依法行政是依法治國的有機組成部分，核心在于行政機關依法行使職權。稅務部門作為政府的行政執法機關，就必須依法治稅，依法治稅是依法治國的必然要求。依法治國與依法治稅，是我國政府致力實現的治國方略與治稅方略，兩者關系極為密切。依法治稅作為新時期的治稅思想可以說是對我們國家幾十年稅收工作實踐的總結。依法治稅就是稅收工作要完全建立在法律的基礎上，貫徹法治原則：也就是國家要依法征稅、公民要依法納稅。

然而，在當前“依法治稅”口號下的稅收實踐就恰恰存在著與依法治稅格格不入的現象：

一是部分納稅人稅收知識缺乏，稅法意識模糊，表現為藐視稅法，踐踏稅法，以各種手段偷、逃、騙、抗稅現象時有發生

稅收是伴隨著政治和經濟的發展，不斷由低級向高級發展的歷史范疇。因此，人們的納稅意識也不可避免地打上歷史的烙印，在兩千多年封建主義統治歷史，近百年半殖民地半封建社會歷史，近三十年蘇聯模式、計劃經濟運動歷史的作用下，經歷史的積淀交揉，政治、經濟、文化互為作用，使我國的稅收環境變得極為復雜，乃至于直到今天還依然存在著諸多問題。表現為：法律意識淡漠。就國民方面而言，稅收意識普遍淡漠已成為不爭的事實。在國外流傳的是：“唯有死亡與稅收是不可避免的”，而在我國部分納稅人中流傳的則是“要致富，吃稅務”。他們“怨稅”、“恨稅”，不僅存在認識上的誤區，偏頗地認為稅收就是加重人民的負擔，是搜刮民財，而且總認為收稅是稅務機關的事，表現出一種漠不關心的姿態，直到有一天觸犯了稅法被追究方豁然警醒，集中地表現為對稅收了解的膚淺性、對稅法熟悉的局限性、履行納稅義務上的逃避性和淡漠性，以及行使納稅人權利的集體無意識性。再從稅務機關方面來說，時至今日，道德觀還不時地左右著法制觀，榮譽感和道德觀還在一定程度和范圍內作為衡量稅收繳納的是非標準，“依法納稅光榮”長期以來一直成為稅務機關廣為宣傳的頌詞。然而，依法納稅并非光榮不光榮、可為不可為的道德問題，而是守法與違法、大是大非的法律問題。

受計劃經濟慣性的影響，少數地方行政領導干預稅收執法，政出多門，長官意志，管工業的領導要免，管財政的領導要收，弄得稅務機關無所適從。有的地方政府為了保證財政收支平衡，常常不計經濟增長因素，不問稅源多寡，年年遞增，層層加碼，無端增大地稅部門的壓力。另一方面又擅自越權制定違反國家稅法的文件，對一些企業或納稅項目實行行業保護和地方保護。據有關部門統計，2000年查出各地越權制定的涉稅違規文件600多份，所涉及的違反稅收制度金額達19億元以上。更有甚者，對稅務機關進行粗暴的行政干預，甚至下文限制地稅機關行使檢查權。上行下效，由于部門利益的驅動，一些非征稅機關不是把主要精力放在監督稅務機關是否正確執行稅收政策上，而是參與爭搶稅源，把稅款以國有資產流失、違紀金額、非法收入的名義入地方庫參與分成。這些問題的發生，嚴重地影響和沖擊了稅務機關的獨立執法主體地位和執法權限，既干擾了分稅體制的實施，又擾亂了正常的稅收征管秩序和稅收執法。

二是一些稅收執法部門執法不規范，甚至隨意執法、惡意執法的現象屢禁不止

稅收執法過錯責任追究是推行稅收執法責任制的重點和難點，在一定程度上，也是評價一個稅務機關推行稅收執法責任制成敗的試金石。近年來，各地稅務機關在明確崗位職責、細化工作流程、嚴格評議考核方面已經取得了許多成功的經驗，但比較而言，執法過錯責任追究仍然是稅收執法責任制推行過程中的一個薄弱環節。為此，國家稅務總局在**年11月20專門制定了《稅收執法過錯責任追究辦法（試行）》，對進一步規范過錯責任追究的實施起到了積極的推動作用。但在實施過程中一些稅務機關不同程度地存在一些不規范的現象。本文擬結合《辦法》的相關規定對一些主要問題進行分析，并對進一步完善稅收執法過錯責任追究提出一些粗淺的想法。

一、澄清對稅收執法過錯行為含義和性質的認識

究竟什么是稅收執法過錯行為？其內涵和外延是什么？該行為屬于何種性質行為？該行為與稅務人員的違法行政行為有何區別？這些問題是我們實施過錯責任追究時首先要思考的問題。如果基本概念尚且不明確，行為性質不能準確定位，在此前提下實行稅收執法過錯責任追究，其結果必然是“冤假錯案”多多，混淆一般過錯責任和違法行政責任甚至刑事責任的界限，違背公平正義原則。

在實際工作中，不少稅務人員包括一些領導干部對上述問題存在模糊認識，如不知道稅收執法過錯行為究竟指什么、有的認為稅收執法過錯行為就是行政違法行為（內部）、有的認為執法過錯行為屬于輕微的行政違法行為、有的認為執法過錯行為包括行政違法行為等等。存在上述問題主要有以下幾個方面原因：

1、《稅收執法過錯責任追究辦法》（以下簡稱辦法）未明確其含義。辦法第二條規定“本辦法所稱過錯責任追究是指對因過失或者故意造成稅收執法過錯行為的責任人給予經濟懲戒和行政處理。”上述規定僅對造成稅收執法過錯行為的主觀因素作了概括性描述，對其內涵、外延沒有規定。

2、《辦法》中列舉的部分過錯行為屬于違法行政行為，不利于稅務人員正確理解過錯行為的概念。如辦法第五條規定的“未按規定受理行政復議的”、“違規審批緩繳稅款”等行為是否屬于執法過錯行為值得商榷，筆者認為不屬于執法過錯行為，而是法律規定的違法行政行為，應給予行政處分。

近年來，**市國稅局依托信息化手段，大力推行稅收執法責任制，完善稅收執法工作標準和職責，明確執法責任；完善責任追究形式，實施過錯追究；尤其是創新稅收執法評議考核內容、方式、途徑，落實執法責任，促進稅收執法由權力本位向責任本位轉變，取得了積極成效。該局的主要做法是：

一、人機結合，強化對執法過程的考評，促進執法規范

（一）是依托信息化手段，開展日常評議考核。該局以應用省局執法責任制軟件為契機，運用軟件所具有的過程控制、自動考核以及標準化的追究程序，實現執法責任制管理的規范化和常態化，減少了考核中的人情因素，實現考核的公開、公正、公平，同時通過自動考核，規范了該局干部的執法行為，提高了該局執法責任制質量和效率。**年1至10月，剔除按規定應撤消的過錯信息外，該局共產生過錯信息總量23條（其中工作差錯21條，執法過錯2條）。由于執法責任制軟件對稅收執法各個環節進行實時監控，稅務人員的危機感和責任感明顯增強，該系統記錄的過錯行為也呈逐月下降之勢。從產生過錯信息總量來看，7、8、9三個月份分別是3條、1條、0條。

（二）是進行人工檢查，全面考評。在運用執法軟件進行日常評議考核的基礎上，通過執法檢查、大要案審理、稅務調查研究、行政復議、應訴等執法監督手段，進行集中考核評議；收集基層在執法中普遍存在的問題及薄弱環節；定期向基層稅務機關、相關職能處室、通報；針對發現的問題及存在的薄弱環節實施動態管理；通過督查確保存在問題整改到位、應對措施落實到位。該局通過人機結合，形成了分級管理的立體化執法監督機制。

二、圍繞執法結果，考評執法手段及行為，促執法到位

（一）是圍繞組織收入，考評稅源管理手段到位情況。組織收入是稅務部門的中心工作，戶源、稅源、票源“三源”管理又是組織收入的中心。為更加科學地檢驗征管績效、“三源”管理的到位度，該局結合省局《稅收執法評議考核辦法》的要求，將稅收執法評議考核指標細化為“三源”管理指標，圍繞“稅務登記、逾期申報、稅款催繳、延期申報、延期繳納、稅款征收、欠稅管理、增值稅一般納稅人認定管理、稅收優惠政策認定、減免稅和所得稅稅前扣除審批、政策性退稅審批、稅收優惠政策認定、減免稅和所得稅稅前扣除審批、政策性退稅審批、發票管理、金稅工程”等十個方面，細化設計成六種表，采取相對數和表格式在全市范圍內開展了集中評議考核，檢驗“三源”管理各項手段運用到位的情況，既解決多做多錯的問題，充分保護和調動稅源管理人員工作積極性，又簡化考核方法及程序，方便基層考核，規范了基層執法評議考核工作，取得了良好的效果。

第一條為切實規范非稅收入執收行為和征收管理，有效防治非稅收入執收工作中的亂作為、不作為現象，根據《省非稅收入管理條例》、《省行政程序規定》和《非稅收入執收工作責任制規定》等有關規定，制定本辦法。

第二條本辦法適用于轄區內領用財政票據、履行非稅收入執收工作職責的街道辦事處、鄉(鎮)人民政府、區直相關部門及其所屬獨立核算二級機構和社會團體（以下簡稱執收單位）。

第三條執收工作考核的主要內容包括:基礎工作（25分）、征收管理（50分）、票據管理（25分）三項內容，滿分100分。

第四條基礎工作考核（計25分）

1、崗位職責明確，內部管理規范，有健全的非稅收入執收工作責任制和內部管理制度，明確主要領導負總責、相關領導和執收人員具體負責，計5分；

2、及時、完整、準確地向區非稅收入管理局編報本單位下年度非稅收入執收預算；編報及時、完整、準確的計5分；虛報、少報或漏報非稅收入的，酌情扣分。本單位非稅收入執收預算明顯脫離實際的，計0分；

為了加強和規范我區非稅收入管理，根據《省政府非稅收管理條例》、《市政府非稅收入管理暫行辦法》、《市人民政府辦公廳關于在全市開展非稅收入執收情況專項檢查的通知》精神，區政府決定對年下半年至年全區行政事業單位非稅收入執收情況進行專項檢查，現將有關事宜通知如下：

一、時間和范圍

檢查工作從年6月1日開始至10月30日結束，全區行政事業單位均為此次專項檢查對象。

二、檢查內容

1．各單位是否按各級非稅收入管理部門核定的非稅收入項目執收；

2．是否違反規定私自設立政府非稅收項目或者擅自改變政府非稅收入項目的范圍、標準、對象和期限；

稅收優惠在整個稅款征收中的占比很少，但它卻是國家實施宏觀調控的一個重要方面，稅務機關通過落實各項稅收優惠政策，使納稅人應當享受的各項稅收優惠得以具體兌現，從而有效地促進了企業經濟的發展。然而，有些納稅人受利益驅動，利用國家的稅收優惠政策，通過編造不實鑒定，辦假外資企業和虛假的申報騙取稅務機關的減免稅優惠，導致國家稅款嚴重流失。為使稅務機關便于征收管理和維護，便于稅收優惠政策準確執行，筆者就幾個比較突出的問題進行探討，提出對策，以期達到規范稅收優惠的目的。

一、稅收優惠政策執行中面臨的突出問題及原因

1、個體工商業戶的銷售收入難以確定。

個體工商業戶建賬建制是一個老大難問題，雖建賬但大多虛假不實，賬證不全更是隨處可見。帳證不全的直接后果，導致了申報數據的不準確。稅務機關只能以保本法或以其耗用的原材料、燃料動力等推算銷售收入，而推算出來的銷售收入與實際的銷售收入必然存在差異，從而導致有些銷售收入超過起征點的個體戶免征了增值稅，而低于起征點的卻征收了增值稅，從而影響了稅收優惠政策的公正性。

2、農業產品出售者的身份難以確定。

農業生產者到外縣（市）銷售其自產的農產品，一般由所在地稅務機關為其開具《自產自銷證明》，由銷售地稅務機關查驗后、免征增值稅；但農業生產者在本縣（市）銷售其自產的農產品，因出售者數量眾多，且流動性強，一般不會持《自產自銷證明》，致使稅務機關在實際征管中，對出售者的身份無法辨認，從而使一些臨時商販或無證經營農產品的個體戶無形中享受了免稅的待遇，逃避了應繳的增值稅。

內容提要：隨著我國社會主義市場經濟的發展和法制化的進程，社會主義稅收事業也進入了一個嶄新的發展時期。這一時期，社會各界關注稅收的程度在提高，納稅人的稅收法制觀念也隨之不斷提高，他們對稅收政策的掌握能力也在不斷增強，稅務干部的執法行為時刻在接受著多層次的監督和制約。因此，稅務干部在行政執法過程中無論是在執行稅收政策、執法程序還是在公開辦稅、優化服務等方面，都要在法制、公平、文明、效率上下功夫，稍有不慎，就要承擔相應的執法風險。從近年來全國檢察機關承辦的一些涉稅案件中應當讓我們清楚地意識到，稅收執法風險，已經是當前和今后一個時期不可避免的一個話題。

關鍵詞：稅收執法風險防范

一、稅收執法風險的概念

所謂執法風險，就是具執法資格的國家公務人員在執行法律、法規所賦予的權力或履行職責的過程中，存在有未按照或未完全按照法律、行政法規、規章要求的行為執法或履行職責，侵犯、損害了國家和人民群眾的利益，給國家或人民群眾造成一定的物質或精神上的損失以及應履行而未履行職責，所應承擔的責任。稅收執法作為國家行政執法的一部分，承擔著為國聚財，堵漏增收的重任。正是由于稅務機關是國家財政收支的關鍵部門，已越來越成為國家紀檢監察部門關注的對象。隨著國家法律、法規的不斷完善和健全，公民和法人的法律意識及自我保護意識也在不斷增強，如果我們的稅收執法人員不及時調整工作思路，轉變執法觀念，克服隨意執法的老毛病，就隨時存在著執法風險，小到經濟損失，大到觸犯刑律。

二、防范和化解稅收執法風險的意義

防范和化解稅收執法風險的意義就在于保障稅收執法部門有一個安全的稅收執法環境，起到穩定隊伍，增強凝聚力，提高戰斗力的目的，從而促進稅收工作效率，更好地維護稅法的尊嚴。防范和化解稅收執法風險，保障稅收執法安全的意義主要應有以下幾個方面：

稅收執法環境是指與稅務機關開展稅收秩序維護和稅收執法活動相關的，直接、間接地影響或者作用于稅務管理活動的主客觀因素的總和。良好的稅收執法環境，對于促進稅收執法職能到位，提高工作效率，發展社會主義市場經濟具有十分重要的現實意義；不良的稅收執法環境必然使稅務管理工作增加更多的行政成本，影響工作效率和工作目標的實現。當前，基層稅務機關在執法過程中,遇到了許多問題和困難,稅收執法面臨新的環境和形勢。下面，從內外兩個層面就當前的稅收執法環境作些探析。

一、稅收執法環境存在的主要問題

(一)外部環境

1、地方政府干擾稅收執法。一些地方政府經常是口頭上要求嚴格執法，而實際上常以環境寬松為名要求執法部門放寬政策、降低條件,疏于執法。當前，主要表現為三大方式：一是干預稽查部門的檢查工作。當稅務稽查部門對地方一些重點發展企業和引資項目的企業例行檢查或根據人民來信加強舉報案件檢查時，個別地方政府領導常以維護地方經濟發展，加大引資開發為由，對稅務部門施加壓力，以行政手段干涉稅收執法、阻撓稅務稽查，忽視公平競爭市場環境的營造。二是隨意調度稅務部門參與各類專項整治。如，地方政府在集中力量進行環境整治、房屋拆遷行動中，常會要求工商、稅務、環保、公安等職能部門從嚴從重從快打擊，這樣會給稅務檢查人員客觀公正執法帶來難度。三是混淆職能，以“服務型”大帽子影響稅收執法。一些地方政府在日常工作中，強調服務而忽視管理，過分要求稅務部門立足于為企業服務，從事一些不該做、做不好、做不了的工作,導致稅務部門在人少事多的情況下，出現一些“種了別人的田,荒了自己的地”的情況。

2、公民與納稅人法律意識不強。盡管普法宣傳活動已經開展到第五個五年計劃階段,但公民與納稅人的法律意識離依法治稅的要求還有一定的差距，缺乏納稅的自覺性，缺乏依照稅法維護自身權益的意識，一定程度上增加了稅收執法難度。當前，特別是一些納稅人一方面受經濟利益的驅動，想方設法偷、逃、騙稅，致使國家稅收流失；另一方面即使自身權益受到侵害也因害怕報復而不敢直接訴諸法律予以維護。同時，從困擾稅收管理的頑癥——賬外經營和財務假賬現象，可以看到納稅人違規問題已向隱匿銷售收入、做假賬等方式轉變，偷騙稅的手段日趨隱蔽，誠實信用的理想稅收執法環境受到全面沖擊，形勢相當嚴峻。

3、相關部門的溝通協作存在盲點。基于對稅務機關協助可能會增加本部門工作成本，或者對本部門既得利益造成損害的考慮，一些部門對稅務部門要求的稅收執法的配合協作往往加以推諉和拒絕。工商部門的溝通協作上，根據新征管法規定，工商機關應定期向稅務機關提供設立、變更、注銷、吊銷營業執照等信息，但目前存在遺漏和不及時的情況；又如存在稅務登記未注銷，工商登記已經注銷的情況；還有稅務機關向工商部門提供注銷稅務登記信息、提請吊銷營業執照信息和非正常戶等信息，工商部門未及時受理和變更的問題。地稅部門的溝通協作上，盡管已建立聯席會議等制度，但仍存在企業所得稅稅源上的爭奪和日常征管稽查類基礎數據資源共享上的缺乏。金融部門的溝通協作上，由于金融部門較多考慮自身利益，存在一些問題。如：金融機構對企業欠繳稅款的扣款問題上，當稅務機關通知開戶銀行扣繳企業稅款時，而銀行往往以《商業銀行法》和以自身工作程序為由，使稅款扣繳工作有所遲滯，貽誤稅務強制執行的時機；又如，按征管法規定，銀行需憑稅務登記證方可為納稅人辦理基本賬戶，但目前操作中，為納稅人多頭開戶的現象屢見不鮮，導致稅務部門在對納稅人資金流動問題上因其多渠道性而無法查定核實。當前，盡管《征管法》對銀行的法律責任有了明確的規定，但各地稅務部門對銀行違法行為進行處罰的案例幾乎為零。

為了進一步規范稅收執法行為，確保國家稅收法律、法規和稅收征管制度的正確實施，切實維護納稅人的合法權益。根據“責任型”機關建設的要求，制定本制度。

一、督辦目的：以依法治稅為中心，以嚴格執法為重點，通過督促、檢查、協調、反饋等手段，及時了解和掌握稅收執法現狀，發現問題及時糾正，確保國家稅收法律、法規正確貫徹落實。

二、督辦原則：按照“合法行政、合理行政、程序正當、高效便民、誠實守信、權責統一”的要求，將貫徹依法行政、推進依法治稅貫穿到稅收執法督辦工作中，具體遵循以下原則：

（一）圍繞執法、強化監督。堅持以稅收法律、法規為執法基礎，嚴格按照法定的執法原則、執法程序、執法內容、執法項目和執法權限，強化對具體稅收執法行為的過程監督。

（二）客觀公正、實事求是。堅持從實際出發，實事求是，全面、準確地了解和反映情況，客觀公正地處理和糾正問題，防止以偏概全，杜絕弄虛作假。

（三）及時落實、注重實效。著眼于及時有效地解決稅收執法工作中存在的問題，嚴格督查，認真辦理，做到事事有著落，件件有回音。防止應付差事或形式主義，確保督辦事項落到實處，求得實效。

一、提高認識，加強領導

我局領導高度重視農村原糧收購市場的監督檢查工作，召開了開展全市農村原糧收購執法專項檢查活動的工作會，下發文件就活動的組織領導、工作安排、工作重點、工作要求等進行了具體部署，明確要求各區（市）縣糧食局要充分認識到加大農村原糧收購市場監督檢查力度，規范農村原糧收購秩序，既是法律法規賦予各級糧食行政管理部門的職責，又是深入貫徹落實省委九屆六次全會精神，大力推進我省農村改革發展的需要。為加強領導，我局成立了以局領導為組長，有關處室處長為成員的大春糧食收購執法專項檢查活動領導小組，明確任務，落實責任，保證了工作的順利開展。

二、精心組織，認真實施

為了認真開展大春糧食收購專項執法檢查，我局要求各區（市）縣糧食局制定工作方案，由分管領導牽頭，相關科室協調配合，組成專項執法檢查工作組，落實人員、車輛、經費等，保證工作順利開展。同時，我局還組織各區（市）縣糧食局執法人員學習了《行政處罰法》、《省糧食流通行政執法與行政處罰程序暫行規定》等法律法規知識，確保執法人員以規范的執法行為、準確的業務知識投入到專項執法檢查工作中。

三、加大力度，廣泛宣傳

為宣傳《糧食流通管理條例》，我局在《條例》頒布實施五周年之際，認真組織全市開展了對《條例》的宣傳活動，重點對《糧食流通管理條例》、《省＜糧食流通管理條例＞實施辦法》進行了宣傳。各區（市）縣糧食局充分利用各種宣傳媒體和工具進行宣傳，組織宣傳車，走村散戶散發宣傳單，向廣大種糧農民、糧食經營者和消費者進行宣傳；通過懸掛標語、橫幅，擺放宣傳牌和散發資料等方式，向廣大市民進行宣傳。并在當地電視臺組織專人進行有關糧食法律法規知識的講解，取得了良好的效果。如崇州市糧食局制訂了《局關于開展<糧食流通管理條例>頒布實施五周年宣傳活動的工作方案》，確定了宣傳主題和宣傳重點，落實了宣傳車一輛。局各科室抽調執法人員11名，由分管局長帶隊，于9月21日至11月10日深入各鎮進行宣傳，收到了很好的宣傳效果。據統計，全市共印發宣傳單11450余份，散發《糧食流通管理條例》、《省＜糧食流通管理條例＞實施辦法》920本。