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論文關鍵詞：增值稅，財政體制，稅權配置，稅收收入分享

論文摘要：在增值稅“擴圍”后，如何彌補地方政府的收入損失、并為地方政府提供公共服務建立一個長期穩定的財政保障機制，顯得尤為重要，這也是增值稅“擴圍”改革能否得到地方政府支持的一個關鍵因素。本文從理論上分析了中央與地方財政體制中增值稅的稅權配置和收入分享問題，借鑒了幾個典型國家增值稅改革的經驗與教訓，對我國增值稅下一步的改革方向和實施路徑提出了建議。

增值稅自問世以來，50余年間已風靡全球140多個國家，成為大多數國家的主體稅種。從征稅范圍來看，增值稅擁有充足的稅源和廣泛的納稅人，它的稅基涉及各個行業和各類經濟活動，覆蓋經濟運行的各個環節。從課征模式來看，增值稅采取多環節征稅、環環抵扣的方式，征收極為便利，使之具有很強的財政收入能力，能夠給政府帶來大量的收入。從收入規模來看，在實施增值稅的國家里，增值稅幾乎都成為主要的收入來源。

一、引言

由于增值稅涉及面廣、在國民經濟和財政活動中具有舉足輕重的作用，它的每一步變革都可能對經濟、財政、政治等各個方面造成深遠的影響。反過來說，一國的經濟、財政、政治、乃至文化傳統等因素也會對該國增值稅的模式選擇和運行過程起著決定性的作用。在這些諸多因素中，一個需要著重考慮的因素是中央和地方的政府間財政關系。

從各國的政治體制來看，不管是單一制國家還是聯邦制國家，絕大多數都實行多層級的政府體制。而增值稅能帶來充足、穩定的財政收入，它的稅權與收入歸屬自然成為各級政府關注的焦點。在增值稅的改革過程中能否妥善處理好中央和地方的關系，對一國增值稅能否順利實施、采取的模式及其運行結果有著至關重要的影響。

二、增值稅稅權配置與收入分享體制的理論分析

理論界普遍認為，一個運行良好的增值稅應該是由中央政府統一進行課征的增值稅。將增值稅的稅權下放給地方政府并不合適，這有幾方面的理由。首先，從征管上來說，由于增值稅的稅基具有很強的流動性，如果由地方政府征收增值稅，將會給征納雙方帶來高昂的管理和遵從成本。其次，增值稅稅收收入占全國稅收收入的比重一般很高，將增值稅這么重要的一個稅種劃歸地方會顯著地削弱中央政府的宏觀調控能力。

基于上述理由，一個由中央統一制定、在全國范圍內統一執行的增值稅是更合意的。它具有明顯的可行性，管理和遵從成本較低，有利于增值稅經濟效率的充分發揮，促進資源在全國范圍內的充分流動。

增值稅的稅權應歸屬中央，但這并不意味著增值稅收入也應由中央政府獨享。事實上，為了保障地方政府提供公共服務的能力，增值稅收入有必要由中央政府重新分配給地方政府。而構建一個科學、合理的增值稅收入分享體制就成了重中之重的問題。簡單來說，這樣一個體制必須充分考慮兩個方面的因素。

三、我國增值稅“擴圍”改革及在中央和地方財政體制上面臨的挑戰

（一）我國增值稅“擴圍”改革的必要性

我國現行稅制結構中，增值稅和營業稅是最為重要的兩個流轉稅稅種，二者分立并行、互為補充。其中，增值稅的征稅范圍包括除建筑業之外的第二產業和第三產業中的商品批發和零售以及加工、修理修配業，而對第三產業的大部分行業則課征營業稅。這一始于1994年的稅制安排，適應了當時的經濟體制和稅收征管能力，為促進經濟發展和財政收入增長發揮了重要的作用。然而，隨著市場經濟的建立和發展，這種劃分行業分別適用不同稅制的做法，日漸顯現出其內在的不合理性和缺陷，對經濟的運行造成了一系列扭曲，不利于經濟結構的轉型。

上述問題說明了增值稅擴大征稅范圍的必要性。國際經驗也表明，絕大多數實行增值稅的國家都是對商品和服務共同征收增值稅。將增值稅征稅范圍擴大至全部的商品和服務，以增值稅取代營業稅，符合國際慣例，是未來我國增值稅改革的必然選擇。目前各方面在這一點上已經基本達成共識，改革的難點在于如何處理好中央和地方的分配關系，合理照顧各方利益，以排除增值稅改革的阻力。

（二）增值稅“擴圍”在中央和地方財政體制上面臨的挑戰

在現行分稅制財政體制下，增值稅是中央和地方共享稅，由國家稅務機關征收管理，國內增值稅收入按75∶25的比例在中央政府和地方政府間分成，進口增值稅收入歸屬中央。營業稅是地方稅，除鐵道部門、各銀行總行、各保險公司總公司集中繳納的營業稅收入劃歸中央外，其他均歸屬地方財政收入。從收入數額來看，2008年，國內增值稅收入為17996.94億元，其中中央級收入為13497.76億元，地方級收入為4499.18億元；營業稅收入為7626.39億元，其中中央級收入為232.1億元，地方級收入為7394.29億元。

目前營業稅是地方第一大稅種，2008年地方營業稅收入占地方稅收收入的比重為31.8%。增值稅全面“擴圍”后，營業稅將被增值稅取代，如何保證地方財政收入不受影響就成為首當其沖必須解決的問題。

在增值稅“擴圍”后，為了彌補地方財政收入的損失，一個最簡單的思路是相應提高增值稅的地方分享比例。然而，這顯然會進一步加劇現行增值稅收入分享體制的弊病。有鑒于此，我們希望能夠借著增值稅“擴圍”這一契機，重新構建我國增值稅的收入分享體制。這一體制不應僅僅著眼于提高地方的分享比例，而應該能更為科學、更為合理地在中央和地方之間劃分增值稅收入。但是，建立這樣一個新的體制對既有利益分配格局的沖擊也是顯而易見的，在這一體制中如何兼顧各方面的利益，從而獲取地方政府的支持，將是增值稅“擴圍”改革能否取得成功的關鍵。

四、增值稅與中央和地方財政體制：國際經驗與教訓

自20世紀六七十年代以來，眾多國家為了改進原來有缺陷的流轉稅，紛紛引進增值稅。而縱觀各國實施增值稅的情況，可以發現，在增值稅改革中對中央和地方關系的處理妥當與否，直接關系到增值稅在該國的成敗。本文對澳大利亞、德國、印度和美國這四個典型國家實施增值稅的情況進行了分析。澳大利亞和德國都實行了較為規范的增值稅模式，印度增值稅的推進則顯得矛盾重重，而美國迄今為止尚未實施增值稅。這幾個國家的經驗與教訓對我國現階段的增值稅“擴圍”改革有著重要的借鑒意義。

（一）澳大利亞

澳大利亞聯邦政府于2000年開征增值稅（在其稅法中稱為貨物服務稅）。貨物服務稅從研究到正式開征，聯邦政府與州政府之間的博弈發揮了很重要的作用。

根據澳大利亞憲法的規定，聯邦政府和州政府都有著獨立的征稅權。聯邦政府可以征收所有形式的稅，并且，關稅和貨物銷售稅只能由聯邦政府獨家征收。這一規定意味著各州不準對貨物征收某種形式的銷售稅和生產稅，因此，貨物服務稅只能由聯邦政府統一征收。

在稅收收入分配方面，根據澳大利亞聯邦政府和州政府之間的協議，所有的貨物服務稅收入在扣除大約1.5%比例的管理費之后，全部轉移支付給各個州和地區。稅收分配的方法與其長期建立起來的均等化轉移支付體系是一樣的，根據縱向財政轉移支付和橫向財政均等化的原則，在考慮各州的人口規模、支出需求、財政需求以及某些特殊需求的基礎上，按照標準化公式在各州間進行分配。

（二）德國

德國《基本法》第七十至七十四條規定了聯邦和各州之間的立法權限劃分的指導原則，并具體列舉了各自立法權的內容。其中，凡是為了求得一致而需在全聯邦范圍內用同樣的方式處理的事務，都歸屬于聯邦的專有立法權，在這類事務中包括了與貨物的自由流通相關的事項，這也就從憲法上確定了增值稅這一稅種只能由聯邦政府開征。

盡管增值稅的立法權限歸屬聯邦政府，但其稅收收入卻不由聯邦政府獨享?！痘痉ā返谝话倭懔鶙l明確規定了增值稅為聯邦、州和地方政府共享稅，稅收收入由聯邦、州和地方三級政府共享，具體分享比例由聯邦法律規定。

（三）印度

與澳大利亞和德國相比，印度實行增值稅的情況則要復雜許多。目前印度在貨物和服務的流通領域主要開征了五道流轉稅。首先，在服務流通領域和貨物加工制造環節，中央政府分別開征了服務稅和中央增值稅。這兩個稅種都屬于環環抵扣的增值稅，由中央政府開征和具體征收管理。其次，在貨物流通環節，又分別對貨物的州際銷售和州內銷售開征了不同的稅種。對貨物的州際銷售，由中央政府開征中央銷售稅，中央銷售稅在州際貨物銷售的單環節課征，且不允許任何抵扣，因此從性質上說，它并不屬于增值稅。對州內銷售貨物的行為，大多數州開征了增值稅。

由于印度增值稅制度存在著種種問題，從20世紀80年代開始，就不斷有提議要求改革，在全國范圍內實行統一的增值稅制度。印度中央政府原本計劃在2010年4月1日推行一個全國統一的增值稅，以此取代現行中央和州開征的大部分流轉稅。然而，由于中央政府與各州之間無法就增值稅的稅率設計、管理權限劃分、各州受損財政收入的補償等問題達成共識，這一計劃最終流產。

（四）美國

美國迄今為止都沒有實施一個全國性的增值稅。事實上，美國并非對增值稅不感興趣，增值稅的設想最早是由美國學者亞當斯在1817年提出的，1953年密歇根州就已進行了增值稅的實踐。自20世紀70年代以來，提議在美國實施增值稅的呼聲絡繹不絕，但是這些提議都未能通過。

美國沒有引進增值稅，有著多方面的原因，這些因素包括美國獨特的財政環境、政治環境以及思想文化傳統等等，而其中一個阻力就來自于美國的聯邦體制所形成的聯邦與州的關系。

美國是一個傳統的聯邦制國家，聯邦與州之間的權限劃分得相當明確，聯邦和州擁有各自的權力，任何一方都不得干預另一方行使的權力。在征稅權上，根據美國憲法的規定，聯邦和州都擁有獨立的稅收立法權。而隨著歷史的發展，雙方逐漸形成了各自的稅收體系和收入來源。聯邦主要依賴于直接稅，州主要依賴于銷售稅。目前，美國50個州中共有45個州開征了零售銷售稅。

簡而言之，在美國聯邦制的政治體制下，聯邦開征增值稅被視為是對各州既有稅權的侵蝕，因此遭到了各州和地方的強烈抵制，這是美國一直無法推行增值稅的一個很重要的原因。

（五）借鑒意義

對澳大利亞、德國、印度和美國等四個典型國家實施（或不實施）增值稅的經歷進行總結，我們可以從中得到兩點啟示。

第一，盡管增值稅在理論上被視為一種良稅，但這并不意味著它會在全球得到一致的推行，各國在實施增值稅的過程中也沒有采用一個統一的模式。一國是否引進增值稅、采取什么樣的增值稅制度設計，要受到政治、經濟、文化等多方面因素的影響，中央與地方的關系在這一決策中是一個非常重要的決定因素。

第二，從增值稅的實施成效看，多數實行增值稅比較成功的國家都采取在不同的層級政府間將增值稅的稅權配置和收入分享相分離的做法。為了實現增值稅的經濟效率，一般都將增值稅的立法權和征管權限劃歸中央，由中央政府負責制定稅法、統一進行征收管理。對增值稅收入在中央和地方政府間的分配，國際經驗則表明，以最終消費地為基礎，并考慮地區均等化的因素在中央與地方間分配稅收收入，要比簡單地以銷售地為基礎分配收入來得公平，也有助于消除對經濟的負向激勵。

五、我國增值稅未來的改革方向

增值稅稅制“是否合理”事關市場經濟能否健康發展以及政府間財政關系的協調。現行增值稅與營業稅兩稅分立并行的狀況及問題，凸顯了增值稅“擴圍”改革的必要性。在增值稅“擴圍”后，如何彌補地方政府相應的收入損失并為地方政府提供公共服務建立一個長期穩定的財政保障機制就顯得尤為重要，而這也是增值稅“擴圍”能否得到地方政府支持，從而得以順利推行的一個關鍵因素。