［摘要］文章從社會審計角度提出了全方位編制財務報表審計工作底稿的模式，并將其運用于審計案例的分析，為提供審計建議、結論和報告提供了支撐，為檢查和評價內部審計工作質量情況提供了相應依據。

［關鍵詞］財務報表;審計工作底稿;審計案例

財務報表是各類業務機構用于確認、計量、記錄和報告各機構的經營成果、財務狀況及其變動，是從財務視角對各機構經管責任履行情況的全面反映。財務報表審計是鑒證、評價和監督各業務機構和內部單位經管責任履行情況的重要審計業務類型之一。本文根據新的審計準則和會計準則的重大變化，結合內部控制基本規范、應用指引的規定和當前審計實踐，全方位對編制財務報表審計工作底稿的模式進行了探索和研究，為撰寫優秀審計報告提供了良好的基礎。本文只是探索性論述財務報表審計工作底稿模式，在此基礎上能舉一反三，持續更新完善相關底稿內容對于審計人員更加關鍵。

1底稿模式的構建框架

1.1第一部分初步業務活動工作底稿。該部分共包括初步業務活動審計工作核對表、業務承接評價表、業務保持評價表3個表，審計目標3個，溝通函2份，回復函1份，審計業務約定書1份。1.2第二部分風險評估工作底稿。該部分共包括審計目標1個，涉及被審計單位及其環境層面的5個層級的風險評估程序共24大類風險63種風險;涉及被審計單位整體層面和7個業務循環層面的內部控制的工作共32條、審計工作底稿共26份(例如各類業務循環的內部控制匯總表、業務流程、內部控制的涉及與執行等);項目組對重大錯報和舞弊等風險評估的討論紀要;涉及風險評估結果匯總表共4張，用于記錄了解被審計單位及其環境中識別的重大錯報風險及應對方案;總體審計策略1份，包括審計范圍、審計時間安排等;6大類重要性的工作底稿。1.3第三部分進一步審計程序工作底稿。該部分包括測試采購與付款循環控制運行有效性的工作有3個，測試該循環控制運行有效性形成的審計工作底稿有2個;涉及55個會計科目的審計目標與認定、審計程序的工作底稿和計劃實施的實質性程序工作底稿，共包括394類工作表和4類詢證函、1個存貨監察報告、1個存貨盤點計劃問卷。1.4第四部分其他項目工作底稿。該部分共包括31個審計目標;涉及舞弊風險評估與應對審計工作底稿5個;涉及法律法規、與前任CPA溝通、持續經營、期初余額審計、期后事項、對應數據、訴訟和索賠、分部信息等審計程序共48項，溝通函2份，確認函3份，對審計報告的考慮意見1份;涉及關聯方及關聯方交易的審計工作底稿共4個;涉及會計估計的審計工作底稿共3個;領用內部審計人員工作、利用CPA專家工作、利用管理層專家工作共3份底稿;涉及對集團財務報表審計的特殊考慮的審計工作底稿13個。1.5第五部分業務完成階段工作底稿。該部分包括業務完成階段審計工作13項，錯報累積和評價表的目標有2項和審計工作底稿7份，試算平衡表1份，總結會議紀要1份，與治理層的溝通函1份，項目經理復核聲明書1份，項目合伙人復核聲明書1份，質量控制復核人復核聲明書1份，管理層聲明書1份，審計總結1份，審計工作完成情況核對表1份，審計報告范例1份。1.6第六部分附錄。該部分包括審計工作底稿索引目錄共分5大類102個審計工作底稿索引;永久性檔案清單共98份，內容涉及審計項目管理、公司歷史沿革及法律資料、組織機構、主要業務與技術資料、關聯方資料、財務管理資料、重要經濟合同或協議、重要實物資產、政府機構和監管部門資料、中介機構報告、會議紀要共11個方面。

2底稿模式的實施途徑

摘要：目前影響企業財務報表審計質量的因素有很多，例如：有來自于會計師事務所、社會環境、企業內部等不同方面的影響。而企業內部控制的完善、有效實施將盡可能減少企業管理層出現的盈余操縱行為，對提高企業的會計信息質量，為社會公眾提供真實、可靠、值得信賴的財務報告有著重要的影響。另外，內部控制的有效性將為審計師進行審計判斷、審計取證等產生重要影響，從而對審計質量產生影響。本文將就內部控制審計的有效性對財務報表質量的提升進行研究。

關鍵詞：內部控制；審計財務報表；審計質量影響；探究

近年來，隨著我國社會主義市場經濟的快速發展，為證券市場的發展與創新奠定了良好的外部環境，同時，我國證券市場的穩定發展也離不開會計師事務所的審計服務。因此，我國的注冊會計師審計成為社會經濟監督體系中重要的組成部分。但是，由于環境的復雜性和各種因素的影響，很多審計失敗的案例頻繁出現，例如：勝景山河、紫鑫藥業、新大地、綠大地、萬福生科等，這些審計失敗的案例在社會上造成了巨大的影響，為我國的資本市場帶來了巨大的損失。根據目前我國證監會、財政部、審計署對會計師事務所和注冊會計師出具的處罰公告中可以看出：目前我國很多上市公司的年報審計中仍存在很多問題，對于理論界、實務界、企業的投資者而言，最關心的就是審計的質量，也就由此而產生了對審計報告可靠性的質疑。隨著內部控制理論在上市公司中的廣泛應用，很多上市公司的治理水平得到了提升，公司經營活動的全過程也得到了有效監控，并對財務報表的編制產生了重要影響。因此，加強內部控制審計的有效性將對財務報表審計產生重要影響。

一、加強內部控制審計,提升財務報表審計質量的有效策略

內部控制審計作為一種新型的審計方向，在我國還處于初級發展階段，其成熟與發展還需要經過很長一段時間的完善。

(一)實現從自愿到強制的實施

摘要：審計在我國經濟發展過程中起到十分重要的作用。目前，在社會審計工作中，由于會計師事務所主觀原因以及其他客觀原因導致審計職能并沒有全面發揮，這樣就加大了審計風險發生的幾率，而審計風險的發生對事務所和被審計單位的發展不利。本文首先分析了財務報表審計風險產生的原因，其次針對這些原因提出了幾點規避審計風險的對策。

關鍵詞：財務報表；審計；風險；對策

一、引言

對財務報表的審計主要目的在于查看被審計單位財務報表是否真實準確，財務信息是否屬實，被審計單位的經濟活動是否符合實際發展需要；同時，審查被審計單位經營管理是否遵守了法律法規等。而審計報告使用者在查看事務所給出的審計報告之后，才能進行相關決策。而如果事務所沒有有效的發揮審計職能，就可能會觸發審計風險。

二、財務報表審計風險產生的原因

（一）會計報表不夠真實、完整

[摘要]科創板的設立，增加的不僅僅是一個板塊，核心在于制度改革與創新?？苿摪遄灾频脑圏c，不僅對資本市場產生了深遠的影響，更對中介機構的工作提出了更高的挑戰。會計師事務所作為第三方鑒證機構，無疑對科創公司財務報表的真實準確完整性起著決定性作用。面對新板塊、新制度、新企業，只有加快培養復合型的審計人才，提高審計人員的軟實力，把握科創公司的風險特征，借助先進的審計技術與手段，開展有準備、有針對性的審計工作，才能保證比較高的審計質量，更好地保護投資者的利益。

[關鍵詞]科創公司；財務報表；審計風險；科創板

科創板是由國家主席于2018年11月5日在首屆中國國際進口博覽會開幕式上宣布設立，是獨立于現有主板市場的新設板塊，并在該板塊內進行注冊制試點。科創板的開創，增加的不僅僅是一個板塊，更是一種全新的制度模式，在這種制度模式下，政府由原來的“運動員”變為了“裁判”，更多的自主權交給市場。這種轉變是一次大的制度創新，給我國的資本市場帶來了很大的影響。另外科創公司的特殊性也對會計師事務所的財務報表審計提出了更高的要求，注冊會計師只有更好的把握科創公司的風險特征，開展有針對性、有計劃性的審計工作，才能保證比較高的審計質量，更好地保護投資者的利益。

一、科創板及注冊制

(一)科創板的市場定位關于科創板的市場定位，中國證監會在2019年3月1號《科創板首次公開發行股票注冊管理辦法(試行)》,在該辦法第一章的第三條規定：發行人申請首次公開發行股票并在科創板上市，應當符合科創板定位，面向世界科技前沿、面向經濟主戰場、面向國家重大需求。優先支持符合國家戰略，擁有關鍵核心技術，科技創新能力突出，主要依靠核心技術開展生產經營，具有穩定的商業模式，市場認可度高，社會形象良好，具有較強成長性的企業。由此可以看出，科創板的上市公司應符合以下兩個條件：首先是行業屬性。科創公司必須是符合國家戰略的高新技術產業，例如計算機、大數據、物聯網、集成電路、人工智能等。其次是企業自身條件。企業要有自身的核心技術、科技創新能力強、社會形象好、具有較大成長性等。(二)注冊制的特征盡管學界對注冊制與核準制的界限始終存在認識上的分歧，但基本的共識是，注冊制和核準制的本質差異是由誰來判斷發行證券的品質。具體來講，與核準制相比，注冊制具有如下特征。(1)進行形式審核；核準制下，政府需要對發行上市的公司進行價值判斷，實行實質性審核，而注冊制下，政府僅對公司進行形式審核。(2)以信息披露為中心；注冊制下，為使投資者做出正確的決策，發行公司在發行、交易、重大事項以及公司情況等各方面都要實行嚴格的信息披露，保證上市公司的公開透明。(3)采用市場化的運作方式。注冊制下，股票發行充分發揮了市場在資源配置中的決定性作用，削減了政府的一系列行政權力。

二、科創公司財務報表審計風險分析

摘要：財務報表審計風險防范是企業管理的重要組成部分，而財務報表作為企業經營狀況的反饋必須具備真實性及可靠性才會具有參考價值。尤其對于上市公司而言，企業財務報表的真實性尤為重要，企業財務報表反映的是企業的基本經營情況，這就涉及企業內部的日常經營效率是否合理、高效，還有相應的投融資行為是否合理，經營利潤是否理想等一系列以公司為主體的書面數據體現。財務關系分為內部以及外部兩個部分，內部則是企業自身內部經營關系的相互制約以及維護，外部則是外部機構如審計、政府等多方人員的外部審查。基于此，文章針對這一現狀，對企業財務報表審計風險防范措施進行深入探討。

關鍵詞：財務報表；審計風險；防范措施

一、引言

在企業運營的過程中，審計是一項不可或缺的組成部分，它分為內部審計即企業內控，也分為外部審計。而內部審計對于企業日常經營活動的重要性也是極為強大的，企業通過成立內部審計部門，可以有效防范企業內部貪污現象，對于企業內部違規報銷，以及高管的監督具有重要監管意義。隨著市場經濟的逐步完善及發展，企業之間的競爭也日益加劇。因此，審計工作更加成為當前企業內部以及外部政府機構及機構投資者驗證企業經營真實性的常態化流程。為保證企業能夠獲得長足健康發展，需要采取合理有效的審計工作開展措施。企業財務報表審計風險是財務管理中的財務報表研究中經常出現的專業術語，對于研究企業財務報表具有重要的意義，尤其是對于企業的健康經營狀況具有深遠意義。而不論是內部審計人員還是外部審計人員，對于企業的日常經營都必須運用合理的審查方式，以合理、科學合法合規的方式，對企業的財務報表進行有效審計，并針對不合理以及不合規的現象進行整改及意見審查。同時，由于企業內部經營狀況具有復雜性，因此審計過程中的風險也是不可避免的，對于審計過程中的風險也需要進行管控及預防，避免審計帶來的風險。

二、審計風險概念

審計風險一詞主要出現在注冊會計師對于財務報表發表了不恰當意見所存在的風險，注冊會計師由于對企業狀況未做出正確客觀的判斷，導致財務報表意見存在重大的錯報時，其意見也不具備相應的參考價值。由于審查過程中，由于審計作為第三方對企業內部經營狀況以及財務信息具有不對稱性，導致審計進行審查存在一定的內部及外部的多項干擾因素，在多重的干擾下，審計由于信息差對于審計報告的出具存在一定的審計風險，因此可能對于意見的出具具有偏差，更嚴重的可能出現重大偏差以及錯報。因此，為了避免一定的客觀因素干擾，對于審計的工作開展，必須是獨立、客觀、公正就變得至關重要。由于企業內部人員對于審計存在較大的防備心理，對于不論是外部審計還是內部審計人員總是處于防備狀態，致使審計人員對于信息的攝取存在一定的難度。而在審計的過程中，審計質量與審計風險也必然是相伴而行的，不同的行業由于企業性質存在差異，其審查的重點也不盡相同。因此，對于審計風險的預防也應該更多地考慮企業的性質，從而幫助企業更好地落實財務報表審計。面對企業環境的更新換代，審計的方式方法也需要不斷更新迭代，不僅僅是審計資料，還包括整個內控體系的測試。審計機構作為外部監管機構，由于行業起步較晚，相對于發達國家相關的法規體系也仍然需要完善，因此在這一法律的漏洞下，企業的舞弊以及造假現象也仍然存在，這也大大加劇了審計風險。

審計管理和處理信息需要綜合運用各種技術，這些技術總稱為信息技術。人們對信息技術最直觀的認識就是計算機和各種軟件。計算機產生以后，一些企業開始用計算機來處理部分會計信息，用機器替代了會計人員的部分手工勞動。而隨著會計信息化的大規模普及，大部分企業的會計處理已經很少由人工完成，信息化程度越來越高。以ERP系統為代表的信息系統，則將企業的財務、采購、銷售、生產等融為一體，財務信息只是這個系統所處理信息的一部分?；ヂ摼W產生以后，企業通過網站獲得銷售訂單，然后傳送到倉庫，再運送給顧客，這一過程的實現除了倉庫工人看到或接觸銷售訂單之外，少有其他人參與，這就給企業的內部控制和注冊會計師獲取充分適當的審計證據帶來挑戰。信息技術的應用，對企業財務報告編制、內部控制和對財務報表的審計，都產生了深遠影響。

1信息技術對企業財務報告編制的影響

在會計信息化迅速發展的今天，信息系統已經替代傳統的手工紙質賬簿，成為記錄企業的財務信息、編制財務報告的主要平臺。通常情況下，會計信息化的體現形式主要為:其一，生成。指企業各項交易信息的源頭是以手工或自動的方式產生。例如人力資源部門手工錄入車間工人的工資標準等信息，或自動采集工人本月的工時數據等。其二，處理。是對信息系統的數據進行編輯、確認、計算、分析、匯總和調整的過程。例如信息系統根據固定資產卡片信息自動計算折舊。其三，記錄。記錄是指計算機對交易及事項的相關信息進行識別并保存于信息系統。例如信息系統以數據庫的形式，記錄固定資產名稱、型號、折舊率等信息。其四，報告。報告是指企業以電子形式編制財務報表和其他信息，以屏幕顯示或紙質打印的方式輸出。例如，信息系統自動生成固定資產折舊計算表。信息系統的使用，給企業財務報告編制帶來很多重要的變化，詳見表1。

2信息技術對企業內部控制的影響

2.1自動控制替代了傳統的人工控制。在信息化環境下，一些關鍵控制由人工控制變成自動控制。例如，企業的制度規定，在采購訂單、收貨單、發票三單匹配之前不能支付供應商任何費用，這是一個關鍵控制點。在手工環境下，由會計人員核對這些文件;現在，所有的操作可能都由企業的ERP系統來執行。該系統按照預先設定的規則和誤差容忍度自動執行，并將差異分配到不同的賬戶中。審計人員要測試該控制是否有效，就必須檢查ERP系統的配置，評價驗證規則是否合理。人工控制被替代得越多，企業對信息系統的依賴程度就越高，信息技術對企業內部控制的影響也就越大。例如，企業的采購系統可以通過自動控制實現交易信息的生成、記錄、處理和報告，并將相關信息保存為電子形式(如電子采購訂單、采購發票、發運憑證和會計記錄)。如果除了自動控制以外，幾乎不存在人工控制，則信息技術對該企業內部控制的影響就很大;但如果控制活動還包括手工的部分(如訂單的人工審批和事后審閱等)，則相對而言，信息技術對該企業內部控制的影響就較小。2.2信息技術提升了控制活動的效率和效果。信息技術為企業內部控制帶來了很多好處，例如，信息系統能夠有效處理大流量交易及數據，憑借強大的處理能力，自動控制提升了控制活動的效率;和人工控制相比，自動控制不容易被繞過;數據庫及操作系統的相關安全控制可以實現比手工環境下更有效的職責分離;在信息系統可以更容易更快速地獲取到準確的信息。如此種種，信息技術可以極大提升企業控制活動的效率和效果。2.3信息技術可能產生特定風險。任何事物都有兩面性，信息技術改進了被審計單位的內部控制，但同時也產生了相應的風險。這些風險是指企業的信息系統可能因為非法入侵、惡意攻擊、內部職工破壞、詐騙等原因而產生損失。從審計角度，也可能產生特定風險。例如，信息技術人員極易獲得超越其職責范圍的數據訪問權限，從而繞過內部控制。

3信息技術對財務報表審計的影響

摘要：企業發展過程中的財務管理工作是確保企業長期穩定發展的關鍵。而企業財務報表則主要是將企業日常運營的實際情況準確無誤的反映出來。雖然財務審計人員必須通過對企業財務報表的分析，及時的發現企業在運營與管理過程中存在的問題，以便于采取積極有效的措施予以解決和處理。但是由于財務審計工作由于其自身存在的問題導致其無法及時有效的發現企業運營過程中存在的問題，因此，也為企業的運營與發展埋下了巨大的財務風險。本文主要是就會計報表審計風險的分析與防范進行了分析與探討。

關鍵詞：財務報表審計；風險；防范對策

針對企業財務報表的設計主要涉及到常規性審計與勾稽關系審計等幾方面內容。也就是說，在進行企業財務報表設計時，必須通過分析財務報表相關數據的方式，達到驗證財務報表數據與企業發展現狀是否一致的目的，以便于將企業的實際運營狀況真實的反映出來，并以此為基礎對企業的經營活動作出相應的判斷。如果在設計過程中未能及時發現財務報表中存在的問題的話，那么就會導致財務報表審計風險的發生。由于審計風險的出現對于財務報表審計質量會產生嚴重的影響。所以，如何有效的防范財務報表設計中存在的風險降低審計風險發生的幾率，已經成為現階段財務報表設計工作中急需解決的關鍵問題。

一、財務報表審計風險產生的原因

（一）會計報表不夠真實、完整。企業會計財務報表存在的不真實、不完整問題是導致審計風險發生的主要原因。首先，如果企業會計報表中的相關信息存在著記錄不準確、不完整的現象，那么就會導致審計結果與實際情況出現偏差的現象[1]；其次，如果企業會計人員出現刻意隱瞞企業會計財務信息的行為的話，那么就會出現違反法律的情況發生。如果企業會計財務報表出現了這種情況的話，那么就會導致會計財務報表中存在的風險轉嫁到審計人員的身上，一旦審計人員在審計過程中沒有及時發現問題的話，那么其就必須承擔相應的責任。（二）企業刻意的欺詐行為。經過調查研究發現，大多數企業為了達到其吸引投資或者政策扶持的目的，而采取了修飾企業財務報表的現象。假如審計人員在財務報表審計的過程中沒有發現這些虛假信息的話，那么不僅會導致投資者因為設計報告出現的偏差而做出錯誤的決策，同時審計機構也必須承當相應的責任。（三）財務審計人員綜合素質不高。審計人員作為財務報表設計工作開展的主體，其個人的工作能力和綜合素質是影響財務報表設計工作效率和質量的關鍵因素。雖然大多數企業的審計人員可以根據企業發展的實際情況開展財務審計與核算工作，但是由于其受到自身業務水平以及綜合素質等各方面因素的影響，導致最終的財務報表設計工作質量無法取得令人滿意的效果。另外，由于企業對于審計工作人員培養重視程度的不足，也是導致企業審計工作人員工作能力與綜合素質無法有效提升的關鍵因素。

二、財務報表審計的風險防范對策

財務報表審計工作在企業財務管理具有重要的意義，企業在激烈的市場競爭中壓力越來越大，因此財務報表審計工作得到了廣泛的認可。企業需要在重視財務報表審計工作的基礎上，積極從企業內部控制的角度對企業的財務報表審計工作展開科學、合理的研究，通過將兩者深入結合，更能在企業財務報表的真實性、可靠性方面給予重要的支撐，有效提高企業面對風險的能力。

一、財務報表審計對企業內部控制的作用

（一）優化審計流程

明確財務報表審計流程是企業審計工作的重要環節，對于結果的準確性具有重要影響。除正常的操作流程外，內部控制對審計流程提出更高的要求，既能提高審計工作的效率，更能優化審計流程。其中主要包含：一、審計流程的電算化?，F階段企業審計流程中使用電算化并不多見，但由于財務電算化的不斷發展，使得多數企業在審計中增加了電算化的應用，審計流程在內部控制中能夠有效提升企業的審計效率。二，篩選審計人員，組建專業審計小組。審計流程相較于內部控制流程來說，其執行多需要審計人員的配合，故此，對于審計人員的專業化程度有較高的要求。在企業的審計過程中，由于審計工作需要擁有專業化的審計水平，因而需要企業積極加強對審計專業人才的引進，促進審計工作的順利開展。三，合理優化審計流程。通常來說，審計流程的順序是固定的，但也存在不同企業中的財務狀況各不相同的情況，因而企業內部審計工作會對審計流程造成一定的影響。合理設計審計流程，并對其進行優化是企業優化管理必然選擇。內部控制的有效梳理，能夠有效降低企業管理和審計風險，進而提升審計效率。

（二）調整審計方法

內部控制的重要性主要體現在審計方法上。審計方法包括核對法和調節法等。其重要因素主要包含以下幾個方面：一，合理選擇審計方法。內部控制流程的不同反映出的審計流程也存在著差異，因而，企業在選擇審計方法時，需要對內部控制的建設與流程進行全方位的了解。進而選擇最適合企業財務的審計方法。二，調整審計步驟。完整的審計流程具有較多的審計步驟，在眾多的步驟中，除不能更改的步驟外，在其他步驟上的優化與更改是審計工作的重點內容，更是提升審計效率、優化內部控制流程的關鍵因素。三，復核審計工作。審計方法的不同反映的審計報告也有所不同，在具體流程中，細節不同、環節不同都易使審計報告存在差異甚至造成報告結果的偏差。而有效減少誤差的方法則是加強對審計結果的復核工作，能夠實現在降低企業財務報表審計風險的基礎上，能夠有效增強審計結果的可信度。

一、對財務報表的責任界定

（一）施有效監督。在治理層的監督下，管理層作為會計工作的行為人，對編制的財務報表負有直接責任。對此，我國的有關法律均有明確規定：《中華人民共和國會計法》第二十一條規定，“單位負責人應當保證財務會計報告真實、完整”；《中華人民共和國公司法》第一百七十一條規定，“公司應當向聘用的會計師事務所提供真實、完整的會計憑證、會計賬簿、財務會計報告及其他會計資料，不得拒絕、隱匿、謊報”?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1101號———財務報表審計的目標和一般原則》第三條規定，“在被審計單位治理層的監督下，按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制財務報表是被審計單位管理層的責任”?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1501號———審計報告》第十四條對管理層的這種責任又作了具體規定：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當的會計政策；（3）作出合理的會計估計?？梢?，編制財務報表并保證其真實、合法、完整，是被審計單位管理層的責任，這種責任就屬于會計責任。管理層通過簽署財務報表確認這一責任。

（二）注冊會計師的責任。《中國注冊會計師審計準則第1101號———財務報表審計的目標和一般原則》第三條規定，“按照中國注冊會計師審計準則的規定對財務報表發表審計意見是注冊會計師的責任?！睘槁男羞@一責任，注冊會計師應當遵守職業道德規范，按照審計準則的規定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當的審計證據，并根據獲取的審計證據出具恰當審計意見?？梢?，審計財務報表并保證對財務報表所出具的審計報告的真實性、合法性，是注冊會計師的責任，這種責任就屬于審計責任。注冊會計師通過簽署審計報告確認這一責任。綜上所述，財務報表編制和財務報表審計是財務信息生成鏈條上的不同環節，被審計單位管理層和注冊會計師應當各司其職。注冊會計師只對其簽署的審計報告承擔責任，而對其審查的財務報表則由被審計單位的管理層和治理層負責。財務報表審計責任不能減輕被審計單位管理層和治理層的會計責任。正確區分兩者的責任，有助于理解社會公眾對注冊會計師職業的期望差（expectationgap），這種期望差往往是導致法律訴訟的一個重要原因。社會公眾往往期望注冊會計師能夠確保已審計的財務報表真實、合法、完整，這無疑是把被審計單位管理層的會計責任轉嫁到注冊會計師身上。由于審計中存在的固有限制（如審計對象的復雜性、審計技術的局限性等），影響注冊會計師發現重大錯報的能力，注冊會計師對財務報表整體不存在重大錯報，只能獲取合理保證，不能獲取絕對保證。審計工作不能對財務報表整體不存在重大錯報提供擔保，審計意見不是對被審計單位未來生存能力或管理層經營效率、效果提供的保證。因此，如果財務報表存在重大錯報，注冊會計師通過審計沒有發現而發表了不恰當的審計意見，則注冊會計師應對其發表的審計意見負責。至于應否承擔法律責任，要視注冊會計師自身是否存在過錯而定。但財務報表存在重大錯報是被審計單位管理層的會計責任，不能因為財務報表已經過注冊會計師審計而減輕管理層和治理層對財務報表的這種責任。

二、發現錯誤與舞弊的責任界定

舞弊是指導致財務報表產生錯報的故意行為，即被審計單位的管理層、治理層或員工為獲取不當或非法利益，使用欺騙手段故意在財務報表中造成錯報。涉及管理層或治理層成員的舞弊通常被稱為“管理層舞弊”，只涉及被審計單位員工的舞弊通常被稱為“員工舞弊”。舞弊的主要情形包括：偽造、變造記錄或憑證；侵占資產；隱瞞或刪除交易或事項；記錄虛假的交易或事項；蓄意使用不當的會計政策。無論是錯誤還是舞弊，都是被審計單位相關方面（管理層、治理層或員工）的行為，防止或發現錯誤與舞弊，是被審計單位管理層和治理層的責任。在防止或發現錯誤與舞弊的責任中，治理層發揮的是一種監督職責，即監督管理層建立和維護內部控制。管理層則有責任在治理層的監督下建立良好的控制環境，維護有關控制政策和程序，包括制定和維護與財務報表可靠性相關的內部控制，并對可能導致財務報表發生重大錯報的風險實施管理。然而，錯誤與舞弊的最終結果都有可能導致財務報表出現錯報。因此，在財務報表審計中，注冊會計師對錯誤與舞弊的職業責任在于：按照《中國注冊會計師審計準則》的規定實施審計工作，獲取財務報表在整體上不存在重大錯報的合理保證，無論該錯報是由舞弊還是由錯誤所導致。這就要求注冊會計師在實施審計時應保持職業懷疑態度，嚴格按照審計準則的規定，充分考慮審計風險，通過實施適當的審計程序，將使財務報表產生重大錯報的錯誤與舞弊揭示出來。但是，如前所述，由于審計的固有限制，不能苛求注冊會計師發現和揭示財務報表中所有引起重大錯報的錯誤與舞弊，未能發現和揭示的錯誤與舞弊是否構成注冊會計師的法律責任，仍要視未能查出的原因是否源自注冊會計師自身的過錯。

三、揭露違反法律法規行為的責任界定

一、內部控制審計和財務報表審計之間的關系

（一）內部控制審計和財務報表審計同等重要（一）提高審計從業人員的專業技能和職業素養內部控制審計主要是通過對審計從業人員的識別能力情況進行監督控制，對其在列報、識別財務資料以及相關審計業務方面的操作方法進行科學的審計，并且及時對相關從事人員工作中出現的問題或者失誤進行公正的評價，同時能夠給予科學合理的內部控制審計方面的建議。財務報表的審計過程中，審計從業人員則對財務報表的實際情況進行有效檢驗，根據自身會計專業能力對財務報表中的每一項內容存在的問題或者細節失誤進行嚴格的審計。所以，內部控制的審計和財務報表的審計工作都是針對財務報表的內容進行審計，對其重要性的審核判斷開展工作，兩者在審計過程中同等重要。（二）測試內控效果所運用的方法相同（一）提高審計從業人員的專業技能和職業素養內部控制審計過程要求審計從事人員要對內部控制的工作設計存在的合理性和時效性進行有效判斷，并且需要根據實際情況對所存在的問題提出相關審計意見。在財務報表審計過程中，審計從事人員則需要對整個財務工作過程和其他相關的經濟業務等方面內容進行充分的了解，在此同時，要對其內部控制效果進行合理測試，以此基礎作為最終審計意見依據。內部控制審計和財務報表審計都需要通過詢問、檢查以及測試等方式對于內部控制設計的合理性與有效性進行判斷和分析，并都需要取得相關的審計證據，最后通過審計流程和系統的審計方法相結合，對內部控制運行結果進行審計。所以，內部控制審計和財務報表審計，對進行內部控制有效性測試的時候所運用的方法是存在相似性的。（三）內部控制審計和財務報表審計都具有風險導向理念（一）提高審計從業人員的專業技能和職業素養內部控制審計和財務報表審計都具有風險導向理念，財務報表審計在對審計企業進行評估的時候會用風險導向理念審計模式，在對財務報表審計大體掌握基礎上，對財務報表情況會出現錯誤的風險進行審計，如審計從業人員沒有按照設計好的流程對重大事項錯誤風險判斷，整體上采取的相應措施就未能降低審計風險。內部控制審計采取內部系統化的審計方式，由審計從業人員對于內部控制的風險進行有效評定，從財務報表的系統層面出發，結合企業的整體運行情況，對整體經營情況進行有效評定，最后確定財務的問題或者錯誤產生的根源。內部控制的審計也是通過模擬測試形式，對企業財務進行控制表現出了風險導向理念，和財務報表審計一樣都存在風險的導向理念。

二、內部控制審計的理論基礎及其制度規范

（一）內部控制審計的相關理論基礎主要有聲譽理論、受托責任理論、信息不對稱理論（一）提高審計從業人員的專業技能和職業素養聲譽理論主要是反映個別主題的信息質量的傳播信號，是各企業歷史演變沉淀積累而成的，通過不同路徑在公眾中進行傳播，致使企業擁有了自身獨特的評價特征。在不同的領域里，學者們對于企業的聲譽問題看法不一。有的學者認為，企業聲譽關乎著企業的發展，是企業發展壯大的主要因素之一，也是企業發展看不到的而擁有無形資源。一方面，良好的聲譽會給企業帶來很多的經濟效益和社會效益，而不良的聲譽則會使企業在經濟發展上受到一些阻礙。經濟專家在資源整合及信息收集的過程中，發現聲譽對于一個企業的經濟發展有多方面的影響，在市場經濟中發揮重要作用，因此對聲譽如何形成機制進行研究，從而慢慢形成了聲譽理論。由于聲譽的信息會在不同的利益市場的相關方或者多方之間傳播，為防止企業信息在傳播中信息的真實性被他人扭曲，更利于企業信息的透明化，更能明確信譽對企業在發展中的長期影響，多數國家企業在內部控制管理信息的披露上，實行強制性的審計制度。在此制度管理控制下，內部控制管理好的上市企業更愿意選擇實力較強、規模較大的會計事務所來進行審計。另一方面，能提高公司在經濟市場的聲譽，還能提高向公眾和監督部門披露的內部控制信息、財務信息的可信度，作為受委托專業會計審計單位也能證明自身擁有專業聲譽影響力，審計人員對審計工作會更加細心和謹慎，工作態度會更加端正，避免因審計工作質量與企業實際財務狀況有所出入而導致聲譽受到損失。所以，聲譽的機制設立從雙方的利益以及內部控制審計質量考慮都有利于其理論發展。（二）受托責任理論經營權與所有權分離的產物就是受托責任理論。當公司財產所有人不再直接從事管理以及相關經營活動但依然擁有此財產的所有權時，所有人為了能夠使資產保值、增值，將經營管理權全權委托他人，就導致公司的所有權與經營權分別在不同的利益相關人員掌控中，因此這種委托與受委托經濟責任關系形成現代企業治理的主要受托責任理論基礎，這也是受托責任理論的核心。其根源是委托方與受托方利益目的不同，委托方讓企業資產保值和增值，受委托方實現經營績效利潤最大化和經營成本最少化，只要雙方利益不沖突，雙方就不會出現矛盾或者糾紛。公司財產所有人將其資源交付于委托方進行經營管理，要按照法律、法規和合約明確雙方義務和權利。受委托方應按照規章制度科學有效經營管理委托方財產資源，并定期向委托方進行經營業績和財務報告，要維持好雙方委托責任關系，就必須從外部審計角度對財務進行檢查和監督。只要企業不斷完善治理、正常合法經營、資金鏈完整，受委托方責任就會向外不斷延伸，審計業務就要不斷改革創新，推動審計方法向更多發展。隨著市場經濟發展壯大，企業存在的問題會受到公眾更多關注，公眾對于傳統的財務報表審計披露的信息采信度更高，僅從受委托責任關系來了解公司財務狀況是不夠的，還要對內部控制信息全面了解，再對財務審計和內部控制信息進行全面有效管理，才能使企業最大程度展現出全面經營狀況，防范企業經營風險和財務風險。（三）信息不對稱理論（一）提高審計從業人員的專業技能和職業素養隨著企業的所有權與經營權的分離，企業經營利益出現偏差，企業的經營者與企業的所有者所獲取的信息出現不對稱。作為企業所有權人的權益者，能夠制定相關運營政策、管理模式、經營思路，對委托企業內部進行高效管理與控制，在獲取企業信息上占有絕對的優勢，但企業的所有者只能獲取人所報告的間接信息，處于劣勢，因此就會在企業利益分配中出現欺詐或者偽造情況。要解決這個信息獲取的優劣失衡和利益分配不均的情況，就通過第三方對公司內部控制設計和執行的效果進行監督和審查，并將審查鑒定的企業內部控制的有效性以及真實性的信息及時披露，有效防止人對企業經營狀況存在的問題進行掩蓋、偽造或者是欺詐。并要促使第三方保證內部控制審計、監督中保持公正、公允和真實。由于存在這種內部控制信息不對稱性，促使內部控制審計的產生和發展壯大。

三、由內部控制審計提高財務報表審計質量的建議措施

審計從業人員的專業技能以及職業素養的高低，直接決定內部控制審計的質量，也間接與企業財務報表的審計有很大關系，為了保證財務報表的審計質量，整體提高相關審計從業人員的專業技能和職業素養是必不可少的。要提高內部審計從業人員的專業技術和職業素養，首先要選聘系統學習過相關專業技術知識和具有豐富工作經驗的從業人員，要對相關審計工作人員的專業知識進行考試，對其進行面試，綜合選取優秀人員。其次，進行針對性的專業技術和職業素養培養。會計師事務所除對審計從業人員進行相關的專業知識教育外，還要進行職業道德和從業素質兩方面教育，通過培訓后再投入審計工作，并要在審計工作中不斷積累經驗。對于工作疏忽或者出現審計失誤的，要對其進行正確指導和工作失誤記錄，防止今后再次發生。對內部控制審計工作要做到有目的性、嚴謹性和邏輯性。在審計工作期間，還要不定期進行系統知識與職能素養的鞏固培訓，提高審計從業人員自身分析能力、判斷能力和執行能力。不僅要在審計效率上要有所提高，而且在審計質量上做到精準無誤；不僅要提高自身審計工作的業務能力，同時要更好促進內部控制審計工作的發展。