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一、高校教育成本核算與企業產品成本核算的區別

（一）核算目的不同。企業進行產品成本核算的目的是及時、準確地計算出產品總成本和單位成本，以及時反映企業的盈利情況，進而為企業的經營決策提供依據，因此，企業進行產品的核算具有盈利性；高校進行教育成本核算目的是明確教育資源的配置狀況，通過教育成本核算能夠加強高校內部管理，優化教育資源配置，提高資源利用率。（二）核算方法不同。目前，我國企業產品成本核算采用的是制造成本法，即產品成本只包括與生產活動有關的直接材料、直接人工和制造費用，而將與生產活動沒有直接關系的銷售費用、財務費用和管理費用計入期間費用，從當期損益中直接扣減；高校教育成本核算采用的是完全成本法，即將與教育成本有關的直接費用和間接費用全部計入高校教育成本。（三）二者在成本核算周期上的差異。企業產品成本的核算周期因企業采用不同的成本核算方法而不同，企業采用品種法和分步法核算產品成本，其核算周期為會計核算期，即按月進行；企業采用分批法核算產品成本，其核算周期為產品的生產周期。高校教育成本核算的核算周期是按年度進行，高校人才的培養周期因學生層次不同而不同，因此，高校的教育成本核算周期與其人才培養周期不一致。

二、目前我國高校教育成本核算存在的問題

（一）對高校教育成本核算工作認識程度不夠。長期以來，我國高等教育所需經費基本上由國家財政撥款解決，高校在教育經費的使用上更多的關注其是否合規、合法，而對其是否合理以及是否具有經濟效益則關注較少；同時由于高校的主管部門既沒有成立專門的教育成本管理機構來監管各高校教育成本的核算情況，也沒有把教育成本作為對高校教學水平評估的指標；而新高等學校會計制度既沒有對高校教育成本核算提出明確要求，也沒有設置教育成本核算的相應科目，這就造成了高校自身沒有意識和動力進行教育成本核算，從而降低了教育經費的使用效益。（二）核算對象和范圍不明確阻礙了高校教育。成本核算工作的順利進行目前，學者們對高校教育成本核算對象的觀點還不統一，大體上可以分為兩種：一種觀點認為“高校教育成本的核算對象是高校提供的高等教育服務”；而另一種觀點認為“高校教育成本的核算對象是接受高等教育的學生”。另外，對于接受非正規學歷教育的學生（如自學考試、函授等）是否應計入教育成本，也存在一定的爭議。對于高校教育成本核算范圍的爭議主要表現在科研經費和后勤服務費用是否應計入教育成本。高校的主要職能就是教學和科研，科研成果既能服務于社會，也能提高高校的教學水平和質量，但是由于不同高校的科研經費存在較大差距，且大部分科研經費的直接受益者不是學生，因此，科研經費是否應計入教育成本，或按照什么標準計入教育成本存在較大的爭議；每所高校都有數量龐大的后勤服務人員，他們負責管理校園環境的美化、水電暖的供應及學生宿舍和食堂的正常運行，這部分開支是否應計入教育成本也存在不同的觀點。（三）核算方法不明確有礙于高校教育成本核算工作的深入開展。目前，我國高校教育成本核算的方法可歸納為三種：會計核算方法、會計調整法和統計調查法。現有對教育成本進行核算的高校基本上采取的是統計調查法，即各高校按照上級主管部門（如教育、財政等部門）要求的口徑對發生的財務數據進行收集、匯總和整理，然后填寫相關的報表，以滿足上級主管部門收集資料的需要。統計調查法的優點是獲取數據的成本較低，且能利用數學模型對特定項目的教育成本進行預測和估算；其缺點是獲取的數據不精確、不系統，不能滿足對教育資源進行優化配置分析的需要。造成這種現象的原因一是政府及相關職能部門沒有明確規范教育成本的核算方法，二是理論界既沒有對教育成本核算進行深入、系統的研究，也沒有將已有的部分研究成果運用到實務中。

三、高校教育成本核算的程序設計

借鑒企業產品成本的核算程序，結合高校的實際情況我們對高校教育成本核算的程序設計如下：（一）明確成本核算對象。成本核算對象，是指需要對其進行成本計量和分配的項目，它是為了計算經營業務成本而確定的歸集生產耗費的對象，也是成本的承擔者。從教育機構的性質上講，學校是提供教育服務的機構,高等學校的教育產品就是高校提供的高等教育服務。因此，高校生均培養成本的計量對象應是教育服務成本。著名學者厲以寧對教育產品的定義是:“教育產品是指教育部門和教育單位所提供的產品，這種產品又稱教育服務”。根據這一定義，我們可以把教育成本核算對象具體地界定為高等學校向學生所提供的不同層次、不同專業的教育服務。（二）設置高校教育成本核算的相關賬戶。在新高等學校會計制度已有會計科目的基礎上，為了連續、系統、完整地核算高校教育成本，還應單獨設置“高校教育成本”“間接成本”“待攤費用”和“預提費用”等賬戶，具體核算內容如下：1.高校教育成本：該賬戶核算高校教育產品的完全成本，它是對外提供高校教育成本信息的主要來源。該賬戶的借方登記為提供高等教育服務發生的各項直接成本和分配轉入的間接成本，貸方登記本期轉出的成本。在總賬下按照不同年級、不同專業設置相應的明細賬。2.間接成本：該賬戶核算為提供高等教育服務所發生的各項間接費用。借方登記本期從教育事業支出、行政管理支出等賬戶中轉入的各項間接費用、固定資產折舊和固定資產清理損失以及通過待攤和預提分配轉入的間接費用，貸方登記分配轉出的間接費用和固定資產清理凈損益。該賬戶可按支出發生地點和部門設置相應的明細賬，該賬戶期末應無余額。3.待攤費用：該賬戶核算高校已經在本期通過教育事業支出支付但應由本期及以后各期高校教育成本（間接成本）分別負擔的支出，如預付的固定資產租金、報刊雜志費和保險費等。該賬戶借方登記從教育事業支出中轉入的不應計入本期高校教育成本的各項支出；貸方登記本期攤銷轉入到高校教育成本的各項支出。該賬戶應按項目設置明細賬，其借方余額反應已經支付但尚未攤銷的各項支出。4.預提費用：該賬戶核算應由本期高校教育成本（間接成本）負擔，但需要在以后期間通過教育事業支出支付的費用，如借款利息等。該賬戶貸方登記本期預提計入高校教育成本的各項支出；借方登記從高校教育事業支出轉入的已經記入高校教育成本的各項支出。該賬戶應按項目設置明細賬，其貸方余額反映己經記入教育成本但尚未支付的各項費用。（三）歸集和分配教育費用。在對發生的教育費用進行歸集和分配時，需要經過如下幾個步驟：1.正確劃分應計入和不應計入高校教育成本的界限。在將高校支出按經濟用途分類的基礎上，將與教學有關的支出計入高校教育成本賬戶，如教育事業支出、行政管理支出、部分科研支出等；而對與教學無關的支出如離退休支出、上繳上級支出、經營支出等，在計算高校教育成本時不予考慮。2.正確劃分應計入本期與非本期的高校教育成本的界限。按照權責發生制原則和配比原則，將計入“高校教育成本”的支出分為兩部分：一部分應由本期承擔的支出直接計入當期的“高校教育成本”賬戶，如教學和教輔人員的工資福利支出、對在校學生發放的獎學金、助學金等；另一部分應先計入“固定資產”“待攤費用”或“預提費用”，然后再將應有本期負擔的部分結轉到“高校教育成本”賬戶。如固定資產購置費就應先計入到“固定資產”賬戶，再每期通過計提折舊的方式結轉到“高校教育成本”賬戶。3.正確劃分各高校教育成本核算對象的支出界限。按照成本核算對象是否直接受益將應計入本期高校教育成本的支出分為直接費用和間接費用。其中，能夠明確成本負擔對象的支出作為直接費用直接計入“高校教育成本”的總賬及明細賬，不能分清成本對象的支出作為間接費用先計入“間接成本”，按照“誰受益，誰承擔”的原則，將不同的間接費用按照不同的標準分配計入到相應的“高校教育成本”總賬及明細賬，如教學費用中的間接費用可以按照學分（時）比例進行分配，教輔和行政管理費用中的間接費用可以按照學生人數比例進行分配。（四）計算高校教育成本。按照上述過程將發生的費用支出經過一系列的歸集和分配，各項教育費用均已計入到相應的“高校教育成本”總賬及明細賬（成本計算單），各明細賬（成本計算單）的金額就是核算期內不同教育產品的教育總成本。（五）編制高校教育成本報表。高校教育成本報表是反映高等學校一定時期內教育經費的支出情況和成本水平的一種報告性文件，是對外提供教育成本核算信息的重要載體。該報表主要根據高等學校成本核算及其他有關資料定期編制，根據信息使用者的需求不同，可編制成高校總教育成本報表、高校生均教育成本報表和專業生均教育成本報表。

四、小結

高校教育成本的本質是高等學校為提供高等教育服務所耗費的資源的價值，通過高校教育成本核算，一方面滿足學生及其家庭、社會公眾和政府主管部門對高校教育成本信息的需求；另一方面根據獲得的教育成本信息能夠優化教育資源配置，提高高校教育成本管理水平，為高校持續健康發展提供有力保障。

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作者:耿慶春 單位:江蘇建筑職業技術學院