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摘要：保險公司上市后，其會計信息的公開披露成為保險公司必須履行的一項強制性義務。現(xiàn)已頒布的相關法律和制度，對此提出了新的要求，而目前保險上市公司會計信息披露缺乏真實性、充分性、及時性和主動性。因此，應盡快推行新企業(yè)會計準則，提高會計信息披露的規(guī)范化建設，健全公司治理結構，強化對保險公司的監(jiān)管和審計。

關鍵詞：保險；上市公司；會計信息披露；“四性”

一、“四性”：證券市場對保險公司上市會計信息披露的要求

保險公司上市后，它作為一種公眾公司，不僅應向政府監(jiān)管部門提供可靠的信息，更應該向投資者、投保人和社會公眾提供公正、有效的會計信息，并能夠得到有效的執(zhí)行。近幾年來，財政部、中國證監(jiān)會、中國保監(jiān)會以及國外相關機構出臺了一些具體用于規(guī)范保險上市公司會計信息披露的制度、法律和法規(guī)，它們可以概括為“四性”，即真實性、充分性、及時性、主動性。如：財政部2001年11月頒布的《金融企業(yè)會計制度》，明確了會計信息披露的質量特征，強調了會計報表附注的重要性，增加了所有者權益(股東權益)變動表，充分考慮了投資者對會計信息的需求。2006年2月頒布的《企業(yè)會計準則》，其中與保險公司相關度最高的是《企業(yè)會計準則第25號一原保險合同》、《企業(yè)會計準則第26號一再保險合同》，規(guī)范了保險人簽發(fā)的保險合同和再保險合同的會計處理和相關信息的列報。中國證監(jiān)會2005年10月頒布的《證券法》，要求每個會計期間對外應提供定期報告和臨時報告；《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第3號－保險公司招股說明書內容與格式特別規(guī)定》和《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第4號－保險公司財務報表附注特別規(guī)定》(2000．11．2)，規(guī)范了會計報表附注和非財務信息的披露。中國保監(jiān)會2003年3月頒布的《保險公司償付能力額度及監(jiān)管指標管理規(guī)定》，要求保險公司應按編報規(guī)則填報認可資產(chǎn)表和認可負債表，并披露相關償付能力監(jiān)管指標；《償付能力報告編報規(guī)則第1－5號》(2004年)，統(tǒng)一了償付能力報告的編報標準和口徑；《償付能力報告編報規(guī)則第6－9號》(2005年)，從以業(yè)績?yōu)楹诵牡撵o態(tài)監(jiān)管向以風險為核心的動態(tài)監(jiān)管過渡；《關于規(guī)范保險公司治理結構的指導意見(試行)》(2006．2．7)，強調了公司治理結構在會計信息披露中的核心作用。美國奧克斯利和參議院銀行委員會2002年7月頒布的《薩班斯法案》，其中與公司相關度最高的是302、404和906條款，強化公司高管對財務報告和信息披露的責任，強調公司治理和內部控制的重要性，提高外部審計的獨立性，加強對會計師事務所和注冊會計師的監(jiān)管，并加重對違法行為的處罰。

二、保險上市公司會計信息披露：“四性”角度的考察

(一)會計信息披露缺乏真實性

集中表現(xiàn)在以下幾個方面：(1)做假保費。比如為了虛增保費，以借款、集資方式投保，以實物抵交保費，以賠款和提取手續(xù)費方式提取資金后轉入保費賬戶，虛構保險標的進行虛假承保等。(2)做假賠款。比如通過制造假賠案或壓賠案，將當年賠款支出人為調節(jié)到未達賬項等諸多方式增加或減少賠款；將未決賠案當作利潤實現(xiàn)的調節(jié)器。(3)手續(xù)費支付混亂。有的公司使用尚未取得資格的人非法，蓄意提高手續(xù)費標準；有的公司為了招攬業(yè)務，將超標準的手續(xù)費以開假發(fā)票形式在營業(yè)費用中列支。(4)費用超支、成本不實。有的公司錢已經(jīng)花了，但當時沒有費用指標就采用壓發(fā)票、不入賬等方式，賠案中以查勘費的名義大量列支經(jīng)營費用。(5)通過不恰當?shù)谋壤嬏豳Y產(chǎn)減值準備。有些公司在預計資產(chǎn)損失和計提減值準備時，無視公司資產(chǎn)的實際情況，具有很強的目的性和傾向性。(6)操縱應計項目。比如應收保費不入賬或少入賬來逃避保險責任，減少營業(yè)稅等相關稅金；對超過規(guī)定期限的呆滯放款仍通過應收利息掛帳，形成虛假收入和虛假利潤；利用“其它應收款”進行應收保費、費用、基建規(guī)模掛賬，化整為零的處理違法業(yè)務。(7)通過責任準備金的調整控制利潤。一些公司利用保險行業(yè)利潤的預計性特點，濫用會計估計，選擇最能體現(xiàn)其現(xiàn)實意圖的責任準備金的提取方法來操縱利潤。(8)關聯(lián)交易調整利潤。如為了避免不良資產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生的虧損或損失，達到支持上市公司的目的，運用“金蟬脫殼”的方法，將不良資產(chǎn)剝離給母公司或母公司控制的子公司。

(二)會計信息披露缺乏充分性

某些上市公司會計信息披露不夠全面、不夠詳細，主要表現(xiàn)在：(1)會計報表附注披露內容和方法極其簡單。會計報表附注幾乎沒有，即使有也只是簡單的幾項，比如業(yè)務量、資金總額、機構人員情況等，重大事項均未予披露，定量的信息、預測性信息根本就沒有。(2)衍生保險產(chǎn)品信息披露不充分。對分紅保險、投資連接保險、萬能壽險、變額保險等投資類壽險產(chǎn)品，披露內容主要是投資收益情況，對于獨立賬戶財務狀況、獨立賬戶資產(chǎn)估值方法、保單持有人利益等情況、公司留存的分紅產(chǎn)品收益、分紅比率都避而不談，或輕描淡寫，極易產(chǎn)生誤導作用。(3)償付能力信息披露不規(guī)范。(4)公司治理結構和內部控制信息含量不高。對公司治理的信息披露多為原則性的陳述，泛泛而談，而不能夠坦然揭示公司治理存在的實質性問題。(5)財務信息與非財務信息的比例存在嚴重失調。有些公司過于偏重財務信息而忽略了非財務信息的披露，缺乏對公司核心能力、管理當局對公司信息的分析評價、背景信息、社會責任等信息的披露。

(三)會計信息披露缺乏及時性

某些上市公司發(fā)生重大事件時，沒有立即將該重大事件的報告提交證券交易場所和證監(jiān)會，也不向社會公布，說明事件的實質，如某些公司由于發(fā)生巨額賠款，現(xiàn)金流量面臨嚴重不足，這一重大事件變化的情況在年報中沒有公布。另外，中國證監(jiān)會規(guī)定的財務會計報告的披露時間遠遠滯后于財政部規(guī)定的時間，這無疑給保險公司提供了寬松和便利，期間容易造成不合理的內幕交易。

(四)會計信息披露缺乏主動性

長期以來，保險界對信息披露存在一種誤解，認為保險是經(jīng)營風險的高負債經(jīng)營機構，這些風險信息的披露，會影響公司甚至整個社會的安全和穩(wěn)定，因此，對信息披露產(chǎn)生一種害怕和回避的心理，不愿讓投保人、投資者和社會公眾知道本身存在的暗點；還有些公司把信息披露看成是一種額外的負擔，甚至還有人把信息披露看成是泄漏公司商業(yè)機密的行為，而不是把它看成是在市場經(jīng)濟下，公司應該承擔的一種義務和投資者、投保人等應該獲得的一種權利，因而往往不是主動地去披露有關信息，而是抱著能少披露就少披露，甚至不披露的觀點，在信息披露上處于一種被動應付的局面。在信息披露時對有利事項披露較多，對不利事項披露較少或根本不披露；強制性信息披露較多，自愿性信息披露較少；對取得的成績夸張渲染，而對存在的問題則力求遮掩甚至沒有。

三、加強“四性”：保險上市公司會計信息披露的優(yōu)化

由于信息的非對稱性，以及由此引起的“外部性”(externalities)和“搭便車”(free－riding)、逆向選擇(adverseselection)和道德風險(moralhazard)，會導致市場失靈(marketfailure)。所以會計信息披露需要通過政府立法、制定會計準則等強制性手段以及公司內部建立管理和監(jiān)督機制來加強“四性”。

(一)盡快推行新企業(yè)會計準則：加強“四性”的必然選擇

1．改變資產(chǎn)減值準備的計提方法。針對借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題，新資產(chǎn)減值準則明確規(guī)定，在會計期末是否必須計提資產(chǎn)減值準備，應當首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象，如果資產(chǎn)不存在減值跡象，則不必估計資產(chǎn)的可收回金額，也不必確認減值損失，另外計提的減值準備不得轉回。

2．明確保險人簽發(fā)的原保險合同的會計處理和相關信息的列報。原保險合同會計準則強調保險人應當在資產(chǎn)負債表中單獨列示各種責任準備金的余額，在利潤表中單獨列示各種責任準備金提取情況，在附注中披露各項準備金的增減變動情況、提取各項準備金充足性測試的主要精算假設和方法，突出了保險經(jīng)營的風險性和負債性，反映了責任準備金在保險會計信息披露的重要地位。而且，該準則規(guī)定除了在利潤表中單獨列示保費收入外，還應單獨列示退保費和已賺保費情況；除了在利潤表中單獨列示賠付成本外，還應當在附注中披露代位追償款、損余物資的有關情況，使得保費收入和賠付成本信息更為真實、可靠。

3．明確保險人簽發(fā)的再保險合同的會計處理和相關信息的列報。再保險分出人應當在資產(chǎn)負債表中單獨列示應收的各項分保責任準備金以及再保險接受人的應收分保賬款和再保險分出人應付分保賬款；在利潤表中單獨列示分保費收入、分出保費、攤回分保費用、分保費用、攤回賠付成本、分保賠付成本、攤回未決賠款準備金、攤回壽險責任準備金、攤回長期健康險責任準備金，在附注中披露分入業(yè)務各項分保準備金的增減變動情況、分科業(yè)務提取各項分保準備金及進行分保準備金充足性測試的主要精算假設和方法，以充分揭示分保業(yè)務引起的信用風險。

(二)提高會計信息披露的規(guī)范化建設：加強“四性”的基本要求

1．加強非財務信息的披露。上市保險公司的財務報告除了披露公司財務數(shù)據(jù)和業(yè)務數(shù)據(jù)等財務信息外，還需要披露以下非財務信息：公司概況；公司股本變動及股東情況；涉及公司的重大訴訟、仲裁事項；報告期內公司收購及出售資產(chǎn)、吸收合并實現(xiàn)的簡要情況、進程，以及對公司經(jīng)營財務狀況的影響，重大關聯(lián)交易事項，股東大會簡介，董事會及監(jiān)事會報告，行業(yè)風險和公司自身風險，各項準備的計提方法、計提比例及期初數(shù)、期末數(shù)，保險資金的運用情況，境內外同業(yè)拆入、拆出資金情況，應收保費、應付保戶利差情況，償付能力情況；公司核心能力、管理當局對公司信息的分析、背景信息、社會責任信息等，以滿足各種信息需求者的決策需要。

2．加強償付能力信息的披露。對于償付能力信息的披露，應嚴格按照保監(jiān)會頒布的有關管理規(guī)定和編報規(guī)則執(zhí)行。新頒布的《償付能力報告編報規(guī)則第6—9號》中，償付能力信息披露的力度加大了、內容更加細化、標準更加嚴格，保險監(jiān)管部門對保險公司風險控制能力的要求更高了。關于綜合收益，要求保險公司披露營業(yè)費用在承保業(yè)務、投資業(yè)務、受托管理業(yè)務和其他業(yè)務之間的分配標準；還要披露各險種的直接業(yè)務保費、分人保費、分出保費、賠款和給付、退保金；壽險公司保費收入居前十位的保險產(chǎn)品的明細信息，包括保費收入、預定利率、預定費用率、銷售時間等。對投資連結保險業(yè)務在償付能力報告中的信息披露應按照國際通行做法，要求獨立賬戶資產(chǎn)和獨立賬戶負債應當在認可資產(chǎn)表和認可負債表中單獨列示。

3．強化公司治理結構信息的披露。對證監(jiān)會來說，保險公司首次公開發(fā)行股票編制招股說明書時應增加有關內部控制充分性和有效性說明的內容，保險公司還應委托所聘請的會計師事務所對其內部控制制度及風險管理系統(tǒng)的完整性、合理性和有效性進行評價，提出改進建議，并以內部控制評價報告的形式作出報告。另外上市保險公司在季報、半年度報告中應披露公司治理信息，對董事、監(jiān)事和高管人員的薪酬應披露到人。保監(jiān)會應充實公司治理信息的披露內容，增加披露關聯(lián)方交易和性質、薪酬計劃、內部控制等內容。保險公司董事會應當每年向中國保監(jiān)會提交內控評估報告、風險評估報告和合規(guī)報告。

(三)健全公司治理結構：加強“四性”的關鍵

公司治理不嚴、“一個法人”的管理體制不到位是“四性”缺乏的根本原因。在現(xiàn)階段保險經(jīng)營行為尚不規(guī)范的情況下，國有股占較大的比重。在股權高度集中的條件下，產(chǎn)權是虛擬的，這種產(chǎn)權主體的缺位很容易導致“內部人控制”。從公司內部關系來看，在“一級法人，分級管理，逐級核算”的管理體制下，由于上級公司對下級公司的考核多以單一的保費為主，并將營業(yè)費用與保費收入直接掛鉤，在這種“費用是我的，虧損是法人的”經(jīng)營思想指導下，某些公司不考慮信用效應，不惜以各種方式虛增保費來“掙夠自己的費用”，謀求自己的利益。2003年，中國人壽保險公司在美國上市后，《薩班斯法案》的嚴厲條件使其在2004年遭遇了審計案件，給在美上市的保險公司敲響了警鐘，也使得中國上市保險公司正在進行一次內部控制的全面改革。首先，必須通過各種途徑進行國有股減持，改變股權結構嚴重失衡的局面；選擇引入境外戰(zhàn)略投資者，優(yōu)化股權結構；積極推進保險公司的民營化進程，使股權過分集中和流通股過分分散的現(xiàn)象得到緩解。其次，應充分發(fā)揮董事會在公司治理結構中的核心作用。保險公司董事會應至少有2名獨立董事，與保險公司或控股股東、實際控制人存在可能影響其對公司事務進行獨立客觀判斷關系的人士，不得擔任獨立董事。另外，設計和健全有效的激勵約束機制，使管理者的個人利益與公司的利益掛鉤，使股東目標成為管理者目標，消除激勵管理者的利益障礙。

(四)強化對保險公司的監(jiān)管和審計：加強“四性”的必要保證

保險監(jiān)管部門應加強對保險公司的現(xiàn)場檢查和非現(xiàn)場檢查，必要時可以列席保險公司股東大會、董事會及其專業(yè)委員會會議，可以直接向保險公司股東反饋監(jiān)管意見，建立以償付能力監(jiān)管、市場行為監(jiān)管和公司治理結構監(jiān)管為三大支柱的現(xiàn)代保險監(jiān)管體系。對不當信息披露的經(jīng)理人員實行市場禁入制度；為經(jīng)理人員設置合理的“退出壁壘”(即賠償在其經(jīng)營才能獲得過程中國家所付出的高昂培訓與試用費用)，切斷經(jīng)理人員機會主義行為的退路等等，使其不當信息披露的成本大大超過其收益。證券監(jiān)管部門應加大對上市公司特別是巨額虧損公司會計選擇權的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度，強制上市公司披露會計選擇對利潤的影響程度。對于嚴重違反有關法規(guī)操縱損益的行為，應予以嚴肅查處，以確保上市公司的質量和整個證券市場的健康發(fā)展。