了滿足醫療物價定價、財政的支出、補助等政府部門制定政策的需要，醫院必須核算項目成本和病種成本等。

現行制度中，醫院成本核算對象體系不健全。成本的核算僅僅是單位內部作為獎金分配的依據，不能適應財政、物價等政府部門制定政策的需要。現行的成本核算對象包括科室層面的成本核算，且成本核算科室的劃分又不科學。其中科室成本核算僅包括醫療科室和藥品部門的核算，輔助科室的費用支出直接計入醫療支出，提取的修購基金按固定資產的使用部門分別計入醫療支出、藥品支出。間接費用包括行政管理部門和后勤部門發生的各項支出，分攤計入醫療科室和藥品部門沒有涉及項目成本和病種成本。新的財務制度成本核算對象比較全面，包括三個層次，既有醫院總成本的核算，又有科室成本核算，還有病種成本核算、醫療服務項目成本核算、床日和診次成本核算。

在科室成本核算的層面上，新的醫院財務制度規定：開展全成本核算的醫院，必須將由財政項目補助支出和科教項目支出所形成的固定資產折舊、無形資產的攤銷納入到成本核算的范圍。這樣，擴大了原來成本核算的范圍。

（二）關于醫院成本項目問題 醫院的成本項目是按經濟用途來劃分的費用，說明生產支出的用途是什么。成本項目的分類要根據管理需求來確定，決定著成本信息的經濟內含，企業成本一般可設置三個成本項目：俗稱“料、工、費”即“直接材料”、“直接工資”和“制造費用”。這種企業成本項目的分類方法也適用于醫院成本核算與分類，但是醫院又有其自身的特點，不能完全照抄照搬企業的成本核算。

醫院強調社會效益，同時兼顧效率，因為我國的公立醫院是公益性單位，所以在成本項目設置上，既要體現醫院自身核算管理的要求，也要體現政府部門對醫院公益性管理的需求，因此，提供的成本信息既要滿足醫院內部管理需要，又要滿足政府定價決策及政府財政補償政策的需要，從而，在醫院成本項目的設置上要進行合理地規劃與制定。在設置以上成本項目的同時還要考慮財政補助成本。所以綜合考慮醫院的成本項目，應包括直接藥品、直接材料、直接人工、折舊費用及部門費用和管理費用，而且應設立財政補助成本。如果進行績效考核、成本控制，則核算全部成本；如果進行政府定價，則考慮成本減去財政補助。而現行財務制度中，成本項目設置不合理。

一是沒有設置專門核算成本的會計科目，只按照醫療部門和藥品部門設置了醫療支出、藥品支出，行政及后勤部門的管理費用在二者之間分攤。醫療支出和藥品支出中沒有設置累計折舊項目，而是設置修購基金項目，而修夠基金是根據醫院收入或結余來進行計提的，而不是根據固定資產的價值。這樣一方面不利于成本的核算，另一方面與固定資產本身的價值脫節了，計提的折舊部分可能已經超過了固定資產的價值或者計提得固定資產折舊不足，從而對固定資產核算產生了較大的影響。而且如果固定資產不計提折舊，在賬面上反映的永遠是固定值產的初始成本，這會導致醫院資產負債表中資產有虛假成分，資產負債率也不準確。

二是沒有考慮到政府對醫院的財政補助的成本項目。新制度對成本項目的劃分上，在基本的成本項目分類的基礎上還考慮了政府的財政補助成本：在成本項目設置上對醫療支出和藥品支出合并不再設醫療支出、藥品支出，而直接設置“醫療業務成本”弱化藥品加成的核算。再將醫療業務成本進行成本項目劃分為直接材料、直接人工和部門費用。將醫療、藥品放在一起進行會計核算，這種核算更加符合醫院的實際的需要；在科室層面上進行全成本核算時，還加入了管理費用成本項目；在成本項目中設置了累計折舊，擴大了成本核算的范圍，讓資產負債更加符合實際，極大地體現了權責發生制的會計基礎。如除了一般的醫療業務核算中固定資產計提折舊計入成本項目外，新制度還規定：在開展醫療全成本核算的地方或醫院，應將財政項目補助支出和科教項目支出所形成的固定資產折舊、無形資產攤銷納入成本核算范圍；醫療業務成本除了包括基本醫療服務測成本項目外，還包括財政基本補助發生的歸屬于醫療業務成本的支出，如政策性虧損補貼。但是這也存在一個問題，即不同的資金來源形成不同的成本信息。新制度的成本項目中若包含了財政支出成本，可以用來進行績效評價和成本考核。但是卻不能用在政府定價上。

（三）關于成本分攤流程問題 企業成本劃分為產品成本、期間成本。其中產品成本又分為直接成本和間接成本。間接成本要進行分攤。根據管理者對成本信息的需求，結合醫院的業務流程，醫院成本的核算有三個層次：一是總成本，包括基本醫療成本、公共衛生成本、科研成本和教學成本；二是部門成本或作業成本；三是產品成本，包括項目成本和病種成本。因此，成本的分攤流程可按下列步驟進行。

第一步是總成本的歸集與分攤。需要按照醫療、科研、教學、公共衛生分別進行成本的歸集和分攤。

第二步是部門、科室的成本核算。按照直接費用直接計入和間接費用分攤計入的原則進行部門、科室成本的核算。在科室全成本核算的過程中，還涉及到兩次分攤：一是分攤不能直接得到的科室消耗。二是將間接成本科室的成本向直接成本科室的分攤。

第三步，產品成本核算，有兩種路徑選擇：一是按病種，按不同病種分別核算成本。二是將項目作為分攤的基礎，以醫療衛生服務的項目作為核算的對象，對每個服務項目的全部成本進行定期核算。

現行制度規定醫院成本核算包括醫療支出核算和藥品核算。直接費用是直接計入醫療支出和藥品支出。管理費用按一定的比例分攤計入。這種人為分攤管理費用的方式容易因數據處理不當造成誤解，而且容易造成醫院收支結余不準。管理費用在會計報表中被分攤到醫療支出和藥品支出中，并不作為科室成本核算的指標考核，不能完全、真實地反映醫療活動的成本。沒有提及項目成本核算和病種成本核算的分攤。

新制度在進行醫院總成本核算的同時，科室成本的分攤中，“管理費用”不再像原制度中要求的要二次分配，將不再分攤至“醫療成本”中，這樣，設置的醫療成本科目將更能客觀、真實、單純地反映出醫院從事醫療服務活動所需的耗費，這樣政府進行投資決策就有了直接的依據。在醫院進行全成本核算時，本著成本效益性關系，按照分項逐級分步結轉的方法進行分攤，先將行政后勤類科室的管理費用向以下科室進行分攤，如臨床服務類、醫療技術類和醫療輔助類，再將醫療服務類和醫療技術類科室分攤，最后將醫療技術類科室成本向臨床服務類科室分攤。最終將所有的成本轉移到臨床服務類科室。在有條件的醫院進行病種成本和醫療服務項目的核算。這樣整個醫院的成本分攤體系就比較健全。

三、醫院新財務制度成本核算的意義

（一）新制度成本核算實現了與企業財務成本核算的對接 引入企業會計成本核算理念，建立和完善了成本核算財務體系。會計信息作為一種國際通用商業語言和公共的信息資源，會計信息之間相互可比、并且真實公允，從而對各國經濟發展與世界經濟的融合起著非常重要的作用，如新制度加強醫院財務成本核算，在成本核算及分攤上極大地體現了權責發生制的會計核算基礎，提供真實可靠的成本信息，實現了與企業財務成本核算的對接。再如把累計折舊作為一個成本項目在成本中進行核算，成本項目的劃分和成本費用的分攤流程上，建立了適合各方管理目標和醫院實際的成本核算系統。

（二）新制度成本核算與《新醫改》要求保持一致 新醫改明確鼓勵社會資本舉辦醫療衛生機構，支持和發展非公立醫療衛生，社會資本參與醫療衛生發展，將逐漸形成多元化社會辦醫格局，醫院面臨著激烈的市場競爭，醫院逐步由社會公益性事業單位成長為自主經營、自負盈虧和具有獨立法人地位的經濟實體。在當今社會化大生產利潤平均化、市場相對穩定和產品價格上調窄間狹小的環境下，開展內部潛力挖掘，即成本核算。新制度中建立適合醫院實際的成本核算和各方管理目標的系統，為了使成本信息的適用性更強，避免成本工作的盲目性，所以一切從醫院成本管理的目標和需求出發，這必將使醫院的成本管理工作在醫院內部成本核算管理、績效考核管理以及政府價格制定、宏觀決策制定等中產生重要作用。

（三）新制度中的成本核算管理表明預算會計向成本會計的過渡 新的醫院財務制度的頒布是醫院財務管理上的一項重要改革，成本核算管理從成本對象、成本項目和成本歸集與分配流程上進行，醫院實行成本核算從會計工作角度來講，是由事業單位的預算會計核算向企業單位的成本會計過渡。不論是選擇成本核算對象、設置成本項目和成本分攤流程及分攤方法等各個方面，都做了一系列的改革，是醫院管理的進一步科學化。醫院成本管理對醫院會計核算提出了更加嚴格的要求，促進了會計人員素質的提高和醫院核算方法的完善。

（四）醫院的成本核算日益由宏觀管理向微觀核算發展 隨著我國醫院逐步被推向市場，醫院在實行成本核算之初的管理和指導思想是對醫院經濟實施宏觀的、粗線條的管理政策，在這種管理政策指導下的成本核算的理論和思想越來越不適應市場的要求。同時，醫院也越來越不滿足于這種宏觀粗放型的成本核算方式，而是要求醫院的成本核算能起到控制成本、提高效益的作用，確實能作為醫院日常管理的一種具體方法和制度，從而，醫院成本核算也逐漸由宏觀管理向微觀核算發展。具體表現在由原先醫院的會計核算向新制度下的病種核算、醫療項目核算和科級統計核算等發展。

參考文獻：

[1]羅飛：《成本會計》，高等教育出版社2000年版。

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與原醫院會計制度下的成本核算相比，新醫院會計制度在很多方面進行了修改和完善，歸納起來，二者在成本核算方面的差異主要表現在三個方面。

（一）成本核算對象之間的差異

原醫院會計制度在成本核算對象規定方面內容十分有限，僅包括醫療成本和醫藥成本，沒有將醫院的人員成本納入到成本核算中去。新醫院會計制度制定時，首先將醫院的人員成本列為成本核算的對象，一來是對醫院職工辛勤勞動的肯定，二來大大提高了醫院成本核算的全面性、科學性和準確性。

（二）藥品成本核算之間的差異

原醫院會計制度下，通常依據藥品的售價對藥品的成本進行核算，所有藥品支出費用包括管理費用、采購費用以及進銷之間的差價。而新醫院會計制度頒布后，在對藥品的成本進行核算時，以其進價為依據。此外，在計算藥品的實際成本時，通常根據藥品領取的實際情況，采用加權平均法、個別計價法或者先進先出法進行計算。如此一來，可以有效杜絕虛假開支，做好藥品成本核算、管理工作。

（三）收支管理與核算之間的差異

原醫院會計制度下，成本核算科目包含藥品收入、進銷差價、醫療收入、醫療支出、藥品支出等等，這就意味著在進行成本核算時，無論是成本還是費用，最終都會被支出所包括，使得成本和費用之間的界限十分模糊，不利于正確定位醫療服務的價格。新醫院會計制度頒布后，取消了“藥品收入”作為獨立成本核算科目的地位，將其納入到了“醫療收入”之中，使得醫院成本核算更加科學化、專業化、規范化。

二、醫院如何做好新會計制度下的成本核算

（一）提高從業人員的素質

醫院新會計制度既梳理了原制度中的會計科目，也對其定義進行了完善，大大提高醫院成本核算的準確度，使得醫院的財務管理工作漸入正軌。例如，按照醫院新會計制度的規定，醫院應收賬款壞賬準備金率下調到了百分之二至百分之四，固定資產的認定價格上調到了一千至一千五百元。此外，新醫院會計制度也對會計科目進行了適當的調整，既有增加，也有刪減。為了能如實反映醫院因承接教學科研項目產生的那一部分收支，新醫院會計制度專門增加了“科教項目”這一會計核算科目，并且核算要求及其嚴格。由此可見，作為院方，必須在日常工作中加強對會計從業人員加強新會計制度的培訓。目前，新醫院會計制度頒布之后，許多培訓結構都很有針對性的，并且較為全面的對新會計制度實施了培訓，醫院可以有計劃的選派人員進行相應的分工培訓，以加深工作人員對新會計制度的了解和認識。此外，醫院還應加強財務會計軟件的培訓，通過深入了解新會計制度的實施過程可以發現，許多醫院都更換了陳舊的財務軟件，選擇了更為先進的，更加適合新醫院會計制度的財務軟件。因此，院方應加強與財務軟件供應商之間的合作，加強對新的財務軟件功能等方面的培訓。

（二）建立健全醫院內部的內控、監管制度

對于醫院來說，做好新醫院會計制度下的成本核算工作，首先應加強財務監督的力度，完善內控體系。在新醫院會計制度中，對醫院財務部門的監管職責提出了更為嚴格的要求。例如，新醫院會計制度規定，醫院的財務部門要對包括預算、收支、負債等各個環節在內的財會行為進行全面、系統的監督。此外，新醫院會計制度也進一步強調了在醫院內部建立健全內控體系的重要性。由此可見，在新醫院會計制度下，建立健全醫院內控體系、加大財務部門的監管力度是做好醫院成本核算工作的關鍵所在。其次，醫院在進行對外投資時，必須嚴格謹慎，并且符合新醫院會計制度規定的投資范圍，以實現我國國有資產的保值以及增值。

（三）細化成本核算

新醫院會計制度第十三條將醫院科室的成本核算細分為臨床服務類、醫療技術類、醫療輔助類以及行政后勤類等，因此，為了配合新醫院會計制度的有效貫徹和實施，醫院應當重新梳理內部科室，并重新進行分類。此外，醫院還應當根據臨床管理的實際情況，調整核算科室的分攤等級，明確定義手術室、麻醉室等具體的核算科室。文章認為，三級分攤方式在細化成本核算方面具有絕對優勢，因此，在調整核算科室的分攤等級時應積極引進三級分攤方式。同時，也能加強各個科室的成本管理和控制。除了科室成本，新醫院會計制度還對其他的核算成本進行了細分，因此，醫院必須積極調整內部結構以適應新制度的變化，努力探索成本核算細化之道，做好新醫院會計制度下成本核算工作。

（四）建設會計信息化系統

新醫院會計制度頒布后，為做好成本核算工作，院方應建立起與新會計制度要求相適應的業務管理流程、會計成本核算流程以及風險管理體系，并引進與新醫院會計制度相匹配的財務軟件。對于醫院來說，會計信息化體系的建設是一項長期的、龐大的工程，目前，許多醫院使用的會計軟件依然停留在事后核算階段，在預測、決策、規劃以及控制等功能上的應用比較少，因此，我國各大醫院應積極借鑒國外會計信息化體系建設的成功經驗，開發“管理型”會計軟件，最終形成ERP管理模式，這是醫院加快會計信息化體系建設的關鍵所在。

三、總結

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關鍵詞：新會計制度；醫院；成本核算；實踐措施

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）007-000-01

一、成本核算的重要作用及其現狀分析

（一）針對我國目前老百姓“看病貴”，醫療服務和藥品價格高的問題

主要目的是降低百姓就醫費用，建立健全覆蓋城鄉居民的基本醫療衛生體系。醫改成效實施的重任醫院首當其沖，要為老百姓提供質優、價廉的服務。城鎮職工醫療、城鎮居民醫療、新型農村合作醫療等多種保險機制的建立，減輕民眾就醫費用的壓力，老百姓“就醫難”問題得到了基本解決。醫院的經濟來源主要是依靠政府財務補貼、醫院醫療服務和藥品經營銷售等幾項措施。逆轉部分醫院提高藥品和服務價格來維持經濟運營的經營模式，切斷“以藥養醫”的根基，只有加強成本控制管理，提高成本信息可靠性，才能科學合理制定藥品和服務價格。基于成本核算的詳實數據全面計算和綜合分析，政府提供政策扶持和醫療財政補貼才有據可循。

（二）舊有的《醫院會計制度》在成本核算和管理方面有一定的局限和不完善性，沒有確定可依的準則

如會計科目設置不健全，成本與費用的劃分模糊，成本、費用統一列入支出類科目，成本核算口徑相異，成本信息可比性差，會計體系缺乏統一性和完整性等。這些問題給政府相關部門在評定醫院績效的工作中增加了難度。除此之外，醫院還肩負著眾多的教學、科研等工作，核算醫療服務、醫學教學、科技開發等所有業務的費用，仍多數列支在醫院的醫療支出中，通過核算各科室以及各醫療流程的財務支出，了解各科室各環節的財務狀況，解析收入和支出配比，強化整體的成本意識，合理利用醫院的設備，整合各種資源，促進運營管理良性循環，確保醫院的經濟效益和社會效益最大化，促進醫院健康有序的發展，提高醫療服務行業整體水平。新醫改形勢下加強醫院成本核算管理力度，可以有效促進醫改目標的更好實現。

二、成本核算具體實踐提出幾點措施

（一）完善成本核算體系

在新會計制度指出，醫院應對醫療和藥品進行統一的成本核算，新增的醫療業務成本科目，單獨核算藥品成本，會催生部分高藥價。新會計制度在固定資產累計折舊方面做出了相應的明確指示，減少了在原會計制度下，醫院的固定資產不計提折舊，虛增資產等弊端。成本核算的對象具體歸集分攤到各臨床科室，增強財務人員與醫務人員在每個環節的有效溝通，成本核算系統與其他辦公系統充分信息、資源共享、無縫連接，規范了成本核算體系。

（二）建立網絡管理模式

醫療服務涉及面廣、對技術水平要求高、有較大復雜性，需要信息技術作支撐。新會計制度對醫院成本管理提出了更繁雜的要求，因此各環節各流程的成本應精細分工核定，普及計算機信息系統，采用現金實用的核算軟件，推行信息化管理模式。加快網絡信息建設，可以有效的節約成本、高效工作，促進醫院的成本核算實踐，增大成本核算的透明度，利于實施有效監督，規范核算流程，精準核算數據，實現自動化管理。

（三）加強全員的成本意識

加強成本核算意識是醫院行業參與市場競爭的必然要求，做好醫院成本的核算工作是順應醫療體制改革與社會發展的需求是大勢所趨。新會計制度成本管理需要有龐大的知識理論作基礎，因此需要提高員工的職業素養，加強宣傳教育，定期組織培訓，學習財務相關政策，解讀財務規章制度，加強理論和實踐學習，改進成本核算思路和方法，提高成本核算工作人員實際操作的水平，建立合理的績效考核標準，激勵員工不斷學習，充分發掘醫院全體人員的積極性和配合度，提升財務管理的專業技能。

（四）規范資金財務使用途徑

合理使用財務資金，明確資金使用方向，規范資金使用用途，加大對資金監管力度，充分發揮資金的使用效率。本著厲行節約的原則，防治，減少不必要的浪費，增強醫院資金管理。財務管理人員要做好資金與設備藥品等財務的保管工作，明確責任，具體落實責任到個人，設立藥品耗材等電子賬，實行藥品設備統一編號管理，定期對設施設備和藥品進行盤點，方便數據檢索及更補工作的開展，核算單元清晰明確，保障醫院醫療服務工作的正常進行。

三、成本核算工作在實施和改進過程應注意事項

1.平衡醫療服務質量與成本的反向切和，不能只重質量，不計成本，也不能只抓成本，降低質量，要求節約成本的同時保證服務質量。任何一個成本的控制都要建立在服務質量不受影響的前提下，鑒于醫療衛生行業服務于全面健康事業，關乎百姓生命，所以醫院更應該在處理成本控制時謹慎實施。

2.尋找醫院技術開發投入與成本平衡點，新技術的研究開發，必然要生成一定的成本費用，新技術的臨床應用，也定會產生經濟效益，科學合理的計算出投入與產出的關系，找到最優化的解決途徑，拓寬醫療衛生的科技發展領域。

3.處理好醫院整體與各科室分項之間的成本管理的總分關系，確立整體與分項的統一，各分項為整體服務的成本核算戰略思路。集中管理，分散經營，戰略高度集中，思路落實到各階層，實現有效的統籌管理。

4.做好新舊會計制度的銜接工作，任何一項新事物的推進和實行，在帶來一定的優勢基礎上，必然會衍生出一定弊端，合理有效的揚長避短，才能讓醫院財務管理的制度改革能夠合理有序的平穩過度，保證醫院財務管理的良性運轉。

5.醫院不同于盈利性的企業，，、任何一項成本的控制，都可能會產生很多微妙的不可預見的服務局限和影響，醫院應依據自身的實際情況，絕不能過度的依賴新會計制度，必要時要適度的調整來具體開展其自身的成本核算工作。

6.醫院在引進和培訓員工的時候，合理配比各部門的工作人員，不能只重醫務輕財務。醫務人員好比醫院的前線戰士，而財務人員就像后勤保障人員，任何一個體系的人員配比不平衡，都可能導致整體的失調和癱瘓。

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一、科室成本核算介紹

1.科室成本核算內容。科室成本核算是指將醫院業務活動中所發生的各種耗費以科室為核算對象進行歸集和分配，計算出科室成本的過程。科室分為臨床服務類、醫療技術類、醫療輔助類和行政后勤類等四個類別。

2.科室成本范圍：主要包括七部分

（1）人員成本，包括工資、獎金、社會保障費、各種福利費等；

（2）物耗成本，包括各項衛生材料、維修材料、水電汽費、洗滌費、消毒費等；

（3）設備成本，包括設備折舊費用、大型設備維修費、設備貸款利息等；

（4）房屋成本，包括房屋折舊費、房屋維修費用等；

（5）輔助檢查成本，包括化驗、放射、CT等醫技檢查成本；

（6）藥品成本，包括兩部分：藥品采購成本、分攤藥劑科費用；

（7）管理費用分攤，即無法直接計入科室的行政后勤人員費用。

3.科室成本歸集及分攤。根據成本類別的不同，分別統計出臨床服務類等四類科室直接成本，間接成本按下述方式逐級分攤：

先將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務類、醫療技術類和醫療輔助類科室分攤，再將醫療輔助類科室成本向臨床服務類和醫療技術類科室分攤，最后將醫療技術類科室成本向臨床服務類科室分攤，分攤后形成門診、住院臨床服務類科室的成本，分攤參數可選擇工作量、業務收入、占用資產、面積等。

二、病種成本核算

病種成本就是將科室成本核算所得的數據通過一定方法分攤到科室開展的所有病種成本中。

具體操作時，病種成本包括病房治療成本、藥品成本、醫技服務項目成本、手術成本、麻醉成本（包括品）五項內容進行歸集。

成本歸集的原則：可以直接歸集的直接歸集，確實無法直接歸集的通過分攤計入：

直接歸集，依據病種臨床路徑，把通過調查統計所得的如耗材支出等實際數據直接計入病種；分攤歸集，無法直接計入的如水電汽、人員成本、行政后勤人員管理費用等依據全成本核算的數據，根據不同的分攤參數分攤計入病種。

病種成本具體歸集明細如下：

1.病房成本的歸集方法

（1）直接歸集，它包括病房內所消耗的衛生材料成本、固定資產折舊。

該部分根據臨床路徑，通過調查科主任、護士長獲得。

①衛生材料：科主任、護士長依據病人住院天數、治療及換藥次數等，統計病人所需的輸液器、注射器等材料數量，根據采購單價計算出材料成本。

②資產折舊：根據病種不同，由科主任、護士長列出該病人所用病床、床頭柜、監護儀等直接使用的固定資產或設備類別，依據病人住院時間（實際占用床日）、資產折舊計算出病種消耗的固定資產成本。

（2）間接歸集，包括該病種應分攤的水電汽、辦公用材料、辦公用固定資產折舊、維修費、洗滌費、人員費用、分攤的醫院管理費用。

該部分由科室全成本核算數據中直接獲得，再依據病人住院時間（實際占用床日）進行分攤。

2.藥品成本的測算方法

藥品的成本包括兩部分：藥品采購成本和分攤的藥劑科成本。

（1）藥品采購成本是根據病種臨床路徑所確定的藥品名稱和數量，依據藥品進價計算藥品成本。

（2）分攤的藥劑科成本，該成本依據藥劑科成本核算數據（剔除藥品采購成本），按該病種藥品采購成本占全院藥品采購成本比例分攤計算。

3.每項醫技科室輔助檢查成本測算方法

根據醫技科室全部成本、檢查人次，計算出每檢查人次的人均成本，由醫技科室確定具體每項輔助檢查占總檢查人次成本的權重，計算出輔助檢查項目的成本。

4.手術麻醉成本的測算：

由手術室、麻醉科根據手術原始登記統計每個病種平均手術、麻醉時間，然后再測算病種手術、麻醉成本。

（1）直接歸集，包括病人手術期間所消耗的材料成本、固定資產折舊及病人所需的品費用。

該部分根據臨床路徑，通過調查手術麻醉科護士長、科主任據實獲得。

①衛生材料：依據手術的不同`統計手術所需的材料類別、數量，根據采購價格計算材料成本。

②資產折舊：根據手術的不同，由科主任、護士長列出手術所使用的無影燈、麻醉機、監護儀、手術床等設備名稱，依據病人手術、麻醉時間、設備折舊額計算出該病種的固定資產成本。

③品：依據臨床路徑中品的名稱、數量，根據采購價格計算出品成本。

（2）間接歸集，包括該病種應分攤的水電汽、維修費、洗滌費、應分攤的辦公用材料、應分攤的辦公用資產折舊、人員費用、分攤的醫院管理費用。

間接部分依據病人手術麻醉時間進行分攤。

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一、醫院病種成本核算方法

（一）病種成本核算方法

《醫院財務制度》指出，病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關費用計算病種成本的過程。目前病種成本核算的方法有兩種：一是從臨床路徑入手，將醫療服務項目成本進行疊加計算出病種成本；二是基于疾病診斷組計算的病種成本。《醫院財務制度》指出，病種成本的核算方法是將為治療某一疾病所耗費的醫療服務項目成本、藥品成本及可單位收費材料成本進行疊加。

（二）醫療服務項目疊加法病種成本核算方法

基于臨床路徑的醫療服務項目疊加法病種成本計算就是將醫療服務項目成本核算結果作為核算基礎，根據臨床路徑下的醫療服務項目構成，將構成病種的醫療服務項目成本進行疊加計算的病種成本。病種成本包含了患者從進入醫院到出院期間發生的所有耗費，病種成本的核算范圍包括醫療服務項目成本、藥品成本和可單獨收費材料成本。

二、醫院病種成本核算意義

（一）病種成本核算可以反映疾病診療整體成本

通過對單病種成本進行核算，能夠從疾病診療的整體對醫院成本進行度量，從而反映出該疾病的整體診療成本，病種成本的高低可以反映醫院對該疾病的成本控制能力。病種成本核算涉及醫院統計、財務、物資管理等多個部門，通過推動病種成本的核算和病種成本管理，還可以推動醫療機構管理人員加強標準化管理，努力降低醫院運營成本。

（二）病種成本核算有利于醫療服務成本管理

醫療服務項目成本核算過程中扣除了藥品和可收費耗材成本，沒有考慮藥品和可收費耗材進銷差價對成本的彌補，核算方式的結果導致醫療服務項目成本和醫療服務項目收費之間的比較結果所反映的醫療服務項目盈虧存在偏差，如果單純依據結果進行決策也可能導致決策偏差。而病種成本核算內容既包括了病種所提供的醫療服務項目成本，也包括了藥品成本及可收費耗材成本，相應在對病種的收入支出分析上更為客觀。

（三）病種成本核算便于進行院間比較

公立醫院學科布局不同，各醫院病種分布不同，手術難度不同，這種診療差異使得醫院間比較缺乏可靠數據，難以衡量醫院管理能力和成本管控能力。已有研究對區域內二級醫院和三級醫院病種費用與損益情況進行比較，分析病種收費差異水平和損益水平。可靠的病種成本數據可以為院間比較提供依據。

（四）病種成本核算可以為醫保付費提供依據

真實完整的單病種成本核算信息是政策制定的重要依據。通過病種成本對疾病診療的整體度量,可以為醫保機構按病種付費提供有益參考, 為醫療保險機構進行價格談判，進行精細化社保支付提供依據；也可以更好反映疾病的整體醫療負擔。

三、醫院病種成本核算實踐

（一）病例篩選

根據支氣管肺炎（小兒）住院病例，篩選符合進入臨床路徑的病例。第一診斷必須符合ICD-10：J18.0支氣管肺炎編碼。當患兒同時具有其他疾病診斷，但在住院期間不需要特殊處理也不影響第一診斷的臨床路徑流程實施時，可以進入路徑。

（二）確定支氣管肺炎臨床路徑標準項目構成

1.支氣管肺炎（小兒）臨床路徑規范要求。根據臨床路徑規范要求，分為入院后不同階段進行表述：入院后第1－2天必須檢查項目：血常規、CRP、尿常規、糞常規；胸片；呼吸道病毒、細菌病原學；血支原體、衣原體測定；血氣分析；心肌酶譜及肝腎功能；心電圖。入院后3－5天，根據患者情況可選擇檢查項目：復查血常規、尿常規、糞常規;血氣分析檢查;心電圖檢查;超聲檢查；各種呼吸道病原學復查;肺功能檢查；肺CT；支氣管鏡檢查。同時對藥物選擇與使用時間要求如下：抗菌藥物：按照《抗菌藥物臨床應用指導原則》執行。

2.確定臨床路徑下的標準醫療服務項目構成。為提高病種成本核算的科學性，需要到相關科室進行調研，經過反復研究，最終確定病種臨床路徑的標準項目構成，這是病種成本核算的難點和關鍵點。根據臨床路徑規范要求，深入科室與相關科室醫生反復討論支氣管肺炎（小兒）的臨床路徑標準醫療服務項目構成，按照入院之后每天所開展的醫療服務項目進行歸納和總結，形成病種臨床路徑下標準醫療服務項目構成；根據長期醫囑、臨時醫囑所需要的用藥和可收費耗材進行匯總，形成病種臨床路徑下藥品使用和可收費耗材使用構成。

（三）根據標準項目構成測算病種收入和成本

根據醫院醫療服務項目成本核算結果，采用醫療服務項目成本疊加法計算支氣管肺炎（小兒）病種成本，對于可單獨收費的材料和藥品均單獨計入病種收入和病種成本。

（四）支氣管肺炎病種收入和成本分析

由于在疾病診療過程中的疾病表現不同，診療中即使納入該病種核算的病例項目構成并不完全一致。因此，根據病種臨床路徑的標準項目構成所計算的病種成本，并不是病種的唯一成本，需要對該疾病不同病例的病種收入和成本，進行收入分布分析和成本分布分析，掌握該病種成本的分布狀況，從而為社保按病種付費價格確定提供依據。

（五）病種成本核算結果應用

通過對支氣管肺炎（小兒）病種的病種成本可以進行收入結構分析，分析該病種的收入構成，可以計算出藥占比、耗占比、檢查占比，有針對性進行管理；可以進行成本結構分析，分析病種的成本構成，可以計算出病種的藥品成本、耗材成本、人力成本、折舊成本等構成，有針對性地進行成本管理；進行盈虧分析，分析病種盈虧狀況，為單病種付費提供依據；進行診療效率分析，通過對比臨床路徑時間比較診療效率。

四、醫院病種成本核算深化建議

（一）加強臨床路徑病種成本核算實踐探索

臨床路徑管理目前在醫院醫療管理中逐漸開展，因此，基于臨床路徑的病種成本測算是當前醫院成本管理的新思路。但由于患者個體差異性、醫院區域等級差異性及醫務人員的因素影響，使得病種成本核算缺乏實踐基礎。表現在病種成本核算中，臨床路徑的標準醫療服務項目構成較難確定，這是基于臨床路徑的醫療服務項目成本疊加法計算的病種成本核算的難點，也是病種成本的應用基礎。建議醫院應加強臨床路徑的醫療應用，推行臨床路徑管理也是減少醫療風險，規范醫療行為的有效抓手。同時社保管理部門應逐漸擴大按病種付費的病種數量，制定對醫院節約病種診療成本的獎懲措施，從外部推動醫院加強病種成本管理。

（二）加強醫療服務項目成本核算基礎工作

病種成本核算是將為治療某一疾病所耗費的醫療服務項目成本、藥品成本及可單位收費材料成本進行疊加。因此，醫療服務項目成本的數據是病種成本核算的工作基礎。目前公立醫院項目成本核算尚在摸索和探索中，這種狀況也使得病種成本核算缺乏成本核算的工作基礎。建議公立醫院應加強項目成本核算工作，通過項目成本核算為成本核算和成本管理提供依據。

（三）加強成本核算一體化信息系統建設

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關鍵詞：社區醫院；成本核算管理；費用支出種類；意見建議

我國目前處在市場化經濟階段，社區醫院為了能夠得到更好的生存與發展，就一定要提升自身的經營意識，改良醫療服務結構，提升醫護人員的服務態度、增強服務質量并盡可能降低服務成本。而在上述工作當中，針對成本所開展的核算工作便成為了社區醫院強化經濟管理的重點，同時也是社區醫院可開展科學化管理，讓社會效益和經濟效益都得到顯著提升的一項重要措施。社區醫院針對成本所開展的核算工作能夠強化自身的內部管理力度，增強社區醫院的社會競爭力。同時讓社區醫院當中的全體工作人員樹立起效益意識和成本意識，讓社區醫院當中有效的資源得到最大程度的使用。但就目前全國范圍內社區醫院的成本核算管理工作來看，仍存在有很多的問題，這些問題的出現，將嚴重妨礙社區醫院這一便民機構的長期可持續發展。

一、社區醫院成本核算管理過程中需要關注的一些問題

社區醫院的收入支持都是將大中型醫院會計科目核算作為基礎的。其成本支出范圍涵蓋有藥品支出、醫療支出等，社區醫院的成本核算管理原則是：確立成本核算對象，強化會計核算的重大意義，有效控制成本支出范圍，提供清楚明白的會計信息。堅持可理解性、謹慎性、及時性原則。使得社區醫院能夠通過成本核算管理更好的展現出自身的財務收支狀況。基于以上內容和青島市市南區金門路街道仙游路社區衛生服務中心的基本狀況，本文提出了社區醫院開展成本核算管理時需要關注的一些問題。

（一）如何對財政經費進行合理使用

社區醫院有家的資金補助，和企事業單位倡導經濟效益的最大化存在不同，社區醫院的工作重點應是保障當地居民能夠接受到安全、有效、實惠、便捷的公共醫療衛生服務以及基礎醫療服務，因此，社區醫院應建立在這一原則上來對財政經費進行使用，在最低的醫療投入前提下，讓患者得到最為有效的治療并早日康復，是社區醫院的職責所在。

（二）如何控制和調節科室的成本

增強社區醫院的整體工作效率，需要完善成本支出的申請、審批以及撥款制度。建議使用“分級一支筆審核”制度，對社區醫院的成本支出進行科學嚴格的控制，杜絕出現資源浪費現象，切實降低社區醫院的運營成本，提升社區醫院的經濟效益。把成本核算、分析和管理工作在各大科室當中進行普及，并對每一個科室當中的醫療工作者制定出完善的一套定額標準，指派專人對科室醫療工作者的工作情況進行考核監督，以此來針對各科室的醫療成本投入進行嚴格科學的控制。

（三）如何針對各科室在成本核算的過程中開展傾斜政策

例如，在社區醫院的保健科室當中，醫護人員主要服務對象是身體比較健康的人群，針對這一類人群開展醫療保健工作，疾病治療通常只是輔助手段。基于此，社區醫院在成本核算的過程中，需要針對保健科室的成本投入進行一定程度的降低，并將降低的一部分成本投入到其他科室當中，這樣的成本分配更加具有科學性和合理性。另外，社區醫院還需要制定出一套健全的內部成本調節系數來對各大科室之間的績效差異進行科學的衡量。

社區醫院需要根據自身管理的具體內容，參考大型醫院成本核算和成本控制的方法和經驗，科學核算社區醫院當中各種收支的范圍，建立完成的成本會計體系和成本考核指標。并且針對社區醫院出的成本效益開展全方位的評價分析工作，讓社區醫院所開展的成本核算管理工作得到最大程度的優化。

二、社區醫院當中各項醫療成本的核算

社區醫院所開展的成本核算工作，主要是醫療成本核算以及藥品成本核算。成本費又可以分成直接費用與間接費用。建立了藥品支出、醫療支出、費用管理等類別，在開展成本核算的過程當中需要對這些類別開展逐一的核算。

（一）針對醫療成本的核算

在“醫療支出”類別當中，需要建立基礎支出與項目支持一級明細科目。設計工資福利、服務支出和商品支出。針對個人家庭補助等二級明細科目，設計基礎工資、補助經費、其他經費、員工節假日福利、社會保障、業務費、公務費、衛生材料費、醫院修繕費、藥品費、設備購置費等列為三級明細科目。

（二）管理成本費用的核算

在社區醫院當中，管理費用指的是所開展的行政管理與后勤部門在工作過程中所產生的各項費用。這些費用涵蓋有員工的基本工資、補助工資、保險金、福利金、社保基金、工會經費、職工教育費用、法律訴訟費用、科研費用、壞賬準備費用、場地道具租賃費用、利息費用、銀行手續費、報刊雜志費、匯兌損益費用以及無形資產費用。針對以上費用進行成本核算的過程中，工作人員可以使用一定的辦法。

例如：使用人員比例法，即根據藥品部門人數、醫療部門人數開展管理費用的合理分配。在期末分攤之后沒有余額費用。涵蓋有藥品科室與醫療科室所支出的基礎工資、其他工資、補助工資、節假日福利、社會保障費用、業務費、公務費、醫療衛生材料費、藥品費、社區醫院修繕費、醫療材料購置費以及其他費用等。

（三）輔助科室當中可以確定的藥品、醫療服務費用核算

諸如社區醫院當中的洗衣房、營養食堂的支出，幾乎都是為醫療業務所服務的，能夠直接并入醫療支出的范疇當中。所下撥的醫療資金需要根據固定資產的具體使用狀況以此計入藥品支出和醫療支出當中。

（四）間接費用的核算

所謂間接費用，指的是在社區醫院當中，不能夠直接并入醫療支出或者藥品支出，但是確實使用了的費用。通常情況下，這些費用為社區醫院當中的行政管理部門和后勤保障部門所使用，涵蓋有社區醫院員工的教育費用、社區醫院的壞賬準備費用、社區醫院的銀行手續費用、科研費用、無形資產攤銷費用、匯兌損益費用等。通常情況下，社區醫院針對間接費用的攤銷都是根據醫院醫療科室和藥品科室的人員數量比例進行分配，同時依照支出的詳細內容進行分攤，實現社區醫院成本核算管理的精細化。

三、社區醫院成本核算管理的意見和建議

當前社區醫院和大型醫院在科室的類型上存在有一定的差異，一般情況下，在社區醫院當中設立有全科診室、臨床科室、康復治療室、中醫診室、兒童保健室、預防接種室等。從會計工作的角度著手，應維持和當前的《醫院會計制度》的一致情況，并根據社區醫院自身的實際情況開展成本核算。但值得注意的是，社區醫院在醫療支出、藥品支出等方面都含有管理成本等費用，無法全面真實有效的彰顯出社區醫院的醫療支持和藥品支出情況，不能提供精準的財務數據。社區醫院應針對各科室所產生的各項費用，獨立進行各大科室的成本核算。

在社區醫院當中的供應室、洗衣房、藥劑室、食堂、消毒室等科室，它們不能榛頰嚀峁苯擁囊攪品務和疾病診斷服務，但是同樣需要進行對應的成本投入（如以上科室員工的工資、福利、保險、教育經費等）這些費用，可以依照一定的比例，攤派到各大臨科室當中，或者也可以進行獨立成本的核算。以上的做法都能夠更加全面的展現出社區醫院當中，各大科室的詳細經營狀況，幫助社區醫院更好的開展成本的核算工作。

四、結束語

本文認為，社區醫院在進行成本核算的過程中，只有使用準確的數據，合理的成本考核標準，再加上科學化的成本核算方法，才能讓社區醫院擁有一個健全的績效考核標準，并能對成本進行更加精確化的核算，幫助社區醫院實現可持續發展，為老百姓提供更好的醫療服務，并讓自身的經濟效益得到提升。

參考文獻：

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[4]苗蕾，王家驥，張立威. 社區衛生服務成本核算的研究進展[J].中國衛生事業管理，2011，01：14-17.

篇10

一、醫院成本管理現狀

加強醫院成本管理，實行成本核算，就是為了“用比較低廉的費用提供比較優質的醫療服務”。擺正經濟效益和社會效益的關系，擺正職工、醫院和病人的利益關系。維護職工正當、合理的經濟利益必須建立在維護醫院利益和病人利益的基礎上。實行成本核算應當減輕病人的醫藥費用負擔，如果只為追求個人和小團體利益而增加病人負擔，就違背了衛生改革的初衷。成本核算在醫院經營管理中的作用是肯定的，但是，目前的醫院成本核算還沒有全方位、多層次展開，沒有達到全部成本核算。多數醫院核算重點放在大型醫療設備、藥品和科室承包上，雖在短期內增加了收入，但是也帶來了一些負面效應。導致這種狀況的原因有三：

1、醫院管理層對成本管理的作用認識不夠，成本意識不強，也從一個側面反映了醫院整體管理水平不高。

2、單純講求經濟效益，將成本核算引入歧途。

3、我國尚未建立高層次的醫院成本會計制度和醫療服務成本核算體系。

當前醫院現行的成本管理，成本核算只是財務管理、財務核算的延伸，是以財務管理為依據，在不增加過多改革成本的前提下搞好成本管理，只是彌補當前財務管理的不足。

二、醫院成本核算中存在的問題

1、成本核算組織機構設置不科學，部門之間不協調。按照規定，成本核算部門應設在醫院財務部門，但由于體制原因，現行的做法是每個醫院都單獨成立經濟核算辦公室，由其獨立承擔全院成本核算的任務，財務部門僅僅充當配角，沒有充分發揮財務部門的主角作用，這是一個普遍存在的誤區。不能人為分開，否則兩個經濟部門相對獨立，財務資源無法共享，互相扯皮，無法有效地開展工作，也造成機構重復設置和人員浪費。實際上，現在核算辦公室僅僅做了一般的計算、核算獎金或工資分配等簡單工作，沒有真正發揮其成本核算職能。

2、現行財務報表中的結余無法反映成本與收入的配比關系。現行會計制度編制的收入支出總表是采用單步式，就是將當期所有的收入加在一起，然后將所有費用加在一起，通過收入減去費用計算求出當期效益。在這種核算方式下，收支總表分為“收入、支出、收支結余”三部分。收入包括財政補助收入、上級補助收入、醫療收入、藥品收入、其他收入等；支出包括醫療支出、藥品支出、財政專項支出、其他支出等，收支結余是兩者計算的結果。單步式收支總表對于支出一視同仁，沒有區分費用，支出與收入配比的先后層次，不能直觀反映當期醫療收支結余，藥品收支結余及其他收支結余。尤其是在藥品收入占醫療收入中所占比重較大的情況下，不利于藥品費用的核算。

3、管理費用的分配問題不合理。管理費用是醫院行政管理部門為組織和管理醫院業務活動而發生的各種費用。按現行制度規定，管理費用作為間接費用按醫療和藥品部門的人員比例進行分攤，這種分配方式存在著很大的不合理性。目前，醫院的管理費用包括兩部分內容：一是間接費用，即無法直接確定屬于哪個部門的服務，但必須攤入成本的那部分；二是期間費用，即行政管理部門為管理和組織醫院業務活動而發生的各項費用。目前，這些間接費用與期間費用均作為間接費用進行分配，不利于正確計算醫療服務和藥品經營期間間接費用的分配。應當選擇與該費用關系最密切的指標作為分配標準，盡量使分配結果符合接近實際成本。

4、核算方案不科學，職工積極性不高。醫院業務科室之間情況各不相同，差異較大。醫院往往單純以經營效益來考核衡量經營業績，沒有科學的考核方法，只靠經驗或拍腦袋辦事，成本核算方法缺乏科學性和公正性，工資獎金分配也很難做到公平合理，造成只重視經營效益，不全面核算成本，最終形成高投入高收入的科室獎金高，低投入低收入的科室獎金低或沒有獎金，影響部分科室職工參與的積極性。

5、部分單位片面追求經濟利益，影響醫院正常發展。醫院實行成本核算后，有些科室為減少或降低成本，不敢引進先進設備或新技術，影響了正常業務的開展和科技創新；有些甚至偷工減料，損害患者利益。這些都違背了成本核算的宗旨。

三、加強醫院成本核算的對策

（一）處理好成本核算中的幾對關系

1、正確處理質量與成本的關系。要在保證和不斷提高質量的前提下，節約和降低成本，不能形而上學片面強調某一方面。

2、正確處理醫院內部利益分配和患者的利益關系。成本核算的目的之一是減少浪費，減輕患者醫藥費用負擔，不能單純為追求醫院利益而增加患者負擔。

3、正確處理降低成本和醫學科技進步的關系。要鼓勵和支持醫院科學研究和醫學技術創新工作，增加科技投入，不斷引進新設備、新技術，提高醫學科技水平，提高醫療服務質量，堅決防止因片面追求降低成本而忽視科技投入的短期行為，更不能影響醫務人員科技創新的積極性。

（二）醫院成本核算工作應實行院長負責制。在院長委托的主管領導或總會計師直接領導下以財會部門為中心，由成本會計人員負責，相關部門分工協作，共同開展成本核算工作。財務部門是醫院成本核算的實施機構，對各科室的成本核算進行統一組織、統一管理，具體負責成本核算工作，按著醫院管理工作的要求開展醫院科室成本核算：

1、需要完善各項配套政策。政府醫療改革中需要對醫院進行分類指導和管理，制定出切實可行的核算制度。

2、醫院要調節與控制科室成本，提高醫院的整體效益。必須通過定編定崗，嚴格控制計劃外用工，節省工資、福利費的支出，對科室實行增人不增工資；必須制定完善的、各種費用的各類開支標準、審批制度，實行財務審批“一支筆”，有效地減少不必要的開支。同時，要有各種物品的領發、核對制度，通過各種醫用衛生材料實行消耗定額來控制醫用衛生材料的成本費用增長；通過預算制度限定各科的業務費用、辦公費用的增長，對科室的部分費用實行經費包干，使科室的一些可控費用的消耗得到控制；鼓勵行政工勤人員增收節支，降低成本。

3、客觀地分析成本特性。醫療中消耗的各項費用總和，可分為固定成本、變動成本、混合成本。固定成本是指成本總額在一定時期和一定醫療服務量的范圍內不隨服務量的增加而變動，如固定資產、房屋、設備等，它具有在一定相對固定的范圍內，隨著服務量的增加而減少或隨服務量的減少而增加的特點。此部分成本的核算使科室減少了不必要的辦公用房，減少了不必要的設備購置，加強了設備的使用與管理。變動成本是指成本總額的變動與服務量的變動之間成正比關系，如手術、試劑、水電費、衛生材料等。部分具有變動成本的總額取決于醫療服務量的大小。兼有固定成本和變動成本性質的叫混合成本，通常分為半變動成本、半固定成本和延期變動成本。

4、科室核算中要采取一定的傾斜政策，以保證分配的合理性。制定醫院內部的調節系數與傾斜政策，通過一定的調節系數或特殊津貼來解決科室間的差異問題。有風險科室應該制定一定的風險系數。

四、開展成本核算的具體做法

（一）醫院成本核算的方法。按核算對象的不同分為三種：（1）項目法，以衛生服務的項目作為核算對象，定期核算每服務項目的全部成本；（2）病種法，按不同病種分別核算成本；（3）綜合法，以單位內部各部門、科室作為成本核算對象。多數醫院實行綜合法進行核算。它是以現行醫院會計科目核算為基礎，把一定時期內發生的醫療服務費用分別按門診掛號、住院床位、檢查、治療、化驗、放射、手術、輸血、輸氧、其他及藥品、制劑等各項收入進行歸集、匯總、分配。（注，各項成本費用開支如：工資、補助工資、職工福利費、離退休人員費用、公務費、藥品費、衛生材料費、業務費、折舊及大修理費、低值易耗品消耗費及以上未包括的可列入成本的其他費用。

醫院成本費用的構成原則上是指醫院在向社會提供醫療服務過程中所支出的各種費用的總和。它是衡量醫院經濟效益的一項綜合性指標。

（二）完善財務成本核算的具體做法。

1、加強人力資源管理，減員增效。人員費用是醫院成本費用的重要組成部分，占有相當大的比重，嚴格控制人員費用是醫院成本控制的關鍵點。因此，醫院應深化人事制度改革，建立雙向選擇、競爭上崗的用人機制，整合人力資源，除高、精、尖人才外，對一般人員采取“為我所用，不為我所有”的原則，嚴格定編、定崗，從根本上克服人浮于事現象，把不必要的人員費用降下來。

2、實行招標采購制度，降低采購成本。醫院應成立由主管院長負責，審計、財務、采購部門以及專家組成的招標采購小組，對醫院的一切采購都要進行充分的可行性論證，切實保證采購物資發揮最大效益。本著“公平、公正、公開”的原則，防止暗箱操作，增加采購透明度，杜絕購銷活動中的不正之風，確保采購物資、藥品、設備的質量，降低采購成本。

3、加強資產管理，提高醫院效益。首先，加強流動資產管理，確保資產運行的安全、高效，利用資金和借貸資金投資于新的醫療服務領域，提高醫院創收能力，促進醫院經濟的可持續發展；其次，加強庫存管理，對藥品、器械、總務等庫房實行限量庫存，運用現代物流配送方式，最大限度地減少庫存，定期組織人員對各庫進行清查盤點，掌握庫存情況，防止超計劃購進物資，在保證供應的前提下，減少資金占用，提高醫院資金使用效益。

4、大力推行后勤服務社會化。按照市場規律，模擬市場機制，有效及合理利用各種人力資源，將總務、基建、保衛三個科室人員從醫院剝離出來，成立后保科，所有人員的工資、獎金以及各種福利，由其單獨核算，自收自支；職工和營養食堂面向社會，公開招標，實行自負盈虧的經營模式；水電維修參照市場價格，通過測算，制定合理的內部服務價格，對醫院實行有償服務。

5、強化成本控制，有效降低醫院運營成本。目前，我國衛生改革的總體目標就是“用比較低廉的費用提供比較優質的服務，努力滿足廣大人民群眾的基本醫療服務需求”。因此，醫院應通過技術進步和技術創新，提高治愈率，縮短住院天數，加快病床周轉率，并在保證醫療質量的同時，采取廣泛宣傳教育結合考核獎懲的手段，使職工樹立強烈的成本意識，并通過完善的規章制度、規范的工作流程、健全的組織機構，使醫院的成本控制工作得以順利有序地開展，從而降低運營成本，提高工作效率，真正做到“優質、高效、低耗”。

6、完善分配制度，促進增收節支。獎金分配是以加強成本管理和成本控制為依據的，醫院應本著“按勞分配，質量、效率優先，兼顧公平”的分配原則，不斷完善獎金分配的考核指標體系與考核方法，把個人利益與勞動態度、工作數量、服務質量、責任大小、貢獻大小等掛起鉤來，真正發揮獎勵先進、鞭策后進的作用，以此充分調動全體職工參與醫院成本核算和成本管理的積極性，使每一個職工都能從自身做起，自覺培養開源節流、堵漏降耗的良好習慣，從而嚴格控制成本項目，積極為醫院創收。

7、運用計算機網絡平臺，提高成本核算效率及準確性。成本核算工作量大、計算繁瑣，運用手工計算準確性差。因此，醫院應大力推進計算機網絡化、自動化，建立內部局域網，根據部門分工，建立不同的站點，如醫生工作站、護士工作站等，實現成本核算數據的自動收集、存儲、分析和信息共享，確保成本核算的高效、準確，為醫院決策和發展提供及時可靠的數據支持和信息保障。

8、合理確定責任中心。首先，設立以醫院為單位的投資中心，對醫院總的收入、成本、利潤以及資金的使用效益負責；其次，設立以每個臨床醫技科室為核算單位的利潤中心，對本科室的收入、成本、利潤負責，進行全成本核算，對科室的直接收入、支出，直接計入科室，對科室的間接收入、支出，通過一定的方法和計算比例分攤計入；最后，設立以各個行政、后勤科室為核算單位的成本中心，對其成本進行定編、定員和目標成本控制核算，從而控制不合理的支出，使用科學的方法對其費用進行分攤，確保成本核算的準確性。

9、合理確定消耗定額，進行成本控制。根據醫院自身的實際情況和技術水平，充分考慮各種因素，制定先進可行的成本消耗定額，按照定額開支成本和費用，并將實際成本和定額成本進行比較，用以衡量經營活動的成績和效果，據此研究降低成本的具體措施，從而提高工作效率，杜絕不必要的支出和浪費，使衛生資源合理配置，達到醫院資本的最佳運作。

10、加強規章制度建設。在健全成本核算組織體系的同時，醫院應根據本院的實際情況，認真收集資料，廣泛征求院內外科室人員及有關方面的意見，從資料收集一直到醫療成本、項目成本計算的操作規程、辦法、程序和管理，制定出科學、詳細、符合本單位實際，并有較強可操作性的制度，從而保證醫院成本核算工作的順利進行和開展。

五、結論