導語：如何才能寫好一篇延伸審計論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

[論文摘要]內(nèi)部審計形成于20世紀20至30年代，其產(chǎn)生的真正動因是企業(yè)管理的需要。隨著社會的發(fā)展，企業(yè)管理內(nèi)外部環(huán)境處于不斷的變化之中，內(nèi)部審計其職能也隨之從最初的監(jiān)督延伸至咨詢領域，它對公司治理中內(nèi)部控制和風險管理起到再監(jiān)督與再管理的作用。

內(nèi)部審計形成于20世紀20至30年代，其產(chǎn)生的真正動因是企業(yè)管理的需要。隨著社會的發(fā)展，企業(yè)管理內(nèi)外部環(huán)境處于不斷的變化之中。在當前公司價值最大化的目標下，內(nèi)部審計扮演怎樣的角色，其在公司治理中的功能如何，本文愿做一嘗試性探討。

一、內(nèi)部審計的涵義及職能拓展

（一）內(nèi)部審計的涵義

2001年內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）對內(nèi)部審計的定義為“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證工作與咨詢活動，目的是為機構(gòu)增加價值并提高機構(gòu)的運作效率。它采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，從而幫助機構(gòu)實現(xiàn)它的目標。”對于這個定義，我們可以從幾個方面來理解：首先，我們不難發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計最終的目標是幫助企業(yè)實現(xiàn)其目標，而企業(yè)的目標就是增加價值，結(jié)合兩者，內(nèi)部審計的最終目標就是為增加企業(yè)的價值而服務；其次，它所采用的手段主要是保證和咨詢，這里的保證服務是一種為了機構(gòu)的風險管理、控制或治理過程進行獨立評價而客觀地審查證據(jù)的行為，而咨詢則是提供建議以及相關的客戶服務活動；再次，內(nèi)部審計應以風險管理、內(nèi)部控制系統(tǒng)、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)為工作范圍，用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價和改進它們；最后，內(nèi)部審計人員應該以獨立、客觀的工作態(tài)度完成其職責，其中獨立性要求內(nèi)部審計在確定活動范圍、實施審計及報告審計時不應受到任何因素的干擾，客觀性要求內(nèi)部審計師在執(zhí)行審計工作時，對他們的工作結(jié)果秉持誠信的原則，不與任何方面達成重大質(zhì)量妥協(xié)。

中國內(nèi)部審計協(xié)會在參考了IIA定義后，結(jié)合我國的現(xiàn)實情況，于2003年在公布的《內(nèi)部審計基本準則》中，將內(nèi)部審計定義為“內(nèi)部審計師在組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的真實性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。”這個定義明確了內(nèi)部審計是由組織內(nèi)設的機構(gòu)所實施的一種獨立、客觀的活動，其目的是通過對組織的經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的真實性、合法性和有效性進行審查和評價，使組織經(jīng)營活動及內(nèi)部控制中存在的問題得到認識和解決，從而促進組織目標的實現(xiàn)。中國內(nèi)部審計協(xié)會的定義在結(jié)合我國實際情況基礎上提出，尤其進步意義，但是與IIA的發(fā)展相比，還是有局限性。尤其是面對全球化的影響，將內(nèi)部審計主體封閉在一個組織內(nèi)將難以滿足企業(yè)決策的信息需求。因此，筆者將按照IIA所提出的理念進行后續(xù)論述。

（二）內(nèi)部審計的職能

在內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展早期，以查錯防弊為主的監(jiān)督職能是其主要職能，但隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和進步，以及內(nèi)部審計所承擔的角色的增加，筆者認為，企業(yè)內(nèi)部審計包括四個遞進的職能：監(jiān)督、評價、控制和咨詢。

1．監(jiān)督職能。內(nèi)部審計首先是單位內(nèi)部的一種經(jīng)濟監(jiān)督活動，那么監(jiān)督職能也應是內(nèi)部審計最基本的一項職能。監(jiān)督職能是指對被審計對象的財務狀況等經(jīng)濟活動進行檢查和評價，確定其會計資料是否正確、真實，反映的財務收支和經(jīng)濟活動是否合法、合規(guī)，有無違法違紀和浪費行為，從而督促被審計對象遵守財經(jīng)紀律，改進經(jīng)營管理水平，提高經(jīng)濟效益。

2．評價職能。評價職能是由經(jīng)濟監(jiān)督職能派生出來的另一種職能，包括評定和建議兩部分，也是內(nèi)部審計的一項基本職能。通過內(nèi)部審計可以全面了解部門、單位的真實的經(jīng)營管理狀況，并以此來來評價經(jīng)營決策、計劃、方案的合理性和可行性，評價其規(guī)章制度設置是否健全完善，是否正常運行，評價其經(jīng)營管理水平及效益的優(yōu)劣。

3．控制職能。現(xiàn)代企業(yè)已越來越多元化，層級化，跨國公司業(yè)務遍布全球，企業(yè)經(jīng)營管理中的風險隨之而增加，企業(yè)的高層管理人員不可能事無巨細地對每一項業(yè)務進行監(jiān)督，必須委托一個獨立于被審計部門的單位進行控制，以保證企業(yè)目標的實現(xiàn)。內(nèi)部審計因其受企業(yè)高層的直接領導，對公司的決策層負責，能夠站在企業(yè)發(fā)展的全局來分析和考慮問題，對企業(yè)經(jīng)營活動的控制活動可以提供直接的技術支持，并檢查控制程度和效果，提出控制中存在的不足和問題。

4．咨詢職能。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)ERP系統(tǒng)及會計電算化的普及，賬面資料的錯誤會越來越少，內(nèi)部審計的工作重點必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉(zhuǎn)為內(nèi)部的管理、決策服務，內(nèi)部審計的職能作用也已從監(jiān)督評價向咨詢方面延伸。另外，現(xiàn)代企業(yè)所面臨的環(huán)境復雜且多變，經(jīng)營風險增加，市場競爭激烈，這些導致包括各管理者層尤其是高級管理層迫切地需要有人以“顧問”的身份，對其制定的目標、決策、計劃以及在經(jīng)營過程中出現(xiàn)的錯誤和薄弱環(huán)節(jié)提出改進建議。內(nèi)部審計人員熟悉企業(yè)整體情況，且獨立于公司的其他部門，使內(nèi)部審計人員較其他部門更易于提出較全面、客觀、可行的建議。因此，內(nèi)部審計人員承擔了專業(yè)的咨詢服務。咨詢職能更能適應內(nèi)部審計在現(xiàn)代公司治理中的發(fā)展，促進內(nèi)部審計價值增值。

二、內(nèi)部審計在公司治理中的作用

（一）內(nèi)部審計與內(nèi)部控制

關于內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關系，審計學家錢伯斯認為，內(nèi)部審計所擁有的一套管理理論需要以內(nèi)部控制概念為中心。1977年美國的《國外反貪污行賄法》確立了內(nèi)部審計在內(nèi)部控制方面的法定職責。內(nèi)部控制已成為現(xiàn)代內(nèi)部審計的主要產(chǎn)物。審計學家布林克在回首IIA50年時指出，內(nèi)部審計最應該關注的是“內(nèi)部控制”。根據(jù)《薩班斯-奧克斯利法案》框架中“監(jiān)督”要素的要求，企業(yè)的監(jiān)督可以分為持續(xù)性監(jiān)督活動和內(nèi)部審計定期的、相對獨立的評估兩部分。那么，可以將整個內(nèi)部控制體系劃分為三個相對獨立的控制層次：第一個層次是經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生部門嚴格按照企業(yè)內(nèi)部設計的要求，相互牽制開展業(yè)務活動，建立起第一道監(jiān)控防線；第二個層次，經(jīng)濟業(yè)務最終的流向都必將反映到財務報表中去，因此財務部門就要在事后建立起第二道監(jiān)控防線；第三個層次，內(nèi)部審計部門要建立起以查為主的監(jiān)督防線，獨立地按照法人要求，有選擇地對內(nèi)控的各方面行使檢查功能，發(fā)現(xiàn)管理流程中的不足和風險，提出改進措施，并能夠?qū)⑦@些評價結(jié)果反映到高層，高層同時也要賦權(quán)給內(nèi)審部門督促改進措施的落實，促進內(nèi)部控制體系建設趨于完善。對于風險較高的組織如金融機構(gòu)來說，第三道防線更是必不可少。從監(jiān)督職能來說，盡管內(nèi)審監(jiān)督檢查的頻率要比其他部門的自我監(jiān)督檢查和財會部門的管理監(jiān)督要低得多，但是內(nèi)部審計部門的獨立性和在組織內(nèi)應有的權(quán)威性，再加上直接由最高層領導，賦予該部門對內(nèi)控具有再監(jiān)督和再評價的特殊而又重要的職能。內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部控制的有效監(jiān)督者，為了強化內(nèi)部審計監(jiān)察部門的監(jiān)督職能，許多西方金融機構(gòu)都成立了獨立于經(jīng)營管理之外的內(nèi)審稽核部門。

當然，從組織結(jié)構(gòu)上看，內(nèi)審檢查部門并非獨立于內(nèi)部控制整體框架之外的，它也屬于控制的一部分，本身也需要對自身的各種內(nèi)外部風險進行管理，和經(jīng)營管理部門一樣，也要采取自我控制措施，須注意自我檢查和批評。

（二）內(nèi)部審計與風險管理

關于風險管理，比較有代表性的說法是威廉與漢斯在1964年出版的《風險管理與保險》中所提出的，他們認為風險管理是通過對風險的識別、衡量和控制，以最低的成本使風險導致的各種損失減到最小程度的管理方法。從這個定義中我們可以得出，實現(xiàn)風險管理目標的主要手段是控制。

在充滿不確定性的市場環(huán)境下，企業(yè)要實現(xiàn)目標，其管理者應該確保其擁有健全的風險管理過程，且這些過程發(fā)揮了應有的效用。高層決策者和審計部門應該在確定企業(yè)是否擁有健全的風險管理過程及這些程序是否有效運作等方面起監(jiān)督作用，在此，內(nèi)部審計人員作為高層機構(gòu)下設的獨立機構(gòu)責無旁貸地承擔起這一工作。正如本文開篇介紹的IIA對內(nèi)部審計的定義中指出：內(nèi)部審計需提高風險管理、控制與監(jiān)管工作的有效性，使企業(yè)達到預定的目標。《IIA實物標準》（2001）實務公告2100-3中描述到：內(nèi)部審計部門應該評價并幫助改進機構(gòu)的風險管理、控制和治理體系。我國著名內(nèi)部審計專家王光遠認為：“內(nèi)部審計人員是風險管理潛在的重要利益相關人和參與者。”“風險管理是內(nèi)部控制的延伸，內(nèi)部審計是風險管理的確認者，是對風險管理的再管理。”國內(nèi)外許多審計實踐表明，對風險管理審計的報告更容易被管理當局所接受，管理部門也容易理解內(nèi)部審計存在的意義，風險管理可以幫助內(nèi)部審計度過正在影響企業(yè)的價值危機。

那么，內(nèi)部審計在風險管理中的作用有幾何呢？

1．站在全局的角度上審視風險。企業(yè)是一個由各個單位有機結(jié)合起來的整體，每一個部門之間要么直接相關，要么間接相關，只要有一個單位發(fā)生風險就會或多或少傳遞至其他部門，并經(jīng)常危及企業(yè)整體。而各部門都站在本部門的立場上處理風險，難免會一葉障目，考慮不周，內(nèi)部審計則與之不同，它獨立于企業(yè)經(jīng)營管理部門，使得它可以從全局出發(fā)、客觀地管理風險。

2．調(diào)控、指導企業(yè)的風險策略。內(nèi)部審計部門處于董事會、總經(jīng)理和職能部門之間，可在企業(yè)風險策略和各部門決策之間進行協(xié)調(diào)，通過這種協(xié)調(diào)，內(nèi)審人員可以調(diào)控、指導企業(yè)的風險策略。

需要注意的是，內(nèi)部審計雖然可以促進風險管理過程的建立或提高風險管理的有效性，但是它并不參與風險管理的設計和實施，而是管理層負責ERM的設計，所有員工協(xié)助貫徹實施，董事會監(jiān)督管理層對企業(yè)風險管理的設計與實施，內(nèi)部審計部門通過檢查、評價、報告企業(yè)風險管理過程的適當性和有效性，并提出改進建議來協(xié)助管理層、董事會或?qū)徲嬑瘑T會，而不是履行風險管理的受托責任(Bailey等，2006)，否則將影響內(nèi)部審計的獨立性（作者單位：深圳紡織集團股份有限公司）。

參考文獻

[1]Bailey，AndrewD，AudreyA.Gramling，SridharRamamoorti：內(nèi)部審計思想，王光遠等譯[M]，中國時代經(jīng)濟出版社，2006（5）

[2]RobertMoeller，SOA與內(nèi)部審計新規(guī)則，劉霄侖譯，[M]，中國時代經(jīng)濟出版社，2007（1）

[3]張慶龍，內(nèi)部審計價值[M]，中國時代經(jīng)濟出版社，2006（10）

篇2

關鍵詞注冊會計師小型單位審計

新的《中國注冊會計師審計準則》于2007年1月1日起實施，這對注冊會計師審計工作提出了更高的要求。《公司法》規(guī)定，有限責任公司工商年檢必須提供經(jīng)由注冊會計師鑒證的審計報告。面對數(shù)量大、規(guī)模小、收費低、對審計還十分陌生的大量小型單位，注冊會計師應按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》的要求實施小型單位審計業(yè)務，以便更有效地工作，既提高審計效率，又保證審計質(zhì)量。在審計實務中，注冊會計師應特別關注下列相關問題以降低審計風險。

1對小型單位的認定

注冊會計師應當根據(jù)被審計單位的具體情況，恰當?shù)卦u價其是否屬于小型單位。評價的標準，主要是業(yè)務規(guī)模、職工人數(shù)和權(quán)責分工的程度。這三個標準要同時考慮，如果被審計單位業(yè)務規(guī)模小，同時職工人數(shù)少、權(quán)責分工有限，應判斷為小型單位；如果被審計單位的規(guī)模較小，但屬勞動密集型單位，職工人數(shù)多，內(nèi)部管理控制制度也比較健全，職責分工較細，則應判斷為一般單位；如果被審計單位規(guī)模不算小，但經(jīng)濟業(yè)務簡單，職工人數(shù)很少，內(nèi)部管理控制制度薄弱，權(quán)責分工有限，則應被判斷為小型單位。

對小型單位的認定，很大程度上取決于注冊會計師的專業(yè)判斷。但要注意，是否把被審計單位判斷為小型單位，只影響到審計所采取的程序，而不影響會計報表審計的目標。注冊會計師如果因判斷失誤而導致所采取的審計程序不當，最終影響到審計結(jié)論，就應承擔相應的審計責任。即不管注冊會計師怎樣判斷，都不能改變原有的審計目標及其應承擔的審計責任。所以，在判斷確定某單位是否為小型單位時必須謹慎。

2充分評價小型單位的審計風險

一般小型單位通常具有以下全部或大部分的特征：所有權(quán)集中于少數(shù)人；管理人員少，組織結(jié)構(gòu)簡單；缺乏成文的內(nèi)部控制制度；不相容職務分工有限；管理當局凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性大；經(jīng)營規(guī)模較小，經(jīng)濟業(yè)務簡單。以上小型單位的特征，對單位的會計報表可能產(chǎn)生影響，因而，注冊會計師對小型單位審計時，可能會承受一定的審計風險。這種審計風險，不僅僅表現(xiàn)在經(jīng)濟損失上，還表現(xiàn)在職業(yè)聲譽上，因此，要給予高度重視。

2.1在接受小型單位審計委托前，進行初步調(diào)查

在接受小型單位審計委托前，注冊會計師要重視對被審計單位進行初步調(diào)查，若發(fā)現(xiàn)以下情況，可考慮拒絕接受審計委托。

（1）會計記錄不完整。會計記錄不完整或者缺少必要的會計數(shù)據(jù)，就使會計報表審計缺乏必要的審計證據(jù)，也就不能對會計報表發(fā)表審計意見。

（2）內(nèi)部控制不存在。被審計單位內(nèi)部控制不存在，或即使存在內(nèi)部控制，但根本沒有遵循，使內(nèi)部控制失效，這樣就可以認為被審計單位內(nèi)部存在重大錯誤或舞弊行為的可能性很大，審計人員承受的審計風險可能會增大。

（3）管理人員缺乏誠信或品行不端。被審計單位人員如果品行不正、缺乏誠信、不講信譽，總是想弄虛作假，如隱瞞收入、調(diào)節(jié)利潤、偷稅漏稅、貪污盜竊等，則其會計報表存在重大錯誤或舞弊行為的可能性就大，審計風險也大。

注冊會計師若在接受審計委托后發(fā)現(xiàn)以上情況，則可考慮中止審計，解除與被審計單位的審計約定，或發(fā)表非無保留審計意見。當然，如果注冊會計師認為經(jīng)過詳細審計還是可以有一定的把握將審計風險降低到可接受的程度，而被審計單位也愿意支付追加的審計費用，則可接受審計委托或繼續(xù)保持審計約定。

2.2對內(nèi)部控制的特殊考慮

（1）適當了解內(nèi)部控制。注冊會計師審計小型單位會計報表時，應適當了解內(nèi)部控制，以確定是否信賴。必要時，注冊會計師可要求其以書面形式對相關內(nèi)部控制作出說明。

一般注冊會計師在以下情況下，要求被審計單位對其內(nèi)部控制制度進行說明：第一，注冊會計師對被審單位內(nèi)部控制的健全性比較滿意，但對其有效性有很大懷疑，為明確其應承擔的會計責任，要求其對內(nèi)部控制的健全性和有效性作出說明；第二，注冊會計師準備在審計程序中依賴內(nèi)部控制，為了降低審計風險，減輕審計責任，可以要求作出說明。如果注冊會計師決定要求被審單位對內(nèi)部控制作出說明，最好以書面形式表述，這樣不僅更嚴肅、規(guī)范，也為以后解決可能出現(xiàn)的責任糾紛提供依據(jù)。

（2）考慮不作制度測試。根據(jù)小型單位的特點，其內(nèi)部控制不存在或失效的可能性較大，控制風險比較高，因此，注冊會計師一般在了解內(nèi)部控制的基礎上，不進行制度測試，而直接進行較詳細的實質(zhì)性測試，以降低審計風險，提高審計效率。

（3）專門審核內(nèi)部控制制度。有的小型單位，管理當局希望通過注冊會計師對其內(nèi)部控制制度的審核，發(fā)現(xiàn)存在的缺陷及需要改進的方面，進而提高經(jīng)營效率。因而，可能要求注冊會計師同時審核單位的內(nèi)部控制制度。在這種情況下，注冊會計師如果準備依賴內(nèi)部控制，在對相關內(nèi)部控制進行測試時，可以特別關注委托人提出的要求，看是否存在錯誤和舞弊行為。但是，如果注冊會計師不準備依賴內(nèi)部控制，即不對相關內(nèi)部控制進行測試，就可考慮與委托人另簽訂業(yè)務約定書，專門對相關的內(nèi)部控制進行審核。但這應作為另一項業(yè)務處理，與本次審計項目無關。

3適當簡化審計計劃和實施步驟

注冊會計師對小型單位審計可根據(jù)實際情況作適當簡化：適當簡化審計計劃；適當了解內(nèi)部控制；可考慮不進行制度測試；適當簡化實質(zhì)性測試程序。但在實務操作中，注冊會計師如何專業(yè)判斷小型單位審計的簡化程度呢？

（1）注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》對小型單位實施審計的同時，必須更好地遵照審計準則的有關規(guī)定，根據(jù)小型單位的實際情況，合理運用專業(yè)判斷，來謹慎確定是否對小型單位的審計工作作適當?shù)暮喕?/p>

（2）是否適當簡化審計程序，必須服從于獲取充分、適當審計證據(jù)，降低審計風險至可接受水平，實現(xiàn)會計報表審計目的的根本需要。如果只是為了簡化而簡化，獲取的審計證據(jù)不足以體現(xiàn)合理的審計結(jié)論，會增大審計風險，導致審計失敗。

（3）要充分認識到審計不充分可能引致的不良后果。按照小型單位審計目的與責任不變的現(xiàn)代審計思想，注冊會計師是否將其被審計單位確定為小型單位、對小型單位實施適當簡化的程序的程度，完全取決于注冊會計師的專業(yè)判斷，這并不改變其審計目的及其應當承擔的審計責任。所以，注冊會計師要高度謹慎，避免出現(xiàn)審計不充分可能發(fā)生的不良后果。

4關注小型被審單位的資本保全

我國《公司法》及《刑法》均明確規(guī)定，企業(yè)成立后出資人不得抽走資本。但在社會經(jīng)濟生活中出資人抽走資本的現(xiàn)象時有發(fā)生，特別是小型單位抽走資本尤為嚴重。根本原因之一是小型單位在設立時，部分出資人的投資資金是臨時借貸得來的。在會計處理上，單位一般不會變動實收資本科目，只將原借貸得來用于驗資的資金額，以貨幣歸還他人，對方科目長期掛在“其他應收款”或“預付賬款”等科目。注冊會計師在對小型被審單位的“其他應收款”、“預付賬款”等審計中，尤其要對明細科目保持高度謹慎，嚴格審查。在對實收資本審查的同時，更要對“貨幣資金”、“存貨”、“固定資產(chǎn)”等科目與“實收資本”比對審核，以得出正確的判斷。前三項之和剔除相應的負債后，理論上應大于或等于“實收資本”，若明顯小于實收資本，那么，被審單位便有抽逃資本之嫌，應審慎從事。

5關注小型被審單位間存在關聯(lián)交易

在小型單位與業(yè)主之間，或者小型單位與業(yè)主家庭所控制、擁有、管理或有重大影響的單位之間，可能會發(fā)生重大交易。一般情況下，小型單位的關聯(lián)方交易是沒有明確的控制程序和規(guī)則的，且大部分業(yè)主可能不完全理解關聯(lián)交易的含義及關聯(lián)交易的披露要求，更有甚者利用關聯(lián)交易以達到偷漏稅款的目的，所以，在對小型單位進行審計時，要注意是否存在關聯(lián)交易。注冊會計師應向業(yè)主說明關聯(lián)交易的含義和披露要求，向管理當局獲取關聯(lián)方關系和關聯(lián)交易披露完整性的聲明。在審計收入或采購原材料交易時，對一些交易數(shù)額大、價格偏高或偏低的交易，要增加審計程序，獲取交易方被審單位資料，充分考察是否是關聯(lián)交易，并盡可能地了解其交易目的。

6關注小型被審單位中容易出現(xiàn)的報表錯弊

對小型單位的審計，必須高度注意小型單位中容易出現(xiàn)的報表錯弊，主要有以下幾個方面：第一，為了減少納稅等目的而低估收入或高估費用。如把銷售收入隱藏在往來賬戶中，不體現(xiàn)利潤等。因此，注冊會計師在審計時應特別關注有無低估收入或高估費用的情況；第二，將私人費用在單位列支。小型單位通常由于內(nèi)部控制比較薄弱，管理比較混亂，管理人員很可能依仗權(quán)力，將一些個人費用拿到被審單位來報銷，尤其是小型的私營單位，業(yè)主的生活費用與單位經(jīng)營費用不分，將生活上的開支，也列入單位費用，夸大單位的支出，偷漏稅金；第三，業(yè)主或管理人員因解決個人問題而從單位謀取不當利益。如業(yè)主或管理人員動用單位的資金為自己炒股票、向單位長期借大量款項不予歸還等；第四，因?qū)ν饣I資而粉飾財務狀況和經(jīng)營成果。如單位為了獲取銀行的貸款而夸大償債能力；在將被別的單位收購或兼并時，為了提高投資價值而高估資產(chǎn)賬面價值；因管理人員獲得的經(jīng)濟利益與單位經(jīng)營成果掛鉤，而通過掛賬處理隱匿費用、虛增利潤等；第五，管理人員從單位取得的經(jīng)濟利益與其承擔的責任及經(jīng)營規(guī)模不相稱。如給管理人員定過高的工資標準，或發(fā)放過多的獎金等；第六，資金的體外循環(huán)。如有的小型單位大量利用貨幣現(xiàn)金交易，直接進入小金庫，在單位的體外循環(huán)。注冊會計師對于以上小型單位中出現(xiàn)的報表錯弊必須以事實為依據(jù)如實地在審計工作底稿中陳述，并書面表達出其對單位會計報表的影響。

參考文獻

1程鳳朝，李曉慧.現(xiàn)代審計精要[M].北京：經(jīng)濟科學出版社，1999

篇3

(一)內(nèi)部審計機構(gòu)設置不夠合理審計工作的獨立性是其鮮明特征，但從行業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)設置的現(xiàn)狀看，部分仍然無法保證內(nèi)部審計工作獨立客觀的開展。第一，內(nèi)部審計人員的利益受被審計單位影響。在薪酬分配、績效考核方面，兩煙公司審計委派辦實行雙重考核，被審計單位的考核比重為30%;純銷區(qū)兼職審計人員則完全處于被審計單位的管理下，個人利益與企業(yè)利益一致。第二，純銷區(qū)內(nèi)部審計機構(gòu)與財務部門合并辦公，兼職審計人員同時在財務崗位上工作，受到財務部門負責人管理，導致業(yè)務范圍重疊，開展審計工作是經(jīng)常出現(xiàn)自己查自己的情況，無法保證審計意見的獨立客觀。審計委派辦采用“垂直管理、雙重領導”方式，形式上相對獨立，實質(zhì)上仍屬于被審計單位主要管理，導致審計工作很難得到有效執(zhí)行。

(二)內(nèi)部審計質(zhì)量控制不夠到位根據(jù)中國內(nèi)部審計具體準則第19號定義，內(nèi)部審計質(zhì)量控制是指內(nèi)部審計機構(gòu)為確保其審計質(zhì)量符合內(nèi)部審計準則的要求而制定和執(zhí)行的政策和程序，一般包括內(nèi)部審計督導、內(nèi)部自我質(zhì)量控制與外部評價三個方面。重慶煙草行業(yè)建立了以審計處為核心的內(nèi)部審計督導體系，制定了《重慶市煙草行業(yè)內(nèi)部審計暫行規(guī)定》《重慶市煙草行業(yè)內(nèi)部審計工作操作規(guī)程》等一系列政策和程序性文件，形成了符合行業(yè)特性的內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系。由于缺乏相應的內(nèi)部考核及外部評價機制，該體系的執(zhí)行情況并不樂觀，主要表現(xiàn)在各單位內(nèi)部審計人員變動頻繁、審計資源配置不合理、審計工作避重就輕等方面，導致審計質(zhì)量得不到保證，從而加大審計風險。

(三)內(nèi)部審計隊伍配置不夠完備截至2013年底，重慶煙草行業(yè)共有內(nèi)部審計人員75名，其中37名專職審計人員，38名兼職審計人員。審計委派辦一般配備2～3人，純銷區(qū)審計部門只配備1名兼職審計人員。首先，內(nèi)部審計工作范圍廣泛，包含財務收支、投資項目等專項審計，合同、采購等日常審計，人手不足導致一些關鍵環(huán)節(jié)審計監(jiān)督缺失，對重大項目無法做到全過程跟蹤審計。其次，行業(yè)審計人員缺乏專門的培訓，對政策法規(guī)理解不透徹，審計職業(yè)判斷能力弱。全體人員中只有22名具備中級以上技術職稱，且基本屬于財務審計方面的技術職稱，使得審計工作基本從財務方面查找問題，因而發(fā)現(xiàn)的問題缺乏針對性，提出的建議缺乏操作性，隊伍配備不夠適應行業(yè)需求。

二、改進內(nèi)部審計工作現(xiàn)狀的途徑

針對存在的問題，筆者認為，重慶煙草行業(yè)內(nèi)部審計工作現(xiàn)狀應該從四個方面進行改進:一是明確服務職能的基本內(nèi)容;二是適當調(diào)整審計組織結(jié)構(gòu);三是逐步完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系;四是多視角配備和培養(yǎng)審計隊伍。

(一)明確服務職能的基本內(nèi)容在行業(yè)日常內(nèi)審工作中，對其服務職能涉及較少，大部分審計人員認為內(nèi)部審計就是查錯糾違，這是一種片面的理解。內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督體系的重要組成部分，是服務于企業(yè)內(nèi)部的管理，加強企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督制衡體系的一種管理活動。為充分發(fā)揮內(nèi)部審計的服務職能，必須明確以下兩項基本內(nèi)容。1．內(nèi)部審計的主要服務對象是企業(yè)決策層企業(yè)管理的核心是決策。決策就是為了到達一定目標，利用已知信息進行方案或方法確定的過程。決策是否科學直接影響著組織的生存和發(fā)展。決策所依據(jù)的信息資料是否真實可靠是影響決策科學性的一個十分重要的因素。企業(yè)內(nèi)部的各個管理部門是決策方案的具體草擬者，受本部門利益的驅(qū)使，業(yè)務范圍的限制，制定的決策草案往往有失偏頗。由于內(nèi)部審計具有相對獨立性，專門從事審核檢查工作，沒有自身的特殊利益;同時，內(nèi)部審計作為組織內(nèi)部的一個綜合管理控制部門，其審查范圍涉及組織的各個部門、各種業(yè)務。因此內(nèi)部審計能以獨立、客觀的身份，從組織的整體利益出發(fā)，對決策草案進行全面綜合的評價，為組織的決策者進行科學決策提供有用的咨詢意見。2．內(nèi)部審計的主要服務內(nèi)容是保證內(nèi)部控制的有效性內(nèi)部控制是建立在一定的控制環(huán)境中的，隨著社會的發(fā)展，控制環(huán)境會發(fā)生不斷的變化，這種變化會使原來比較健全有效的內(nèi)部控制發(fā)生殘缺或失效;同時，隨著人們對內(nèi)部控制規(guī)律的深入了解，人們也需要對內(nèi)部控制進行不斷完善。這些都要求人們不斷對現(xiàn)有內(nèi)部控制的健全有效性進行不斷的評價，以發(fā)現(xiàn)其中存在的問題，不斷加以改進和完善。使其總是處于比較健全、有效的狀態(tài)。相對于外部審計，內(nèi)部審計更了解本組織的情況，而且更關心本企業(yè)內(nèi)部控制的健全有效性。由內(nèi)部審計來進行這種評價，不僅更加準確、有效，而且成本更低，評價更及時。因此，內(nèi)部審計應當為促進組織的內(nèi)部控制始終處于比較有效的運行狀態(tài)提供及時的評價和建議。

(二)適當調(diào)整審計組織結(jié)構(gòu)煙草行業(yè)是國有獨資，政企合一的企業(yè)組織，公司結(jié)構(gòu)單一，不符合現(xiàn)代企業(yè)制度要求搭建組織架構(gòu)。內(nèi)部審計作為現(xiàn)代企業(yè)管理內(nèi)部規(guī)范機制的重要組成部分，公司結(jié)構(gòu)是保證其功能發(fā)揮的前提和基礎。為了保證審計人員能客觀公正的發(fā)表審計意見，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督評價職能，企業(yè)應盡量提高審計機構(gòu)的獨立性。結(jié)合現(xiàn)階段行業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)與被審計單位業(yè)務聯(lián)系密切，嚴重缺乏獨立性，無法保證審計人員獨立客觀的開展審計工作，導致監(jiān)督機制形同虛設。但是，內(nèi)部審計畢竟屬于企業(yè)內(nèi)部機構(gòu)，不可能完全獨立于企業(yè)之外成為外部審計。考慮到行業(yè)整體結(jié)構(gòu)的特殊性，如何調(diào)整審計機構(gòu)，這個度就顯得特別重要。內(nèi)部審計部門在不同組織結(jié)構(gòu)中發(fā)揮的作用是不同的。市局(公司)及審計委派辦采用的是第二種模式，由總經(jīng)理負責，審計部門負責人分管，這種模式的雖然對領導層無法進行有效監(jiān)管，但還是能發(fā)揮內(nèi)部審計的基本職能;其他區(qū)縣分公司采用的是第一種模式，由分公司總經(jīng)理負責，財務部門負責人分管，這種模式效果最差，嚴重影響審計獨立性，內(nèi)部審計工作缺乏基本的工作環(huán)境。結(jié)合行業(yè)機構(gòu)設置的現(xiàn)狀，筆者認為應構(gòu)建以審計處為核心，審計委派辦為基礎的二級審計機構(gòu)。從制度和機構(gòu)上擴大審計委派辦的工作能力和范圍，代替純銷區(qū)兼職審計機構(gòu)。一是在制度上明確審計委派辦的職能職責，充分賦予其相應的權(quán)利，保證其不與被審計單位發(fā)生利益往來。如薪酬發(fā)放、人事任免應與被審計單位脫離;業(yè)務考核應由上級審計部門負責等。二是根據(jù)審計工作范圍，適當擴大審計委派辦規(guī)模，如新設審計委派辦;增加人員編制;擴大業(yè)務管轄范圍等。同時，取消基本沒有發(fā)揮審計作用的純銷區(qū)兼職審計機構(gòu)，將這些公司的內(nèi)部審計工作交給審計委派辦執(zhí)行。

(三)逐步完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系以重慶煙草雙核集整管理體系建設為契機，圍繞審計過程重點環(huán)節(jié)、重要領域，強化過程控制。筆者認為，可以從如下幾個方面進行考慮:1．細化審計工作標準嚴格按照行業(yè)審計相關工作規(guī)范，將審計范圍、審計頻率、審計程序等進行明確，結(jié)合行業(yè)目前正在開展的體系文件修訂，以流程文件搭建為載體，實行流程管理，對審計過程涉及的相關部門、關鍵環(huán)節(jié)進行風險描述，細化審計輸入和輸出，并將審計環(huán)節(jié)關鍵指標納入績效目標考核，確保審計過程的有章可循、有據(jù)可依;2．升級審計信息技術借助在線審計系統(tǒng)這個信息化平臺，引入“一表式”管理方法，利用信息化手段對審計程序、審計范圍進行固化，在系統(tǒng)中詳細記錄審計過程，達到有效避免審計工作避重就輕、過程不符、內(nèi)容不實等問題;3．強化審計監(jiān)督保障在審計工作中，如何避免人為因素而引起的審計質(zhì)量控制不到位一直是業(yè)界共同探討的話題。行業(yè)也先后推出了多個規(guī)范內(nèi)部審計工作的文件，然而此類文件大多缺乏制衡外部干預的相應措施，執(zhí)行效果不是太好。解決這類問題，可借助行業(yè)內(nèi)管法制工作管理范例，自上而下，在企業(yè)環(huán)境中確保審計人員的工作獨立性，在工作程序上真正實行直接上報、單獨負責、縱向管理機制。同時，借助第三方機構(gòu)，對本企業(yè)內(nèi)部審計工作進行客觀公正的評價，減少企業(yè)自身對內(nèi)部審計工作的考核比重，建立內(nèi)外雙重評價的考核體制，促進審計工作相對獨立。

篇4

1.1存活及死亡患者SIRS評分和MEWS評分比較188例患者存活156例，死亡32例。兩組性別比和年齡差異均無統(tǒng)計學意義（均＞0.05），死亡患者SIRS評分和MEWS評分均高于存活患者，差異均有統(tǒng)計學意義（均＜0.05），見表1。

1.2兩種評分方法下患者評分情況采用SIRS評分，存活156例患者中0分16例，1分31例，2分85例，3分23例，4分1例；死亡32例中0分2例，1分3例，2分5例，3分17例，4分5例；兩組評分分布差異有統(tǒng)計學意義（2=35.21，＜0.01）。采用MEWS評分，存活156例患者中0～3分93例，4～6分34例，7～9分21例，10～12分10例，13～15分1例；死亡32例中0～3分1例，4～6分17例，7～9分7例，10～12分4例，13～15分3例；兩組評分分布差異有統(tǒng)計學意義（2=29.43，＜0.01）。

1.3ROC曲線分析SIRS評分臨界值為2.5，此時敏感度為74.3%，特異性為47.6%，陽性預測值為77.3%，陰性預測值為46.5%，其A=0.721；MEWS評分臨界值為6.2，此時敏感度為78.3%，特異性為49.2%，陽性預測值為79.1%，陰性預測值為44.2%，其A=0.812。MEWS評分ROC曲線下面積高于SIRS評分，差異有統(tǒng)計學意義（=2.34，＜0.05）。見封四彩圖1。

2討論

急診搶救室不但患者眾多，而且患者疾病譜非常寬泛，為了能更好的診斷及治療患者，需對患者病情及預后進行準確的評估，故目前臨床上急需準確合理，簡單易行的評估方法。目前臨床上評估方法較多，主要有MPMⅡ、APA-CHE評分及SAPSⅡ評分等，但這些評估方法雖比較準確，具有一定的效果，但評分方面較復雜，收集評分數(shù)據(jù)周期較長。因此并不非常適合急診搶救室對病情和預后的評估。

SIRS評分為一種簡單評分系統(tǒng)，最初于上世紀90年代提出，因為它的4條診斷標準較寬泛，不能有效診斷患者病情，曾一度不被重視。但最近發(fā)現(xiàn)該評估系統(tǒng)在評價急診搶救室患者的病情及預后方面為一個具有較大價值的指標。MEWS評系統(tǒng)為一種簡單有效，可操作性較強的評估方式，廣泛應用急診搶救室對患者的評價。

篇5

[關鍵詞]原料藥出口質(zhì)量審計認證體系

長期以來，原料藥一直是我國醫(yī)藥行業(yè)的最重要的出口支柱之一。目前，我國已成為全球原料藥第一大生產(chǎn)和出口國。隨著我國原料藥出口的擴張，以及藥品市場全球國際化趨勢的進一步發(fā)展，在國外市場愈來愈依賴中國的原料藥供應的同時，愈來愈多的國外客戶開始注重對其中國原料藥供應商的質(zhì)量審計，紛紛將其供應商納入其企業(yè)生產(chǎn)質(zhì)量管理范疇，建立動態(tài)的質(zhì)量管理體系。然而，質(zhì)量管理恰恰是我國眾多原料藥出口企業(yè)較為薄弱且不夠重視的環(huán)節(jié)。因此，正確分析國外客戶為何對我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)進行質(zhì)量審計,研究國外客戶質(zhì)量審計對我國原料藥企業(yè)出口的影響，不僅很有必要，而且能從國外客戶質(zhì)量審計內(nèi)容發(fā)現(xiàn)我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)存在的問題，從而為我國原料藥出口企業(yè)如何主動去迎接國外客戶質(zhì)量審計提供有價值的對策建議。

一、國外客戶對我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)進行質(zhì)量審計的緣由

原料藥的質(zhì)量如何會直接影響成藥質(zhì)量的優(yōu)劣，并且隨著世界各國藥品準入機制的日益完善以及新法規(guī)的實施，對藥品生產(chǎn)和質(zhì)量管理提出了越來越嚴格的要求，從而也使得越來越多的國外制藥企業(yè)開始注重對其原料藥供應商的質(zhì)量管理，而制藥企業(yè)與原料供應商的關系又大多是相對長期的，因此，對原料藥供應商的選擇和管理已成為國外客戶質(zhì)量管理的一項重要內(nèi)容。

原料藥客戶質(zhì)量審計就是將原料藥供應商納入本制藥企業(yè)生產(chǎn)質(zhì)量管理的范疇，作為本企業(yè)質(zhì)量管理體系的一個延伸，將其作為一個子系統(tǒng)來進行管理，對其質(zhì)量體系的運行情況進行有效監(jiān)督管理，從而確保其供應的原料藥質(zhì)量，并通過對供應商的質(zhì)量體系進行審計評估，確認該原料藥供應商的可靠性，是否具備穩(wěn)定地供應符合質(zhì)量要求的原料藥能力。

國外制藥企業(yè)對其原料藥供應商的質(zhì)量體系審計包括對其供應商的廠房、生產(chǎn)設備、工藝流程、組織機構(gòu)、生產(chǎn)管理人員、文件記錄、質(zhì)量控制等因素進行審查，確信其具備供應符合質(zhì)量標準產(chǎn)品能力的一系列活動。通過對供應商的審查評估、反饋、改進提高和再審查評估這樣一個循環(huán)過程，來獲得一個安全、穩(wěn)定、可靠的供應商，從而為最終生產(chǎn)出符合要求的成品藥提供原料藥上的保障。

二、國外客戶質(zhì)量審計對我國原料藥企業(yè)出口的影響

我國雖然是原料藥生產(chǎn)大國但并非強國。隨著這幾年我國藥品GMP規(guī)范的實施、發(fā)展和原料藥企業(yè)對GMP認識的不斷加深，在質(zhì)量管理體系方面，特別是部分具有前瞻性的出口企業(yè)，一直在不斷完善和規(guī)范企業(yè)自身的質(zhì)量管理控制，以順應國際市場質(zhì)量管理規(guī)范的要求。但是，大多數(shù)的原料藥生產(chǎn)企業(yè)的質(zhì)量管理體系還不是很規(guī)范，存在著諸多問題，對于國外客戶的質(zhì)量審計的認識和準備也不夠充分，很多企業(yè)還未意識到國外客戶質(zhì)量審計的重要性，甚至直接關乎企業(yè)的原料藥出口貿(mào)易。下面以江蘇某原料生產(chǎn)企業(yè)為例：

江蘇某原料藥生產(chǎn)企業(yè)和國外某家大型制藥企業(yè)一直保持著相對長期的供求關系。去年底，國外客戶根據(jù)自身質(zhì)量體系管理需要，對這家原料藥企業(yè)進行質(zhì)量審計。客戶審計的結(jié)果是江蘇這家原料藥企業(yè)由于缺乏規(guī)范的質(zhì)量管理認證體系，特別是文書工作這一質(zhì)量管理重要的環(huán)節(jié)，由于沒有完整的可追溯的文件記錄，對產(chǎn)品的質(zhì)量存在著間接的危險隱患，因此，毫無疑問，被認定為不合格的供應商。與此同時，國外客戶立即終止接下來的訂單計劃，直到該生產(chǎn)企業(yè)獲得認可為止，再重新予以考慮，甚至考慮退回在進行審計前，該原料藥企業(yè)最近一批發(fā)運的貨物。

由此可見，一家規(guī)范的國外制藥企業(yè)，其質(zhì)量審計非常嚴格，即使生產(chǎn)企業(yè)供應其的原料藥一直保持穩(wěn)定的質(zhì)量，只要被認定為不合格的供應商，國外客戶就有可能終止對該原料藥企業(yè)的訂單和未來的合作關系，這對于原料藥企業(yè)的出口貿(mào)易將產(chǎn)生很大的影響，特別是對于長期依賴供應于國外某家大客戶的這家國內(nèi)原料藥生產(chǎn)出口企業(yè)，甚至可以說是致命的：除非是個別特別定制的產(chǎn)品，該制藥企業(yè)所需要的某種原料藥供應可能僅此一家，多數(shù)情況下，同一原料藥可能有多個供應商可供制藥企業(yè)選擇。原料藥的質(zhì)量直接關乎最終成藥的質(zhì)量，繼而影響其療效及使用的安全性，甚至會危及藥品使用者的生命，這也是為何越來越多的國外制藥企業(yè)已經(jīng)不再僅從經(jīng)濟成本控制的角度來考慮，更多的開始將對供應商的質(zhì)量管理納入其中的原因所在。

三、從國外客戶質(zhì)量審計內(nèi)容看我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)存在的問題

1.缺乏人員的配置和系統(tǒng)培訓機制

生產(chǎn)企業(yè)人員配置及對相關人員的培訓對于整個生產(chǎn)企業(yè)的質(zhì)量管理控制體系的規(guī)范進行具有較大的影響，因此，客戶在對供應商進行質(zhì)量審計時往往要對其進行考察。我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)在這一方面的工作還不夠規(guī)范和重視，有些企業(yè)在人員配備方面缺乏明確的崗位職責分工，也沒有配備專人對文件系統(tǒng)進行控制，相關的生產(chǎn)人員也未進行相關規(guī)范化的操作培訓。

2.文件系統(tǒng)管理記錄不夠詳細和規(guī)范

文件系統(tǒng)能在一定深度上反映出一個生產(chǎn)企業(yè)質(zhì)量體系的管理規(guī)范化程度及生產(chǎn)過程中的質(zhì)量控制水平，因此，客戶審計時對其原料供應商文件系統(tǒng)的檢查往往都較為細致，以考核該企業(yè)質(zhì)量管理體系的運行情況。我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)雖然都有建立本企業(yè)生產(chǎn)管理記錄文件系統(tǒng)，但大多數(shù)企業(yè)的文件系統(tǒng)并不是很詳細和規(guī)范，特別是在SOP現(xiàn)場操作記錄方面，例如關鍵點的控制、偏差處理等。

3.多數(shù)企業(yè)缺乏有關的認證意識

對于原料藥生產(chǎn)企業(yè)最基本的要求是必須符合GMP，其他還有ISO9000、ISO14000系列標準。不同國家對于該國藥品市場準入的規(guī)范和要求又有所不同。以目前歐美市場為例，歐美是對原料藥管理最為嚴格也是最大的市場，取得COS證書、通過FDA或取得DMF認證是我國原料藥進入歐美主流市場的必經(jīng)之路，這些要求也成了進入該市場的頗具挑戰(zhàn)性的非關稅貿(mào)易壁壘，而這種壁壘只會越來越高。因此，是否通過有關的認證，也成為國外客戶在對供應商質(zhì)量審計時，必然要關注和考核的項目。而我們原料藥生產(chǎn)企業(yè)長期以來缺乏認證意識，這對企業(yè)出口貿(mào)易的發(fā)展產(chǎn)生不利的影響。

4.我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)環(huán)保意識較弱

目前，歐美等發(fā)達國家在制藥行業(yè)中開始普遍推行健康、安全和環(huán)保管理體系，即HSE管理體系，并進行ISO14000認證。長期以來，我國原料藥生產(chǎn)企業(yè)環(huán)保意識較弱，隨著國家環(huán)保力度的不斷加大，雖然在這方面有所改善，但通過ISO14000認證的企業(yè)并不多，這對我國原料藥長期穩(wěn)定的出口必將產(chǎn)生不利影響。對此，我國原料藥企業(yè)應該要未雨綢繆，及早推行HSE管理體系和ISO14000的認證，取得擁有國際化的“綠色通行證”來應對國外的綠色貿(mào)易壁壘。

5.工廠生產(chǎn)清潔管理存在的問題

工廠生產(chǎn)清潔管理也是供應商在對企業(yè)質(zhì)量審計過程中考核的一個項目，這里的“清潔”不僅有清潔的一般含義，包括對生產(chǎn)環(huán)境、生產(chǎn)工藝以及生產(chǎn)人員的清潔管理，還包括對清潔劑、消毒劑或殺蟲劑及蟲害防治的使用制度，以及在防止微生物、微粒污染方面要達到一定的要求。我國原料藥企業(yè)很少有特別制定清潔管理方面相應的操作規(guī)程并進行相應的執(zhí)行記錄。

四、解決企業(yè)質(zhì)量管理存在的問題,主動去迎接國外客戶質(zhì)量審計

1.建立完善的員工配置管理和培訓體系

首先，從上至下，從管理人員到具體的生產(chǎn)操作人員，建立相應的組織機構(gòu)圖，明確生產(chǎn)過程中各個崗位人員的工作職責要求。其次，對相應的操作人員進行規(guī)范化的崗位操作培訓，配置相應合格的人員從事原料藥生產(chǎn)、質(zhì)檢等各環(huán)節(jié)工作。并配備專門人員對相關的文件系統(tǒng)進行管理和控制。

2.建立詳細和規(guī)范的文件系統(tǒng)

現(xiàn)場記錄包括現(xiàn)場操作記錄、相關日志等，應及時填寫，若記錄中出現(xiàn)偏差，相關生產(chǎn)管理人員需按照相關制度進行及時處理、解決。客戶在對文件進行系統(tǒng)檢查時，特別是現(xiàn)場審查中，主要關注工藝路線、批次記錄、關鍵點控制、偏差的處理、產(chǎn)品中可能的雜質(zhì)和污染、是否存在可能的交叉污染、以及清潔管理等問題，這些都需要有詳細和明確的記錄。

3.積極做好相關的認證工作

企業(yè)應及時了解國外市場原料藥的相關準入法規(guī)，積極做好相關的認證工作，這樣就不會因為認證問題無法出口相關國家，而丟掉訂單或者耽誤時間，避免這一類非關稅壁壘造成的損失。有些認證所要花費的時間較長，例如美國FDA認證，首先要申報DMF，然后從申報DMF到FDA，至少也需要3年的時間。如果通過了FDA檢查，那么標志著企業(yè)的質(zhì)量管理達到了相當高的水平，搶得市場先機。

4.加強企業(yè)的環(huán)保意識

原料藥生產(chǎn)易造成環(huán)境污染，這是有目共睹的，也是發(fā)達國家進行“轉(zhuǎn)移生產(chǎn)”的主要原因之一。原料藥的生產(chǎn)反應過程中，容易產(chǎn)生廢氣、廢水、廢渣，它對環(huán)境造成污染，給操作人員身體健康帶來危害，甚至潛藏對藥品污染問題。企業(yè)應從環(huán)保角度出發(fā)，建立高效的廢氣凈化系統(tǒng)和污水處理系統(tǒng)，做好三廢處理工作，積極爭取通過ISO14000認證，拿到“綠色通行證”，走健康、持續(xù)發(fā)展之路。

5.抓好生產(chǎn)清潔管理工作和操作規(guī)程的制定

生產(chǎn)企業(yè)在應對生產(chǎn)環(huán)境、生產(chǎn)工藝以及生產(chǎn)人員制定相應的清潔管理操作規(guī)程的同時，要有相應的清潔執(zhí)行操作記錄以及對清潔劑、消毒劑或殺蟲劑制定相應的使用制度，應保證清潔劑、消毒劑或殺蟲劑等的使用不會對物料產(chǎn)生污染問題，并應加強生產(chǎn)存儲區(qū)域的蟲害防治問題。

據(jù)食品商務網(wǎng)公布的數(shù)據(jù)顯示，2007年，我國原料藥出口已達135.6億美元，同比增長27.1%。要繼續(xù)這種快速增長的態(tài)勢，首先，制藥企業(yè)應從自身質(zhì)量體系管理方面考慮，構(gòu)建動態(tài)的質(zhì)量管理體系，其次，要考慮當今世界各國對藥品生產(chǎn)和質(zhì)量的要求日益嚴格，國外客戶必定會越來越注重對其原料藥供應商的質(zhì)量審計如何應對。因此，要減少國外客戶質(zhì)量審計對我國原料藥出口企業(yè)貿(mào)易的影響，必須建立一套完善的質(zhì)量管理保證體系，遵循“質(zhì)量是生產(chǎn)出來的”，并適時地順應各國不同市場對原料藥的規(guī)范化需要，認真地總結(jié)客戶在質(zhì)量審計過程提出的意見，不斷地自我完善，這樣，不僅能夠從根本上保證企業(yè)所生產(chǎn)出來的原料藥的質(zhì)量，成為穩(wěn)定可靠的原料藥供應商，還能增強企業(yè)在國際原料藥市場上的競爭力，為企業(yè)在出口貿(mào)易中贏得更多的機會。

參考文獻：

篇6

關鍵詞：審計風險審計成本審計效益

一、日益增強的審計風險，要求獨立審計要進行可審計性研究

注冊會計師對會計報表發(fā)表審計意見，同時也就承擔了相應的審計責任，隨著會計報表和審計報告使用者專業(yè)素質(zhì)及法律意識的提高與增強，企業(yè)會計報表的審計質(zhì)量與審計風險已越來越受到獨立審計執(zhí)業(yè)界的關注。

1.會計目標的多元化，提高了審計風險。當經(jīng)濟體制由計劃經(jīng)濟轉(zhuǎn)向市場經(jīng)濟時，一方面會計目標由過于單一的經(jīng)營責任向多元化發(fā)展，既為經(jīng)管責任服務，又為經(jīng)管決策服務，同時也為投資決策服務。此時，會計處理不得不在這幾種要求之間尋求平衡，從而增加了對會計信息解釋的可爭議性。另一方面，市場經(jīng)濟中經(jīng)濟責任的關系人帶有很大的不確定性，受托人、委托人之間的經(jīng)濟責任關系也成為具有雙向約束力的約定權(quán)責關系，這種平等權(quán)利，既給了受托者自主處理會計信息的機遇，也增強了委托方要求獲得合理保證的會計信息的要求。這就給會計信息的理解沖突埋下了伏筆。可見在市場經(jīng)濟條件下，由于經(jīng)濟環(huán)境的變化，會計信息處理復雜化以及不同階層理解沖突的增加，必然導致審計風險。

2.市場經(jīng)濟條件下，會計信息的經(jīng)濟后果，增加了審計法律責任。在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟條件下，會計信息的經(jīng)濟后果及影響范圍是相當有限的，而在市場經(jīng)濟條件下，證券市場的存在和發(fā)展，使得各方面的關系利益在很大程度上要依賴于會計的反映內(nèi)容。因此，會計信息決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息，可能會導致整個社會資金幾萬、幾十萬，甚至幾個億的錯誤流向。正是由于會計信息和經(jīng)濟后果性日益突出，一旦產(chǎn)生不應出現(xiàn)的經(jīng)濟后果性，或者鑒定會計信息與使用會計信息雙方對這種經(jīng)濟后果產(chǎn)生不同看法時，必將帶來法律上的沖突。事實證明，近年來注冊會計師因?qū)徲嫎I(yè)務糾紛而被推上民事法庭的事件已屢見不鮮。可見，會計信息經(jīng)濟后果的增大，也引起相關審計法律責任的加強。

3.獨立審計的相關法制還不很完善，導致注冊會計師審計缺乏承擔風險的能力和機制。在國外，注冊會計師是一個高風險的行業(yè)，其行業(yè)的高風險體現(xiàn)在完善的法律體系下的高額索賠制度。尤其是諸如日本等國家實行的會計師事務所組織形式的無限責任制，會計師及其事務所都將為其造假行為承擔嚴重的經(jīng)濟后果，如果被司法部門證明與上市公司勾結(jié)，將被定性為證券欺詐罪，而遭受嚴厲的刑法制裁。所以，國外會計師事務所一般都是實力雄厚的機構(gòu)，且都在保險公司投巨額保險。由于我國會計市場發(fā)展歷史較短，相關法規(guī)不健全，所以我國的會計市場也就缺乏承擔風險的能力和機制。

二、對于任何會計師事務所，還必須講求審計成本和審計效益

1.獨立審計的目的，原本就是對被審計單位的會計報表發(fā)表審計意見，不管其會計報表質(zhì)量如何，注冊會計師都可依據(jù)職業(yè)標準相應地出具無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見的審計報告。這一點上看似乎任何企業(yè)單位的會計報表都是可審的，但問題在于，一些企業(yè)對注冊會計師出具否定意見或無法表示意見的審計報告不予接受，從而拒付審計費用，一旦注冊會計師出具否定意見或無法表示意見的審計報告，被拒之門外，則注冊會計師徒勞無益。

2.由于被審計單位的固有風險和控制風險極高，注冊會計師難以通過實施必要的測試程序，將審計風險控制在合理的范圍之內(nèi)。或者，注冊會計師可能要實施極為復雜的審計程序，付出高昂的審計代價，才能發(fā)表恰當?shù)膶徲嬕庖姡鴮徲嬍召M卻不能相應提高，從成本效益上來看，顯然，該項目也不具有可審性。

總之，注冊會計師（獨立審計）對企業(yè)進行可審性研究，是基于三個方面的原因：（1）控制審計風險；（2）避免法律責任；（3）評估審計成本，提高審計效益。

篇7

關鍵詞：人力資本有限理性經(jīng)濟人審計合謀人力資本產(chǎn)權(quán)審計制度安排

會計師事務所是一典型的“人合”企業(yè)，人力資本作為一個“人合”企業(yè)的立家之本，他在審計執(zhí)業(yè)過程中有什么樣的行為特征應是被重點關注的。傳統(tǒng)經(jīng)濟學認為，有什么樣的制度，就有什么樣的行為，汪丁丁認為接下來的話就是，有什么樣的行為，就有什么樣的制度，這在新制度經(jīng)濟學的研究內(nèi)容中有深刻體現(xiàn)。具體到審計中，現(xiàn)行審計制度安排必然會影響與約束人力資本的載體——審計師在審計過程中的行為，相應地，審計師不僅會在既定的制度安排約束下進行追求經(jīng)濟利益、規(guī)避風險的審計活動，同時會通過自己的行為影響支撐性的制度安排，使得審計制度安排發(fā)生變化，之后又對制度安排的變化做出反應，這是一個不間斷的過程。

本文中，我們只把經(jīng)理級以上人員列為人力資本，因為只有經(jīng)理級以上人力資本的審計行為特征才有可能影響到審計制度安排，而一般的審計人員只是承擔一些簡單的程序性工作，不能充分體現(xiàn)人力資本的審計行為特征及對審計制度安排的影響。同時我們把人力資本分為兩類：非合伙人——單純?nèi)肆Y本所有者，與合伙人——非人力資本所有者與人力資本所有者的集合體，文中有時統(tǒng)一以“審計師”來代替這兩類人力資本。

一：人力資本是有限理性經(jīng)濟人及對審計制度安排的影響

傳統(tǒng)經(jīng)濟學理論中，經(jīng)濟人完全理性和自利性是兩個基本假設，這兩個假設的合乎邏輯的推論，是人們會合理利用掌握的信息來預估將來行為所產(chǎn)生結(jié)果的各種可能性，然后最大化自己的期望效用。但現(xiàn)實生活中，人在復雜環(huán)境和不確定因素下進行決策時，不會對自己的決策進行理性計算，也沒時間和耐心去考慮各種行為結(jié)果的概率問題，在面對復雜情景和問題時會采取捷徑或用自己掌握的一部分信息進行決策，因而決策的非理性是存在的，也就是說，人是有限理性的，不是完全理性的，這就是行為經(jīng)濟學對傳統(tǒng)經(jīng)濟學的挑戰(zhàn)。同樣，會計師事務所的人力資本載體——審計師也是有限理性的，同時也是一個經(jīng)濟人，在現(xiàn)階段還沒達到“道德人”的境界，盡管他有一些并不是“經(jīng)濟人”假設所能解釋的一些“道德”行為，如大多數(shù)情況下會遵守審計準則、法規(guī)進行審計，有一定的社會責任感和一些施善行為。既然審計師是有限理性的經(jīng)濟人，那么在現(xiàn)行審計制度安排下，審計師在審計過程中不能完全理性地拒絕被審計單位的“利誘”而堅持原則，與被審單位管理當局的審計合謀有時就不可避免了。如前所述，人力資本主體可以分為兩類，參與審計合謀的人力資本主體不同，對審計制度安排的影響就不一樣，下面分單純?nèi)肆Y本參與的合謀和合伙人（即整個事務所）一起參與的合謀及各自對制度安排的影響。

1．單純?nèi)肆Y本參與的審計合謀及對審計制度安排的影響

被審單位委托會計師事務所進行審計，事務所的合伙人便會委派項目經(jīng)理帶隊審計，此間有兩層委托關系：被審單位委托事務所，事務所委托項目經(jīng)理，其間存在的信息不對稱變得更加嚴重。審計師是有限理性的經(jīng)濟人，存在一定程度的“逆向選擇”和“機會主義”傾向，當被審單位拋出“誘餌”引誘審計師共謀時，審計師此時會進行合謀與否的決策。據(jù)行為經(jīng)濟學理論，人們進行決策時，容易給高概率發(fā)生的事件賦予較高的權(quán)重，而給低概率發(fā)生的事件賦予較小的權(quán)重，于是往往將極小概率的事件看成不可能，而將極大概率發(fā)生的事件看成是確定，而極小與極大概率又取決于個體的主觀印象。審計師進行合謀與否的決策時，他會根據(jù)現(xiàn)實中這種“損人利己”的合謀被發(fā)現(xiàn)曝光的比例很小而存在一種僥幸心理，，認為合謀被發(fā)現(xiàn)的機率極小而將其看作不可能，同時他的有限理性不能讓他清醒地意識到合謀一旦被發(fā)現(xiàn)的嚴重后果，就算被發(fā)現(xiàn)，由于現(xiàn)階段對違法行為的處罰較輕，合謀的收益大于合謀的成本，審計人員的“經(jīng)濟人”特性便會讓他作出合謀的決定，于是他會向信息不充分的合伙人隱瞞審計風險，與被審單位一起騙取“無保留”的審計報告。

審計人員為什么會參與審計合謀？這反映了審計制度安排的什么問題？審計人員的有限理性經(jīng)濟人特征（內(nèi)因）是我們無法改變的，但可以通過制度的安排（外因）來改變審計人員做決策時的考慮因素及其權(quán)重，從而減少審計合謀的發(fā)生。據(jù)行為經(jīng)濟學理論，額外財富的邊際效用在人富裕時會低于貧窮時的邊際效用。審計合謀審計人員將得到的報酬就是一種額外財富，此時，即使富裕的CPA與貧窮的CPA一樣只具有有限理性，但這筆額外報酬對富裕的CPA沒有很大的邊際效用，從而沒有那么大的誘惑力而導致審計師合謀，這時被審單位就得加大“賄賂金”才有可能“打動”富裕的CPA，從而加大了被審單位的合謀成本，當“賄賂金”大到等于或大于合謀能給被審單位帶來的“利益”時，被審單位便沒有動機合謀，合謀自動中止。從這看出，提高CPA的薪酬待遇，讓他們成為富裕的CPA，可提高CPA的“免疫力”，從而減少合謀的發(fā)生。這就要求合理化事務所內(nèi)部收益分配機制，提高新酬待遇，讓CPA的利益與整個事務所的利益相掛鉤，一榮俱榮，便不會出現(xiàn)CPA為了自己的私人利益而向合伙人撒謊，欺騙合伙人。另一方面，法律法規(guī)應加重CPA的個人審計責任，加大合謀一旦被發(fā)現(xiàn)的懲罰，提高CPA合謀的成本，此時被審單位若想合謀，就必須提高“賄賂金”以彌補審計師冒的高風險，從而加大了被審單位的合謀成本，合謀便不會那么容易發(fā)生。此外，相關部門要加強審計的監(jiān)管，加大上市公司審計的復查力度，使審計合謀案件“曝光”機率大大增加，從而改變審計人員主觀印象中的審計合謀被發(fā)現(xiàn)的概率極小，起到警戒作用，讓審計人員不敢輕易合謀。

2．非人力資本與人力資本所有者共同參與的審計合謀及對審計制度安排的影響

若事務所委托的CPA足夠忠誠，他會如實將發(fā)現(xiàn)的問題“稟告”事務所的非人力資本與人力資本集合體——合伙人，這時，合伙人的有限理性經(jīng)濟人特征便起作用了。現(xiàn)行審計制度安排實質(zhì)是：由被審單位管理當局聘請事務所審管理當局自己，那么，事務所面對自己的“上帝”——客戶的不當請求時，他的“經(jīng)濟人”特征使得他不能斷然地拒絕這種請求，否則不但得不到“合謀金”，以后的合作關系也就終結(jié)了。同時，現(xiàn)時大部分事務所的組織形式為有限責任制，且注冊資本金要求低，那么事務所與被審單位的合謀一旦被發(fā)現(xiàn)所需承擔的只是有限責任，最多讓事務所倒閉，而不會危及到合伙人未投入到事務所的私人財產(chǎn)，于是合伙人的“理性經(jīng)濟人”特征容易使他接受合謀，同時，他的“有限理性”不會讓他有完全的理性認清形勢，不會讓他有足夠的社會責任感從維護公眾利益出發(fā)而拒絕合謀。

審計合謀的頻繁發(fā)生，企業(yè)管理當局利益不斷上升，但這種利益的上升是以其他企業(yè)利益相關者利益受損為代價的。據(jù)吳聯(lián)生的“利益協(xié)調(diào)論”，利益相關者之間現(xiàn)有的利益關系一旦發(fā)生變化，便產(chǎn)生了新的沖突，便會破壞目前審計制度安排的基礎——審計域秩序，從而要求利益相關者達到新的納什均衡，產(chǎn)生新的審計域秩序，從而導致審計制度安排的變遷。“審計制度安排是一個利益相關者利益協(xié)調(diào)的過程，它因利益相關者的利益關系變化而變化”（吳聯(lián)生，《審計研究》，2003），由于審計合謀的不斷出現(xiàn)，目前的審計制度安排至少需要進行以下兩方面的變化：（1）審計委托權(quán)由證監(jiān)會掌管

注冊會計師對企業(yè)經(jīng)營者的審計，事實上接受的不是社會公眾的委托，更不是股東或經(jīng)營者的委托，而是政府的委托。因為政府的合作廣度最大，所以有權(quán)進行委托，同時政府規(guī)模有限，所以應該進行委托（吳聯(lián)生，《審計研究》，2003）。這是社會審計最根源的本質(zhì)，是我們?nèi)庋鬯荒苤苯涌吹降模覀兡壳翱吹降木褪枪蓶|進而演變?yōu)楣芾懋斁治蠧PA進行審計，從而容易導致審計合謀。既然CPA實際上接受的是政府的委托，那么在形式上，至少在第三者看來，也應該由政府進行委托。目前誰最具有優(yōu)勢代表政府來執(zhí)行審計委托權(quán)呢？證監(jiān)會。它本身就是一個政府機構(gòu)，是上市公司的監(jiān)管機構(gòu)，具有信息優(yōu)勢，可以代表政府委托CPA，從而改變目前事務所對被審單位管理當局的依附地位，減少審計師“被逼無奈”進行合謀的發(fā)生。

（2）事務所組織形式由有限責任制逐步過渡到合伙制

目前，大多數(shù)事務所實行有限責任制，有限責任制事務所破產(chǎn)所造成的損失卻可能遠遠小于事務所與管理當局合謀所帶來的合謀收入，于是，事務所容易與管理當局合謀。現(xiàn)在，把事務所的經(jīng)濟體制從“有限責任制”轉(zhuǎn)變到“無限責任制”是很多學者所推崇的，無限責任制加大了事務所的法律責任，合謀一旦發(fā)現(xiàn)，合伙人可能就面臨傾家蕩產(chǎn)的風險，使得事務所合伙人進行合謀決策時不得不加大對合謀成本的考慮，他的“經(jīng)濟理性”又會促使合伙人不會輕易進行合謀，從而有效減少了合謀的發(fā)生。

在此基礎上，王善平還提出合伙人必須是德高、足資、多才的CPA，才能有效減少審計合謀的發(fā)生。德高，從道德品行上保證合伙人不會進行審計合謀；足資從物力資本上保證合伙人不會輕易用自己足夠多的私人財產(chǎn)作賭注而去進行審計合謀；多才的CPA要求合伙人是審計行業(yè)的專家與行家，那么他手下的審計人員的“逆向選擇”能被合伙人識別，從而也制止了單純?nèi)肆Y本參與的審計合謀。

二：人力資本在審計行為中的產(chǎn)權(quán)特征及對審計制度安排的影響

人力資本產(chǎn)權(quán)是市場交易過程中人力資本所有權(quán)及其派生的使用權(quán)、支配權(quán)和收益權(quán)等一系列權(quán)利的總稱，從某種意義上說，人力資本產(chǎn)權(quán)是一種行為權(quán)，這組行為權(quán)利是人力資本產(chǎn)權(quán)主體的意志體現(xiàn)，以至于出現(xiàn)了產(chǎn)權(quán)殘缺時，產(chǎn)權(quán)的主人可以拒絕使用其人力資本為別人服務。審計師作為人力資本的載體擁有人力資本所有權(quán)，他將這種所有權(quán)與非人力資本所有者（同時也是人力資本所有者）進行合作，形成了現(xiàn)代意義上的獨立審計：人力資本與非人力資本的特別契約。這個公共合約即事務所又是周其仁所說“市場中的企業(yè)－一個人力資本與非人力資本的特別契約”中的特殊，它對人力資本具有更大依賴性，從而人力資本的產(chǎn)權(quán)特征影響更明顯。

如經(jīng)濟學家周其仁所說，人力資本產(chǎn)權(quán)具有兩大特征：第一，人力資本天然屬于只能屬于個人；第二，人力資本的運用只可“激勵”不可“壓榨”。正是事務所包含了人力資本，其產(chǎn)權(quán)特征使得這個企業(yè)契約是一個“不完全契約”。受有限理性和高交易成本的限制，這個契約雙方——合伙人和單純?nèi)肆Y本無法在事前就可能影響雙方關系的所有未來事件達成一致，各方只有在合約的發(fā)展階段上明確或默契地對出現(xiàn)的新問題達成一致，在此期間，雙方的談判是連續(xù)不斷地進行的。由于事先不能明確界定所有交易條件，那么在合約的執(zhí)行過程中就具有極大的隨意性與自主性，特別是人力資本產(chǎn)權(quán)的所有者——審計師對自身所擁有的人力資本的開發(fā)利用程度。當人力資本對自己的所得與付出滿意時，就會越干越起勁，不需監(jiān)督也能自覺地努力，相反，若不滿意，他就會偷懶，省略必要的審計程序，更不會積極的創(chuàng)新。人力資本是需要激勵的具有創(chuàng)造性的能動資本，審計師同樣如此。若合伙人對其激勵不當，就有可能導致人力資本產(chǎn)權(quán)的“殘缺”，產(chǎn)權(quán)的主人——審計師就把自己的才能“關閉”起來，默默無聞，沒有創(chuàng)新，人力資本的經(jīng)濟價值得不到充分利用甚至浪費。

理解了人力資本的產(chǎn)權(quán)特征，我們就不難理解“激勵理論”。人力資本是企業(yè)創(chuàng)造價值的主體，特別在事務所中，離開人力資本就無法繼續(xù)生存下去，只有建立合理的激勵機制，提高人力資本所有者的積極性，讓他對自己的“資本”不加保留的加以利用，進行創(chuàng)新，才能增加事務所的價值。其實，事務所合伙人是那個決定人力資本所有者是否打開以及打開多少智慧大門的守門人，他只要用對了激勵手段就能“控制”人力資本所有者。事務所的人力資本是事務所獲得盈余的根本來源，但是，若不對人力資本的所有者進行適當?shù)目刂疲l(fā)事務所最終風險的也會是人力資本。象畢馬威去年的銷售濫用非法避稅產(chǎn)品案件，差點就使得“四大”減少為“三大”，就是由于創(chuàng)新過度沒有節(jié)制變成了冒險。因而事務所在建立合理的激勵機制鼓勵人力資本創(chuàng)新同時，約束機制也是必不可少的。

參考文獻

[1]周其仁.市場里的企業(yè)：一個人力資本與非人力資本的特別合約[J].經(jīng)濟研究,1996,6：71－80

[2]王善平.會計師事務所合伙人制度中的私人財產(chǎn)與創(chuàng)新能力[J]，2005，

內(nèi)審網(wǎng)/public/ShowNewsNoRef.asp?id=29771

[3]吳聯(lián)生.利益協(xié)調(diào)與審計制度安排[J].審計研究，2003，2

篇8

一

《膚覺經(jīng)驗與審美意識》首先從身體的一個側(cè)面或者角度界定研究對象問題。作者的研究的重點是放在膚覺經(jīng)驗方面，探索膚覺以及在視覺和思維中的膚覺經(jīng)驗與審美意識的關系。膚覺經(jīng)驗有兩個方面的內(nèi)涵界定，第一，人的直接的膚覺、軀體覺；第二，擴展到視覺和意識之中的膚覺經(jīng)驗。膚覺經(jīng)驗指的是人的皮膚感受的經(jīng)歷，這一具有記憶性和意識性的膚覺經(jīng)歷，在以后的視覺、聽覺等感覺之中，以及情感、意志等思維之中均有所體現(xiàn)。膚覺經(jīng)驗與視覺、視覺經(jīng)驗的這種交融，使得人們能夠在一定的空間距離內(nèi)獲得皮膚意義上的體驗、判斷、推想和外向投射。作者所指的膚覺經(jīng)驗的擴展，即是借助于視覺，人們的膚覺體驗超出了膚覺的直接性和有限性而在視覺空間及其它感覺空間內(nèi)的展開。視覺投射到何處，人們的膚覺經(jīng)驗就會體驗到何處。這樣人們就有了兩種膚覺以及相關連的兩個自我，一個是肉體意義上的膚覺和自我，另一個是膚覺經(jīng)驗層次上的無形的膚覺和無形的自我。而這一無形的自我即是自我的放大，形成大的“自我”或“大人”。這一膚覺“大我”與審美感受、審美形態(tài)和審美意識有較密切的聯(lián)系。

作者認為，膚覺經(jīng)驗與審美意識的關系首先表現(xiàn)在審美創(chuàng)造性上。膚覺經(jīng)驗是人類創(chuàng)造、人類審美創(chuàng)造的主要原點之一，是與饑餓同等重要的人類創(chuàng)造、發(fā)展的生命驅(qū)動力。在動物和人類身體器官的發(fā)展演變過程中，軀體覺、膚覺出現(xiàn)得最早，最為古老。人類主要依據(jù)這一自身古老的軀體覺和膚覺進行直接的創(chuàng)造和間接的創(chuàng)造。其直接創(chuàng)造即是人類主要依據(jù)自身的身體、膚覺的要求而進行的創(chuàng)造，它主要體現(xiàn)在人類身體、膚覺的直接接觸物比如工具、服飾、建筑等方面，這些創(chuàng)造表現(xiàn)在審美方面即是各種實用藝術，其最高層次是舞蹈和雕塑。膚覺經(jīng)驗的間接創(chuàng)造指的是在非接觸的情況下人類對對象的感受、判斷和營造。膚覺經(jīng)驗的間接創(chuàng)造主要體現(xiàn)在膚覺視覺結(jié)合的形式感（簡稱膚視形式）、膚覺比喻和膚覺視覺結(jié)合的空間（簡稱膚視空間）等方面。它具體表現(xiàn)在：第一，膚視形式。作者認為，“形式是人類自身身體的一種屬性，是身體－膚覺經(jīng)驗通過‘視覺化’與視覺經(jīng)驗聯(lián)合感知、凝聚的結(jié)果。”[2](p94)膚視形式創(chuàng)造的根源不是來源于人對自然物的模仿，而是基于主體的適宜性，經(jīng)過膚視的形狀感知、簡化、抽取、凝聚而形成。膚視形式是人自身身體的一種屬性而不是一種外在的自然屬性。由于膚覺和視覺的感知特性的不同，膚視形式自身特性之中也存在一定的區(qū)別。一般來講，形式中側(cè)重于膚覺知覺特性的基本上體現(xiàn)在其基礎的方面，即形式中的點、線、面等形成的過程中，膚覺的參與因素相對大于視覺的因素，或者說是膚覺經(jīng)驗的因素為基礎，最后凝聚在視覺之中。同時膚覺經(jīng)驗具有一定的無意識特性，因而形式的內(nèi)涵也較為抽象和潛在，其風格表現(xiàn)接近于簡潔；點、線、面等基礎因素由于缺少變化而相對比較單調(diào)，對單調(diào)的調(diào)和則依據(jù)視覺，視覺以其變化和繁復而對形式中偏重于膚覺特性的點、線、面等進行調(diào)和，其風格表現(xiàn)是繁復。現(xiàn)代藝術、現(xiàn)代實用藝術中對抽象形式的偏重而表現(xiàn)出的簡潔的風格，所體現(xiàn)出的是現(xiàn)代人對身體、膚覺的無思和自動的境界的追求。第二，膚覺比喻。膚覺比喻指的是在膚覺經(jīng)驗的實踐性的基礎上，借助于膚視先天聯(lián)系和視覺化，通過類比的方式，將人的膚覺經(jīng)驗外射到未觸及的對象之上，或是主體在外在事物之上喚起類似于膚覺軀體覺的類比性感受活動。膚覺比喻通過以近喻遠的空間性、以強喻弱的情感性和無意識的意識性，創(chuàng)造出迥異于現(xiàn)實的審美意象。移情、通感、對象化、意向性等即是膚覺比喻的心理學、哲學基礎。第三，膚視空間。借助于膚覺比喻，人類把現(xiàn)實的、肉身的自我投射出去，充盈于一定的空間中。這樣的空間就不再是純粹的客觀空間，而是人類自我感覺投射、充盈的空間，同時也是人類自我擴展的空間。由于空間擴展，人類就有兩個自我，一個是現(xiàn)實的肉身自我，另一個是無形的、空間擴展的大的自我，作者稱之為空間大我。空間大我與其它動物的大我的不同之處在于反思，空間大我是人類自身反思而成的，是唯人類所獨有的。第四，與藝術意境的關系。空間大我是將自身的身體、膚覺的感受因素外射，即以自身的身體－膚覺的感受經(jīng)驗，意向性地推測外在自然物。這一意向性的擴展和推測表現(xiàn)在個別的自然物的判斷就是所謂的“情景交融”。膚覺經(jīng)驗的投射而形成的“情景交融”不同于傳統(tǒng)的“天人合一”基礎上的“情景交融”，它具有現(xiàn)代心理學、現(xiàn)代實驗心理學的科學實證的基礎。

二

米歇兒·福柯指出“我們應該研究如今的社會需要什么樣的身體”[3]（p121），目前身體問題的提出，是當下人類發(fā)展的緊迫問題。作者認為，在人類發(fā)展史上，人們所追求的是避重就輕的、由輕盈至無覺的愉悅情感，這一追求固然是人類的本能，但在長期發(fā)展演化中，人類的這一追求存在逐步趨向更加輕盈的傾向，目前這一傾向尤甚。這一輕盈的傾向一方面給人的身體帶來適宜性的愉悅，但同時也弱化了人類的軀體。這樣，身體的審美就具有一定的雙重性，即身體審美在局部、短暫的方面有利于人類，同時在總體、長期的、進化的審美傾向方面引導人類身體向弱化的方向發(fā)展。就是說，排除科技等因素使人類滅亡的可能，人類自身對審美的要求也會弱化人類自身身體，從而使人類自己在身體的審美愉悅中一步步走向滅亡。這樣，作者看到了身體的愉悅性審美的另外一個方面，即看到了審美的否定性和不利于人類的方面，作者的這一清醒態(tài)度是對當前人類審美現(xiàn)實追求和快樂追求的嚴重性的忠告。

《膚覺經(jīng)驗與審美意識》在探討了人類膚覺經(jīng)驗在自然方面的空間擴展之后，又探討了膚覺經(jīng)驗在人與人之間的空間擴展。人與人之間的空間擴展指的是人類膚覺－軀體接觸的欲望、特別是性的欲望借助于視覺化的自由交流、傳遞并獲得一定的愉悅和滿足的潛在的人類之愛。人與人之間的空間擴展是人類本能的表現(xiàn)之一，它具有空間自由性、樂而不的自我提升、主體的自動和無思等特性。人與人之間的空間擴展在人類文明史上基本上處于被壓制狀態(tài)，但在現(xiàn)代社會中卻由隱至顯，形成新的道德觀念和審美觀念。人與人之間的空間擴展以潛在的無覺、無思和自動的方式消解著現(xiàn)代人的孤獨和意識的工具化。人與人之間的空間擴展既通過其潛在性避開意識符號的糾纏，又可以進行人與人之間的廣泛而潛在的溝通、交流，進而得到愛的滿足。同時作者又探討了異性之間的膚覺經(jīng)驗因素的視覺擴展和交流，特別是男性具有膚覺意味的視線投射的內(nèi)涵。奧德瑞·尼爾森認為：“盯視幾乎是男性獨有的。”[4](p130)這樣的盯視對女性的身體的割裂，作者引用日本女攝影家笠原美智子的話說：“人們開始框取軀體的局部形態(tài)，強調(diào)軀體的某一部分以作片斷性描繪”。[5](p129)由于對女性身體的視線分割，進而形成對女子人格的忽視，但這一探討十分艱難而復雜，這也是該書應該加強之處。

參考文獻：

[1]侯杰.身體史研究芻議[J]濟南：文史哲，2005，（2）：1

[2]趙之昂.膚覺經(jīng)驗與審美意識[M]北京：中國社會科學出版社，2007

[3]轉(zhuǎn)引自李銀河.福柯與性[M]濟南：山東人民出版社，2001

篇9

企業(yè)責任審計主要是監(jiān)督檢查公司高級管理人員和主要負責人的履職情況。重點審查高管人員在職期間企業(yè)的日常經(jīng)營活動情況、指標完成情況、內(nèi)部控制的運行情況以及高管自身的收入和法律法規(guī)遵循情況等。經(jīng)濟責任審計的目標是為高管人員的調(diào)配、任用提供依據(jù)。工程項目審計是對企業(yè)的所有工程從合同簽訂到竣工的全過程進行審查監(jiān)督，其審計的重點是工程項目的合同簽訂情況、內(nèi)部控制的有效性和完整性、工程項目的財務收支情況、經(jīng)濟指標的完成情況以及成本管理和核算情況等。工程項目審計的目的是發(fā)現(xiàn)建筑企業(yè)在工程項目存在的問題和風險，作出評價并給出改善的建議。

建筑企業(yè)內(nèi)部審計存在的問題

隨著企業(yè)之間的競爭日趨激烈，為了控制企業(yè)潛在風險和提高企業(yè)競爭力，越來越多的企業(yè)開始引進內(nèi)部審計。我國企業(yè)內(nèi)部審計的產(chǎn)生嚴格來說只是行政命令的產(chǎn)物，主要強調(diào)其外向，是為國家審計提供依據(jù)而存在的模式。企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展受此影響存在很多問題，而建筑企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展還很不成熟，亦存在諸多的問題。

(一)內(nèi)部審計部門和人員設置不合理

目前，大部分建筑企業(yè)并未將內(nèi)部審計擺在正確的位置，主要表現(xiàn)為以下幾個方面：第一，很多建筑企業(yè)并沒有設置內(nèi)部審計部門，即使設置了內(nèi)部審計部門大都也只是形同虛設，內(nèi)部審計部門缺乏其應有的獨立性和權(quán)威性；第二，內(nèi)部審計人員設置上存在很多弊端，很多建筑企業(yè)的內(nèi)部審計人員是從其他職能部門借調(diào)，并且內(nèi)部審計人員專業(yè)素質(zhì)不高，一般都只是對財務知識很了解但是對建筑方面的知識卻知之甚少，所以其出具的報告比較片面。以上都影響著內(nèi)部審計發(fā)揮其應有的作用，也直接導致企業(yè)高層對內(nèi)部審計越來越不重視。

(二)內(nèi)部審計工作范圍比較狹窄

建筑企業(yè)的內(nèi)部審計工作在企業(yè)管理和日常經(jīng)營方面還停留在比較初級的階段，內(nèi)部審計的工作范圍也通常較為狹窄，一般是采用審計企業(yè)固定資產(chǎn)管理、存貨管理、成本控制、費用預算及控制以及項目收支情況等財務方面而后進行評價改善的傳統(tǒng)審計方式，涉及到非財務方面內(nèi)部審計的方面很少，審計結(jié)果對管理者的經(jīng)營決策價值不大。

(三)工程項目審計多為事后審計

工程項目是建筑企業(yè)的核心和重要組成部分，目前建筑企業(yè)工程項目審計還大都停留在事后審計的階段，這種情況已經(jīng)遠遠不能滿足現(xiàn)在企業(yè)的需要。當然工程項目審計存在的問題不僅包括未涉及到事前和事中審計；而且在審計過程中，使用的審計手段較為單一，基本上還停留在對工程相關會計資料的審查，使工程項目審計缺乏有效性；審計程序十分簡化，還存在取證不嚴謹現(xiàn)象。

(四)內(nèi)部審計相關制度不完善

內(nèi)部審計與內(nèi)部控制有著密切的聯(lián)系，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，也是內(nèi)部控制的一種特殊形式，所以內(nèi)部控制制度直接對內(nèi)部審計產(chǎn)生影響。由于現(xiàn)在我國大部分企業(yè)的內(nèi)控制度都存在很多明顯的問題，而建筑企業(yè)由于其特殊性內(nèi)控制度存在的問題尤為突出，其內(nèi)部審計制度方面也因此暴露出了很多問題，主要包括：第一，單位或者工程項目中出具的審計報告信息失真或者不完整；第二，對于在審計過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題，不能及時反映給企業(yè)管理者，以至于不能迅速找到解決對策；第三，內(nèi)部審計效率低下，并且各個部門對內(nèi)部審計工作并不認真對待和配合，上報的資料不全或者遲交。企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善并且沒有具體的內(nèi)部審計制度文件，會導致更多的問題發(fā)生。

完善建筑企業(yè)內(nèi)部審計的對策

建筑企業(yè)內(nèi)部審計中存在的問題對企業(yè)及時準確的掌握經(jīng)營狀況、制定對策以及完善內(nèi)控制度等都會產(chǎn)生不利影響。我國建筑企業(yè)正處于規(guī)模不斷擴張、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和體制重大改革的特殊時期，解決內(nèi)審中存在的問題已經(jīng)迫在眉睫。

(一)重視內(nèi)部審計工作

內(nèi)部審計需要保持一定的獨立性和權(quán)威性，這樣才可以為企業(yè)和管理者提供準確的信息。高層管理者必須要重視內(nèi)部審計工作，讓企業(yè)所有部門和人員都意識到內(nèi)部審計的重要性，需要做到以下幾點：第一，內(nèi)部審計部門必須要保持獨立性，直接由高層管理者負責，不受其他職能部門的牽制；第二，內(nèi)部審計人員不應再負責企業(yè)的其他工作，要求其在審計工作中不受企業(yè)任何人影響。

(二)培養(yǎng)高素質(zhì)的內(nèi)部審計人員

首先，內(nèi)部審計人員需要具備應有的職業(yè)道德，保持客觀、獨立的思維，嚴于律己。其次，建筑企業(yè)的內(nèi)審人員需要具備相應的專業(yè)知識，現(xiàn)在建筑企業(yè)的工程項目審計不僅是財務收支、工程造價等的審計，還需要對工程管理以及工程前期的設計控制階段進行審計。因此需要內(nèi)審人員除了具備相應的財務知識外，還需要了解工程項目相關知識。最后，內(nèi)審人員還應具有敏銳的觀察力，在實際工作中，需要結(jié)合企業(yè)具體情況。例如對工程項目需要對施工合同、工程款、成本管理、賬務等一一進行審查。

(三)樹立先進的內(nèi)部審計理念

內(nèi)部審計的對象應該從財務審計轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾韺徲嫞芾韺徲嬍墙⒃谪攧諏徲嫷幕A之上的；內(nèi)部審計的范圍應該從財務資料深入到企業(yè)治理中，很多企業(yè)都已經(jīng)意識到企業(yè)工程項目混亂、虧損以及決策失誤、合同簽訂失誤、組織結(jié)構(gòu)不合理等都與企業(yè)管理失控存在極大的關系，內(nèi)部審計中應該涉及這些內(nèi)容；內(nèi)部審計的過程應該包含事前預防、事中控制和事后監(jiān)督三個方面，不應忽視事前和事中的作用；內(nèi)部審計的目的不僅發(fā)現(xiàn)問題，更重要的是給出解決問題的對策，增強企業(yè)競爭力，提高經(jīng)濟效益。

(四)完善工程項目審計的內(nèi)容

建筑企業(yè)對工程項目應該進行全程監(jiān)控，事前、事中和事后都需要進行內(nèi)部審計，保證工程項目的順利完成。工程項目審計應該包括以下幾方面的內(nèi)容：其一，審查合同簽訂嚴密性和合理性，對工程項目中的項目質(zhì)量、工程進度、成本管理以及合同執(zhí)行情況等進行審計，并做出評價、提供改善意見；其二，審查監(jiān)督工程項目的財務收支狀況，并進行盈虧和風險評價，出示工程項目中期的財務預警報告。

(五)建立有效的內(nèi)部審計制度

建筑企業(yè)的內(nèi)部審計應該以完善內(nèi)部控制制度、規(guī)范企業(yè)管理、提高業(yè)績?yōu)槟繕耍@些都是以建立有效的內(nèi)部審計制度為基礎。內(nèi)部審計制度應該包括內(nèi)審機構(gòu)的設置、內(nèi)審人員應遵循的規(guī)章制度、審計程序、審計標準以及提供予以參考的指標。現(xiàn)代內(nèi)部審計制度還應該包含風險評估和控制，單一的查錯糾正已經(jīng)不是現(xiàn)代內(nèi)部審計的目標。建筑企業(yè)應該根據(jù)其具體情況制定詳細的內(nèi)部審計準則，這也是內(nèi)部審計活動實施的基礎。

篇10

審計機關的業(yè)績評價由評價主體、評價客體、評價目標、評價方式等幾個基本要素組成。評價主體是指評價工作的執(zhí)行者，包括專門的機構(gòu)、組織和人員。審計機關業(yè)績評價的主體可有審計機關內(nèi)部自身和外部“第三方”兩種評價主體，本文將評價主體限定在審計機關內(nèi)部。評價客體是相對于評價主體而言的，它是指執(zhí)行評價的主體所作用的對象，即接受評價主體評價的實體。這個實體既可以是組織機構(gòu)，也可以是人員，還可以是具體的業(yè)務活動。在審計機關內(nèi)部業(yè)績評價中，評價客體是履行審計監(jiān)督職責的承擔者，包括政府審計組織體系內(nèi)的各級審計機關及其派出機構(gòu)、審計機關內(nèi)部各業(yè)務部門、審計人員、審計組及審計項目等。本文主要是指上級審計機關對有行政隸屬關系的下級審計機關進行業(yè)績評價。評價目標指評價行為的出發(fā)點，是評價活動要達到的境地。審計機關內(nèi)部業(yè)績評價目標是對審計機關的業(yè)績作出客觀評判，并將評判結(jié)果運用于管理。評價方式是指制定標準、遵循程序、組織實施、將業(yè)績比照標準、分析差異、作出結(jié)論的一系列過程。

一、審計機關內(nèi)部開展業(yè)績評價的意義

開展審計機關內(nèi)部業(yè)績評價有以下一些重要意義：

1．提高審計工作質(zhì)量，防范審計風險。審計工作質(zhì)量事關審計事業(yè)的生存與發(fā)展，進一步提高審計工作質(zhì)量是審計機關在新階段實現(xiàn)更大發(fā)展的根本途徑。目前各級審計機關開始執(zhí)行審計項目質(zhì)量控制辦法（審計署6號令），而審計項目質(zhì)量控制恰恰是業(yè)績評價的內(nèi)容之一，通過開展業(yè)績評價，可掌握各級審計機關對6號令的實際執(zhí)行情況，根據(jù)評價結(jié)果實行獎懲，促使審計機關努力提高審計工作質(zhì)量。審計風險客觀地存在于整個審計過程，它不因?qū)徲嬋藛T的意志而轉(zhuǎn)移或消失。雖然審計人員不可能完全消除審計風險，卻可以在一定范圍內(nèi)來控制和降低它。審計風險形成的原因是復雜的，涉及審計主體、審計客體和審計環(huán)境等多方面因素。由于審計客體和審計環(huán)境方面的客觀原因引發(fā)的風險更難控制，審計機關只能在一定程度上影響和促進客體和環(huán)境的改善。因此，防范和控制審計風險的關鍵還在于審計主體，即審計機關自身應采取主動對策。若在機關內(nèi)部健全和完善業(yè)績評價制度，能更具體地對蘊藏著風險的審計工作進行評價。開展業(yè)績評價有利于識別和預警審計風險，從而在一定程度上降低審計風險。

2．促進審計機關依法行政。審計機關是政府的組成部分，履行的是國家行政職能，是專門行政監(jiān)督機關。審計行為是行政行為，依法行政是審計機關必須遵循的基本原則。審計機關除了推進政府及其部門依法行政外，本身有一個依法行政、依法審計的問題。審計機關自身做到依法行政，最基本的要求有兩個：一是依法履行職責。審計機關依法行政的第一要求，就是要按照《憲法》和《審計法》及其他有關法律法規(guī)的規(guī)定，全面履行審計監(jiān)督職責。二是依法規(guī)范自身的權(quán)限、程序和行為，嚴格執(zhí)行各項準則和質(zhì)量控制辦法。審計機關是否達到上述兩個要求，要通過業(yè)績評價來評判。因此，有必要開展業(yè)績評價，促進審計機關依法行政。

3．體現(xiàn)科學的發(fā)展觀，明確審計機關工作導向。科學的發(fā)展觀具體落實到審計機關，就是要求審計機關樹立正確的政績觀。政績要通過業(yè)績來體現(xiàn)，通過開展內(nèi)部業(yè)績評價，對各級審計機關的業(yè)績進行科學地計量和考評，確定哪些業(yè)績是可以肯定的，哪些業(yè)績是無效的，這樣可以避免個別審計機關片面追求表面業(yè)績，而不能很好地履行職責，或者偏離審計事業(yè)發(fā)展軌道。以科學的政績觀作指導，以專業(yè)的業(yè)績評價來考察政績，有理有據(jù)，有較強的證明力，有利于審計機關更好地履行職責，可以更好地引導審計人員，指導審計實踐，有利于實現(xiàn)當期的審計目標。

4．改進審計機關內(nèi)部管理，完善現(xiàn)行的工作考評制度，建立激勵約束機制。審計機關要提高行政效率和管理水平，就要有科學的制度、嚴格的管理，要建立起獎懲制度。如何對各級審計機關的業(yè)務工作成果做出正確的評價，需要建立起一個基本的內(nèi)部業(yè)績評價機制，通過評價、考核來鼓勵先進，鞭策后進。審計機關內(nèi)部業(yè)績評價是審計機關內(nèi)部管理的重要組成部分，是審計機關內(nèi)部控制的重要策略和工具，也是審計機關決策的重要參考。以往機關內(nèi)部也開展過各種工作考評活動，主要是單項業(yè)務工作的評比檢查，至于如何綜合地評價一級審計機關的主要業(yè)績，還沒有切實可行的辦法，一般都是由評選優(yōu)秀審計項目、各業(yè)務部門年終總結(jié)工作等代替了，既不系統(tǒng)又不規(guī)范，特別是在考評結(jié)果運用上，表彰獎勵的多，真正批評或追究責任的少。這樣的考核與專業(yè)意義上的業(yè)績評價還有一定的差距。因此，審計機關亟待設計一套較為健全完善的內(nèi)部基本業(yè)績評價框架和制度，來統(tǒng)領各類考評，以形成一項較為固定的、長效的業(yè)績評價機制，推動各級審計機關和審計人員對審計業(yè)務工作的結(jié)果負責。

5．適應政府行政改革。業(yè)績評價就是要建立更為科學的價值評價體系，正如企業(yè)需要業(yè)績評價一樣，政府部門同樣需要評價業(yè)績，業(yè)績評價在政府部門中有特定的內(nèi)涵和要求。當今世界，發(fā)達國家紛紛將企業(yè)業(yè)績評價引入政府部門的行政管理中，“政府業(yè)績評價”已成為西方國家政府部門的核心管理工具，傳統(tǒng)的行政國家正在變?yōu)樵u價國家。開展政府業(yè)績評價有效地促進了西方國家經(jīng)濟與社會的發(fā)展，增強了西方國家在國際社會中的競爭力。近年來，很多發(fā)展中國家開始效仿，在政府部門中實施業(yè)績評價。我國也已經(jīng)將實行政府部門業(yè)績評價作為行政改革的目標之一，審計機關作為政府部門之一，自然不會例外。因此，建立較為全面的審計機關業(yè)績評價機制提上了日程，首先有必要從審計機關內(nèi)部自身評價的基本制度開始抓起，以后逐步向內(nèi)外部評價并重過渡。

二、審計機關內(nèi)部業(yè)績評價的內(nèi)容

由于審計機關工作內(nèi)容繁雜、覆蓋面大，業(yè)績評價工作又很復雜且尚未起步，評價應本著成本效益原則，結(jié)合不同時期的實際情況來確定。設計評價內(nèi)容還要與審計日常管理模式相適應，既要簡便易行，便于基礎數(shù)據(jù)的收集；又要有所突破創(chuàng)新，改進現(xiàn)行考評內(nèi)容的不足之處。

按照不同的標準，審計機關的業(yè)績評價內(nèi)容可以有很多種分類方法，現(xiàn)階段應主要評價審計機關應該做哪些工作、做了沒有、是否按規(guī)范去做、準確性如何等。評價內(nèi)容可分為五個大的方面：評價工作量、工作效果、工作成本、工作效率和工作質(zhì)量控制。

1．評價工作量

工作量主要是指審計機關在一年內(nèi)或一定時間內(nèi)完成任務的數(shù)量。工作量是業(yè)績評價最基本的內(nèi)容，如果審計機關不以一定的工作量作為基礎，那么審計業(yè)績就無從談起。

傳統(tǒng)的評價工作量的內(nèi)容，就是審計統(tǒng)計表上的內(nèi)容，如每年審計的單位數(shù)、審計調(diào)查單位數(shù)、經(jīng)濟責任審計的項目數(shù)等。當前需要做的是將這些內(nèi)容進一步細化，比如，考核審計機關已完成的審計項目是否在規(guī)定時間內(nèi)完成，其中有多少是計劃內(nèi)項目，多少是各級人大、政府及其有關部門或上級審計機關臨時交辦的項目；有多少項目參與匯總；開發(fā)計算機審計軟件的數(shù)量；運用計算機軟件進行審計的項目數(shù)等。

除上述內(nèi)容外，還可增加以下新內(nèi)容：考察一級審計機關一定時間內(nèi)（如一年）審計的覆蓋面。覆蓋面有兩個層次，一是計劃層次上的，指各審計機關自己制定的計劃本身的覆蓋面是怎樣的；二是項目審計實施層次上的，指各機關實際審計的覆蓋面是怎樣的。這兩個層次又各包括被審計和被審計調(diào)查的單位及其下屬單位、被審計的資金和項目、被經(jīng)濟責任審計的人員的覆蓋面等方面。可將計劃的覆蓋面、上年度（或前幾年各年的）實際覆蓋面、其他同級審計機關上年實際覆蓋面等與審計機關本年實際覆蓋面相比較，找出差距，分析差距產(chǎn)生的主客觀原因。在實際工作中，完全覆蓋審計面是不可能的，應該將被審計單位劃分為A、B、C三類，考核A類是否全部審計過，B類是否絕大部分審計過，C類是否達到一定的比例。

2．評價工作效果

工作效果主要是指審計機關在一定工作量的基礎上，各項已完成的工作產(chǎn)生的結(jié)果。

傳統(tǒng)的評價工作效果的具體內(nèi)容，審計機關統(tǒng)計表上已經(jīng)列舉了一些，對這些內(nèi)容可進一步細化：評價下級審計機關是否如實向上級反映情況；審計查出大要案是否及時按程序移送紀檢監(jiān)察司法機關處理、大案要案的數(shù)額和性質(zhì)如何、大案要案的主要責任人被追究了行政責任還是被追究了刑事責任；編寫的審計簡報、信息、要情被哪一層次采用，是否有領導的批示，如果有批示是重要批示還是一般批示；政府及其有關部門是否根據(jù)審計建議改進了政策法規(guī)；被審計單位的整改情況，如被審計單位制定了多少條改進措施、采納了多少條審計建議；審計項目的社會影響如何，如項目是否作為案例上了向人大的報告、報刊電視廣播等媒體對項目的報道篇數(shù)、互聯(lián)網(wǎng)的點擊率、網(wǎng)上評論的條數(shù)、社會調(diào)查的關注率；審計統(tǒng)計報表是否準確及時，有無缺報、漏報、錯報等。

除上述內(nèi)容外，還可以增加以下新內(nèi)容：考察有關各方對審計機關的滿意度，包括上級審計機關是否滿意，當?shù)厝舜笪械氖马検欠裢瓿傻米屓舜鬂M意，政府和政府內(nèi)的組織人事部門委托的經(jīng)濟責任審計事項是否讓政府滿意，群眾舉報的事項是否完成得讓公眾滿意等。考核時可按很滿意、比較滿意、不滿意、很不滿意等來區(qū)分滿意度。

3．評價工作成本

工作成本指審計機關完成一定工作量，達到一定工作效果所耗用的時間和經(jīng)費。從業(yè)績角度看，除考察審計機關效率效果等“產(chǎn)出”外，還應評價“投入”即工作成本。成本是評價內(nèi)容中必不可少的組成部分，不計成本的評價是不全面不科學的。工作成本評價的內(nèi)容主要有：審計機關每年經(jīng)費支出數(shù)即工作總成本；每次審計或?qū)徲嬚{(diào)查的單位成本，如每個審計項目投入多少審計人員、耗用多少工時；平均每個項目占用的工時和經(jīng)費等。機關內(nèi)每個業(yè)務處室每年經(jīng)費支出數(shù)和在審計項目上耗用的總工時，各處室平均每個項目上的經(jīng)費支出數(shù)和工時數(shù)，每個審計組在每個審計項目上的經(jīng)費支出數(shù)和耗用總工時，每位審計人員每年參加審計項目共花費了多少工時和經(jīng)費，每位審計人員平均每個項目花費了多少工時和經(jīng)費等。

4．評價工作效率

工作效率主要是指審計機關在單位時間內(nèi)完成一定的工作量所需要的全部費用與工作的實際效果之比。評價工作效率可考察成本效益比，成本效益比是發(fā)達國家政府審計部門最基本的業(yè)績評價內(nèi)容之一。我國審計機關也可將其作為評價工作效率的基本內(nèi)容，它是指審計機關每一元人民幣的投入能創(chuàng)造多少元人民幣的價值。用公式表示就是：審計機關成本效益比等于審計機關經(jīng)費實際支出數(shù)除以被審計對象經(jīng)審計后已上繳財政金額加實際罰款金額加因采納審計建議或改進政策后實際提高的經(jīng)濟效益金額之和。

5．評價工作質(zhì)量控制

工作質(zhì)量控制主要是指審計機關為確保工作質(zhì)量符合要求而制定和運用的控制政策、程序及其落實情況，它包括全面質(zhì)量控制和審計項目質(zhì)量控制兩個層次。全面質(zhì)量控制包括管理類質(zhì)量控制和業(yè)務類質(zhì)量控制，涵蓋了審計工作的所有主要方面。審計項目質(zhì)量控制主要是指對一個具體審計項目的全過程實行質(zhì)量控制。本文僅限于評價審計項目質(zhì)量控制。

上述評價工作量、效果、成本等內(nèi)容，是評價靜態(tài)的、事后的業(yè)績結(jié)果，而評價工作質(zhì)量控制，則增加了評價動態(tài)的、事中的業(yè)績形成過程，評價內(nèi)容更加全面。

現(xiàn)階段可主要考察各審計機關是否嚴格執(zhí)行了審計署第6號令。包括實施方案、底稿、日記、報告等是否按時提交，分別是在多長時間內(nèi)提交的，是否一次通過三級復核，未一次通過的是在哪個復核人的環(huán)節(jié)出現(xiàn)的；將方案與報告對比，報告是否完成了方案中預定的所有審計目標，是否有差異；底稿、日記所記錄的問題是否與報告所反映的問題一致；項目及其檔案是否受到復核部門的通報表揚或批評；是否實行審計結(jié)果公告制度；報告提出的建議是否被采納，未被采納的原因是什么，是建議本身無意義還是被審計單位拒絕接受；是否督促落實審計決定；是否進行了項目回訪，項目結(jié)束后多長時間內(nèi)進行的回訪；是否發(fā)生行政復議或行政訴訟而改變原審計報告或原審計決定；審計行政訴訟是否敗訴而撤銷原審計決定等。

三、審計機關內(nèi)部業(yè)績評價的方法

審計機關內(nèi)部業(yè)績評價作為一項基本制度，它的主要運行方法是指上級審計機關按一定的組織方式，遵循評價程序，運用專門的技術方法進行業(yè)績評價，出具評價報告，運用評價結(jié)果的一系列過程。

1．組織方式

組織方式主要是指組織者和評價時間這兩方面。對于評價的組織者，可有兩個方案備選：一是由機關內(nèi)現(xiàn)有的某個部門代行評價職能，如由行政辦公室，或人事教育部門代行。二是在機關內(nèi)成立一個業(yè)績評價小組，由機關領導任組長，選擇幾個業(yè)務部門負責人任副組長，再選取一些政治、專業(yè)素質(zhì)比較高的業(yè)內(nèi)專家和業(yè)務骨干作為組員，小組日常的行政事務則可以指定機關內(nèi)某一部門具體負責。在評價具體實施期間，由評價小組按既定的程序和方法進行評價。對于評價實施的時間，為將評價作為制度固定下來，最好每年進行一次評價，它與每年年終考核并不矛盾，年終考核多為各機關自查加上上級機關的人事教育部門抽查，而業(yè)績評價則是上級對直屬下級的例行考核，不再抽查，對評價客體來說，就是每年都要接受的百分之百的考評。

2．評價的程序

評價程序不是單一的行為過程，而是由許多環(huán)節(jié)所組成的綜合過程，一般應遵循以下步驟：

（1）確定業(yè)績評價的目標和要求。

（2）確定評價依據(jù)和標準。評價依據(jù)主要是法律法規(guī)如憲法、審計法和審計部門自身制定的規(guī)則如國家審計基本準則、具體準則等。評價標準主要是年初制定的項目計劃、審計方案、每次評價前制定的專門標準等。

（3）收集、歸類、整理與核實與業(yè)績有關的各類信息。

（4）確定業(yè)績評價的具體內(nèi)容，設計評價指標。

（5）運用技術方法，測評實際業(yè)績。

（6）將實際業(yè)績與評價標準比較，分析差異，找出原因。

（7）做出評價，撰寫評價報告。

（8）反饋、認定和公布評價結(jié)果。

（9）將評價結(jié)果用于改善審計機關內(nèi)部行政管理。

3．評價的技術方法

業(yè)績評價方法有多種，如目標責任考核法、標準差異法、因素分析法、概率分析法、社會調(diào)查法、民意測驗法、平衡記分卡等。任何評價方法都不是十全十美的，對于某個具體的被評價對象，沒有最好的業(yè)績評價方法，只有最適合的方法。因而評價時能運用的就是上述方法中一種或幾種的組合。按照我國審計機關內(nèi)部業(yè)績評價的基本要求，現(xiàn)階段的技術方法偏重于體現(xiàn)結(jié)果，也就是要看評價客體最后取得的實際成績。因此，最直觀、最簡便易行的量化計分法、比較法、總量和比率相結(jié)合法等可作為首選的技術方法。

量化計分法就是將以往難以量化的評價內(nèi)容盡可能量化，用數(shù)據(jù)來實證。量化評價內(nèi)容有一個不可忽視的技術性問題，就是如何把一級審計機關所管理的具體業(yè)務進行歸類與多級劃分，將評價內(nèi)容更進一步細化。劃分得越具體，就越能進行量化分析，所評價的業(yè)績就越準確。每年年初，根據(jù)審計署工作部署和本機關年度審計項目計劃，結(jié)合實際，以工作任務書的形式下達年度工作任務。各機關在科學合理分工的基礎上，進一步將年度工作任務細化分解，建立相應的反映職責要求和業(yè)績的工作記錄和指標。在分值設定上，按評估內(nèi)容的重要性，對工作記錄的關鍵環(huán)節(jié)和關鍵控制點設定一些基本分值，對重點工作和特殊的工作可加分或減分，最后評價時匯總基本分和加減分。

比較法就是將各評價內(nèi)容和指標的實際情況與評價前規(guī)定的標準比較，如與年初計劃的情況比較、與歷史業(yè)績比較、與同行業(yè)先進水平比較等，找出差異，分析差異產(chǎn)生的主客觀原因。

總量與比率相結(jié)合法，就是不以絕對數(shù)據(jù)論業(yè)績，而是要將數(shù)量與比率相結(jié)合。例如，有的審計機關的被審計對象資金總額就較少，相應地，查出的違規(guī)行為金額就較小，應將查出的違規(guī)行為金額與審計項目涉及的總金額的比率作為參考。再如有的審計機關的被審計對象的財政財務比較規(guī)范，基本沒有違規(guī)行為金額，則其成本效益比不高，工作效果不明顯，因此評價時應將其工作量、工作成本和質(zhì)量控制情況作為參考。

4．業(yè)績評價報告

內(nèi)部業(yè)績評價的根本目的是通過業(yè)績評價來改進審計機關內(nèi)部管理，這體現(xiàn)在內(nèi)部業(yè)績評價的結(jié)果上。開展業(yè)績評價后要出具評價報告。評價報告是解除評價主體的評價責任和評價客體的業(yè)績責任的重要手段。評價報告應包括評價的時間、范圍、內(nèi)容、結(jié)論、意見和建議等方面。評價報告是業(yè)績評價結(jié)果的載體，是業(yè)績評價中所有重要要素的綜合反映，它最終證明著評價客體的業(yè)績。

5．業(yè)績評價結(jié)果的運用