導語：如何才能寫好一篇材料成本差異率，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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按照現行有關規范，利用計劃成本法進行存貨核算時，企業對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異應當單獨核算，按期結轉應負擔的成本差異，將計劃成本調整為實際成本；企業購入并已驗收的原材料，按計劃成本借記“原材料”，貸記“物資采購”，同時結轉材料成本差異，實際成本大于計劃成本的，借記“材料成本差異”，實際成本小于計劃成本的，貸記“材料成本差異”。

采用計劃成本進行日常核算的企業，其基本核算程序如下：(1)企業應先制定各種存貨的計劃成本目錄。規定存貨的分類、各種存貨的名稱、規格、編號、單位和計劃單位成本。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內一般不作調整。(2)平時收到存貨時，應按計劃單位成本計算收到存貨的計劃成本并填入收料單內，將實際成本與計劃成本的差額作為“材料成本差異”分類登記。(3)平時領用、發出的存貨，按計劃成本計算，月份終了再將本月發出存貨應負擔的成本差異進行分攤，隨同本月發出存貨的計劃成本記入有關賬戶，將發出存貨的計劃成本調整為實際成本。發出存貨負擔的成本差異必須按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。會計期末通過“材料成本差異”科目將發出存貨和期末存貨調整為實際成本，調整公式為“實際成本：計劃成本：成本差異”。

材料成本差異隨著材料的入庫而形成，包括外購材料、自制材料、委托加工材料入庫等；同時也隨著材料出庫而減少，如領用材料、出售材料、消耗材料等。期初和當期形成的材料成本差異，應在當期已發出材料和期末結存材料之間進行分配，屬于已消耗材料應分配的材料成本差異，從“材料成本差異”科目轉入有關科目。企業應當在月份終了后計算材料成本差異率，據以分配當月形成的材料成本差異。材料成本差異率的計算公式如下：

[例1]某企業為增值稅一般納稅人，材料采用計劃成本核算。2005年1月份“原材料”科目的期初余額56000元，“材料成本差異”科目期初借方余額4500元，原材料單位計劃成本12元；本月10日進貨1500公斤，單價10元／公斤，支付貨款15000元，運輸費500元，材料進項稅額2550元，材料于11日驗收入庫；20日進貨2000公斤，單價13元／公斤，支付價款26000元，運輸費1000元，材料進項稅額4420元，22日材料驗收入庫；本月15日和25日車間分別領用材料2000公斤。

以上計算和核算結果表明，材料成本差異率是4．99％。問題就在于4．99％在計算及結果的表現上沒有規定方向，若上例的材料成本差異不是超支而是節約，計算出來的也是4．99％，仍然是同樣的表現形式，但其經濟意義卻是相反的。正是因為核算規范中未明確規定借方或貸方差異應以正、負數區分列示，從而容易造成計算結果混淆方向。

通過將材料成本差異率計算方法與相關會計方法進行比較，可為材料成本差異率的方向性提供一定借鑒作用。

(1)與毛利率的計算方法比較。與計劃成本法相比較，毛利率法在毛利為正數時計算的毛利率是正數，毛利為負數時計算結果是負數。由此可見，毛利率法下計算出來的毛利率是具有方向性的。毛利率的計算公式如下：

當分子中的銷售收入小于銷售退回與折讓和銷售成本之和時，計算出來的毛利率就是負數，相反則是正數。所以，毛利率是具有方向規定性的。

(2)與商品進銷差價率的計算方法比較。零售價法中的進銷差價率也是有方向性的。在我國會計實務中，商品零售廣泛采用售價金額核算法。這種方法通過設置“商品進銷差價”科目進行處理，平時商品存貨的進、銷、存均按售價記賬，售價與進價的差額記入“商品進銷差價”科目，期末通過計算進銷差價率的辦法計算本期已銷商品應分攤的進銷差價，并據以調整本期銷售成本。進銷差價率的計算公式如下：

[例2]某商店1月份期初存貨成本100000元，售價總額125000元。本期購貨成本450000元，售價總額675000元。本期銷售收入640000元。計算期末存貨成本、本期銷貨成本、進銷差價、進銷差價率及已銷存貨與期末庫存存貨應分攤的進銷差價。

已銷商品應分攤的進銷差價=640000×31．25％=200000(元)

期末庫存商品應分攤的進銷差價＝[(125000+675000)－640000]×31．25％=50000(元)

篇2

原材料按計劃成本核算的特點是：收發憑證按材料的計劃成本計價，原材料的總分類帳和明細分類帳均按計劃成本登記。原材料的實際成本與計劃成本的差異，通過“材料成本差異”科目核算，月份終了，將發出的原材料的計劃成本與材料成本差異調整為實際成本。

其具體帳務處理可分為以下四方面：

1、貨款金額已定，材料月末未驗收入庫。

此種情況下只需按發票帳單的貨款和相應的增值稅等作購入處理，不必計算材料成本差異。即：

借：物資采購（實際成本）

應交稅金---應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款、應付票據、應付帳款等

在小規模納稅人下的增值稅計入物資采購成本，以下同。

2、貨款金額已定，材料月末已驗收入庫。

此種情況下既要按發票帳單上的貨款和相應的增值稅等作購入處理，同時又要計算材料成本差異。

借：物資采購（實際成本）

應交稅金----應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款、應付票據、應付帳款等

同時作入庫處理：

借：原材料（計劃成本）

貸：物資采購（計劃成本）

月底結轉材料成本差異，節約情況下：

借：物資采購

貸：材料成本差異

如為超支則作相反分錄。

或：入庫時結轉材料成本差異

借：原材料（計劃成本）

借或貸：材料成本差異（超支記借方，節約記入貸方）

貸：物資采購（實際成本）

3、貨款金額到月末不確定，月末按計劃成本估價入帳，下月初用紅字沖減。

此種方法，以計劃成本作原材料入庫處理，但不計算材料成本差異。

借：原材料（計劃成本）

貸：應付帳款（計劃成本）

下月初用紅字沖減，待發票帳單到達后再作購入處理。

4、發出原材料的會計處理。

材料成本差異帳戶的設置：

借方材料成本差異貸

期初余額：結存材料超支差異期初余額：結存材料節約差異

發生額：購入材料超支差異發生額：(1)購入材料節約差異(2)發出材料負擔成本差異(超支用藍字，節約用紅字)

期末余額：庫存材料超支差異期末余額：庫存材料節約差異

材料成本差異率=（月初結存材料成本差異+本月收入材料成本差異）/（月初結

存材料計劃成本+本月收入材料計劃成本）

發出材料應負擔的成本差異=發出材料的計劃成本×材料成本差異率

發出材料的實際成本=發出材料的計劃成本+發出材料應負擔的材料成本差異

在計算出差異率后，用各車間、部門領用材料的計劃成本與成本差異率相乘，求出各種產品和各車間應分攤的材料成本差異。以實際成本等于計劃成本加材料成本差異為依據，將領用材料的計劃成本調整為實際成本。

例：甲公司原材料日常收發及結存采用計劃成本核算。月初結存原材料的計劃成本為600，000元，實際成本為605，000元；本月入庫材料成本為1，400，000元，實際成本為1，355，000元。

當月發出材料(計劃成本)情況如下：

基本生產車間領用800，000元

在建工程領用200，000元

車間管理部門領用5，000元

企業行政管理部門領用15，000元

要求：

(1)計算當月材料成本差異。(2)編制發出材料的會計分錄。

(3)編制月末結轉發出材料成本差異的會計分錄。

解：(1)計算當月材料成本差異

=〔（605,000—6,000,000）+（1,355,000—1,400,000）〕/（600,000+1,400,000）

=—2%

(2)發出材料的會計分錄

借：生產成本800,000

在建工程200,000

制造費用5,000

管理費用15,000

貸；原材料1020,000

(3)月末結轉發出材料成本差異的會計分錄

借：生產成本16,000

在建工程4,000

制造費用1,000

管理費用3,000

貸：材料成本差異204,000

總之，對原材料計劃成本核算要注意以下幾點：

(1)對于購入的材料只有在實際成本、計劃成本已定并已驗收入庫的條件下計算購入材料的成本差異，材料成本差異的結轉可在入庫時結轉，也可以在月末匯總時結轉；

(2)材料成本差異率的計算中超支或借方余額用“正號”表示，節約或貸方余額用“負號”表示；

(3)發出材料承擔的成本差異，始終計入材料成本差異的貸方，只不過超支差異用藍字，節約用紅字或×××表示，最終計入到成本費用的材料還是實際成本。

參考資料：

1、初級會計實務經濟科學出版社會計資格考試領導小組2001年

2、中級會計實務（一）中國財政出版社會計資格考試領導小組2001年

3、中級會計實務（一）中國財政出版社會計資格考試領導小組2001年

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關鍵詞：IPO 會計控制 核算技能

一、研究現狀和意義

現今社會，實務界與學術界都十分關心會計的管理職能如何運行才能為企業創造價值，一個有效的會計控制包括哪些具體的核算技能。我國多年來的會計控制研究基本上是吸收國外的會計實務，實際上國外的賬務處理和具有中國特色的會計業務有相當大的區別，這方面的研究價值并沒有體現，所以我們致力于這方面研究，希望研究成果會豐富和加大我國會計實務的發展進程，同時也希望我們所提出的會計實務處理方法能夠更加貼合我國企業的實際情況，能給IPO企業的順利上市帶來一定的貢獻。

二、核算理論向核算技能知識轉化

（一）簡化增減固定資產計提折舊的規定

企業的折舊向來是審計的重點之一。財務制度規定“企業計提的固定資產折舊，應根據固定資產用途，分別計入相關資產的生產成本或當期費用。企業應按月提取折舊，當月增加的固定資產，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月照提折舊，從下月起不提折舊。固定資產提足折舊后，均不再提取折舊；提前報廢的固定資產，不再補提折舊。”

針對“本月增加的固定資產不計提折舊，本月減少的固定資產本月還應計提折舊”的規定，據統計調查得知，一個企業的固定資產增加減少發生的次數不會過于頻繁，但當固定資產發生變化時，因混淆了增加或減少時的處理方法而出現差錯的情況時有發生，從而會影響到能否準確地進行產品成本的計算和會計利潤的準確核算。這是因為，本月增加的固定資產在本月賬面的期初數中并沒有反映，本月減少的固定資產在本月期初賬面中仍然存在。因此，可在實務中將折舊的計提轉化為以下標準：固定資產折舊按照當月期初賬面存在的固定資產價值來計提折舊。按該規定，本月減少的固定資產按期初數計提了折舊，本月增加的固定資產在期初數上不存在，如此一來便將原本分情況討論的折舊問題轉化為一個標準，思路簡單清晰，從而有助于避免折舊的計提錯誤。

（二）材料成本差異的核算

據調查，很多單位均采用計劃成本法進行材料核算，材料成本差異的核算是存貨核算的重要組成部分，不僅是在校學生學習核算業務的重點和難點之一，而且在會計實踐中的應用也是一大難點。原因是大部分人很難真正理解、掌握材料成本差異的核算方法，容易硬記公式和方法，導致核算結果有誤。不管是材料入庫的差異計算，還是發出材料分擔差異的數字或方向計算判斷錯誤，都會直接影響成本費用的核算，進而影響企業所得稅的申報。所以，在審計中一般特別重視對“材料成本差異”賬戶的檢查。

財務制度規定，材料入庫時，實際成本大于計劃成本的差異，借記“材料成本差異”科目，貸記“材料采購”科目；反之，實際成本小于計劃成本時，做相反的分錄。發出材料結轉負擔的材料成本差異，實際成本大于計劃成本的差異時，要貸記“材料成本差異”科目；反之，則要做一個相反的分錄。同時，發出材料按月分攤成本差異，使用當月的實際差異率；材料成本差異率的計算公式規定如下：（1）本月材料成本差異率=（月初結存材料的成本差異+本月收入材料的成本差異）÷（月初結存材料的計劃成本+本月收入材料的計劃成本）×100%；（2）發出材料應負擔的成本差異=發出材料的計劃成本×材料成本差異率。

從上述規定可以看出，對“材料成本差異”科目的理解和運用是至關重要的，首先可以從“材料成本差異”科目的性質入手，可以簡單地將其理解為“材料成本差異”科目等同于“原材料”科目的另外一個形式。當購買材料時，按照實際成本借記“材料采購”和“應交稅費”科目，該分錄的核算較為容易理解。但材料入庫時，按照計劃成本金額記入“原材料”科目后，按照會計核算理論中的規定，應對該筆材料的購買屬于節約還是超支進行判斷，再根據不同情況將其記入“材料成本差異”科目的借方或是貸方。然而，這樣的核算方法無疑加重了會計的工作量，加深了分錄理解的難度。

筆者建議在處理入庫的核算分錄時，先借記按計劃成本價格核算的“原材料”科目，中間始終放置“材料成本差異”科目，再貸記按照實際成本計算的“材料采購”科目，“原材料”和“材料采購”兩個科目金額是很容易計算的固定數，為使該分錄借貸平衡，可以按照分錄借貸平衡相等的基本原理，很容易地通過倒擠計算得出“材料成本差異”科目的金額和借貸方向，最后就可以判斷在分錄中間的“材料成本差異”科目是記為借方，還是記入貸方。這樣，分錄填制“水到渠成”。

同樣，領出材料貸記“原材料”科目時，既然“材料成本差異”科目理解為“原材料”科目的另外一個形式，可以將成本差異率的經濟含義理解為：每1元材料的計劃成本數轉成實際成本數時要加減的差異金額數。

如果出庫材料較少，“原材料”科目記入貸方，則“材料成本差異”科目也要同時記入貸方，至于此時該用紅字還是用黑字記錄差異，便涉及材料成本差異率的計算。一般使用計劃成本法核算的單位每天領出原材料都十分頻繁，為簡化計算，如果每次領出一筆材料就做一筆分錄，將使得材料成本差異的計算和分配比較繁瑣，也就失去了采用計劃成本法簡化核算的目的，所以單位領出原材料都是在月末匯總后，只做一筆貸記“原材料”的分錄。因此，到月末為止的原材料和材料成本差異賬面上，本月的賬面反映的只有期初數和入庫時發生的借方數。此時，會計理論上差異率的計算公式為：（期初結存差異+本期收入材料差異）÷（期初材料計劃成本+本期收入材料計劃成本），在賬面上就可以轉化為原材料和材料成本差異明細賬的余額相除，即“差異率=材料成本差異科目的賬面余額÷原材料科目的賬面余額”。當分子分母同是借方時差異率就記為正數；兩者為一借一貸不同符號時，差異率就記為負數。根據上述分析，分配結轉差異時“材料成本差異”科目均記在貸方，則差異率為正，金額記為黑字；差異率為負，金額記為紅字。這樣核算省去了根據節約和超支兩種情況來分析如何結轉材料成本差異，核算方法簡潔明了，且不容易出錯。

（三）壞賬準備計提采用倒推法

余額百分比法是企業廣泛使用的一種計提壞賬準備的方法，財務制度對此也進行了具體規定，“按照期末應收賬款余額的一定百分比來估計壞賬損失。壞賬百分比由企業根據以往的資料或經驗自行確定。在余額百分比法下，企業應在每個會計期末根據本期末應收賬款的余額和相應的壞賬率估計出期末壞賬準備賬戶應有的余額，它與調整前壞賬準備賬戶已有的余額的差額，就是當期應提的壞賬準備金額。計提壞賬準備的計算公式為：當期應計提的壞賬準備等于當期按應收賬款計算應計提的壞賬準備金額，加或減壞賬準備賬戶借方或貸方余額。”

由于計提壞賬準備的業務一年發生一次，所以無論是學生還是會計工作人員，對該業務的處理很容易出錯。筆者認為，壞賬準備的計提可以按照以下方法計算，既準確又快捷。具體來說，雖然會計準則規定由各個單位根據企業實際情況制定壞賬準備的計提方法和提取標準，但同時，稅法規定要按照年末應收款項余額提取比例在0.5%內的壞賬準備金才可以在稅前列支，所以在此建議沒有特殊需要的企業可以直接參照稅法規定的年末應收款項余額0.5%進行計提。按照財務制度規定，應收賬款的壞賬準備一年只計提一次，壞賬準備的年末余額等于年末的應收賬款金額乘以一定比例，因此可以先計算顯示在年報上的應收賬款金額數，也就是年末應收賬款明細賬的借方余額，和預收賬款明細賬的借方余額之和，再乘以該企業規定要計提的壞賬準備的比例數，得出“壞賬準備”科目的年末數，在沒有登入發生額的基礎上先寫出壞賬準備賬本的期末余額數，再分析為得出這個余額，倒擠出壞賬準備應該貸記或借記的發生數。這種方法在計提本年壞賬準備時，不用分析或考慮壞賬準備目前的余額金額大小，也不用考慮其余額應在借方或是貸方，只是根據賬本借貸余額計算的基本原理，便可較為輕松地倒過來推導出本年應計提的壞賬準備金額數。

（四）多欄式賬本多欄項目的本月合計欄目設置

在調查中筆者得知，多欄式賬本涉及很多科目，各種科目的本月合計欄目該如何計量成為很多企業會計人員難以把握的內容之一。目前，我國沒有任何文獻和制度對多欄式賬頁的多欄部分如何處理做出相關規定。一般情況下，管理費用、銷售費用、財務費用、制造費用、生產成本等科目會使用多欄式賬頁，除了“生產成本” 科目有在產品的情況下月末會有余額外，其他科目在月末結轉后余額均為零。同時，這些科目成本費用的多欄部分也應該結轉為零，每一列欄目也登記了紅字的結轉數，單純從賬本基本性質看，每一列的成本費用發生數和結轉數之和均為零，但是假如本月合計行的成本費用數都記為零，那么本季合計和本年合計行的成本費用數也都記為零，這樣操作的結果便無法快速得知該科目的某項成本費用項目的本季或本年發生的合計數。

因此，筆者建議不應將該類科目多欄式賬頁的本月合計數記為零，而是要反映該科目的當月成本費用的發生數。需要注意的是，“生產成本――基本生產成本――某產品”明細科目采用的多欄式賬頁的本月合計數就不同于以上科目的做法，“基本生產成本”科目月末如果有未完工的產品，那么“生產成本”科目月末應該有余額，顯示的是未完工產品的金額，該數據就是下月初的在產品金額。所以，該賬頁的本月合計應該反映每一列成本的本月余額數，也即反映本月的月末在產品的金額。由上可知，同種類的賬頁不同的科目在定義本月合計時是不同的，企業應該根據自身管理需要進行判斷。

三、展望

綜上所述，要充分發揮會計的管理職能在我國擬上市公司上市進程中的重要性，應明確會計控制是上市公司企業管理的核心。為保證會計賬務數據處理的高效性，避免審計時出現問題而直接影響到企業的IPO評審，可以從工作經驗中得出一些簡潔明了的方法來保證賬務的準確，并使會計工作能真正為企業管理所用，使會計管理控制真正貫穿于企業經營管理的全過程、全方位，以保證上市公司健康、穩定的發展，實現擬上市公司會計管理的科學化和現代化。X

參考文獻：

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關鍵字：計劃成本法；實際成本法；優缺點；應考慮問題

對于存貨核算的計價方式，有計劃成本法和實際成本法。一提起計劃成本法，有的會計人員，特別是長期在小企業里工作的人員都認為太復雜了，對這種計價方法的使用及優點不甚了解，本文簡要介紹一下計劃成本法、分析計劃成本法的優缺點，及實際運用中應注意的事項。

什么是計劃成本法

計劃成本法是指企業存貨的收入、發出和結余均按預先制定的計劃成本計價，同時另設“材料成本差異”科目，作為計劃成本和實際成本聯系的紐帶，用來登記實際成本和計劃成本的差額，計劃成本法下存貨的總分類和明細分類核算均按計劃成本計價。這種方法適用于存貨品種繁多、收發頻繁的企業。

很多企業原材料核算采用計劃成本法，而半成品、產成品采用實際成本法。如果企業的半成品、產成品品種繁多的，或者在管理上需要分別核算其計劃成本和成本差異的，也可采用計劃成本法核算。

計劃成本法雖然強調的是“計劃”下的成本，但它仍是適時地關注實際成本，與實際成本保持著密切的聯系。在取得存貨時，將實際成本與計劃成本相對比得出存貨的“材料成本差異”，表面上看只是一個簡單的計算過程，其實質是控制和決策過程。

計劃成本法與實際成本法相比較的優缺點

（一）計劃成本法優點

在計劃成本法下，材料明細賬可以只記錄收入、發出和結存的數量，將數量乘以計劃單位成本，隨時求得材料收、發、存的金額，通過“材料成本差異”科目計算和調整發出和結存材料的實際成本，簡便易行。在規模較大、存貨品種多、收發頻繁的企業，可以簡化核算工作。

為采購成本發生的一些必要支出，如運雜費、包裝費，采用實際成本法需于每批發生時進行分配，而采用計劃成本法可歸集到材料成本差異一并分配，簡化業務處理工作量。

計劃價格提供實際購買成本偏離計劃成本的情況，有利于考核采購部門的業績，促使其降低采購成本，節約支出。同時，由于價格不變，便于制訂消耗考核標準，分析領用部門的消耗情況。

（二）計劃成本法缺點

不便于即時提供存貨的實際成本，存貨成本準確性稍差一些；規模較小、存貨品種少、收發次數少的企業，采用此法會加大存貨核算工作量；對財務人員素質要求較高。

計劃成本法的核算程序

企業應首先考察與存貨成本相關的各種因素，規定存貨的分類、名稱、規格、計量單位，再確定每個品種的計劃價格。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內一般不作調整。

取得存貨時，應按存貨入庫時的計劃價格填入收料單中，記錄材料明細賬，并按實際成本與計劃成本的差額，作為“材料成本差異”進行登記。

發出存貨時都按計劃成本計算，月份終了再將本月發出存貨應負擔的成本差異進行分攤，隨同本月發出存貨的計劃成本記入有關賬戶，將發出存貨的計劃成本調整為實際成本。發出存貨應當負擔的成本差異按月分攤，不應在季末或年末一次分攤。

采用計劃成本法應該考慮的問題

（一）采用計劃成本法，其首要問題是制定好一個合理的計劃成本，應從以下兩個方面考慮：

⑴計劃成本與實際成本的構成內容相一致

為保持計劃成本和實際成本的可比性，減少差異，以考核采購部門業績，要求計劃成本和實際成本的計算口徑一致，包括買價、包裝費、運雜費和相關的稅金等。

⑵計劃成本應盡可能接近實際

雖然計劃成本可以通過材料成本差異調整為實際成本，對收發存物資的實際成本影響不不大。但如果計劃成本脫離實際成本太多，則不利于通過計劃成本與實際成本的差異考核采購部門的成果，耗用部門的成本也不真實，所以在制定計劃成本時，應盡可能使計劃成本接近實際成本。

可考慮由企業的采購部門聯合財務等有關部門參照同類存貨以往實際成本，并根據物價變動等相關因素共同研究制定。當實際成本和計劃成本發生重大差異時，應當進行調整。

（二）計劃成本不宜頻繁變動

原則上一年核定一次計劃成本，如果變化較小（如2%以內），可不予調整，如果某種材料占成本比重較大（如5%以上），價格單向變化較大（如超過10%），且有延續的趨勢，可考慮年中進行調整，且有適度的超前反映。

（三）設置分類“材料成本差異”，分別計算各類別材料成本差異

根據單位材料大類及強化內部管理要求，分類別設置“材料成本差異”，計算材料成本差異率，更為準確地反映材料成本，提供更多、更有用的信息。

（四）調整存貨計劃成本時應注意結轉庫存存貨的成本

部分人員特別是新入職人員，隨意調整計劃成本，且沒有將庫存存貨的調價差異轉銷，存貨發出時以調整后的價格計算發出成本，造成存貨總賬與明細賬不等。

以前本人到過的一個單（下轉第74頁）（上接第72頁）位，材料核算采用計劃成本法，做材料賬的是一個參加工作不久的大學生。1999年摩托車配件單向降價較快，每降一次價她就以實際價作為材料的發出價格，形成材料明細賬與材料總賬差異100多萬元。因為有近萬種配件，收發頻繁，計算工作量大。她始終認為是計算過程中錯誤，反復查找近1個月未果。

經分析發現她隨意調整計劃價格，但沒有調整差異，才找到問題所在。比如，庫存1000臺發動機，原計劃價2000元/臺，計劃成本200萬元，成本差異-50萬元。現行價格為1500元/臺，按現行價作為發出價，庫存1000臺發動機的耗用成本為150萬元。不考慮其他配件及材料成本差異，根據材料明細賬計算，材料明細賬結存數量、金額均為零，而總賬為200萬元-150萬元=50萬元。兩者的差異是調整計劃價而未同步調整的材料成本差異-50萬元，造成材料明細賬與材料總賬的差異，并且后期發出存貨仍承擔調整前的材料成本差異，造成發出材料成本計價不準確。

如果只有一種配件，且每次入庫的差異都一樣，就比較好查。但現實中，配件品種繁多、每次入庫差異都在變化，要想查清楚難度就非常大。

（五）歷次用過的計劃價格同時存檔，以備后期分析使用

調整計劃價格時，將以前使用過的價格同步存檔，便于以后年度分析同期管理、消耗水平時使用。

如摩托車生產企業，每月有一定的工廢件，及市場三包件，因配件種類繁多，價格變化快，可為用現行消耗數量套用以前年度價格來分析消耗的變化，制訂考核標準。

（六）計算材料成本差異率時，要考慮調整計劃價形成的存貨成本和材料成本差異數據。

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關鍵詞：計劃成本；材料成本差異；現金折扣

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）06-0190-02

一、材料按計劃成本計價核算賬戶設置的問題

按規定，該核算需設置“材料采購”、“原材料”、“材料成本差異”三個主要賬戶。“材料采購”賬戶的借方反映采購材料的實際成本和結轉入庫材料的節約差異，貸方反映入庫材料的計劃成本和結轉入庫材料的差異，余額在借方，表示企業在庫材料的實際成本。對該賬戶既要反映材料的實際成本，又要反映材料的計劃成本，還要反映成本差異，學生很難理解。筆者認為，可針對該賬戶反映的計劃成本及差異部分去掉，只反映材料的實際成本，計劃成本由“原材料”賬戶反應，差異由“材料成本差異”賬戶反應，各賬戶各司其職，使核算更簡便，更好理解。下面舉例說明：

例1：某企業為一般納稅人，本月購入原材料一批，取得增值稅專用發票上注明價款10 000元，增值稅1 700，款項通過銀行轉賬支付，材料已驗收入庫。該批材料的計劃成本為11 000元。（1）借記材料采購10 000，應交稅費——應交增值稅（進項稅額）1 700；貸記銀行存款11 700。（2）材料入庫：借記原材料11 000；貸記材料采購10 000，材料成本差異1 000。這樣隨時結轉差異，差異只是“原材料”與“材料采購”兩賬戶的差，計算簡便，使“材料采購”賬戶操作起來更簡便，使會計核算更易操作。

二、發票賬單未到，但材料已驗收入庫

這種情況可暫不處理，待有關發票賬單到達后再作處理，當月末賬單還未到，應按計劃成本暫估入賬，借記“原材料”賬戶，貸記“應付賬款——暫估應付賬款”賬戶，下月初再用紅字憑證沖回，待有關發票賬單到后作相應賬務處理。有的同學不理解為什么這么處理。這樣處理有兩個好處：一是期末結賬時，使賬實相符；二是可以提醒會計人員向供貨方索要發票，不至于遺忘。

三、購入材料發生短缺和損耗的核算

購入材料發生短缺和損耗的原因可概括以下幾種情況：一是合理損耗，計入驗收入庫材料的采購成本，這樣就相應提高入庫材料的單位成本，不須作賬務處理。二是供貨單位少發。三是運輸單位或過失人造成的短缺。四是自然災害等非正常原因造成的損失。

以上二、三、四種情況查明原因的，直接將短缺部分的實際成本及相應的增值稅進項稅額轉出分情況記入不同的賬戶。然后將實際入庫數量按計劃成本驗收入庫，即可得出入庫材料的計劃成本總額，同時結轉入庫材料的成本差異，差異額為入庫材料的實際成本總額減去計劃成本總額。

未查明原因的，先將短缺部分記入“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”賬戶，待查明原因后作與上述相同的賬務處理。

在上述處理中，對合理損耗部分在處理過程中只包含在實際成本中，沒有包含在計劃成本中，這種做法值得商榷，下面舉例說明。

例2：甲企業購入材料一批，數量為1 000公斤，單價1元，增值稅專用發票上注明價款為1 000元，增值稅為170元款項通過銀行轉賬支付。驗收入庫時發現短缺10公斤。該材料的計劃單位成本為1.1元。按照材料的賬務處理是借記材料采購1 000，應交稅費——應交增值稅（進項稅額）170；貸記銀行存款1 170。驗收入庫時，借記原材料1 089（990*1.1）；貸記材料采購1 000，材料成本差異89。這樣處理將合理損耗的10公斤金額只反映實際成本中，計劃成本沒體現出來，使實際成本總額與計劃成本總額不具有可比性，因此材料成本差異89元（1 089-1 000）是不準確的。為了準確地計算材料成本差異，應將合理損耗部分計入計劃成本。如上題，入庫材料的計劃成本應為1 000*1.1=1 100元，則材料成本差異為100（1 100-1 000）元。前后材料成本差異相差11（100-89）元。這樣計劃成本差異更真實。

四、非應稅項目領用材料的增值稅處理

例3：甲企業本月生產產品領用材料2 000元，在建工程領用1 000元，材料成本差異率為1%。賬務處理：

（1）借記生產成本2 000，在建工程1 170；貸記原材料3 000。應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）170。

（2）結轉差異，借記生產成本20，在建工程10；貸記材料成本差異30。

在例3中，進項稅額轉出的金額170元是按在建工程領用材料的計劃成本計算的，即1 000*17%=170元這種做法是不準確的。正確的做法應按實際成本計算，即1 000*（1+1%）*

17%=171.7元，這種做法是符合實際的。

五、現金折扣的核算

對于現金折扣有的按“應收賬款”賬戶的金額計算，有的按“主營業務收入”的金額計算。按現金折扣的定義，現金折扣是指企業在賒銷時，為加速貸款回籠，對客戶在折扣期內付款給予總價上一定的優惠。所以，筆者認為，計算現金折扣應按“應收賬款”賬戶的金額計算現金折扣是符合現金折扣定義的。

六、預收賬款核算的改進

對于預收賬款的核算，當預收賬款業務不多時，可以不設“預收賬款”科目，將發生的預收賬款納入“應收賬款”賬戶貸方核算；當預收賬款業務較多時，須設“預收賬款”賬戶進行核算。

例4：2013年8月10日，A公司收到甲公司預付貨款1萬元，2013年8月20日，A公司按合同約定向甲公司發出商品，并開出增值稅專用發票，注明貨款2萬元，增值稅3 400元，2013年4月30日，收到甲公司支付的剩余款項。

（1）收到預付款時：借：銀行存款10 000；貸：預收賬款10 000

（2）發出商品時：借：預收賬款23 400；貸：總業務收入20 000，貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）3 400

（3）收到剩余款項時：借：銀行存款13 400；貸：預收賬款13 400

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(一)標準成本計算法的優點ERP環境下，成本核算多數采用標準成本核算法。這種方法邏輯清晰，可展開橫向對比（與同行業標準或先進的分析對比）與縱向對比（即與企業以往的歷史數據的分析對比），尤其便于進行預實分析，使企業更清楚地了解成本差異產生的原因和成本改進的方向，將企業事前計劃、事中控制、事后分析有機結合起來，為企業成本分析提供比實際成本計算法更及時更準確的信息。而且，標準成本核算法操作簡單，除物料入庫時和銷售后這“兩頭在外”的情況，其他情況下，物料在企業內部的移動，包括從材料投入、半成品、成品入庫、產品銷售，在ERP系統中，這些材料、半成品、產成品的標準成本均預先以標準的工藝流程和標準的材料投入計算出的標準成本設定在系統中，這些移動過程全部以標準成本核算。無論實際成本發生多么復雜的變化均無需考慮。平時統計庫存的實際金額時，也只需將庫存的標準成本加上對應的超支差（或者減節約差）即可計算出實際的庫存成本。

(二)標準成本計算法下標準成本與實際成本產生的差異如何在系統內分攤

1、差異分攤的科目設置在會計核算中，通常采用“成本差異”科目來收集實際成本與標準成本的差異：材料的采購與計劃的差異可用“原材料成本差異”科目收集核算，生產過程中生產訂單實際發生的費用、材料與計劃的差異可用“半成品成本差異”科目收集核算，產成品完成入庫的實際成本與計劃的標準成本的差異可用“庫存商品成本差異”科目核算。而在ERP系統中，這些差異的產生均由“物料管理”、“生產”及“管理會計”中的“產品成本控制”子模塊計算產生，反映在“產品成本控制”子模塊中，并通過上述差異核算的會計科目映射到財務會計模塊中，產生一一對應關系。這些差異在“產品成本控制”子模塊中有信息系統可供查詢，分別按照財務管理中價格差異與數量差異供管理者分析使用。

2、差異分攤的基本原理而上述差異科目是會計上的科目，會計上的差異科目如何進一步進行分攤？目前在ERP系統中這部分差異多數是以手工方式結轉，在會計系統中逐步分攤到銷售成本差異中。例如原材料成本差異，于月底按當月生產領用材料占全部原材料比例結轉到半成品成本差異科目，與生產過程中形成的半成品成本差異一起又按生產完工入庫的產成品占全部生產成本的比例結轉到庫存商品成本差異，再與產成品入庫時形成的庫存商品成本差異一起，按銷售的產品與庫存產成品比例結轉到銷售成本差異。這樣，每一步的差異也就按照物料在企業的價值流變動來結轉，最后隨產品的銷售進入銷售成本。

二、差異分攤方法存在的缺陷探討

差異分攤方法的優劣不僅對當期利潤帶來影響，更重要的會影響報表使用人對報表的分析結果。我們重點討論這些分攤方法在財務管理上的不足以及帶來的影響。

(一)標準成本法下差異分攤方法對系統及報表分析帶來的影響

ERP系統中與財務有關的模塊主要有兩個部分：財務會計與管理會計。財務會計是按國家會計制度的規定，以會計科目收集和反映會計數據，并最終形成對外報送會計報表的功能模塊。而管理會計更多的是為企業內部管理需要而建立的控制系統，它不強調剛性制度規定，卻更關注企業整個生產過程的過程控制及為管理者提供分析數據。企業所有價值流的變化，無論在哪個模塊完成，最終都一定會體現在“會計”模塊中，而會計模塊，如果僅由財務人員在該模塊填制的憑證，是不會反映在其他模塊中的。

1、材料波動較大時差異分攤方法對系統的影響比如原材料成本差異，我們查詢信息系統可知每筆差異的形成是由哪個材料引起的，可是所有的原材料成本差異在手工通過會計系統進行簡單的一筆分攤后，因為沒有經過管理會計模塊，就無法具體分配到材料中，再由生產訂單帶到生產系統，隨材料一起進入半成品，然后形成產成品入庫最終隨產品賣出結轉到銷售成本，也就無法追蹤每個產品最終實際的差異及對成本的影響。尤其對于一些材料價格波動大的企業，或一些工藝變化較大的企業，這種差異會在不同時期有較大幅的變化。

2、對系統的影響使成本差異分析失去了應有的意義而我們從前述中知道，產品的所有生產過程都是在管理會計模塊中的產品成本控制子模塊中完成，也就是說，產品生產過程標準成本的核算以及標準成本差異的形成在管理會計的信息系統均留有軌跡，可以追溯查詢。可形成差異之后再如何分攤到各個產品中卻無法繼續追蹤了。由于這些外在的因素，成本差異就不單純僅是數量差異與價格差異，成本差異分析就可能失去了應有的意義。

(二)舉例說明該方法如何影響系統以及如何影響報表分析

以生產食用油的企業為例。現在市場上食用油品種繁多，并隨市場變化不斷推陳出新。各品種食用油的工藝不同，生產時間不同，材料不同，材料的價格不同，材料的價格波動更不一致。在生產過程中，有時也難以做到一個車間只生產一種食用油。更多的是按工序分開壓榨、過濾、水洗、干燥等車間。這樣，各種食用油在原料入庫時一起計入“原材料成本差異”，生產時一起產生“半成品成本差異”，入庫時又一起形成“庫存商品成本差異”，結轉時再一起結轉。可各材料波動不同，例如大豆的價格與葵花仔的價格，甚至有可能出現一個漲一個跌的情況，壓榨的時間與工藝也可能千差萬別。如果所有差異科目一起結轉，市場的定價就可能出現偏差，毛利率的分析也可能完全錯誤。

三、差異分攤方法存在不足的解決方法

實際上，目前并沒有一個很完美的系統的方法來徹底解決這些問題，只能在使用過程中積累經驗，在一定的程度上使用一些技術手段盡量減少這種分攤方法帶來的不足，避免分攤方法將財務分析結果引向歧途。

(一)解決方法對于可以按產品區分生產線與原材料的企業，可以將“原材料成本差異”按材料區分，如上例，可在“原材料成本差異”科目下按材料設二級科目，如“大豆材料差異”、“葵花子材料差異”等，“半成品成本差異”與“庫存商品成本差異”也可分別按半成品和庫存商品的不同下設二級科目，如“豆油毛油”、“預榨菜油”、“豆油壓榨成油”等。這樣在產品成本控制模塊下預先設定不同物料入庫與生產過程產生差異進入不同科目，就可以很清晰地追蹤到每種產品的差異了，在差異結轉時也可以分別不同產品進行結轉，也便于企業事后的分析與考核。對于材料價格波動大的企業，建議還可以規定一個材料實際價格變化幅度的預警線，一旦變化超過這個預警線，可考慮重新核算系統標準成本，以確保標準成本與實際成本盡量接近，盡量降低因采購成本與預設標準成本產生的原材料成本差異。同樣，對一些工藝不穩定或變化較大的企業，也可以根據半成品成本差異或產成品成本差異的變化來分析設定需調整標準成本的幅度。

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由建造合同引入材料成本核算

建造合同是施工企業最主要的合同，建造合同分為固定造價合同和成本加成合同兩種類型。固定造價合同和成本加成合同有其最本質的特征，合同收入基本確定。成本加成合同是我國當前建造施工業中，主流的合同簽訂形式。項目招標前，公司預算部門須根據建設單位提供的施工圖紙等，對項目工程量進行計算，加上合理的費用利潤確定項目招標金額。工程核算一般采用當地政府部門編制的定額標準進行定額套算。因而成本的確定并不是主觀的，而是有據可依的。根據相對固定的成本確定合同收入，因而在成本加成合同中，其收入實質上也是確定的。在收入確定的情況下，利潤的創造主要依托項目對成本的控制。因而，材料成本的控制在施工企業尤顯重要。核算是成本控制的前提，核算的準確、及時，為成本控制提供依據。材料成本的超支或節約將決定下步成本控制的重心；同樣材料成本的超支或節約，為追溯以往業績提供重要支撐。

施工企業中，材料的需求量大、采購品種多、采購次數頻繁、采購數量不均、采購期限不固定等極大的挑戰財務人員的成本核算能力。繁雜的核算程序嚴重影響成本信息的準確性與及時性，進而難以為會計信息使用者提供與其決策相關的財務信息。計劃成本的出現，無疑是會計成本核算的一次革新。期間對材料的收發進存采用計劃成本核算，期末根據本期的材料成本差異率對本期收發材料進行調整，將計劃成本調整到實際成本，以還原材料成本的真實性，確保會計信息質量。期間采用計劃成本核算，月末一次性調整，在一定程度上滿足了會計信息質量要求中的及時性原則。缺點表現在：企業材料呈現品種多元化、耗用量持續但不均、價格各異的趨勢下，材料成本差異率的核算是一項浩大的工程；材料成本差異的賬務處理對一般財務人員也是一種挑戰；月末或會計期末對材料成本進行調整，會計期間成本的真實性難以保證。

施工企業材料成本核算具體案例分析

目前，我國施工企業材料市場趨待規范，尤其是材料市場發票的控制方面。市場的大環境，嚴重影響企業的成本核算控制。票據傳遞不及時是施工企業材料市場的一大通病，會計需據實核算成本，為決策層提供決策所需的信息。單不與料隨行的情況下，如何對材料進行核算，確保成本核算真實及時，是每個施工企業面臨的問題。依會計規范，針對料到單未到的情況，月末先進行暫估入賬，確保庫存存貨或成本的真實性；次月初，再對暫估入賬的材料進行紅字沖回；等發票到齊，方登記入賬，切實維護會計做賬需有據可依的原則。月末，借記“材料采購”，貸記“應付賬款――暫估入賬”；月初，借記“材料采購（紅字）”，貸記“應付賬款――暫估入賬（紅字）”。

上述做法，對施工企業而言，很是繁雜，且對材料成本控制極不易。可由材料部門與工程部門共同對材料進行點收，確保材料的質和量。材料部門和工程部門共同對到料情況進行預點時，與該材料相關的經濟利益和所有權風險實質上已發生轉移。材料人員進行點收簽字，表明發貨單位的發貨數量無誤；工程人員進行點收簽字，表明該材料規格質量合格。此時，應進行相關賬務處理。再者，材料成本差異的產生主要是基于計劃單價和實際單價的差額形成的，此種差異可通過簽訂相關合同來消除，合同的簽訂實質上是對成本的控制和風險的轉移。目前，中鐵五局建筑公司清水路苑項目所有大宗材料均已簽訂合同，零星材料的采購也趨于規范中。此時，入賬金額確定，因而無需暫估，月初也不存在沖回問題。收到材料點收入庫時，借記“原材料”，貸記“材料采購”，材料點收時，存在發票已到和發票未到兩種情況。而會計依單據做賬，結轉計入應付賬款的都是票隨料到。結轉材料款時，借記“材料采購”，貸記“應付賬款”。此時不難發現材料采購存在貸方差額，而造成此種差額的原因正是由于存在票不隨料到的情況。而此時，與材料相關的經濟利益與所有權風險均已轉移，需將材料計入企業資產。此時，只需對應付賬款進行簡單備注即可。結轉材料款，借記“材料采購”，貸記“應付賬款――XX公司發票未到”，做此備注，既便于企業債權債務的清理，也強化了企業的發票等單據的管理，遵守了會計相關規范。是在堅持會計準則的前提下，結合企業實際進行的相關賬務處理。

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關鍵詞：SAP；成本核算；標準成本；成本分析

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2017年5月15日

一、關于SAP系統

SAP作為ERP解決方案的先驅，它為各種行業、不同規模的企業提供全面的解決方案，從而能滿足各種用戶的需要和特定行業的要求。它包含財務會計（FI）、管理會計（CO）、固定資產（AM）、銷售管理（SD）、物料管理（MM）、生產計劃管理（PP）、品質管理（QM）、人力資源管理（HR）等等眾多模塊，各個模塊之間實現了有效地關聯，幫助企業更好地實現了業務管理目標。在SAP的各個模塊中，成本（CO）是非常重要的一部分，從流程上看，成本部分又是非常獨立的部分，可以被拆分為一個個小的業務模塊到其他業務流程中。SAP系統雖然進入中國十幾年之久，一些跨國公司甚至國內的一些集團公司都在使用此管理系統，但是仍有一些人員不了解它的功能是怎么實現的，這里也包括一些財務人員不明白SAP系統中成本核算是怎么實現的，盡管我們每天都在操作使用此系統。

二、SAP成本核算方法及實現方式

SAP系統中成本核算采用的是標準成本法。標準成本是企業根據自身的生產工藝和現階段的技術水平，在排除基本不應發生的各種浪費的情況下，經過精確的調查和精細的測算、分析而制定，對自制產成品建立的一套相對穩定和客觀的成本標準值，用來與實際成本進行比較、核算和分析成本差異、衡量工作效率的一種產品成本。

在SAP系統中為了便于管理，需要對每種原材料和產成品都編上號碼，稱之為“物料號”，并對每種原材料和產成品的尺寸、重量、數量等信息建立數據庫，稱之為“物料的主數據”，投產前，要對即將生產的產成品的物料號建立俗汲殺競蠓嬌賞度朧褂謾J迪址椒ㄈ縵攏旱諞徊劍給每個產成品的物料號按照其生產工藝流程中每條生產線上所需要消耗的原材料建立相應的直接材料清單（BOM），BOM對應的是生產每個產成品所需材料的標準用量；第二步，對每個生產線成本中心設置作業類型，作業類型用來承載追蹤成本中心提供的生產或服務，也就是生產線每單位產出所消耗的人工、機器工時、水電、輔助材料等的標準工價。即：單個產成品的標準成本=標準BOM的材料成本+標準的人工成本+標準的制造費用。每個產成品的物料號建立時必須先對該物料號按以上邏輯做標準成本估算和。（圖1）

下面從直接材料、直接人工、制造費用三個方面來談SAP成本核算的實現。

（一）直接材料在SAP中的解決方案及實現方式。存貨的計價方法不同，對企業的財務狀況、經營成果和現金流量會產生不同程度的影響。因此，采用什么樣的存貨計價方法對成本核算尤為重要。SAP系統提供了兩種物料的計價方式：一種是移動平均價；另一種是標準價。大多制造業的生產成本核算，采用的是可以同時滿足財務核算和成本管理，又可以簡化會計處理工作，有利于考核部門業績的標準價+物料賬的方式。

在采用標準價+物料賬的方式下，我們會在系統中為所有的物料創建物料號并維護其計劃價格，從而使原材料有了標準價格。在建立每一種物料時，財務部門在SAP系統中設定選用標準價格計價，如果該物料在SAP系統中已經有歷史記錄，在財務模塊就可以顯示該物料的單價和庫存，如果是一種新的物料，在入庫前先由采購部門和技術部門進行估價，然后以相對準確的價格估價入庫，并維護其計劃價格。

采購部門人員在下采購訂單或者簽訂合同時，在SAP系統中會按照采購訂單或者合同的價格錄入相關信息，材料入庫前，這時系統中維護的是采購訂單的材料價格，等待材料入庫后，系統是按之前維護的標準價格入庫，因此材料入庫價格和采購訂單的價格會產生差異，此時系統會計入“材料成本差異―材料訂單價格差異”科目，因為此時是貨到票未到，SAP使用中間科目GRIR，即：

借：原材料（標準成本）

借或貸：材料成本差異-材料訂單價格差異

貸：GRIR

待采購部門從供應商處收到發票，傳遞單據給財務部門做發票校驗時，采購訂單價格和實際發票價格之間又會產生一個價差，計入“材料成本差異-材料發票價格差異”科目，這兩次的成本差異科目在月末結賬時會計入原材料成本，被攤進產品標準成本中。即：

借：GRIR

應交稅金-增值稅-進項稅

貸：應付賬款（發票價格）

借或貸：材料成本差異-材料發票價格差異

至月末，若仍有未到的發票，由于報表上不能反應GRIR，因此會結清GRIR，將其轉入“應付賬款-暫估賬款”科目，至次月初，系統會自動將未結清的GRIR沖回，等待發票到后將此結清。即：

月末：

借：GRIR

貸：應付賬款-暫估賬款

次月初：

借：應付賬款-暫估賬款

貸：GRIR

在實際操作中，如果發票不是跨月到，往往在材料入庫時雖產生材料價格差異，但暫不生成憑證，待月末發票到達時統一做憑證，這也就會導致生成的憑證借貸方都有可能產生材料價差，即：

借：原材料（標準成本）

應交稅金-增值稅-進項稅

借或貸：材料成本差異-材料訂單價格差異

貸：應付賬款（發票價格）

借或貸：材料成本差異-材料發票價格差異

在SAP系統中以上程序都由采購部門人員操作完成，并直接生成會計憑證。

在生產部門領用原材料進行生產時，是由生產計劃部門先在SAP系統中的PP模塊創建生產訂單并，生產訂單中會包括生產產品的品項和數量，而每一個產品都會有一個直接材料清單（BOM），BOM中會有組成該產成品的所有原材料的標準用量及標準價格，值得注意的是，在生產環節只會產生材料的量差，不會產生材料價差。系統會按照標準工單發料，此時系統中是按照標準成本核算的，即：

借：生產成本-直接材料（實際數量×標準價格）

貸：原材料（實際數量×標準價格）

（二）直接人工成本在SAP系統中的收集與實現。SAP系統在費用科目的設置上不像傳統的會計科目，在SAP系統的會計科目中是看不到制造費用、管理費用、銷售費用、財務費用這幾個會計科目的，它是以成本中心來區分費用的來源和性質的。實際人工是由人事部門月末在總賬模塊按照各部門人員的出勤天數以部門為單位進行分類處理，待月末進行成本核算時，從總賬模塊集成過來數據。直接人工是指在企業生產產品或提供勞務過程中，直接從事產品生產的工人的工資、補貼、津貼、福利費等。

SAP系統中，直接人工成本的歸集是通過作業類型體現的，也就是說在事前做好各類作業的計劃，即建立成本要素、成本中心及作業類型的對應關系。月末依據人事部門將實際發生的人工費用按照成本中心錄入的數據，再根據統計的實際工時分別計算出各生產線的直接人工作業的實際單價，而后再用此實際單價乘以各個工單所用實際工時，從而得出各個工單實際的人工費用。此計算過程在每張工單結算前，可操作SAP系統中的實際作業價格重估功能來完成，以此確認直接人工成本。

當生產部門在SAP系統中下達工單后，生產環節系統會產生一個值為零的會計分錄：

借：生產成本-直接人工（包含成本中心信息）

貸：生產成本-直接人工

月末，人事部門在總賬模塊處理工資時，將生產線工人的工資、獎金、福利等按照成本中心分配到各生產線的會計分錄：

借：生產成本-直接人工（成本中心）（實際發生額）

貸：應付職工薪酬（實際發生額）

工穩啡鮮保通過實際作業價格重估功能，按照產品消耗的實際工時、實際人工費用將人工費用分攤到各個訂單成本中，即：

借：生產成本-成本差異-直接人工（實際工時×實際單價）

貸：生產成本-直接人工（成本中心）（實際工時×實際單價）

實際單價=實際人工費用/實際工時；訂單實際人工費用=實際工時×實際單價

（三）制造費用在SAP系統成本核算中的提取與實現。生產成本的核算除了直接材料、直接人工還有制造費用，也就是日常生產耗用的水、電、燃料以及生產管理人員的工資、生產設備折舊費等。

在SAP系統中，制造費用與直接人工的方法一致，制造費用的收集也是通過成本中心從各模塊集成過來的數據。在進行作業價格重估前，需要將制造費用進行歸集和結轉。即：制造費用發生時，按照成本中心分配到各個生產車間或生產線，月末結算前再采用生產工人工時比例分配法分配到各個生產訂單（工單），此計算過程仍然由作業價格重估功能來完成。公式：

制造費用分配率=制造費用總額/各種產品實際生產工時總數

某種產品應負擔的制造費用=該產品的生產工時×分配率

制造費用發生時，先按成本中心進行分攤、分配：

借：制造費用-燃料（成本中心）（實際發生額）

制造費用-輔助材料（成本中心）（實際發生額）

制造費用-設備折舊（成本中心）（實際發生額）

貸：應付賬款/累計折舊實際發生額

月末再按照應分攤、分配的數額分攤，分配到相應生產訂單中：

借：生產成本-成本差異-費用（直接成本×實際分配率）

貸：制造費用-燃料（成本中心）（直接成本×實際分配率）

制造費用-輔助材料（成本中心）（直接成本×實際分配率）

制造費用-設備折舊（成本中心）（直接成本×實際分配率）

在這里我們主要說說折舊費，在定義折舊費用科目時，由于月末對所有固定資產統一進行折舊（T-code：AFAB），折舊費用科目并沒有單獨設置為按成本中心核算。然而，在建立資產主數據時，通常會輸入資產所對應的成本中心，也就是說在資產入賬時，就已經確定了歸屬的部門，月末折舊費也就自動對應相應的成本中心了。為了確保月末實際成本核算時，人工費用和制造費用分別按照各自的作業類型進行實際價格重算，而不是混在一起計算，SAP系統設置了“分割結構（Tcode：OKES/OKEW）”功能。簡單舉例說明：

假設生產某產品需要用電和人工，電計劃價格3.5元/KWH，計劃人工10元/小時，生產過程中實際耗用1，000KWH的電和1，000小時人工，月末電費發票到來價格為3，600元，實際人工工資薪酬9，500元，福利費500元。采用分割結構與不采用分割結構的區別。（表1、表2）

月末SAP成本核算：

在月末結賬之前，每個工單完工入庫都是以標準成本入庫的，即標準用量、標準成本、標準費率，即：

借：產成品（完工數量×標準成本）

貸：生產成本-直接材料（完工數量×標準成本）

生產成本-直接人工（完工數量×標準成本）

生產成本-制造費用（完工數量×標準成本）

月末實際核算時，系統將生產環節實際領用的原材料數量和BOM中的標準用量的量差，通過（T-code：CO88）功能，將材料實際用量和標準用量的差異進行結算，同時將材料量差和實際費用與標準費用的差異進行記賬調整，使得進耗存變為實際成本，通過（T-code：CKMLCP）功能，將材料實際成本與標準成本的差異進行結賬，會計分錄為：

借：生a成本-成本差異-材料

貸：生產成本-直接材料

生產過程中直接人工、制造費用與標準成本的直接人工、制造費用也會產生差異。月末SAP系統功能將標準成本計算時確定的標準費用、標準人工與計算出的實際費用、實際人工之間的差異進行計算，產生如下恒定分錄：

借：生產成本-直接人工（標準）

生產成本-制造費用（標準）

貸：生產成本-成本差異-人工

生產成本-成本差異-費用

系統完成產品的標準成本與實際成本差異的計算，如果單位成本增加，則產生如下分錄：

借：產成品（完工數量×實際成本-完工數量×標準成本）

貸：生產成本-成本差異-材料

生產成本-成本差異-人工

生產成本-成本差異-費用

如果單位成本降低，則產生相反分錄。

月末，未完工產品即為半成品又稱在制品。SAP成本核算過程中，基本生產成本期末的余額都結轉在系統設置的在制品科目里，工單完結前在制品是不承擔標準成本和實際成本差異分攤的，也就是說月末在制品是按標準成本計算。在制品的成本取決于材料所在工藝路線的環節以及消耗輔料的狀況，即：

借：生產成本-成本差異-在制品成本

貸：生產成本-直接材料（已發料數量×更新值）

生產成本-直接人工（已發料數量×更新值）

生產成本-制造費用（已發料數量×更新值）

三、產品成本數據準確性的提高

公司采用標準成本法核算成本，月末要對生產訂單成本進行分析和控制，成本的差異無非歸結為兩類，一類是實際用量脫離標準用量產生的量差；另一類是實際價格脫離標準價格產生的價差。下面我們分別從這兩個方面談談如何提高產品成本的準確性。

（一）材料的價差。即發票價格和標準價的材料差價，首先，材料入庫時，由于發票沒有及時到達，采購部門人員會估價入庫，如果是一種新材料入庫或者即便是常用材料，但市場價格變動大的材料入庫，由于采購部門估價與材料實際價格偏離過大，致使以該材料生產的產成品成本偏高或偏低，無法如實反映實際成本，進而影響盈虧核算與公司的相關決策。這就要求采購部門在月底前取得發票，如不能取得發票，就要聯合相關技術部門共同給予材料估價，以確保價格相對準確；其次，采購人員在下達采購訂單時，對于系統中已有的材料，系統通常會自動帶出該材料的實際采購價格，如果不是該材料的實際采購價格，應及時對數據進行更改或更新，然后重新下達采購訂單。

（二）材料的量差。即標準用料數量與實際用料數量產生的差異。產生的原因涉及到各個相關部門，比如材料入庫時，對于材料的質量沒有把控造成的材料質量問題而產生的量差，以及生產設備問題或者生產工人操作不當等等。無論什么原因造成的都要落實到部門及相關責任人員，由財務部門牽頭，與生產部門、技術部門組成聯合小組，共同分析產生問題的原因并予以解決。

通過對SAP系統產品成本核算的實現以及對成本差異的分析，可以看出SAP系統中大部分的數據都來自于業務部門，會計憑證也是業務部門完成的，這就要求財務人員要對業務部門的人員做基礎會計知識培訓的同時強化業務人員的流程意識，讓業務人員意識到，自己的崗位與上下游業務銜接的重要性。各個部門要加強合作，實時溝通，增強責任感。確保發生的費用以及錄入SAP系統中的數據真實、準確、完整。

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一、信息化環境下計劃成本法簡化核算的優勢仍然存在

計劃成本法是指存貨的收入、發出和結存均采用計劃成本進行日常核算，同時將實際成本與計劃成本的差額另行設置“材料成本差異”賬戶反映，期末計算發出存貨和結存存貨應分攤的成本差異，將發出存貨和結存存貨由計劃成本調整為實際成本的方法，該方法對簡化會計核算起到了一定的作用。

信息化環境下，單純從核算的難易繁簡上看，實際成本法和計劃成本法的差別不再明顯，但是對于大中型企業來說，計劃成本法能夠簡化核算的優勢仍然存在。在大中型企業存貨的簡化核算方法中，首選還是采用計劃成本法。根據2000年在全國范圍內對分布于東部、中西部和老基地，涉及九大行業的“中國企業成本管理方法及其效果的調查分析”的結果顯示，從材料成本核算的方法采用情況看，有40%的企業采用計劃成本法；從行業角度看，機械企業采用計劃成本法的比例最高，為68.4%；從資產規模看，資產大于1億元的企業采用計劃成本法的比例為44.4%，多于資產小于1億元的企業近20個百分點。WWW.133229.cOM例如，大型船舶制造業，在船舶的制造過程中，一年需要采購2000多個品種、3萬多個規格的原材料、低值易耗品，自制多種半成品，還要委托加工許多材料，全年的采購資金支出多達13.5億元，如果都按實際成本計價，尤其是當一種品種的材料有幾十或上百種規格，其實際采購價格又不一樣時，如果每樣都按實際價格計算成本，不僅會大幅度地增加每月材料核算的工作量，而且會影響到及時、準確地反映存貨的成本。而采用計劃成本，不但簡化了核算過程，而且通過每月“材料成本差異”的分配，將發出存貨和期末存貨調整為實際成本，方法簡便，也保證可以及時、準確地反映存貨的實際成本。

二、信息化環境下計劃成本法的管理功能不容忽視

信息化環境下，企業采用實際成本法已不再是難事，但計劃成本法的優勢不僅僅是簡化了核算，它還有一個更重要的作用就是管理。隨著計算機、網絡等信息技術在會計中的廣泛應用，一些傳統的核對、計算、存儲等內部會計控制方式都被計算機輕而易舉地替代，但一些企業內部會計控制制度如擬訂物資采購計劃、業務程序控制等仍將有效地發揮自己的積極作用，幫助企業更加有效地應用信息，進行真正的變革與創新。實踐證明：簡單地停留在模仿替代手工核算階段，只能進行事后反映，無法進行科學決策、預測和事中控制，不能充分反映成本會計和管理會計需求的信息。

根據國務院《國營企業成本管理條例》、財政部《國營工業、交通運輸企業成本管理條例實施細則》及《國營工業企業成本核算辦法》，結合水泥制品企業特點制定的我國《水泥制品企業成本管理規程》的規定中，第十五條：“制定廠內計劃價格。大中型企業應積極創造條件，建立健全廠內計劃價格制度，對原燃輔料，備配件、低值易耗品、水、電、氣、風、在產品、工時等，制定統一的廠內計劃價格。同時編制便于查詢的價格目錄。小型企業根據需要與可能酌定。原燃輔料、備配件、低值易耗品的計劃價格應根據其采購成本制定，包括：買價、外地運雜費、運輸途中的合理損耗、入庫前的整理挑選費用（包括整理挑選中發生的損耗，并扣除下腳、廢料價值）。計劃價格目錄由供應部門負責制定，財會、審計部門負責審定。水、電、蒸氣等計劃價格由輔助生產車間核算員與廠財會部門根據已有實際成本、目標成本或據實測算的單位成本制定。設備維修結算計劃價格應由設備管理部門制定，由財會及審計部門審定。運輸計劃價格，包括汽車運輸單價、火車、汽車裝卸單價等，按生產組織的實際情況，由有關部門制定噸公里或貨物計量單位運輸、裝卸價格，財會及審計部門審定。在產品、自制半成品、入庫成品的計劃價格，由財會部門根據實際成本資料制定，由審計部門審定。”為縮小廠內計劃價格與實際成本的差距，企業每年在編制下一年度計劃之時，檢查修定一次，對差距較大部分編出目錄予以調整。

以上制定廠內計劃價格的做法符合我國目前預算管理的要求，而且即便是采用實際成本法，仍有必要進行材料成本差異的事后分析，既然實際成本法和計劃成本法都能對材料的成本執行情況進行考核評價，相比之下，實際成本法就不如計劃成本法直觀，計劃成本法更能發揮對材料成本的分析與實時控制管理功能。

三、計劃成本法在信息化系統中的解決方案

根據企業性質的不同，計劃成本法在系統中的基本實現過程如下（以速達e2pro為例）：

（一）采購收貨

對發生的采購收貨業務，系統將以實際價記錄到相關報表中，同時生成會計憑證，月末一次性將收入的貨品以計劃價轉到原材料中，計算出采購差異，進而計算出差異率。

（二）采購退貨

將退回的貨品按計劃價沖減原材料，將實際退回的貨品金額以負數形式沖減采購收入，參與月末的差異計算。

（三）領用、銷售材料

生產領用或銷售原材料，均以計劃成本價計算發出金額，并沖減存貨的賬面數量，月末計算發出貨品總金額及差異分配金額。 （四）退料、銷售退回

生產（銷售）退回的材料，作為負數直接沖減本期發出材料的賬面數量，只記數量，不記金額。月末參與計算成本差異。

另外，在此基礎上，還可以考慮設置差異率的合理參數，設定該參數的浮動范圍，對超出范圍的事項進行預警提示，并要求根據預警提示做出合理分析，及時解決問題，真正發揮出實時控制的作用。

四、采用計劃成本法的注意事項

制定恰當的計劃成本，既有利于企業考核采購部門的業績，調動其積極性，促使其降低采購成本，節約開支，也有利于相關部門制定考核標準，分析采購成本升降的原因，為領導決策提供有用的財務信息。實際操作時需要注意以下幾點：

（一）計劃成本與實際成本構成內容要一致

為保持計劃成本與實際成本的可比性，以考核采購部門的業績，要求計劃成本與實際成本的口徑保持一致，包括買價加上相應的附帶成本。如，原材料的計劃成本應和實際成本的構成一致，包括買價和途中的運輸費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

（二）計劃成本應盡可能地接近實際

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一、標準成本的概念和種類

標準成本是指在正常和高效率的運轉情況下制造產品的成本，而不是指實際發生的成本，是有效經營條件下發生的一種目標成本，也叫“應該成本”。

標準成本產生于20世紀20年代的美國，是泰羅制與會計相結合的產物。第二次世界大戰以后，隨著管理會計的發展，它在成本預算的控制方面得到廣泛的應用，并發展成為包括標準成本的制定、差異的分析、差異的處理等三個組成部分的完整的成本控制系統。它以目標成本（標準成本）為基礎，把實際發生的成本與標準成本進行對比，揭示出成本差異，使差異成為向人們發出的一種“信號”；以此為線索，企業可以查明形成差異的原因和責任，并據以采取相應的措施，鞏固成績，克服缺點，實現對成本的有效控制。

標準成本的制訂比較靈活，通常有理想標準成本、正常標準成本、現行標準成本和基本標準成本。標準成本的制訂都是按標準用量和標準分配率來計算，通常從直接材料成本、直接人工成本和制造費用三方面著手進行。但與定額法不同的是，直接材料成本包括標準用量和標準單位成本兩方面；直接人工成本包括標準用量和工資率兩方面（計時工資時）；制造費用分為變動制造費用和固定制造費用兩部分。

二、標準成本建立的意義

標準成本制度的產生，標志著“先干后算”的成本核算模式被“先算后干”的成本核算模式所代替，對成本的控制從事后發展到了事前。實行標準成本制度，既有利于企業加強成本控制、進行經營決策，又有利于簡化日常成本核算。自該制度產生起，就深受西方企業界的歡迎，尤其在采用大規模流水線生產的工廠里得到了廣泛運用。該制度的局限是僅適用于生產經營條件相對穩定的生產部門。建立和運用標準成本的意義歸納為四點：

一是有利于預算的編制和執行。運用標準成本進行預算的編制和分解，能使各項預算指標更加符合生產實際，消除預算執行過程中的人為不利因素，進一步提高預算完成準確率。

二是各成本中心的責任清晰。通過揭示標準成本差異，并對差異進行分析，確定差異產生的原因。這樣就打破吃大鍋飯的現象，各成本中心之間管理水平的高低通過標準成本差異就可以體現出來。

三是有利于成本控制。明確成本中心的責任后，使成本控制的責任下放到車間和班組，便于車間和班組把成本標準、成本指標層層分解到個人，形成激勵和約束機制，加強考核，使獎金與成本業績掛鉤，同時實現企業效益最大化。

四是有利于決策。一方面管理層可根據差異分析情況作出采取新工藝、新操作、新技術的決策，以控制成本；另一方面，管理層針對標準成本狀況，作出營銷決策。

三、標準成本的建立

成本標準是針對明細作業在各成本中心而制訂的，它分為消耗標準和價格標準。而消耗標準又分原料消耗標準、輔料消耗標準、直接燃動力標準、直接人工標準和制造費用標準；價格標準分為物料價格標準、半成品價格標準、能源價格標準和人工價格標準。（一）標準的制定應考慮歷史消耗資料及生產操作規程、計劃值

成本標準不能只由財務部門制定，而一定要有一個權威機構制定和修訂標準，制定標準應由技術部門、生產車間和財務部門的人員共同參與。另外，對于一個集團公司所屬不同地域的分廠，還應設定一個地域修正系數。比如有的分廠地處平原，有的則地處山區或丘陵地區，那么這些分廠在制造同一產品所支出的成本必然會受人工費、運輸費等因素的影響而不同。

（二）標準成本法下的差異主要有脫離標準成本的差異這一類

具體包括材料成本差異（材料用量差異、材料價格差異），直接人工成本差異（直接人工工資率差異、直接人工效率差異），變動制造費用差異（變動制造費用開支差異、變動制造費用效率差異），固定制造費用差異（固定制造費用開支差異、固定制造費用能力差異、固定制造費用效率差異）等四大項九種，設置口徑較細。要為各種成本差異專門設置許多總賬科目進行核算，如：對材料成本差異，應設置“材料價格差異”和“材料用量差異”賬戶；對固定制造費用差異，應設置“固定制造費用開支差異、固定制造費用能力差異和固定制造費用效率差異”等賬戶，并詳列于利潤表中。

（三）標準成本要整合，則從標準到生產實際的信息量必然非常龐大，光靠手工計算是不可能的

應用企業資源計劃系統-ERP作為標準成本管理平臺，在產品、產成品和銷售成本均以標準成本計價，并同時記錄成本差異，可以大大減少期末成本計算的工作量，簡化日常賬務處理。同時，采用ERP成本管理，在通過庫存系統、工資系統、固定資產系統等取出相關成本數據或手工錄入數據后，系統就可以自動進行成本計算，生成完工產品成本報表、在產品成本報表、成本差異分析表等報表，并保證各種數據來源的唯一性，確保數據之間勾稽關系的正確性，從而避免了手工做報表的繁重工作量。同時，還應推廣應用先進的檢測手段和顯示監控裝置，加強對物質消耗和流向的控制，為成本控制和計算創造條件。

四、標準成本的修訂

標準成本體系通過事前制定的成本標準，對各種資源消耗和各項費用開支規定數量界限，可以在事前限制各種消耗和費用的發生；在成本形成過程中，按成本標準控制支出，隨時顯示節約還是浪費，及時發現超過成本標準的消耗，有利于企業迅速制定改進措施，糾正偏差，以達到降低成本的目的；產品成本形成之后，通過實際成本與標準成本相比較，企業可以進行定期的分析和考核，及時總結經驗，為未來降低成本指出途徑。

制定的標準成本在一個固定的時期內應是不變的，在企業的組織機構、外部市場、產品品種等發生較大變化時，是有必要進行修訂的。但是等到上述因素發生較大變化時，往往差異已經較大了，給日常的差異分析工作帶來不便，增加了分析的復雜程度和工作量。根據以往的經驗，標準成本至少應在三年進行一次測試，并根據測試結果在征求各方意見的基礎上實施修訂。