在當前國內外較為嚴峻的經濟形勢下，如何繼續有效地運用包括積極財政政策在內的宏觀調控手段促進我國經濟持續增長是大家共同關心的問題，而其中宏觀稅負水平的合理確定則是關系到積極財政政策可持續運用的重要環節。筆者認為，對宏觀稅負的確定既是一個實證問題，又須進行認真的理論分析。在確定宏觀稅負水平的適度合理標準時，不僅要考慮到國內宏觀經濟形勢和動幾，還要考慮到國際經濟因素的重要影響，尤其是應對當前世界新一輪減稅浪潮所引發的國際稅收競爭的挑戰。本文從應對國際稅收競爭挑戰這一特定角度入手，討論我國目前適當調整宏觀稅負的可能性與必要性，并以此出發對積極財政政策的可持續性談一點看法。

一、辯證地看等國際稅收競爭

隨著經濟全球化的深入，主權國家所面臨的國際經濟環境發生了深刻的變化。各國政府在運用宏觀政策管理經濟的過程中，必須面對變化的社會、技術、經濟等方面的約束條件。這些約束條件中的一個重要內容就是國際稅收競爭，它的存在使得主權國家自主改革稅收制度和運用稅收政策的能力遇到新的挑戰。國際稅收競爭的一個直接效應就體現在對一國宏觀稅負水平的影響上。二十世紀九十年代以來的世界稅制改革普遍采取減稅政策和經濟全球化下的國際稅收競爭趨勢有直接的關系，國際財稅理論界也加強了對國際稅收競爭理論與實踐的研究。因此，必須對國際稅收競爭的這些影響深入加以分析。

一方面，國際稅收競爭尤其是惡性稅收競爭的目的在于吸引非居民稅基，把生產要素與經濟活動引向本國。優惠的稅收措施將會影響跨國企業的投資決策和經營地點的選擇，從而使富有流動性的資本、金融及其服務業從高稅負國轉移到低稅負國。如果各國都競相參與減稅競爭而未受到任憑約束，流動性較強的經濟活動將從各國稅基中消失。進而，國際稅收競爭會扭曲稅負的分布，引發新的不公平。在現代社會中，稅收不僅是對政府提供公共產品的補償，同時也是作為政府實施宏觀經濟調控的必要財力。因此，在經濟活動國際化的背景下，各國必須確保稅收收入的相對穩定。如果不是通過減少財政支出來彌補上述稅基受侵蝕造成的財政損失，則只有對流動性弱的生產要素及經濟活動課以重稅。顯然，這種稅收負擔的轉移降低了稅收制度的公平性。

另一方面，利用包括減稅在內的稅收競爭手段參與國際競爭屬于一國主權。一國有權自主地決定自己的課稅安排，包括其稅收優惠措施的設置。尤其是在全球資本市場已基本形成，各國貨幣政策運行受損的情況下，稅收政策更是成為各國實現短期穩定和長期結構調整的重要工具。因而，主動減低稅收負擔參與國際稅收競爭，以吸引更多的外國投資同時防止本國資本外流，發展國內經濟，也是提高一國國際競爭力的有力手段。研究發現，那些選擇通過向其他企業和公民征收較少稅收收入進行競爭的國家里，經濟增長得更快，而選擇由高稅收籌集資金的大政府和更多服務的國家，其經濟增長就要慢一些。可以說，國家之間合理的稅收競爭已成為一國有效分配資源的可選擇的重要手段之一。此外，適度國際稅收競爭也將有利于稅收中性原則的貫徹。通常認為，高稅率、歧視性的課稅范圍和不規范的稅制內容都將作用于經濟，影響納稅人的決策和行為，從而破壞稅收中性。而在稅收競爭潮流的沖擊下，各國紛紛實行了一系列擴大稅基、降低稅率的改革，這在一定程度上削弱了稅收對經濟活動包括對勞動、儲蓄和投資的扭曲作用。如果基于全球視角，將全球視為一個共同市場，稅率的降低帶來的全球性稅負減少從整體數量上削減了稅收的額外負擔，從而使資源配置在全球范圍內得以優化，提高了國際經濟效率；扭曲作用的削弱還源于稅基的擴大。稅基的擴大拓寬了稅收政策工具調節的范圍，在一定程度上彌補了歧視性課稅范圍對納稅人經濟行為的誘導作用。

因此，必須堅持對稅收競爭進行客觀、全面、辯證、發展的理解：稅收競爭是經濟全球化進程下國際稅收關系發展的一種必然現象，這是稅收國家主權在經濟全球化過程中的一種表現形式；但過度的稅收競爭將反而阻礙經濟全球化進程。因而走“稅收競爭----稅收協調”之路是未來國際稅收關系應取的趨向。簡言之，堅持國際稅收競爭的辯證觀是考察宏觀稅負問題的重要也發點。

一、認真學習做好表率，加強修養提升素質

一年來，我根據形勢和工作需要，認真學習政治理論和業務知識。一是認真學習黨的“十七大”和十七屆三中全會精神，學習科學發展觀，通過學習使自己理論水平、政策水平得到提高，貫徹落實黨的路線、方針、政策的自覺性得到加強。二是加強了業務學習。先后參加省、市局舉辦的多期培訓班及各種業務會議，自己平時也有意識地加強了國際稅收知識的學習，業務水平得到較快提高，使自己把握工作、指導工作的能力得到進一步增強。

二、創新思維謀求發展，勤奮敬業做好工作

今年以來，為使我市國際稅收工作邁上新臺階，我始終把“敬業”作為工作目標，把“勤奮”作為內在驅動力。克服困難、開拓創新，埋頭苦干，使我市國際稅收工作取得了顯著成效。一是反避稅工作首次成功通過總局立案，實現了我市反避稅領域新的突破；二是建立我市反避稅案源數據庫，為我市今后反避稅選案工作、反避稅分級分類管理打下良好基礎，填補了我市在這一領域的空白。三是我積極主動與市地稅、外管局、外經局協調，首次建立市國稅、地稅、外經、外管四部門協作聯系機制。機制建立后先后從外管局獲取了2009年度和2009年上半年非貿易對外付匯數據，從外經局獲取了2009年以來的股權轉讓信息，并積極與市外管局聯合對全市（含六縣）的銀行付匯業務人員進行培訓，從支付源頭加強非居民稅收監管力度，收到了事半功倍的效果。今年全市非居民稅收達到2800萬元，比去年同期增長24.3%。四是在全省率先建立了稅收情報案源報送制度和情報線索聯絡員制度，為豐富稅收情報來源，建立良好的稅收情報交換工作機制奠定了基礎。在2009年省局目標管理考核國際稅收項目方面，實現了我市歷年來扣分最少的紀錄。

三、以身作則嚴格要求恪盡職守爭先創優。

身教勝于言教。我深知做為一名基層單位的領導，更要愛崗敬業，勤奮從政，盡職盡責，做到事事處處為人表率，身體力行。凡是要求別人做到的，自己先做到，用自己的品質和作風影響一班人，用自己有效的工作去帶動一班人。因此在我處開展的業務講座中，我帶頭先講了第一課；在文明創建義務勞動中，我第一個報名參加；在抓信息工作中，我積極主動寫稿；在審批稅收優惠過程中，做到快捷高效；工作時間內做不完的事，就用業余時間加班加點完成；年內開展了7次業務培訓和講座；堅持開展了每月一次集體業務學習制度；規范了會議制度。每月初布置工作任務，月中進行工作調度，月末對工作進行檢查，按季對工作進行總結和點評。發現問題及時指出，做出成績給予充分肯定，有效促進工作開展。目前我處干部的精神面貌、工作作風都發生較大變化，互幫互助、助人為樂已蔚然成風，節約一張紙、一支筆已成為不少同志的自覺行動；大家工作積極性、主動性、創造性得到有效提高，服務意識不斷增強，工作效率不斷提高、工作質量不斷提升。全年未發生一起稅收執法違規行為，在執法管理信息系統中保持了零差錯的紀錄。我處編寫的兩篇納稅評估案例在全市十佳優秀案例評比會上，全部獲得十佳優秀案例；撰寫的《實施新企業所得稅法對我市涉外經濟的影響分析及建議》的調研報告，在市局組織的“學習十七大精神，為徐州經濟社會發展獻一計”活動中獲得十佳建議的第一名；超額完成了今年市局下達的各類信息任務，上報信息數量比去年增長53%；在“五員”業務競賽中我處實現了全面達標，達到了100%的參賽率，并有一名干部進入省局決賽，一名干部獲得50歲以上計算機操作培訓先進個人。

有稅制，有稅收征納關系，就有稅收競爭，稅收競爭是各國（地區）通過稅收手段，引導資源流動，維護本國利益，促使本國經濟增長的經濟行為。稅收競爭既有小范圍的即一國內各地區間的競爭，也有較大范圍的即各經濟區域間的競爭，而在經濟全球化的前提下，國際間的稅收競爭更是不可避免，稅收競爭一方面使各國的稅制更趨于完善，使稅收的經濟杠桿作用更得以有效發揮；但另一方面，稅收競爭也存在有害的成分，即導致全球資源的配置不當和影響國際經濟秩序，進而減少全球經濟福利。我國加入WTO，融入世界經濟，是我國改革開放和經濟全球化的客觀要求，大勢所趨。因此，如何應對有害的稅收競爭，趨利避害，使資源優化配置，使我國經濟持續、穩定、健康發展，成了我國今后面臨的迫切任務，也是國際稅收研究的重點課題。要解決這個難題，我們必須了解WTO，把握世界稅制的發展趨勢，結合本國國情和稅制現狀，進而提出應對措施。

一、WTO的基本職能和原則

WTO是世界貿易組織（WorldTradeOrganization）的縮寫。它是當今世界唯一處理政府間貿易規則的國際組織。其基本職能有三：一是制定規范市場經濟運作的國際規則，并且監督這些規則的實施，推動全球貿易自由化。其含義是消除貿易障礙，同時也意味著各國的貿易規則必須是透明的和可預見的；二是所有WTO的成員開展相互談判，也就是開放市場；三是解決國與國間的貿易爭端。因此WTO基本職能，即制定規則、開放市場、解決爭端。

WTO多邊貿易體系的核心是眾多的WTO協議。這些協議是覆蓋廣泛活動范圍的法律文件，內容很多也很復雜，但有一些簡單的基本原則貫穿于所有這些文件之中，這些原則構成了多邊貿易體系的基礎，它們是非歧視原則（包括最惠國待遇原則和國民待遇原則）、更大程度的貿易自由化原則、可預見性原則、促進公平競爭原則、鼓勵發展和經濟改革原則。

二、國際稅收競爭及各國應對措施

隨經濟全球化和區域經濟一體化進程的加快，使資源流動更為順暢自由，一般不僅向稅負較輕，更向稅制健全穩定的國家或地區流動，國際間的稅收競爭也日趨激烈，為使稅收競爭良性發展，為使本國（地區）利益最大化，各國均是“胡蘿卜”和“大棒”并舉，提出一些應對措施，在維護本國利益的同時兼顧他國利益，尤其兼顧經濟盟友的利益，使世界稅制出現了一些新的發展方向。

摘要：電子商務在三個方面對傳統的國際稅收規則造成了沖擊：常設機構原則、居民身份的認定標準、收入的定性分類方法，對收入來源國和居民身份國的稅收管轄權都造成了損害。對電子商務征稅應當遵循稅收中性原則、平衡原則、彈性原則、簡易原則。為應對電子商務對現有國際稅收規則的挑戰，我國應該采取以下措施：拓寬常設機構的定義，使之適用于跨國電子商務交易；適當調整對企業居民身份的認定標準；應用功能等同的原則對電子商務交易中的收入性質進行分類。

關鍵詞：電子商務，國際稅收，常設機構，居民身份，收入分類

進入21世紀后，電子商務呈現出蓬勃發展的景象。與電子商務的飛速發展不相適應的是，國際社會至今仍未能找到對跨國電子商務交易進行征稅的有效解決辦法，至今大量電子商務交易仍處于事實上的免稅狀態之下，這也促使越來越多的跨國公司利用電子商務避稅。

電子商務對傳統國際稅收規則的沖擊

一、對傳統的常設機構概念的沖擊

當前國際上普遍通行的對跨國交易的征稅規則是：跨國企業的居民身份所在國對其收入行使居民稅收管轄權，征收所得稅；而跨國交易發生地所在國對交易的所得行使收入來源地稅收管轄權，征收增值稅或營業稅。

我國1994年的稅制改革，初步建立了符合市場經濟發展要求的稅制，是確立社會主義市場經濟體制后邁出的決定性的一步。它使我國稅制與國際慣例和國際規則基本接軌，并融入世界經濟之中。但是，我們應看到，我國的現行稅制與市場經濟有諸多不適應之處，也與WTO原則有諸多背離之處，而稅收競爭不可避免，我們應在競爭中發現我們的不足，提出措施，具體是以下幾點，使我們在國際稅收競爭中處于有利地位，促使我國經濟發展和社會的全面進步。

（一）、順應稅收國際化趨勢。隨著經濟全球化的進程，稅制的趨同和一些世界性稅種改革正緩慢向全球蔓延（這在各國應對稅收競爭的措施中已提到），隨著我國加入WTO和資本市場逐步對外開放，我國將加快經濟全球化的步伐，隨之稅收制度和國外的依存度增強，所以，以積極主動的姿態直面稅收國際化和稅收競爭是我們的明智選擇。

（二）、完善稅收法制，迎接WTO

首先，按國際慣例調整、完善稅收立法，體現加入WTO，融入世界經濟主流對稅收法制的要求。

1、提高稅收立法的效力層次，增強稅收立法的體系化、程序化。法的權威性、穩定性與法的效力層次密切相關，而稅收立法的質量、稅法的明晰程度靠立法體系化、程序化來保障。我國稅收立法層次低，體系繁雜，與WTO所要求的透明度原則相悖，而現行稅法中真正稱得上法得只有三個，其余的均是條例，甚至是通知，約束力不強，尤其是外商可以以其不是法而不遵守。稅法應由全國人大及其常委會制定，可考慮把現有的稅收條例由全國人大討論重新通過，上升為法。現在有不少支持者認為應將稅收立法權部分賦予地方人大，對此，本人不敢茍同。因為，一方面，它脫離了一個現實，我國是社會主義單一制國家，賦予地方立法權，必然削弱中央的權力，某些地方會因權力和財力過大而不服從中央，甚至與中央對抗，使政令不通，使關系國計民生的大事難以辦好，更為西方資本主義的“和平演變”提供了絕佳機會，進而導致國家分裂，社會主義事業遭受重大挫折；另一方面，它也與WTO原則相悖，WTO有兩個重要的原則：可預見性原則和促進公平競爭原則。如果賦予地方立法權，各地均可根據需要隨時制定頒布實施或取消（暫停）千差萬別的稅法，一地一策，不僅嚴重地損害稅法的嚴肅性，更使政策不穩定而缺乏預見性，使市場競爭扭曲，使資源配置不當，也使投資者無所適從，導致資金外流，不僅造成經濟衰退，而且使政局動蕩，導致社會全面退步。而當一個國家的政策穩定并且有可預見性時，才會吸引更多的投資，就業機會就會增多，消費者就會更充分地享受競爭帶來的好處，即有更多的選擇和更低的價格。而在我國，尤其是在社會主義事業關鍵時期，在實施西部大開發的起始階段，只有將立法權集中在中央，全盤考慮，兼顧部分地區利益，才能使政策穩定而有預見性，才能吸引投資，增加就業，才能形成促進開放，公平和無扭曲競爭的市場規則體系。

2、貫徹國民待遇原則，消除身份差別立法，體現稅負公平。我國依納稅主體身份不同有不同的立法，造成不同主體間稅負上的差別待遇，違背WTO所要求的非歧視性原則引伸而來的國民待遇原則和公平原則。改革開放之初，為吸引外資，我國確立了以稅收優惠為主的對外商投資的超國民待遇。突出表現在企業所得稅和關稅方面，以及流轉稅的附加等方面。由于外商投資者在我國享受的稅收優惠過高，造成國有資產嚴重流失，并導致國內假合資等奇異現象的出現。另一方面，由于外商投資者享有超國民待遇，比國內企業處于有利地位，他們利用資本輸出、采取合資建廠、股權投資、控股控廠等手段，在我國計算機產業、小轎車市場和電子通訊等領域（這些行業也是我國需要大力發展并且急待發展的領域）已實現其占有市場的目的，出現了外資居于控制地位甚至形成壟斷的局面。而且稅收立法上的差別待遇，也有悖于我國一再強調的WTO的發展中國家特別保護原則。為適應加入WTO需要，建立和完善社會主義市場經濟體制，必須建立起完善的現代化的稅法體系，而首當其沖的就是打破“身份立法”的框框，使稅法體系統一、標準統一、稅負公平、對不同身份納稅人統一適用。在統一稅收立法過程中，須注意處理好新法和舊法的銜接問題，用“不溯及既往”的原則處理原有外商享有的超國民待遇的問題。有人擔心，取消外商投資稅收優惠上的超國民待遇，會大大削弱我國對國際資本的吸引力。事實上，國內外有關專家的調查研究表明，稅收優惠并非使吸引外資的良策。因為，各國在稅收競爭中的一項重要措施就是反避稅（這在前面各國對涉外稅收的措施中已提到）。而在我國，外商避稅的有一個特點即“逆向避稅”：將利潤從我國低稅區向境外高稅區轉移。原因有二：一使對于大部分合資合作企業，外商從經濟利益最大化考慮，有時寧可在國外獨吞稅后利潤，也不愿在我國境內少繳稅而與中方分享稅后利潤（在獨享利潤所增加的收益大于增加的稅收負擔的情況下），而進行“逆向避稅”。二使外商為及時將企業利潤調出國外而進行“逆向避稅”，在我國境內投資辦廠的境外企業多是一些經營規模小，資本不雄厚的中小企業，這些企業可能隨時需要從我國境內的子公司抽調資金，以便進行內部資金余缺調劑，應付其整個經營管理需要，外商借此調出利潤，充實其經營資本。“逆向避稅”是外商為謀求一定的經營管理策略和利益而產生的。因此，取消外商投資稅收優惠上的超國民待遇對吸引外資影響不大。另一種做法是，將內資企業國民待遇與外商的超國民待遇靠攏，即內外企業享有相同的稅收政策，稅負降低，刺激投資，刺激消費，使經濟總量擴張，稅基擴大，稅收絕對量反而可能增加。如因降低稅負帶來財政困難，可通過開征遺產稅、財產稅來彌補。

在當前國內外較為嚴峻的經濟形勢下，如何繼續有效地運用包括積極財政政策在內的宏觀調控手段促進我國經濟持續增長是大家共同關心的問題，而其中宏觀稅負水平的合理確定則是關系到積極財政政策可持續運用的重要環節。筆者認為，對宏觀稅負的確定既是一個實證問題，又須進行認真的理論分析。在確定宏觀稅負水平的適度合理標準時，不僅要考慮到國內宏觀經濟形勢和動幾，還要考慮到國際經濟因素的重要影響，尤其是應對當前世界新一輪減稅浪潮所引發的國際稅收競爭的挑戰。本文從應對國際稅收競爭挑戰這一特定角度入手，討論我國目前適當調整宏觀稅負的可能性與必要性，并以此出發對積極財政政策的可持續性談一點看法。

一、辯證地看等國際稅收競爭

隨著經濟全球化的深入，主權國家所面臨的國際經濟環境發生了深刻的變化。各國政府在運用宏觀政策管理經濟的過程中，必須面對變化的社會、技術、經濟等方面的約束條件。這些約束條件中的一個重要內容就是國際稅收競爭，它的存在使得主權國家自主改革稅收制度和運用稅收政策的能力遇到新的挑戰。國際稅收競爭的一個直接效應就體現在對一國宏觀稅負水平的影響上。二十世紀九十年代以來的世界稅制改革普遍采取減稅政策和經濟全球化下的國際稅收競爭趨勢有直接的關系，國際財稅理論界也加強了對國際稅收競爭理論與實踐的研究。因此，必須對國際稅收競爭的這些影響深入加以分析。

一方面，國際稅收競爭尤其是惡性稅收競爭的目的在于吸引非居民稅基，把生產要素與經濟活動引向本國。優惠的稅收措施將會影響跨國企業的投資決策和經營地點的選擇，從而使富有流動性的資本、金融及其服務業從高稅負國轉移到低稅負國。如果各國都競相參與減稅競爭而未受到任憑約束，流動性較強的經濟活動將從各國稅基中消失。進而，國際稅收競爭會扭曲稅負的分布，引發新的不公平。在現代社會中，稅收不僅是對政府提供公共產品的補償，同時也是作為政府實施宏觀經濟調控的必要財力。因此，在經濟活動國際化的背景下，各國必須確保稅收收入的相對穩定。如果不是通過減少財政支出來彌補上述稅基受侵蝕造成的財政損失，則只有對流動性弱的生產要素及經濟活動課以重稅。顯然，這種稅收負擔的轉移降低了稅收制度的公平性。

另一方面，利用包括減稅在內的稅收競爭手段參與國際競爭屬于一國主權。一國有權自主地決定自己的課稅安排，包括其稅收優惠措施的設置。尤其是在全球資本市場已基本形成，各國貨幣政策運行受損的情況下，稅收政策更是成為各國實現短期穩定和長期結構調整的重要工具。因而，主動減低稅收負擔參與國際稅收競爭，以吸引更多的外國投資同時防止本國資本外流，發展國內經濟，也是提高一國國際競爭力的有力手段。研究發現，那些選擇通過向其他企業和公民征收較少稅收收入進行競爭的國家里，經濟增長得更快，而選擇由高稅收籌集資金的大政府和更多服務的國家，其經濟增長就要慢一些。可以說，國家之間合理的稅收競爭已成為一國有效分配資源的可選擇的重要手段之一。此外，適度國際稅收競爭也將有利于稅收中性原則的貫徹。通常認為，高稅率、歧視性的課稅范圍和不規范的稅制內容都將作用于經濟，影響納稅人的決策和行為，從而破壞稅收中性。而在稅收競爭潮流的沖擊下，各國紛紛實行了一系列擴大稅基、降低稅率的改革，這在一定程度上削弱了稅收對經濟活動包括對勞動、儲蓄和投資的扭曲作用。如果基于全球視角，將全球視為一個共同市場，稅率的降低帶來的全球性稅負減少從整體數量上削減了稅收的額外負擔，從而使資源配置在全球范圍內得以優化，提高了國際經濟效率；扭曲作用的削弱還源于稅基的擴大。稅基的擴大拓寬了稅收政策工具調節的范圍，在一定程度上彌補了歧視性課稅范圍對納稅人經濟行為的誘導作用。

因此，必須堅持對稅收競爭進行客觀、全面、辯證、發展的理解：稅收競爭是經濟全球化進程下國際稅收關系發展的一種必然現象，這是稅收國家主權在經濟全球化過程中的一種表現形式；但過度的稅收競爭將反而阻礙經濟全球化進程。因而走“稅收競爭----稅收協調”之路是未來國際稅收關系應取的趨向。簡言之，堅持國際稅收競爭的辯證觀是考察宏觀稅負問題的重要也發點。

內容摘要：隨著經濟全球化的不斷深入，主權國家之間的國際稅收競爭(InternatoinalTaxCompetition)正成為國際社會日益關注的問題，尤其是在發達國家。如何評價國際稅收競爭對主權國家福利造成的影響，以及如何應對惡性稅收競爭的沖擊，已逐步被提到各國政府和經濟組織的議事日程。EU(歐盟)和OECD(經合組織)已分別于1997年和1998年通過了關于惡性稅收競爭的報告，這兩個報告的共同目標在于制定惡性稅收競爭的判定標準和消除措施，從而最大程度地減少國際稅收競爭的不利影響。這些舉措無疑將對其成員國稅收政策的制定和成員國之間的稅收合作產生深遠的影響。實際上，在西方經濟理論界，對國際稅收競爭問題的研究由來已久。從20世紀70年代開始，各種有關國家間稅收競爭的理論模型和觀點不時出現在經濟學國際權威刊物上，并在90年代中后期成為熱點。這一研究領域經過近30年的發展，不僅建立了一系列重要的理論模型，而且引入了一些新的經濟研究方法，對國際經濟學和國際稅收學學科的發展和完善做出了一定的貢獻。近年來，國際稅收競爭對于國內從事財稅研究的學者來說，也已不再是一個陌生的問題，有關國際稅收競爭的理論探討也逐漸為理論界所熱衷，并不斷地將這一問題的研究引向深入。但就總體而言，相比國外這一領域的研究，國內的研究仍然只是局限于對國際稅收競爭的表現特征和效應作一般性描述，或者參照國外對國際稅收競爭有效性的判斷來分析這種現象對我國稅制的潛在影響，而對國際稅收競爭的理論體系和理論發展還缺乏系統性的研究。基于此，本文試圖簡要介紹西方國際稅收競爭理論的發展脈絡和最新研究進展，并對一些重要的國際稅收競爭理論模型進行述評和比較分析。

一、優化稅制理論：國際稅收競爭模型的出發點

追根溯源，國際稅收競爭的研究始于戴蒙德和米爾利斯(DiamondandMirrlees，1971)對“優化稅制理論”的研究。根據優化稅制理論的基本觀點，稅制優化首先要符合稅收效率原則的要求，其次稅制設置在滿足效率原則的同時，還要兼顧稅收公平原則的實現；而一個能夠實現效率與公平兩大目標的稅制，將能夠較好地解決對經濟行為主體的刺激問題。但是，這一優化稅制目標能否實現、如何實現以及實現的方式等，在相當程度上取決于對實現這一優化稅制所需的信息的獲取程度；現代優化稅制理論的最大特點，在于它能夠從稅制優化與信息需求這對矛盾統一體的相互關系入手，將在充分的、完全的、對稱的信息獲取條件下的優化稅制形態作為一種理想化的參照系，來探討現實中不充分的、不完全的、不對稱的信息獲取條件下的優化稅制設置問題，探討在這一過程中稅制對經濟行為主體的刺激作用。

雖然優化稅制理論并未直接探討國際稅收競爭問題，但其在討論效率與公平原則并存性時，始終將稅制對經濟行為主體決策的刺激作用列為首要研究問題，進而論證在不充分信息條件下對經濟行為主體決策過程提供刺激的方法、目標和約束條件，這種分析思路為研究國際稅收競爭奠定了理論起點。尤其是優化稅制理論摒棄了孤立、封閉地看待一國稅制設置的研究思路，而現實性地將經濟的開放作為外部約束引入一國的最優稅制分析，這正是國際稅收競爭理論模型的一個最基本的假設前提。戴蒙德和米爾利斯在1971年撰文分析了開放經濟的小國在資本可以自由跨國流動從而追求世界資本市場收益率的約束條件下，如何制定最優資本所得稅的問題，并認為對于開放經濟的小國，原則上應該放棄按收入來源地原則對資本所得從源征稅，而應采取居民管轄權原則對資本所得采取從人征稅。這樣，稅收不會干擾國內投資與國外投資之間的選擇，從而實現資本的有效配置。進而，當本國無法充分獲得其居民在國外的收入的充分信息、以至不能實施監控時。開放經濟的小國此時最優的選擇是對資本所得不征稅。

正是在優化稅制理論的研究思路以及分析方法的基礎上，西方經濟學者在20世紀80年代中后期以來建立了一些重要的國際稅收競爭模型，這些模型研究的內容主要包括3個方面：一是關于所得課稅國際協調原則的研究；二是關于生產要素流動和稅負分布的研究；三是關于國際稅收合作的研究。

二、關于所得課稅協調原則的研究

在世界現代稅收制度中，在國際稅收方面，關于稅收抵免和稅收饒讓是一個很值得研究的問題。它對于解決重復課稅和實行稅收鼓勵，促進國際經濟和貿易的發展，都有著積極意義。

一、關于國際稅收抵免問題

所謂國際稅收抵免，就是本國的企業、公民或居民，在外國繳納了所得稅回到本國繳納所得稅時，將在外國繳納的所得稅款加以扣除。它是現代稅收制度中避免國家間雙重征稅的一種主要方式。

（一）雙重征稅的產生及稅收抵免的出現

雙重征稅就是指一個納稅人的同一筆所得，由兩個以上的國家同時征稅。雙重征稅主要是由稅收管轄權的重疊引起的。

按照國家主權原則，一個國家的稅收管轄權，可以按照屬地和屬人兩種不同的原則來確立。按照屬地原則確立的稅收管轄權稱作地域管轄權，也叫收入來源管轄權，是指一個國家有權對在本國發生的收入實行征稅。按照屬人原則確立的稅收管轄權稱作居民管轄權，也叫居住管轄權，是指一個國家有權對本國的居民或公民在世界各地取得的收入實行征稅。一個國家究竟是按屬地或是按屬人或是既按屬地又按屬人原則行使稅收管轄權，以及行使到何種程度，這純屬一個國家的主權問題，國際法并無明文規定。目前，由于世界各國一般都按收入來源行使稅收管轄權，但有許多國家又是按居住行使稅收管轄權，所以，就可能產生納稅人及其收入要與兩個或兩個以上國家發生稅收關系的問題。這種稅收管轄權的重疊情況，便使得納稅人由于來自國外的那部分所得而需承受雙重納稅的負擔。

摘要：深圳企業“走出去”時間早、規模大、涉及范圍廣，本文對深圳跨國企業“走出去”對外投資的規模、行業分布、經營狀況現狀進行了描述，對深圳“走出去”企業所面臨的稅收風險進行了分析，并就如何防范國際稅收風險提出了建議。

關鍵詞：“一帶一路”；跨國企業；國際稅收風險

中央提出的“一帶一路”發展戰略，為企業開展全球運營注入了新動力、提供了新機遇。深圳企業“走出去”時間早、規模大、涉及范圍廣，圍繞“一帶一路”倡議布局開拓國際市場、利用國際資源已經成為發展新常態。統計數據顯示，到2016年底，深圳的涉外企業共有10455家，范圍覆蓋135個國家和地區，其中對外投資企業4764家，境外設立企業（機構）5691家。在“一帶一路”倡議的驅動下，深圳跨國企業的對外投資正在逐漸形成生產要素跨境自由流動、資源全球高效配置、國內外市場深度融合的開放型經濟模式，企業面臨的國際稅收風險也日益嚴峻。

一、“一帶一路”背景下深圳跨國企業“走出去”現狀

近年深圳跨國企業在“一帶一路”沿線國家的對外投資總額、新設項目和增資項目數量均呈現強勁的增長勢頭，反映出隨著國家“一帶一路”倡議的推進及企業對外投資能力的提升，企業對外投資平臺的選擇范圍開始有所擴大，在“一帶一路”沿線對生產要素進行全球配置成為越來越多深圳本土企業的選擇。2009-2016年，深圳市經核準境外協議投資總額由4.1億美元增至2015年的215.2億美元，而2016年為147.37億美元，實際對外直接投資總額為92.94億美元，同比增長81.26%，實際投資仍呈高速增長態勢，占廣東省的44.93%，占全國地方的6.25%，在全國各地方城市排名第4。深圳跨國企業“走出去”步伐加快，承包工程項目覆蓋“一帶一路”沿線的36個國家。2016年，深圳跨國企業經核準備案對“一帶一路”沿線國家地區中的23個國家（地區）直接投資設立了69家企業（機構），與2015年相比增長幅度達4.55%；境外協議投資總額23.97億美元，與2015年相比增長幅度達32.87%；中方協議投資額15.18億美元，與2015年相比增長幅度達10%。2016年與“一帶一路”沿線國家簽訂的合同數量新增377份，其金額達88.69億美元，新簽訂合同金額占合同總金額的46.70%；完成營業額79.98億美元，占營業額總量的50.05%。同時，深圳企業在“一帶一路”沿線國家的合作區建設穩步推進，深越合作區、中白工業園物流園區正在建設中，印尼合作區已簽訂合作框架。以實體數量為指標，批發和零售業是深圳境外設立投資企業（機構）的主體，但制造業有新的變化趨勢，2015年的對外投資總額中，制造業的投資占比為3.97%，2016年上升至19.68%。國際產能合作成為深圳境外投資的新亮點；從深圳“走出去”企業境外享受協定情況看，2016年，深圳企業享受稅收協定待遇的數量排名前五位的分別為印度、俄羅斯、印度尼西亞、格魯吉亞和哈薩克斯坦，這些都是“一帶一路”沿線重要的國際貿易市場國家。其中，深圳市企業在印度享受稅收協定待遇的企業最多，共有63家；排在第二至第六位的為俄羅斯、印度尼西亞、格魯吉亞、哈薩克斯坦和烏克蘭，分別為36家、25家、19家、19家和16家。2016年，深圳企業擬享受稅收協定收入金額合計80.85億元，享受稅收協定待遇減免稅額合計14.26億元，特許權使用費與營業利潤為主要享受稅收協定待遇的所得類型，兩者享受協定待遇減免稅額合計占比79.94%。

二、深圳企業跨國經營與國際稅收風險分析

最早作為少數人信息交流途徑的英特網已日漸成為商業經營的普通技術。美國政府最近報道稱，目前全球止網者已達1億人，并以每100天就翻一倍的速度增加。獨立預言家則認為電子商務在未來五年內，將由目前的大約80億美元增長至3000億美元。電子商務不僅增加了跨國公司進行國際貿易的方式，而且使得原本無力開拓國際業務的中小企業也能承擔業務向國際擴展的成本。

電子商務的迅猛發展為國際稅收提出了新課題。一方面，由于電子商務代替傳統的貿易方式，納稅環節、納稅地點、國際稅收管轄權等遇到了新情況；另一方面，傳統的稅收理論、稅收原則也受到了不同程度的沖擊。

稅收中性--電子商務課稅的共識。

隨著電子商務的發展，商品交易已不存在任何地理界限，但稅收還必須由特定的國家主體來征收，這些主體對于多少稅應在各自特定的領域內繳納自然就存在利益差別。盡管如此，世界主要不國家關于電子商務課稅至少存在一點共識，那就是稅收首先要做到中性，反對開征任何形式的新稅。

1996年11月，美國財政部發表了題為《全球電子商務選擇性的稅收政策》的報告，認為稅收中性原則應是處理電子商務稅收政策的基本指導原則，不能由于征稅而使電子商務產生扭曲；稅制應該公平地對待同一類收入，無論它是通過電子商務算途徑還是其他傳統的商業渠道取得的；中性原則可以通過適用并修改現行國際稅收原則的方法來遵循，而不是通過開征新稅或附加稅來達到。

1997年4月，歐洲委員會也頒布了題為《面對電子商務：歐洲的首選稅收方案》的報告，支持了前述美國財政部的觀點，認為通過修改現行稅收中性，較之開征新稅和附加稅為更佳。最近，為確保稅收的簡便、中性和穩定，以及電子商務發展的正常化，歐洲委員會又公布了六條電子商務稅務準則，其中第一條就是努力使現行各稅，特別是增值稅更適應電子商務的發展，反對開征任何新稅和附加稅。