摘要：介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；轉(zhuǎn)型；比較；建議

1994年稅制改革以來(lái)，流轉(zhuǎn)稅一直是中國(guó)的主體稅類，其收入占到整個(gè)稅收收入的一半。但中國(guó)多年來(lái)一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣。這種重復(fù)征稅不僅加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，而且對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和設(shè)備更新形成負(fù)激勵(lì)。本文介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

1國(guó)外增值稅制度簡(jiǎn)介

1.1法國(guó)的增值稅制度

增值稅問(wèn)世于法國(guó)。早在1954年,法國(guó)即在原流轉(zhuǎn)稅的基礎(chǔ)上建立了增值稅,并逐步擴(kuò)展到經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域,1968年擴(kuò)大到商業(yè)零售環(huán)節(jié),農(nóng)民也可以自愿選擇是否實(shí)行增值稅,1978年進(jìn)一步擴(kuò)大到與經(jīng)濟(jì)、生產(chǎn)直接有關(guān)的設(shè)計(jì)師、建筑師、工程師等自由職業(yè)者身上,最后形成了現(xiàn)行的增值稅模式。2004年，法國(guó)增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為7.3%。

一、引言

營(yíng)業(yè)稅與增值稅并行的流轉(zhuǎn)稅制度破壞了增值稅抵扣鏈條,導(dǎo)致重復(fù)征稅,嚴(yán)重阻礙了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展.2011年底,隨著“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案”的出臺(tái)①,我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”的序幕從此拉開(kāi).2016年«政府工作報(bào)告»將“營(yíng)改增”試點(diǎn)擴(kuò)大到房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)以及生活服務(wù)業(yè).“營(yíng)改增”給保險(xiǎn)公司帶來(lái)了機(jī)遇與挑戰(zhàn):一方面,“營(yíng)改增”打通了保險(xiǎn)公司的稅收抵扣鏈條、避免了重復(fù)征稅,有利于促進(jìn)保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)規(guī)范和結(jié)構(gòu)優(yōu)化;但另一方面,保險(xiǎn)公司在營(yíng)業(yè)稅制下形成的經(jīng)營(yíng)模式短期內(nèi)難以全面調(diào)整,加之金融業(yè)增值稅制度并未完全考慮保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)特征,保險(xiǎn)公司稅負(fù)水平可能更為沉重,出現(xiàn)與“稅負(fù)只減不增”預(yù)期相反的結(jié)果.[1]由于人壽保險(xiǎn)公司稅收優(yōu)惠業(yè)務(wù)規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司稅收優(yōu)惠業(yè)務(wù)規(guī)模,因此預(yù)期認(rèn)為,“營(yíng)改增”對(duì)財(cái)險(xiǎn)公司的影響大于對(duì)壽險(xiǎn)公司的影響.但是稅負(fù)增長(zhǎng)率顯示,壽險(xiǎn)公司的稅負(fù)變化出現(xiàn)了跳躍式增長(zhǎng),而財(cái)險(xiǎn)公司的稅負(fù)變化相對(duì)合理.那么,“營(yíng)改增”對(duì)人壽保險(xiǎn)業(yè)的影響就值得深入探析了.本文首先分析人壽保險(xiǎn)業(yè)的特殊性,然后結(jié)合政策性文件②提出現(xiàn)行的增值稅制度對(duì)壽險(xiǎn)行業(yè)存在的不適用性,并討論后續(xù)可能出現(xiàn)的稅收風(fēng)險(xiǎn).

二、人壽保險(xiǎn)業(yè)的特殊性

(一)投資與保障功能交叉,產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復(fù)雜.隨著我國(guó)人壽保險(xiǎn)業(yè)的迅速發(fā)展,行業(yè)內(nèi)的激烈競(jìng)爭(zhēng)與多元化的保障需求不斷激勵(lì)著壽險(xiǎn)公司設(shè)計(jì)出更加完善的創(chuàng)新產(chǎn)品,擴(kuò)大的保障范圍和多樣的保單條款使得產(chǎn)品結(jié)構(gòu)愈加復(fù)雜.眾多新型產(chǎn)品的投資功能與保障功能相互交叉,既為投保人提供多元化的投資途徑,也發(fā)揮著保險(xiǎn)本身的保障功能.多樣的產(chǎn)品功能背后必然要求復(fù)雜的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)作為支撐,技術(shù)處理的復(fù)雜性可能為征收壽險(xiǎn)行業(yè)增值稅帶來(lái)困難.(二)壽險(xiǎn)公司負(fù)債經(jīng)營(yíng),難以適用一般方法.與傳統(tǒng)企業(yè)相比,人壽保險(xiǎn)公司最主要的特征是負(fù)債經(jīng)營(yíng),概括來(lái)講是其保費(fèi)收取在前、成本發(fā)生在后,這使得壽險(xiǎn)公司很難適用增值稅的一般納稅方法,具體表現(xiàn)在兩方面:第一,業(yè)務(wù)利潤(rùn)隱含在保費(fèi)收入中,難以準(zhǔn)確度量.壽險(xiǎn)公司收取的保費(fèi)并不等同于賺取的利潤(rùn),其中還包括未來(lái)賠付、成本費(fèi)用等公司經(jīng)營(yíng)所需的支出.由于風(fēng)險(xiǎn)的不確定性和壽險(xiǎn)產(chǎn)品的長(zhǎng)期性特征,這部分支出往往難以確定,因此增值稅稅基也很難準(zhǔn)確計(jì)算.第二,抵扣項(xiàng)目的認(rèn)定存在困難.壽險(xiǎn)公司的成本主要集中在賠付支出、經(jīng)營(yíng)費(fèi)用、成本和責(zé)任準(zhǔn)備金等方面,但大多數(shù)成本難以取得進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票,一般而言上述成本中僅有20％能夠?qū)崿F(xiàn)憑票抵扣.此外,除成本外的其他成本可能在未來(lái)幾年甚至幾十年中才能確定,給當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅抵扣增加難度.(三)保障期限較長(zhǎng),增值額不易確定.人壽保險(xiǎn)產(chǎn)品普遍具有長(zhǎng)期性特征,其保險(xiǎn)金的給付取決于被保險(xiǎn)人生老病死的人身狀態(tài),以年金保險(xiǎn)為例,被保險(xiǎn)人在生存期限內(nèi)均可領(lǐng)取,保險(xiǎn)合同可能持續(xù)幾十年.從保障功能來(lái)看,無(wú)論是以補(bǔ)償身故后經(jīng)濟(jì)損失為目的的傳統(tǒng)壽險(xiǎn),或是為應(yīng)對(duì)長(zhǎng)壽風(fēng)險(xiǎn)提供經(jīng)濟(jì)保障的年金保險(xiǎn),其提供服務(wù)的長(zhǎng)期性正是壽險(xiǎn)產(chǎn)品吸引消費(fèi)者的重要因素之一.較長(zhǎng)的保障期限使得壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)增值額難以確定.[2]一方面,保險(xiǎn)給付的時(shí)間、金額甚至給付發(fā)生與否均受到風(fēng)險(xiǎn)特征、被保險(xiǎn)人行為、市場(chǎng)環(huán)境等多種不確定因素的影響,賠付支出隨著保障期限加長(zhǎng)具有更大的不確定性,導(dǎo)致當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額難以確認(rèn).另一方面,分紅保險(xiǎn)、投連險(xiǎn)、萬(wàn)能險(xiǎn)等新型壽險(xiǎn)產(chǎn)品占據(jù)市場(chǎng)主要份額,此類產(chǎn)品兼具投資功能,承保利潤(rùn)受到投資收益率的顯著影響,而長(zhǎng)期收益率的波動(dòng)程度更大,進(jìn)一步增加了確定增值額的難度.(四)退保業(yè)務(wù)較多,行業(yè)普遍現(xiàn)象現(xiàn)實(shí)中人壽保險(xiǎn)業(yè)存在大量的退保業(yè)務(wù),甚至某些壽險(xiǎn)產(chǎn)品為增強(qiáng)吸引力設(shè)置特殊的退保節(jié)點(diǎn),個(gè)別業(yè)務(wù)的退保率可能高達(dá)90％.例如2013年壽險(xiǎn)產(chǎn)品費(fèi)率改革后,不少公司隨之推出短期高現(xiàn)金價(jià)值的產(chǎn)品,此類屬于“正常退保”范圍的產(chǎn)品占據(jù)當(dāng)年退保業(yè)務(wù)的很大比重.退保既是壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)的特殊之處,也是行業(yè)內(nèi)普遍存在的現(xiàn)象.

三、現(xiàn)行增值稅制度對(duì)人壽保險(xiǎn)業(yè)的適用性分析

結(jié)合“36號(hào)文件”內(nèi)容與壽險(xiǎn)行業(yè)的四個(gè)特殊性分析發(fā)現(xiàn),現(xiàn)行增值稅制度對(duì)人壽保險(xiǎn)業(yè)的不適用性主要體現(xiàn)在兩方面,一是文件規(guī)定的人身保險(xiǎn)概念可能會(huì)引發(fā)稅收優(yōu)惠業(yè)務(wù)界定不清的問(wèn)題,而壽險(xiǎn)產(chǎn)品的復(fù)雜結(jié)構(gòu)將進(jìn)一步加劇此問(wèn)題;二是負(fù)債經(jīng)營(yíng)、長(zhǎng)期保障與退保現(xiàn)象可能導(dǎo)致公司無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票、業(yè)務(wù)增值額不易確定.下面對(duì)這兩類問(wèn)題進(jìn)行詳細(xì)闡釋.(一)稅收優(yōu)惠業(yè)務(wù)的界定問(wèn)題.“36號(hào)文件”中人身保險(xiǎn)的概念包含“返還本利”的表述③,本文對(duì)于該說(shuō)法存在不同理解.在人壽保險(xiǎn)行業(yè)中,所有保險(xiǎn)金給付都依賴于被保險(xiǎn)人的人身狀態(tài),壽險(xiǎn)合同中并不存在“本利”概念,盡管壽險(xiǎn)產(chǎn)品在一定程度上具有長(zhǎng)期儲(chǔ)蓄功能,但是投保人交納保費(fèi)、保險(xiǎn)人給付保險(xiǎn)金與儲(chǔ)蓄中的“本利”仍存在本質(zhì)區(qū)別,不能一概而論.單純從數(shù)量上來(lái)講,保險(xiǎn)金額可能以保費(fèi)的倍數(shù)形式呈現(xiàn),也可能設(shè)計(jì)成獨(dú)立的數(shù)額.以一年期以上的兩全保險(xiǎn)為例,若保險(xiǎn)合同中未出現(xiàn)“返還本利”條款,則可能引起稅收優(yōu)惠業(yè)務(wù)界定不清的問(wèn)題.因此稅收優(yōu)惠政策中“返還本利”的說(shuō)法是否合適有待商榷.此外,投資連結(jié)保險(xiǎn)和萬(wàn)能保險(xiǎn)作為兼具投資與保障功能的壽險(xiǎn)產(chǎn)品,其投資賬戶的運(yùn)作管理模式與證券投資基金基本一致,但二者所適用的稅收政策差異性較大.“36號(hào)文件”規(guī)定對(duì)證券投資基金收入免征增值稅④,但目前尚無(wú)針對(duì)投連險(xiǎn)、萬(wàn)能險(xiǎn)有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策.本文認(rèn)為對(duì)賬戶投資收益部分應(yīng)免征增值稅,原因有以下幾點(diǎn):一是保險(xiǎn)投資業(yè)務(wù)不屬于提供服務(wù)或貨物銷售,不在營(yíng)業(yè)稅或增值稅的征收范圍內(nèi);二是該規(guī)定中對(duì)證券投資基金未征收增值稅;三是國(guó)際上多數(shù)國(guó)家都未對(duì)保險(xiǎn)投資業(yè)務(wù)征收增值稅.(二)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣困難,業(yè)務(wù)增值額不易確定.1．賠款與壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金的稅收處理.2014－2018年我國(guó)人身保險(xiǎn)業(yè)務(wù)賠付支出占總保費(fèi)收入比重約為23．7％⑤,這部分支出是人壽保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)中最重要的成本,但是壽險(xiǎn)公司的服務(wù)對(duì)象多為自然人,這種情況下公司很難獲取可供沖銷的進(jìn)項(xiàng)增值稅發(fā)票,導(dǎo)致占據(jù)保費(fèi)收入近四分之一的賠付支出無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅.此外,對(duì)于如何進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣,目前尚無(wú)明確的政策規(guī)定.由于壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)負(fù)債經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)以及未來(lái)賠款的不確定性,為避免財(cái)務(wù)狀況出現(xiàn)大幅波動(dòng),壽險(xiǎn)公司從當(dāng)期收取的保費(fèi)中提取部分留存作為壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金,準(zhǔn)備金的提取同樣無(wú)法取得增值稅發(fā)票.[3]上述情況的本質(zhì)是使得壽險(xiǎn)公司的稅收提前,加重了企業(yè)當(dāng)期稅負(fù).再次以保費(fèi)收入1000元為例,假設(shè)保險(xiǎn)期限五年,則每年的保險(xiǎn)責(zé)任對(duì)應(yīng)200元,公司首年末應(yīng)提取的準(zhǔn)備金為800元,次年末為600元,依次遞減.若允許責(zé)任準(zhǔn)備金進(jìn)行抵扣,則每年增值稅額為200×6％＝12元,五年合計(jì)60元;若不允許抵扣,則首年增值稅額為1000×6％＝60元,此后各年無(wú)需交納⑥.雖然增值稅總額不變,但后者明顯加重了壽險(xiǎn)公司當(dāng)期的稅收負(fù)擔(dān),存在一定不合理性.2．退保業(yè)務(wù)的稅收處理.目前尚未明確退保業(yè)務(wù)的稅收處理方式,在此提出幾點(diǎn)思考.結(jié)合“36號(hào)文件”附件規(guī)定,從壽險(xiǎn)產(chǎn)品是否屬于免征增值稅范圍的角度分別討論.對(duì)于一年期以內(nèi)的人身保險(xiǎn)產(chǎn)品,應(yīng)允許返還的退保金抵扣進(jìn)項(xiàng)稅.因?yàn)閴垭U(xiǎn)公司承保時(shí)收取的保費(fèi)計(jì)入銷項(xiàng)稅額,若中途退保,該保單的現(xiàn)金價(jià)值返還給投保人,導(dǎo)致公司的實(shí)際收入小于賬面的銷項(xiàng)稅額,如退保金無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,則公司可能面臨“少收費(fèi)多交稅”的不利局面.對(duì)于一年期以上的壽險(xiǎn)產(chǎn)品,盡管保費(fèi)收入免征增值稅,但其投資收益仍需納稅,若此類業(yè)務(wù)出現(xiàn)退保,可能導(dǎo)致增值稅實(shí)際稅率上升.以保費(fèi)收入1000元為例,假設(shè)10％的投資收益全部來(lái)自股票投資,退保時(shí)保單現(xiàn)金價(jià)值1050元,則增值稅應(yīng)納稅額為1000×10％×6％＝6元,退保后壽險(xiǎn)公司收益50元,實(shí)際稅率上升至12％.絕大多數(shù)壽險(xiǎn)產(chǎn)品均附帶投資功能,由退保引起的實(shí)際稅率上升將加重壽險(xiǎn)公司的稅收負(fù)擔(dān).3．分紅業(yè)務(wù)的稅收處理.分紅業(yè)務(wù)中的稅收處理問(wèn)題與一年期以上的退保業(yè)務(wù)情況類似.分紅保險(xiǎn)的期限通常在一年以上,屬于免征增值稅的產(chǎn)品,但賬戶的投資收益在扣除分給投保人或被保險(xiǎn)人的紅利后,需要交納增值稅,但該部分紅利支出無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票,使得壽險(xiǎn)公司再次面臨實(shí)際稅率上升的問(wèn)題.另一方面,分紅保險(xiǎn)業(yè)務(wù)占據(jù)壽險(xiǎn)行業(yè)總保費(fèi)收入的65％以上,保單紅利也是公司支出的重要組成部分,這在某種程度上擴(kuò)大了抵扣問(wèn)題的嚴(yán)重性.此外,稅制改革前對(duì)于分紅業(yè)務(wù)的保費(fèi)收入免征營(yíng)業(yè)稅,“營(yíng)改增”后開(kāi)始征收增值稅,導(dǎo)致對(duì)該業(yè)務(wù)的稅收優(yōu)惠政策斷層,給壽險(xiǎn)公司造成不利影響.

摘要：介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；轉(zhuǎn)型；比較；建議

1994年稅制改革以來(lái)，流轉(zhuǎn)稅一直是中國(guó)的主體稅類，其收入占到整個(gè)稅收收入的一半。但中國(guó)多年來(lái)一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣。這種重復(fù)征稅不僅加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，而且對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和設(shè)備更新形成負(fù)激勵(lì)。本文介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

1國(guó)外增值稅制度簡(jiǎn)介

1.1法國(guó)的增值稅制度

增值稅問(wèn)世于法國(guó)。早在1954年,法國(guó)即在原流轉(zhuǎn)稅的基礎(chǔ)上建立了增值稅,并逐步擴(kuò)展到經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域,1968年擴(kuò)大到商業(yè)零售環(huán)節(jié),農(nóng)民也可以自愿選擇是否實(shí)行增值稅,1978年進(jìn)一步擴(kuò)大到與經(jīng)濟(jì)、生產(chǎn)直接有關(guān)的設(shè)計(jì)師、建筑師、工程師等自由職業(yè)者身上,最后形成了現(xiàn)行的增值稅模式。2004年，法國(guó)增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為7.3%。

摘要：介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；轉(zhuǎn)型；比較；建議

1994年稅制改革以來(lái)，流轉(zhuǎn)稅一直是中國(guó)的主體稅類，其收入占到整個(gè)稅收收入的一半。但中國(guó)多年來(lái)一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣。這種重復(fù)征稅不僅加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，而且對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和設(shè)備更新形成負(fù)激勵(lì)。本文介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

1國(guó)外增值稅制度簡(jiǎn)介

1.1法國(guó)的增值稅制度

增值稅問(wèn)世于法國(guó)。早在1954年,法國(guó)即在原流轉(zhuǎn)稅的基礎(chǔ)上建立了增值稅,并逐步擴(kuò)展到經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域,1968年擴(kuò)大到商業(yè)零售環(huán)節(jié),農(nóng)民也可以自愿選擇是否實(shí)行增值稅,1978年進(jìn)一步擴(kuò)大到與經(jīng)濟(jì)、生產(chǎn)直接有關(guān)的設(shè)計(jì)師、建筑師、工程師等自由職業(yè)者身上,最后形成了現(xiàn)行的增值稅模式。2004年，法國(guó)增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為7.3%。

第一條為了規(guī)范土地、房地產(chǎn)市場(chǎng)交易秩序，合理調(diào)節(jié)土地增值收益，維護(hù)國(guó)家權(quán)益，制定本條例。

第二條轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物(以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn))并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人(以下簡(jiǎn)稱納稅人)，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。

第三條土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和本條例第七條規(guī)定的稅率計(jì)算征收。

第四條納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除本條例第六條規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額，為增值額。

第五條納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。

第六條計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目：

摘要從規(guī)范角度淺作分析，通過(guò)實(shí)證性研究得出消費(fèi)型增值稅對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量產(chǎn)生巨大的正面影響，進(jìn)一步分析增值稅改革的必要性，并對(duì)改革中可能存在的問(wèn)題提出了幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞增值稅增值稅改革

任何一個(gè)國(guó)家的稅收制度，總要植根于一定的經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境，并隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境的變化而做相應(yīng)調(diào)整，這是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然規(guī)律。十六屆三中全會(huì)《關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問(wèn)題的決定》中提出要改革增值稅稅制，實(shí)現(xiàn)從生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變。今年的政府工作報(bào)告中，也三次提到了稅收改革方面的問(wèn)題，指出“逐步推行增值稅由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型，今年在東北地區(qū)部分行業(yè)先行試點(diǎn)”。這標(biāo)志著增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型的試點(diǎn)啟動(dòng)在即，表明中國(guó)新一輪稅制改革的序曲已經(jīng)奏響。

1增值稅的種類及我國(guó)稅制改革前后的規(guī)范性分析

從世界各國(guó)所實(shí)行的增值稅來(lái)看，根據(jù)扣除項(xiàng)目進(jìn)行劃分可分為生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅、消費(fèi)型增值稅，這三種類型增值稅的根本區(qū)別在于課征增值稅時(shí)，對(duì)企業(yè)當(dāng)年購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)值如何進(jìn)行稅務(wù)處理。國(guó)際上通行的規(guī)定是：對(duì)購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)值不作任何扣除的是生產(chǎn)型增值稅；按折舊方法對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值逐年扣除的是收入型增值稅；對(duì)購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)值當(dāng)年一次性扣除的是消費(fèi)型增值稅。顯然這三種對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值扣除的不同處理方法，使三種不同類型增值稅稅基所包括的范圍大不一樣，生產(chǎn)型增值稅稅基最大，收入型增值稅次之，消費(fèi)型增值稅最小。

我國(guó)目前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅制度。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，固定資產(chǎn)在取得時(shí)應(yīng)按取得時(shí)的成本入賬，取得時(shí)的成本包括買價(jià)、增值稅費(fèi)用和其他有關(guān)費(fèi)用（包括運(yùn)輸費(fèi)用、非增值稅稅款、保險(xiǎn)等）。

編者按：本文主要從國(guó)外增值稅制度簡(jiǎn)介；完善我國(guó)增值稅制度的建議進(jìn)行論述。其中，主要包括：企業(yè)在購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣、法國(guó)的增值稅制度、增值稅問(wèn)世于法國(guó)、法國(guó)增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務(wù)的生產(chǎn)、銷售的所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、一般的商品和勞務(wù)都要征收增值稅，免稅范圍十分嚴(yán)格、德國(guó)的增值稅制度、英國(guó)的增值稅制度、英國(guó)的增值稅實(shí)行三檔稅率制、韓國(guó)的增值稅制度、韓國(guó)采用消費(fèi)型增值稅，稅率為10%，實(shí)行單一稅率、進(jìn)一步擴(kuò)大扣稅范圍,將固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納入扣稅范圍,實(shí)行消費(fèi)型增值稅、擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，以保持增值稅的鏈條完整、進(jìn)一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍、加強(qiáng)增值稅的管理，進(jìn)一步加快“金稅工程”建設(shè)，確保足額依率征收入庫(kù)等，具體請(qǐng)?jiān)斠?jiàn)。

摘要：介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；轉(zhuǎn)型；比較；建議

1994年稅制改革以來(lái)，流轉(zhuǎn)稅一直是中國(guó)的主體稅類，其收入占到整個(gè)稅收收入的一半。但中國(guó)多年來(lái)一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣。這種重復(fù)征稅不僅加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，而且對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和設(shè)備更新形成負(fù)激勵(lì)。本文介紹了法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、韓國(guó)等國(guó)家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國(guó)增值稅制度的建議。

1國(guó)外增值稅制度簡(jiǎn)介

1.1法國(guó)的增值稅制度

引言：

改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)稅收事業(yè)迅速發(fā)展。然而，同西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比還存在較大差距。總體而言，西方消費(fèi)型增值稅制度的理論和實(shí)踐已達(dá)到相當(dāng)高的水平。實(shí)行增值稅制轉(zhuǎn)型是稅制改革的迫切要求。WTO加入后，實(shí)行先進(jìn)的消費(fèi)型增值稅是我國(guó)稅制改革的必然趨勢(shì)，也是我國(guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易企業(yè)應(yīng)對(duì)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的有利條件，對(duì)我國(guó)依法治稅和建設(shè)社會(huì)主義法制國(guó)家具有特別重要的意義。

正文：

一、增值稅制度的產(chǎn)生與發(fā)展

增值稅制度1954年產(chǎn)生于法國(guó)。當(dāng)時(shí)在法國(guó)全國(guó)成功地推行之后，對(duì)世界經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了重大影響。逐步發(fā)展和進(jìn)一步完善的先進(jìn)的增值稅，在隨后的幾十年里在歐洲經(jīng)濟(jì)共同體國(guó)家風(fēng)靡一時(shí)。70年代后期，增值稅在亞洲國(guó)家得到了推行，并在發(fā)展中形成了一套制度。我國(guó)的增值稅制度是伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷進(jìn)行確立和發(fā)展起來(lái)的。經(jīng)過(guò)試點(diǎn)和廣泛征求意見(jiàn)，1984年第二步利改稅時(shí)正式了建立增值稅制度。

當(dāng)時(shí)的增值稅還不是國(guó)際上盛行的真正意義上的增值稅，只是有中國(guó)特色的‘表面化的增值稅’。它突破了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下統(tǒng)收統(tǒng)支的分配格局，基本上適應(yīng)了十年來(lái)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和體制改革的需要。但是，它仍存在很多不完善的地方，與發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求不相適應(yīng)，其中存在一個(gè)較嚴(yán)重的問(wèn)題是：增值額的確定依賴于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，造成稅基確定上的剛性不足，致使稅基嚴(yán)重受到侵蝕，破壞了增值稅法的嚴(yán)肅性和獨(dú)立性。因此，為充分發(fā)揮增值稅在平衡稅負(fù)、促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)，組織財(cái)政收入和宏觀調(diào)控中的作用，1987年財(cái)政部了《關(guān)于完善增值稅征稅辦法的若干規(guī)定》，逐步完善了增值稅的計(jì)稅方法。1993年底我國(guó)進(jìn)行了規(guī)模宏大的稅制改革，了《增值稅暫行條例》、《增值稅實(shí)施細(xì)則》和《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》，建立起了新的規(guī)范化的以增值稅為主體的流轉(zhuǎn)稅制格局。

摘要:將生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅,是我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制不斷完善的重要內(nèi)容,它對(duì)促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化,簡(jiǎn)化稅制,企業(yè)增加利潤(rùn),擴(kuò)大對(duì)外貿(mào)易有著積極的作用。借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家增值稅運(yùn)行的成功經(jīng)驗(yàn),后轉(zhuǎn)型時(shí)期,我國(guó)增值稅的改革和完善應(yīng)從擴(kuò)大征稅范圍、稅收減免、合理設(shè)計(jì)適用稅率、統(tǒng)一納稅人、規(guī)范稅款抵扣等方面入手,解決好改革對(duì)財(cái)政收入、固定資產(chǎn)存量處理、無(wú)形資產(chǎn)抵扣和現(xiàn)有征管條件的影響,促進(jìn)我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和社會(huì)經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定協(xié)調(diào)發(fā)展。

關(guān)鍵詞:生產(chǎn)型增值稅消費(fèi)型增值稅分析

目前,我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的整合時(shí)期,轉(zhuǎn)換國(guó)有大中型企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制,運(yùn)用積極的財(cái)政政策和金融政策擴(kuò)大內(nèi)需,吸引外資進(jìn)入內(nèi)地市場(chǎng),發(fā)展非公有制經(jīng)濟(jì),鼓勵(lì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)等等都需要稅收政策的大力支持。自2009年1月1日起,我國(guó)的增值稅類型由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型,這一轉(zhuǎn)型是一個(gè)牽一發(fā)而動(dòng)全身的系統(tǒng)工程,并將最終成為我國(guó)整體稅制改革的強(qiáng)力助推。

1我國(guó)實(shí)行消費(fèi)型增值稅的現(xiàn)實(shí)意義

我國(guó)實(shí)行消費(fèi)型增值稅的現(xiàn)實(shí)意義主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

(1)實(shí)施消費(fèi)型增值稅有利于拉動(dòng)內(nèi)需

一、我國(guó)現(xiàn)行增值稅存在問(wèn)題

（一）稅制自身方面

生產(chǎn)型增值稅存在著兩大缺陷，一是不允許扣除固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致了發(fā)票扣稅“鏈條”的中斷，增加了稅收征管的難度。對(duì)產(chǎn)品從投入、產(chǎn)出到最終消費(fèi)環(huán)節(jié)征收增值稅，應(yīng)一環(huán)緊扣一環(huán)，完整而嚴(yán)密，否則增值稅的內(nèi)在制約機(jī)制就不能充分發(fā)揮其作用；二是生產(chǎn)型增值稅不允許扣除固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，增值稅具有道道征稅、稅不重征、環(huán)環(huán)緊扣、稅負(fù)公平的特征，因此對(duì)固定資產(chǎn)這一部分仍存在著重復(fù)征稅，這意味著生產(chǎn)型增值稅沒(méi)有徹底解決傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)稅的重復(fù)征稅問(wèn)題，沒(méi)有充分發(fā)揮增值稅的優(yōu)勢(shì)，其內(nèi)在制約機(jī)制的作用明顯削弱，增值稅的優(yōu)勢(shì)性難以充分發(fā)揮。

（二）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)方面

在生產(chǎn)型增值稅下，資本有機(jī)構(gòu)成高的產(chǎn)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)重于資本有機(jī)構(gòu)成低的產(chǎn)業(yè)，如高新技術(shù)、自然資源開(kāi)采、重工業(yè)和以礦產(chǎn)品為生產(chǎn)資料的行業(yè)都屬稅收負(fù)擔(dān)率高的產(chǎn)業(yè)。目前，能源、交通等基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展滯后是我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展的“瓶頸”，而這些產(chǎn)業(yè)的資本構(gòu)成中，固定資產(chǎn)所占比例很高。實(shí)行生產(chǎn)型增值稅不允許扣除固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，增加了這些產(chǎn)業(yè)的成本，加重了我國(guó)基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的“瓶頸”效應(yīng)，不利于我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。我國(guó)現(xiàn)行增值稅制雖然使同一行業(yè)的企業(yè)之間稅負(fù)基本相同，但不同行業(yè)企業(yè)之間的增值稅稅負(fù)相差很大，違背了增值稅稅負(fù)不因行業(yè)、企業(yè)和產(chǎn)品差異而有差別的原則，影響了企業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)，不適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。

（三）東西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面