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［提要］管理會計工具的應用對企業提升管理水平具有重要意義。課題組通過問卷調查方式，對江蘇省100多家企業管理會計的應用情況進行調研。本文結合績效管理工具應用現狀進行分析，從加強對非財務指標的重視、制定培訓計劃、根據不同標準設置獎勵制度等角度，提出推進績效管理工具應用的措施和建議。

關鍵詞：管理會計；業績評價；員工獎勵

為深入推進會計強國戰略，全面提升會計工作總體水平，2014年10月，財政部制定《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，明確管理會計體系建設的指導思想和基本原則。2017年9月財政部《管理會計應用指引第600-603號———績效管理相關應用指引》等首批22項管理會計應用指引，以進一步推動管理會計在企業中的應用。課題組于2018年7月至8月期間對江蘇省100多家企業進行管理會計應用現狀的問卷調查。

一、問卷基本情況

為全面了解管理會計在江蘇省企業中的應用情況，課題組在江蘇省范圍內展開問卷調查并進行分析。問卷內容主要包括以下四個方面：成本核算與控制、預算與控制、績效管理、經營管理與決策支持工具。此外，為保證問卷對象的有效性和問卷調查質量，我們對問卷填寫人背景以及公司基本情況進行了調查。問卷調查對象大多從事與財務、會計、審計、管理會計相關工作，且具有5年以上工作經驗，其中16%為財務總監、50%是財務部負責人。在專業技術背景方面，60%的調查對象擁有中級會計師證書，20%為高級會計師，注冊會計師占比為12%。調查對象與會計工作的高相關性以及自身的高專業素質都為調查數據獲取時的真實有效性提供了重要保證。本次調查企業分布范圍廣且分散，遍及江蘇省各地區，課題組一共發放了132份問卷，回收有效問卷132份，有效問卷回收率為100%。調查對象中，南京市、鎮江市、無錫市三個核心區域的調查企業數量達116家，占到了總體調查數量的80%。企業性質以國有企業、有限責任公司、股份有限公司為主，其中有25家企業為上市公司。從數據收集的范圍而言，樣本選擇較為合理。

二、績效管理工具應用現狀

課題組分別從績效管理的方法、績效評價指標及其之間的相互關系、業績評價對報酬的影響以及員工獎勵的方式等方面進行調查。（一）績效管理工具應用情況。被調查企業使用的績效管理工具主要為目標管理法和關鍵績效指標法，分別有77家和84家企業使用，占比分別為58.3%和63.6%；等級評估法使用頻率次于前兩種方法，近30家企業使用，占比22.7%，屬于中等水平；360度考核法、標桿比較法、平衡計分卡在企業中較少使用，占比均在10％以下。（表1）在績效評價指標的選擇上，我們發現其中預算差異額最受企業的青睞，60%的企業認為此考評指標較為有用，平均分為3.61。同樣作為舶來指標的EVA（經濟增加值）卻呈現出兩極分化的現象，其中有22家企業從未使用過這項指標，但也有25家企業給予EVA很高的關注度。從總體上來看企業對EVA指標也有所重視，其平均分在3.02，處于中等水平。其他傳統的財務指標的平均分也都在3分以上。在所有的傳統的財務指標中凈資產收益率（ROE）被認為對企業的幫助程度最大，其平均分為3.38，有34家企業認為其極有幫助，但存貨周轉率卻被認為沒有其他傳統財務指標有幫助，平均分只有3.0。員工平均服務年限，平均每位員工接受培訓的時間等非財務性因素沒有得到企業足夠的重視，平均分均低于3。（表2）在企業所采用的績效考評指標相互關系方面，大多數企業認同績效考核主要依據財務業績決定，其平均分最高為3.72。同時績效考評也很重視有關客戶和市場反映方面的指標，內部運行質量、協作和速度的指標、學習和創新方面的質量，平均有25家企業在績效考評方面看重這些因素。而這四個方面恰恰是平衡記分卡的四個測量維度，即財務維度、客戶維度、內部流程維度和學習創新維度。也就是說雖然企業還沒有開始廣泛應用平衡記分卡，但擁有良好前景。（圖1）（二）員工獎勵制度。在企業績效考評對報酬有無影響方面，企業認為無論中低層人員，其報酬都與績效考評掛鉤，績效考評高的其所獲得的報酬也理應增加，績效考評低的應獲得較少的報酬。值得注意的是，越是高層管理人員越是受到績效考評的影響，受考核影響的報酬占收入比重較大。然而，考核完不成目標單位個數在企業中比重以及考核完不成目標的員工人數在企業中比重這兩項指標對報酬影響程度低。可見，業績評價的合理性與員工報酬的合理性有著必然的關系，選取合適的業績評價方法尤為重要。（圖2）在企業所采取的獎勵方式方面，大部分企業偏向于即時獎金、漲工資、榮譽稱號這些物質且被大多數員工所認可的方式。口頭表揚和書面表彰也被多數企業所采用。然而，職務晉升、派出培訓、帶薪休假則出現了兩極分化的現象，有些24家企業推崇，也有31家企業不認可。分紅、企業股票以及期權被企業所使用來獎勵員工的頻率很少。

三、原因分析

被調查企業所使用的業績評價方法中還是傾向采用傳統的財務方法，原因是此類指標便于獲取，比如銷售凈利潤、凈資產收益率、資產周轉率等。財務人員在編制財務報表時可以輕松利用報表數據輕松測算出這些財務指標。相反，EVA（經濟增加值）需要測算出資本成本率。平衡計分卡除了財務維度還考慮了內部運營、客戶和學習與成長維度，這些維度涉及到大量的非財務指標，比如客戶滿意程度、新客戶增加比例、客戶維持率、客戶忠誠度、意見采納率、員工滿意度、員工生產率等。列舉的這些指標部分難以測算，部分難以量化。問卷調查了企業采用的績效指標之間的關系，我們發現管理人員還是很看重客戶、內部運營以及學習和成長這三個方面的考核的，但是考慮到成本和技術限制問題，中小企業更樂意采用傳統的關鍵績效指標法。考評指標對企業的幫助方面，出現了上述類似的情況，企業較多地采用了財務指標，其中的原因也與上述相差無幾。我們發現員工報酬與業績評價的關系密切，大多數被調查企業中越是高層領導其報酬越受到業績考核的影響。因此，選用合適的業績評價顯得尤為重要。被調查企業還是傾向于發放年終獎、漲工資的方式來激勵員工。因為這樣的方式最為直接，且便于計算量化，既節省了財務成本，又使得員工看到了即時的勞動成果。但是這樣的方法可能造成員工只關注企業的短期經濟利益而忽視了長遠的發展。但如果像華為這樣全員持股，其持股計劃書的編制就需要消耗大量的人力、物力，被調查企業中有很大一部分的中小企業，其可能不具備這樣的專業知識以及資金去實施這樣的員工獎勵機制。

四、績效管理工具在企業應用建議

（一）高層重視、合理規劃。我們發現，管理會計工作難以推行的一個重要原因就是高層領導并沒有給予足夠的重視。管理會計就是要用會計的信息、技術、工具和方法進行管理。為了提高企業的經濟績效，管理會計制訂方案涉及營運規劃、管理決策、成本控制、預算管理、績效評價等方面。這一系列的措施不僅僅依靠財務部門來執行，還需要企業各個部門同心合作，高層需要在企業宣揚管理會計的重要性，協同各個部門精誠合作，方案的制訂與方案的執行需要保持一致性，高層領導就起著疏通各部門職責的作用。對于企業領導層而言，除了關心績效評價報告的結果，應當更加注重下一步的改進建議。據我們采訪了解，很多公司的財務分析報告只有簡單的數據計算與比較———去年凈利潤多少、今年凈利潤多少、今年比去年增長或減少了多少等，管理會計不同于財務會計，財務會計重視企業的財務狀況和經營成果的質量，然而管理會計必須密切關注管理的過程及其結果對企業內部各方面人員心理和行為的影響。因此，績效評價和分析必須在與過去和同行業比較差異之余，具體分析原因并及時改進。企業領導層的權力在其中起承上啟下的作用，企業高層一方面應分配人力資源分析具體原因，另一方面調動部門及員工采取應對措施。（二）深入了解標桿管理法和平衡計分卡。上述績效管理工具的應用情況表明，被調查企業主要使用目標管理法和關鍵績效指標法，而標桿比較法和平衡計分卡運用較少，因此，企業應當拓寬績效管理方法，適當了解本公司未采用的方法。平衡計分卡注重企業長期目標與短期目標之間的平衡、結果和過程平衡、管理業績和經營業績的平衡，對企業全方位的考核及關注企業長遠發展的觀念受到企業的充分重視。它并不是對傳統戰略評估方法的否定，而是對其進行進一步的發展和改進，在保留財務層面的基礎上，加上了客戶、內部運營、學習與成長三個方面。在此，我們不詳細介紹平衡計分卡的具體使用，因為每個企業都會因業務性質不同，其要平衡的地方也存在著不同。對于企業而言，重要的是通過平衡計分卡的原理，找到企業正確的運營邏輯，并按照這個邏輯來設計績效考核指標。標桿管理法的本質是不斷尋找最佳實踐，以此為基準不斷地測量分析與持續改進，有助于企業創造自身的管理模式或工作模板，是實現管理創新并獲得競爭優勢的最佳工具。這些方法具有較大的優越性卻未被多數企業采用，應引起企業重視，加強對多種績效管理工具的了解，從而根據實際情況擇優運用。當然，企業也應該根據自身的實際條件以及企業文化進行選擇，并非越優越好。（三）加強對非財務指標衡量的重視。由于企業員工平均服務年限、平均每位員工接受培訓的時間等非財務性因素沒有得到足夠的重視，所以企業在考評時除了財務指標以外，還可以根據企業實際情況考慮一些非財務性指標，例如顧客滿意度、產品和服務的質量、創新能力等。兩者的比重可以根據公司現有的管理水平來確定。運用財務指標考評最大的缺點是僅反映歷史的績效，然而過去的表現無法保證未來的績效，也不包含影響企業長期競爭優勢的要素，將造成經理人過于追求財務數字，導致短視的決策與行為，進而妨礙長期價值的提升。而非財務衡量被視為財務績效的先行指標，即非財務績效指標的目標值若可以順利達成，將有利于改善公司的財務績效，因此被認為更能真實反映經營狀況，可以幫助管理者因組織與市場的改變而改變，進而提升公司的長期競爭力。（四）根據工作重點制定培訓計劃。問卷結果表明，企業對于管理會計工作者的各項素質中最為看重的就是跨職能工作能力以及分析能力。并且管理會計開展受阻原因除了領導不重視這一基本問題外，員工還反映缺少從事管理會計的專業人員。因此，企業應當特別注重學習與發展維度的評價與激勵。由于不同行業的競爭程度和技術發展速度存在差異，培訓重點也有所差異。例如，專用設備與計算機電子設備制造業以原始創新為主，因此對員工的創新能力要求高，而醫藥制造、電器機械及器材制造、汽車制造、金屬冶煉及壓延加工、化學原料及化學制品制造等產業，主要以引進和模仿創新為主，相應地對員工創新能力的要求沒有前者高。因此，可由人力資源部統一整理公司全體員工能力態度的考核結果，并結合員工績效改進計劃表中員工的培訓計劃需求，制定相應的員工培訓計劃，上報公司主管領導審批；同時，人力資源部定期反饋培訓信息進而不斷調整，達到開發、挖掘員工能力的目的。除了專家指導培訓外，可以組織會計人員與部分管理會計應用典型的企業進行交流學習。（五）根據不同標準設置獎勵制度。針對員工獎勵制度，多數企業強烈認同員工報酬的合理性與業績評價的合理性相關性強，但是企業激勵員工的方式多集中于發年終獎、漲工資。我們認為，激勵能在很大程度上決定員工是否努力工作及其努力工作的程度，因此公司的獎酬制度需要以員工的績效為前提，不能先有獎勵后有績效，而是需要員工首先完成任務才能獲得包括精神的與物質的獎勵。除此之外，對員工的獎勵應根據員工工作的不同劃分標準，而且公平的報酬也是激勵員工的重要方式。員工對于自己報酬的感知與比較的認真，可能會導致員工的心理失衡，即會產生不公平感以及緊張感。而為了減輕或消除這種不公平感，員工可能會采取怠工等消極行為以恢復其心理平衡。因此，如果公司的報酬體系公平合理，則員工也會獲得滿足感，這種滿足感會激勵員工努力工作。但是，公平的報酬并不等于平等的報酬，員工不同層級或不同部門之間的薪酬應當存在顯著差異。為了能夠晉升到更高的層級，進而獲得更多的薪酬，員工會有很強烈的動力來努力工作。

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作者:趙澤群 周李娜 單位:金陵科技學院