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一、OECD國家金融企業稅收政策和制度特點

OECD的大多數國家對金融企業以征收直接稅為主。在所得稅（即直接稅）上基本采取與其他行業一致的稅制政策（個別規定上略有區別），在間接稅制（即我國的流轉稅）上，采取的是與其他行業不相同“從輕不從重”的特殊政策。這些國家的做法基本上可以看作國際通行做法。

總的來講，OECD國家對金融企業總營業收入不征收間接稅（大致相當于我國的營業稅），而是將金融服務項目細分為貨幣結算、存款業務、貸款、金融擔保、票據和股票交易、期貨、期權、人壽保險等27大類，針對不同的金融服務確定不同的征稅制度。

OECD的多數國家實行增值稅（VAT）和商品勞務稅（GST）制度（美國除外），對金融企業的不同業務，征稅辦法分為四種情況：①征稅；②免稅，但是不能抵扣購進固定資產所含的進項增值稅；③實行零稅率，即在免稅的同時，允許抵扣購進固定資產所含的全部進項增值稅；④金融服務不作為增值稅的征稅對象，即不在增值稅范圍之內。各國針對不同的金融服務項目實行的稅收政策是不相同的，但是各國的做法也有許多共同點。

比較一致的做法是，大多數國家對貨幣結算、存貸款業務等多數金融服務實行不可抵扣的免稅政策，即不征收增值稅，同時對金融企業購進固定資產也不能抵扣其所含的增值稅款。實行這種政策的主要理由是，金融企業的服務具有特殊性，難以確定它們的增值稅稅基，實行不能抵扣的免稅政策，其不能抵扣的購進品的進項稅接近對金融服務的“正確”征稅，所以可視同對金融企業的征稅。如果對金融業同樣實行發票抵免型增值稅的話，一方面難以操作，另一方面可能會重于對其他商品和服務的征稅。

另一個比較一致的做法是，對金融服務中的保管、咨詢服務、基金管理等收費業務都要征稅。

美國比較特殊，目前國內的間接稅主要是消費稅和零售稅。總的來說，對金融服務是免稅的。但有資料反映，美國對外國保險公司提供的保險服務，以保險費收入為稅基征收消費稅。

日本對金融服務業征稅的項目要明顯多于大多數國家，銀行業務收取的手續費都要征收消費稅，但對利息收入、保費收入是不征收消費稅的。

韓國對商品和勞務征收增值稅，但對金融服務也實行大多數國家的免稅做法。有特色的是從1982年開始至今，對金融保險企業的總收入征收0.5％的教育稅。

二、我國金融企業稅收政策與制度特點

自改革開放以來，隨著金融體制的改革，政府由原來與國有銀行、保險公司的利潤上繳、政府撥付信貸基金的關系，逐漸轉變為金融機構繳納稅收、政府作為所有者向國有銀行和保險公司投資補充資本金的關系。對金融企業，尤其是對國有金融機構的稅收基本上采取與其他行業企業“區別對待”的特殊政策。這種特殊政策的主要特點是：①金融業的營業稅稅率比其他服務業偏高。1994年稅制改革，對國有商業銀行和保險公司實行55％的企業所得稅稅率，比非國有金融企業和國內其他行業企業33％的企業所得稅稅率高出22個百分點。1997年在將國有金融機構的企業所得稅稅率調至33％的同時，將全部金融企業營業稅稅率由5％提高到8％。今年5月1日起分三年將金融企業的營業稅稅率降到5％，仍高于國內交通運輸、郵電通信和建筑安裝業3％的營業稅率，在服務業中處于較高水平。②國內金融企業比外資金融企業的稅負重，因為外資金融機構在企業所得稅上享受稅收優惠政策，在流轉稅上免征城市維護建設稅和教育費附加。

之所以對國內金融業采取這樣的稅收政策，是由多方面原因促成的。第一，到目前為止，國有金融機構在金融業中仍然占主體地位，金融資產的60％集中在國有金融機構中。政府與國有金融機構的產權關系，使政府自覺不自覺地把國有金融機構尤其是國有銀行當作“二財政”、國家的“錢匣子”對待，而沒有將其作為市場經濟中的風險產業看待。第二，金融業的稅收是財政收入的重要來源之一，幾次財稅體制的重大調整，事實上都是從短期財政利益考慮，為保持金融業總體稅收規模不變來設計金融業稅制。第三，與其他行業比較，國有金融企業改制相對滯后，這也是對金融業稅收政策沒有做重大調整的重要前提因素。第四，與我國目前的利率管理體制相關聯，在存貸款利差較大時，政府可以利用稅收杠桿對金融企業利潤進行控制和調節。上述因素中前兩個因素是最主要的。

三、現行稅制下我國金融企業的稅負偏重

我國是實行增值稅的國家，由于各種原因，金融、交通、建筑等服務業目前還沒有實行增值稅制度，而另外實行營業稅制度。由于征收營業稅時，不允許金融企業抵扣購入固定資產所含的增值稅，所以金融企業事實上承擔了增值稅和營業稅兩種稅收負擔。

在我國以流轉稅（即國際上所稱的間接稅）為主體的稅制框架下，金融企業的稅負中流轉稅負擔大大高于企業所得稅負擔。目前金融企業交納的流轉稅500多億元，企業所得稅不過百十億，前者是后者的5倍。交納營業稅及附加稅后的金融企業利潤就很少了，這是造成金融企業資本充足率不足的客觀原因之一。

按照OECD多數國家做法和美國研究中國經濟的著名專家尼古拉斯。R.拉迪的計算方法，分析金融企業的納稅占其總收益的比重，目前我國金融企業的總體稅負（流轉稅加所得稅，不包括金融企業購入固定資產中所含的增值稅）在65％－75％左右。以國有獨資商業銀行和保險公司為例，1999年，工、農、中、建四大國有獨資商業銀行平均的總體稅負為74.68％（詳見表1），中國人保和中國人壽平均的總體稅負為68.37％（詳見表2）。

與OECD國家比較，我國金融企業的稅負明顯偏重。如果按照OECD多數國家對金融業采取的稅收政策和做法，對金融企業取消征收營業稅及其附加的話，我國金融企業的稅收負擔將降低一半以上。以四大國有獨資銀行為例，不征收營業稅及附加，這部分稅款（304.84億元）轉化為稅前利潤（參見表1），并對其征收33％的企業所得稅，稅款為100.60億元，實際總體稅負降為30.24％。在稅負降低的同時，金融企業稅后利潤將由116.38億元（154.78億－38.40億）增加到320.62億元（116.38億＋204.24億），利潤增大1.5倍以上。這種計算只是建立在理論推算上，不是精確計算。按照三年后營業稅降為5％測算，營業稅及附加的減稅幅度為37.5％，所得稅增加，稅收合計為266.65億元，總體稅負為58.02％。

四、幾點建議

面對我國金融即將開放的形勢，必須抓緊解決我國金融企業的市場競爭力問題。除了金融企業的產權制度、法人治理結構等企業內部問題外，我國長期形成的帶有計劃經濟體制痕跡的金融業稅收政策和制度，也是影響我國金融企業市場競爭力的重要外部因素。過重的稅收負擔使金融企業的稅后利潤很低，難以持續地依靠企業自身積累滿足資本充足率的要求。亞洲金融危機以后，我們曾采取一次性撥付2700億元增加國有商業銀行資本金的辦法，提高國有商業銀行的資本率。但這只是權益之計，如果長期使用此種“輸血”性辦法，既不利于提高國有銀行自身的資本積累能力，又會給國家財政背上沉重的包袱。只有立足于解決金融企業的體制問題，同時調整對其的稅收政策和制度，建立起我國金融企業良好的“造血”機能，才能既有利于金融發展，又有利于財政收入的增加。

另外，考慮到我國加入WTO以后，將逐步開放金融服務業，即便我們采取內外資金融企業完全相同的稅收政策和制度，但是由于外資金融企業的總部在國外，國外的金融業稅收負擔遠低于我國金融企業，他們的分支機構可以得到總部資金支持，我國金融企業仍會處于十分不利的競爭地位。加上金融業本身的風險特點，隨著金融業開放后的市場化進程加快，我國金融企業必須加強自身抗拒風險的能力。所以，建議參照國際通行做法，考慮中國國情，逐步調整和改變目前我國金融企業的稅收政策和制度。具體建議如下。

（一）將金融企業的總體稅負目標確定在40％左右。其中企業所得稅按照國際通行及我國的改革思路，與其他行業的稅制相同，總體不做特殊規定，主要調整流轉稅制。

從根本的制度建設上，應將金融業和其他服務業的營業稅改為增值稅。按照OECD多數國家的做法，對金融企業大部分業務實行不可抵扣的免征增值稅辦法，對手續費、咨詢費等金融業務征收增值稅。值得說明的是，目前國際上對金融業這種征收增值稅的辦法，也存在一些討論和異議，認為需要尋求更好的征稅制度，如已經有人提出對金融企業征收“現金流量稅”的辦法。

如果我國在未來3－5年不能將服務業的營業稅改為增值稅的話，也可以在目前的稅制下，為達到金融業總體稅負40％左右的目標，逐步將營業稅稅率降到1.5％－2％。按照1999年四大國有獨資銀行總稅負測算，營業稅降為2％，營業稅及附加的減稅幅度為75％，所得稅增加75.45億元，總稅收減少近45％，總稅負降到41.35％（如果加上不可抵扣的增值稅，總稅負還會更高一些）。

（二）金融企業稅收政策調整必須以國有金融企業改制和改革為前提。

在沒有對我國國有獨資金融企業實行改制和改革以前，“單兵獨進”的稅制調整存在很大的風險。國有企業改革的經驗教訓表明，在沒有進行企業產權制度改革之前，政府對國有企業的“放權讓利”，雖然可以起到調動企業經營積極性的作用，但也造成利潤和財務分配失控，國有資產流失，以及“富了和尚窮了廟”的負面效應。因此，為了防止在目前國有獨資金融企業體制下，調整稅制后金融企業收益分配的“預算軟約束”，應該在調整稅制之前，先推進國有獨資企業的改制。

（三）金融企業稅收政策調整需要妥善處理好的兩個相關問題。

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[關鍵詞]銀行業　稅收政策　銀行稅制

金融是一國經濟的動脈，銀行又是金融的核心。銀行業發展的好壞決定了一國經濟發展的狀況。隨著2001年中國加入WTO 5年過渡期的結束，我國銀行業已經全面開放，國內銀行面臨著巨大的挑戰。稅收杠桿在諸多經濟杠桿中發揮著重要的作用，稅收制度是否合理直接關系到行業的經營績效的高低，因此研究銀行業的發展狀況，應先研究銀行業稅收制度。

一、稅收對銀行業的影響

稅收主要是通過影響金融商品市場均衡價格來矯正金融負外部性和促進金融創新，從而實現金融資源的配置效率和運行效率。政府各方面的管制和稅收政策的變化對金融創新具有強大的推動力。

金融機構處于中介機構的位置，流通性較大，通常具有較大的經營風險。稅收正好在這一環節中對銀行的風險程度產生影響。在資本自由流動的條件下，稅收會在非儲蓄銀行機構與儲蓄銀行兩者的內部構成以及兩者之間的構成等多層面上調節銀行業結構，直接左右銀行的收益率，從而影響銀行業的規模。銀行業稅負與其他行業相比較，太高會導致資本流向其他行業，反之則造成金融業的萎縮。

二、我國現行銀行業稅收制度

企業所得稅、營業稅、房產稅、印花稅、城鎮土地使用稅、城市維護建設稅、增值稅、消費稅和教育費附加等稅種是我國現行的銀行業所涉及的主要的稅種。

（1）所得稅

企業所得稅的計稅依據為應納稅所得額。總體上，我國銀行業的綜合稅率是呈下降趨勢的，所得稅率下降幅度較大，營業稅率則小幅變動。但考慮到由于營業稅是對銀行營業額征稅，雖然稅率歷年來不斷下調，最終已經從2000年的8%降至現在的5%，可營業稅收入依然是銀行繳稅中的主體部分，還是銀行業稅收中的第一大稅。

（2）營業稅

營業額是銀行營業稅的稅基。銀行發放貸款取得的利息收入，買賣外匯、有價證券的差價收入，各種手續費收入是計稅依據。營業額一般包括貸款業務、手續費收入，以利息收入、手續費收入等；規定的外匯轉貸業務以貸款利息減去借款利息以后的余額為營業額；外匯、有價證券、期貨買賣業務，以賣出價減去買入價后的余額為營業額。1994年我國金融業的營業稅稅率為5%，到1997升至8%，而中國加入世貿后，國家稅務總局和財政部又規定分3年將金融企業營業稅稅率每年下降一個百分點，由8%降至5%。我現在的銀行業營業稅率仍5%，營加上其附加的總稅率為5.5%。

以所得稅為主是發達國家銀行業稅收制度主要做法，將金融業務納入增值稅征收范圍，也有一些國家是這樣做的，但非主營金融業務征收只是發揮補充作用。如企業所得稅在美國的聯邦和州地方政府的銀行業設置的稅種中起主要作用。多級累進稅率是美國的企業所得稅的常態形式，而在聯邦一級在稅率上沒太大差別，企業所得稅在州一級上對金融行業有專門的稅收規定，稅率差別較大，介于6%-10%之間。

三、我國銀行稅制存在的問題及對策

我國現行的金融稅制已經隨著社會主義市場經濟的發展和金融改革的深入, 暴露出的問題越來越多。

（1）稅負偏重，稅制設計不合理。首先, 建筑、郵電通信、交通運輸、文化體育業的營業稅稅率都是3%,而金融業營業稅在多次下調后稅率仍為5%,而金融業與上述行業相比,盈利水平不高,反而具有不良資產比率高、風險大且滯后的特點。因此，一方面要設計合理的規范的稅制，如對離岸金融業務規定較低的所得稅率、營業稅率,給予較多的稅收扣除,向境外機構拆借資金一律以不高于同業拆借利率進行扣除。另一方面，要加大對金融業改征增值稅時適當降低稅率。增值稅的征收可以避免重復征稅, 但現行增值稅一般納稅人的適用稅率為17%,對金融業改征增值稅時,適當調低金融業增值稅稅率。

（2）內外資兩套機制,收入確定和成本費用扣除方面區別很大。內外資機構在壞賬損失、利息支出、業務招待費、計稅工資、固定資產折舊、職工福利費等方面有很大區別。其次,稅收優惠政策不同。內資金融機構基本享受不到稅收優惠政策, 而外資金融機構享受到的很多優惠政策。因此要在統一內外資銀行稅收制度方面繼續努力。

（3）部分金融領域的稅收制度不完善。首先, 衍生品征稅規定僅覆蓋期貨和股票期權方面, 而對投資聯結保險這一類新險種的分紅收益, 還沒有明確的政策取向。其次, 實際具有投資性質的融資租賃業務,不能享受正常的投資抵免政策。因此要加快稅收政策的創新，早日完善我國在金融租賃公司、金融衍生工具、金融信托方面的稅收制度, 消除雙重征稅問題，對我國金融業的未來發展具有重要作用。

（4）加強網上交易金融服務監管。網上金融服務飛速發展, 稅收工作也面臨新的挑戰。稅務部門應加強建設金融網絡交易稅收征管系統,增進立法,堵塞金融網絡交易稅收征管漏洞, 做到管理、征收、稽查三個環節相互銜接、相互配合,互通信息,有序運轉。

參考文獻：

[1]王剛、陶能虹，我國銀行業稅收制度研究[J]金融論壇，2007（2）

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摘 要：本文通過分析我國（上海）自貿區現行的稅收政策存在的問題，結合國際上建立發展自貿區的經驗，提出完善我國自貿區稅收政策的建議。

關鍵詞 ：自貿區 稅收政策

一、我國自由貿易區稅收政策存在的問題

（一）現有稅收政策無本質上的創新

目前自由貿易區已實行的政策大多是國內保稅區等地區已實行的政策，例如分期繳納所得稅政策是參考中關村實行的個人收入激勵機制。在出口退稅方面，自由貿易區應該是比保稅區更進一步的概念，因為目前出口企業將貨物運到保稅區，雖然從海關管理的角度上視作出口，但在稅務管理上卻不同，致使企業無法即時享受退稅優惠，所以上海自由貿易區應在這方面加大稅收優惠力度。（上海）自由貿易園區的建設脫離不了稅制的創新，比如和香港比較，香港是自由港沒有流轉稅，只征收所得稅，而且稅率比較低，為16%或17.5%，而內地不僅有增值稅、消費稅等，還對國內企業征收25%的所得稅，且外國企業在境內的投資所得一般也需繳納10%的預提所得稅。從這一點來看，上海自由貿易區建設必須從降低企業稅負與改善稅制上入手。

（二）未形成完整的稅收政策體系

我國自由貿易園區處于起步階段，涉及到關稅，流轉稅等方面的稅收政策都有所欠缺，而且沒有詳細的稅收執行法律與條例?！毒┒脊s》中要求自由貿易區應有一套完整的立法以確保自由貿易園區的建立和有效運轉。新加坡、韓國等國都有專門的法律特別是迪拜每個自由貿易區都有其迪拜酋長簽署生效的專有法律。國際上自由貿易園區都是先有法后有區，我國雖然也是先出臺了相應的方案后批準成立園區但該《方案》的完整性卻有待完善。

（三）稅收政策跟不上市場的發展程度

《方案》中提到我國應積極研究完善適應境外股權投資和離岸業務發展的稅收政策。目前關于如何促進境外股權投資只有分期繳納所得稅這一政策，但此項政策還需要細則來進一步規定，是對區外企業進行投資還是對境外企業進行投資，總體上來說這個政策也是偏重與對來源于境內所得的管理，較少關注來源于境外所得的管理，隨著自由貿易園區的發展我們不能僅加強對境內所得的管理，更應注重來源于境外的所得的管理。但是僅此一項政策難以實現自由貿易園區促進境外股權投資的目標，為此我國自由貿易園區可以通過給予一些特定產業減免所得稅方面入手來達到促進境外投資的目的。

我國現階段離岸業務政策跟不上離岸金融市場的發展，同在開展離岸金融業務的深圳與上海其政策也有很大差別，在深圳經營離岸金融業的銀行免征營業稅，但上海卻面對的是5%的營業稅和25%的所得稅。既然要大力發展離岸業務與境外投資業務，那相應的稅收政策就要予以改變，不管是稅率上的優惠還是稅制的創新。在很多國家的自由貿易區，許多稅收政策是圍繞發展離岸業務從而促進金融創新而設立的，但我國關于這樣的稅收立法基本處于空白，如何借鑒新加坡及香港等地區離岸稅收的經驗是未來一個長期探索的過程。

三、完善我國自由貿易區稅收政策的措施

（一）設計多樣化具有創新性的稅收優惠

目前自由貿易區的稅收政策與保稅區的政策無較大差別，上海自由貿易區若想從同類的園區內脫穎而出就必須有稅收體制上的創新。

從稅率的角度看，可以免征一些稅費例如進口稅、增值稅及其他進口費用，對重新進口的我國出口產品實行稅收減免，并配合增值稅退稅方面的優惠；可以依據不同產業類型，對中間產品和最終產品設計不同的稅率；可以仿照韓國自由貿易園區按所得稅稅基來確定所得稅稅率的方式設計企業所得稅，綜合考慮我國自由貿易園區的情況來設計適合我國自貿區的所得稅稅基與稅率。

從稅收優惠門檻和優惠期限看，現行小型微利企業所得稅優惠政策規定如下：對年應納稅所得額30萬元以下的企業減按20%的稅率征收企業所得稅，對低于6萬元的企業按20%的稅率再減半征稅。若想加快小微型企業向大中型企業轉變的腳步可以通過降低中小微企業享受稅收優惠政策的門檻，繼續提高營業稅、增值稅的起征點，放寬減半征收所得稅的限定條件，例如將減半征收所得稅的范圍擴大或期限延長。

從稅收抵免制度看，將分國限額抵免改為綜合限額抵免，一般的稅收抵免法只能將給予投資主體的優惠轉為居住國的財政收入，無法實現吸引外資的目的。因此，為了鼓勵企業進行對外投資，對于發展中國家為吸引外資給予其對外投資企業的減免稅優惠，視同為企業已繳納稅款，允許從企業的應納稅額中抵扣。

（二）設立專門管理和制定自貿區稅收政策的機構

上海自由貿易區至今未形成一套完整的稅收政策體系，可能使在自由貿易區內發生的稅收活動產生征收核定等方面的問題，而韓國的自由貿易園區在這方面做的很成功，其制訂了各職能部門權責明確的《指定和經營關稅自由區培育國際物流基地的相關法律》與《自由貿易園區法案》同時設立了由各職能部門組成的自由貿易園區委員會統一實施管理。

設立專門管理自由貿易園區的機構便于及時反饋給中央政府自貿區稅收活動方面產生的問題并能客觀準確的處理這些問題。自貿區的專設機構可以按期測評已實行的稅收政策，確定該項政策是否對自由貿易園區的發展起到了積極的影響，以防止稅收優惠政策實行后對稅基，以至總體財政健全的影響。在測評已有的稅收政策同時應針對關稅、進出口環節稅，所得稅與其他稅種設計具體的稅收環節流程以此確保稅收政策實行過程有效進行。

（三）自由貿易園區的稅收政策需依其功能而設置

不同的稅收政策對自由貿易園區的發展起到不同的作用，為了使上海自由貿易園區各個功能都能得到發展，就應針對不同功能設置與其相應的稅收政策。新加坡、韓國以及香港的稅收政策都是圍繞其功能而設置。上海自由貿易園區作為一個綜合型的自由貿易園區，其功能主要包括轉口貿易、出口加工、金融等。每一個自由貿易園區都有其特定的功能以及配套的稅收政策，上海自由貿易園區可以參考其他自由貿易園區與其功能相同的部分，據此設立適合我國自由貿易園區的稅收政策。

新加坡自由貿易園區與我國自由貿易園區同樣具有轉口貿易功能，為了促進轉口貿易，新加坡減免了大部分貨物的關稅。我國可以參考新加坡自由貿易園區的政策根據自身實際情況判斷我國自由貿易園區內哪些貨物可以減免關稅，哪些不能減免。

韓國自由貿易園區與我國自由貿易園區同樣具有吸引外國資金的功能，為了提高自由貿易園區吸引外資水平，韓國自由貿易園區在優惠期內不征收企業所得稅。在我國不征或減征所有企業的所得稅是不可行的，適合我國的所得稅優惠政策是在一定時期內對特定行業減免所得稅。

香港作為一個綜合型的自由貿易園區，其主要功能與上海自由貿易園區功能大體相同，其經驗也是最值得我國自由貿易園區借鑒的。香港的離岸金融業發展水平處于世界先列，我國離岸金融業可參考香港的政策免除股息稅以及利息稅。

（四）完善境外投資及離岸業務的稅收政策

《方案》中提到我國應積極研究完善適應境外股權投資和離岸業務發展的稅收政策，但我國自由貿易園區關于這兩方面的稅收政策卻基本處于空白，自由貿易園區成功構建的主要條件就是要大力發展離岸外包業務和和吸引外資，由此可見完善這兩方面的稅收政策對自由貿易園區金融發展顯得尤為重要。

從境外投資方面來看可針對技術研發、品牌推廣等相對薄弱的領域及特殊行業給予所得稅優惠政策。參考香港的來源地征稅原則，在實施此政策的基礎上與東道國簽訂雙邊稅收協定以達到反避稅的目的。較大的所得稅負擔必然會導致企業將資本轉移至所得稅稅收更低的地區，就無法達到吸引外資的目的。

從離岸業務方面來看，香港與新加坡的居民存款都無利息稅，無資本利得稅，國際銀行貸款和離岸債券發行等的收入也都予以免稅。發展離岸業務的自由貿易園區一般都不征收所得稅與流轉稅，根據我國的經濟發展水平，建立與上海自由貿易園區離岸業務發展情況相符的稅收政策，對其相關的產業減免所得稅、免征資本利得稅與利息稅。因為征稅所帶來的稅收負擔會導致離岸公司將資本轉移到稅收更低的地區，就會影響到上海自由貿易園區內離岸業務的發展。

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離岸業務市場的發展過程是稅收體系的不斷改進和完善的過程。全球離岸業務中心的共同特點是：涉及離岸業務的稅收都處于很低水平，大多數離岸業務中心對其離岸業務提供部分或全部稅收優惠。圖1展示了離岸業務與稅收的關系。1．離岸業務涉及的稅種全球離岸業務中心在稅收結構上以直接稅為主，一般無間接稅。對離岸公司而言，離岸業務涉及的直接稅包括企業所得稅、利息預扣稅、資本利得稅、股息預扣稅、印花稅等稅種，因此多數離岸業務中心無營業稅。例如，新加坡以直接稅為主體稅，所得稅在其所有稅收收入中所占的比例高達40％～50％。2．離岸業務的稅率為了解離岸業務的稅率，本文選取全球部分具有代表性的離岸業務中心（中國香港、新加坡、倫敦和菲律賓馬尼拉）進行比較研究。這些離岸業務中心涉及的主要稅種及稅率見表1。以中國香港為例，作為全球著名的離岸業務中心，其優惠稅收政策吸引了大量外資進入。香港早在1982年就取消了原先對外幣存款利息收入所征收的16．5％的預扣稅，因此在香港沒有資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅，但是部分交易如股票交易，需繳納印花稅。從2011年起香港將企業以外的法人實體的所得稅下調了1個百分點，即對除企業以外的法人實體的應稅利潤征收15．5％的所得稅，對企業應稅利潤按照16．5％的企業所得稅征收。而作為全球最具競爭力之一的自貿區離岸業務市場，新加坡在很大程度上也得益于政府優惠的稅收政策。多年來，新加坡為了保持其在全球離岸市場中的競爭力，對所得稅進行不斷調整。例如，2010年新加坡將企業所得稅從之前的18％下調到17％，設在新加坡的跨國公司總部享受10％的優惠稅率，設在新加坡的跨國公司地區總部享受15％的優惠稅率。可見，這些離岸業務中心都實施較低的所得稅率，并且都免征資本利得稅、利息預扣稅和股息預扣稅。對于離岸業務涉及的印花稅，倫敦不予優惠減免，中國香港實行較低的稅率，新加坡和菲律賓馬尼拉則完全豁免。3．離岸業務的稅收征管全球離岸業務中心的稅收征管都表現出簡單和高效的共性。以中國香港和新加坡為例，中國香港的稅收征管采用一級稅制的征管體制，對稅收征管主體實行規范化和簡單化的管理，以通知申報納稅方式進行稅收征管，減輕納稅人的負擔。在征收環節上，征稅機關實現網絡化管理，與社會中介組織和其他政府機構進行信息交流，保障納稅人的“課稅同意權”；新加坡稅收征管的高效性主要體現在優惠稅制的體系化以及稅率的簡單化，其實施的效果相當于實行了一種檔次少、級距小的超額累進稅率，降低征稅機關的征管難度，具有很強的實際操作性。4．離岸業務的稅收監管隨著全球離岸業務的迅速發展，離岸業務市場的競爭也愈演愈烈。為了爭奪外資，一些國家和地區實施了有害的稅收競爭舉措，給國際稅收秩序帶來較大沖擊。國際組織以及各國政府愈發認識到此問題的嚴重性，希望通過加強稅收透明度建設和國際稅務合作來遏制有害稅收競爭。目前，無論是國際組織或國家的監管機構都趨于加強對離岸業務市場的監管。監管主要針對避稅活動展開，包括避稅的單方規制和多方規制。避稅的單方規制措施主要包括：限制本國居民在避稅地設立離岸公司、制定受控外國公司的制度和完善納稅申報制度等；對離岸公司避稅的多方規制措施主要包括：強化國際合作，與避稅地國家簽訂情報協定，與非避稅地國家合作等。另外，針對離岸公司常用的避稅手法（比如轉移價格），實行正常交易原則，采用預先定價協議（APA）機制等法律規制措施。

二、上海自貿試驗區離岸業務稅收政策現狀

我國在離岸業務的發展過程中，由于相應的配套政策的制定較為滯后，使得離岸業務在我國的發展遇到了許多問題。到目前為止，我國的相關稅收政策仍沒有明文規定，究竟應該對離岸業務的哪些納稅主體征稅，征收哪些稅種，稅率是多少，等等。也就是說，我國還未制定出具體的政策和法規對離岸業務市場的監管進行規范，因此，目前我國離岸業務市場的稅收政策處于真空狀態。事實上，我國的離岸金融業務起始于1989年，而我國第一部離岸金融的正式法規《離岸銀行業務管理辦法》于1997年10月23日才由中國人民銀行出臺，并于1998年正式實施相關細則。在稅收管理的相關問題方面，我國現有的法律法規都沒有對離岸業務稅收問題做出任何規定，這意味著我國離岸業務稅收優惠也沒有成文的法律承諾。以上海和深圳為例，兩地同樣開展離岸金融業務，但是它們的稅負卻存在很大差異。例如，在上海經營離岸金融業務的銀行面臨5％的營業稅和25％的所得稅，而在深圳經營離岸金融業務的銀行免征營業稅，按10％的稅率征收所得稅。建立上海自貿試驗區是在新形勢下推進改革開放的重大舉措。2013年7月，國務院常務會議原則上通過《中國（上海）自由貿易試驗區總體方案》。截至2014年3月25日，上海自貿試驗區新設企業7492戶，其中外資628戶，平均每戶注冊資本468萬美元。內資企業6864戶，平均每戶注冊資本2116萬元。如果再加上已辦理核名手續但還沒有設立的企業，數量將達到1萬戶左右。這意味著，在吸引企業入駐方面，上海自貿試驗區半年交出的成績單趕上了過去20年。但是上海自貿試驗區目前吸引的外資企業數量遠遠小于內資企業數量。而在上海自貿試驗區內建立離岸業務中心，開展離岸金融和離岸貿易等相關業務，有利于上海自貿試驗區吸引外資和帶動相關產業的發展。由于目前上海自貿試驗區尚未制定出臺針對離岸業務的稅收政策，如果上海自貿試驗區離岸業務的稅收政策難以與國際接軌，一方面會降低外資進入的積極性，大量的外資企業因為較高的稅負而對上海自貿試驗區望而卻步；另一方面，較高的稅負可能會刺激離岸業務交易主體逃避稅收監管，對國內和國際稅收競爭秩序產生一定的消極影響。本文正是在此背景下，在符合我國稅制改革方向和國際慣例，以及不導致利潤轉移和稅基侵蝕的前提下，研究設計適合上海自貿試驗區離岸業務發展的稅收政策，不僅為提升上海自貿試驗區的發展等級，也為全國提供可復制、可推廣的制度創新經驗。

三、上海自貿試驗區離岸業務稅收政策設計

建立上海自貿試驗區對加快政府職能轉變、積極探索管理模式創新、促進貿易和投資便利化，為全面深化改革和擴大開放探索新途徑、積累新經驗，都具有重要意義。由于上海自貿試驗區是連接境內在岸市場和境外離岸市場、具有雙向輻射與滲透功能的市場區域，因此，上海自貿試驗區離岸業務稅收政策應從上海自貿試驗區離岸業務稅收制度、稅收監管制度和稅收政策的可復制、可推廣等方面進行設計。1．上海自貿試驗區離岸業務稅收制度以最常見的離岸業務———離岸金融業務為例，其主要是吸收非居民資金為非居民提供的一項國際金融業務，是兩頭在外的業務活動（outsidetooutside）①。由于非居民個人或機構是資本的持有者，他們可以決定將資本投放于何處，如果對其資本投資收益征稅，則不利于吸引外資進入上海自貿試驗區開展離岸業務。為此，本文從設計原則、稅種、稅率、稅收征管等方面對上海自貿試驗區離岸業務稅收進行設計。（1）設計原則。根據上海自貿試驗區總體目標、主要任務等功能，自貿試驗區離岸業務稅收政策設計的原則是：第一，稅制具有國際競爭性，至少在東亞具有相對競爭性，使上海自貿試驗區快速成長為東亞乃至亞太離岸業務中心。第二，稅收征管制度更簡潔高效。這既是發展國際業務的要求，也是政府管理體制改革的要求。（2）稅種：單一直接稅。依據全球離岸市場的共同點，稅種少、低稅率是推動全球離岸業務中心快速成長的助推器。為此，建議在上海自貿試驗區離岸業務中心只征收一項直接稅，即所得稅，免征包括營業稅在內的所有間接稅。對任何形式的外來資本投資收益所得免征資本稅，即免征資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅等；取消離岸業務相關的印花稅。（3）稅率：多級分類所得稅率。在稅率的制定方面，要保證離岸業務的稅率處于較低的水平，即保證離岸公司的稅率不高于在岸公司的稅率，保證離岸公司面臨的稅負不高于周邊離岸業務市場的稅負水平，這是發展離岸業務所必須具備的基本條件。同時，為適應上海自貿試驗區建設的需要，稅率設計須有一定彈性，以便于利用稅收杠桿調控離岸業務結構。為此，上海自貿試驗區離岸業務所得稅率設計為15％～17％（見表2）。（4）稅收征管。為實現上海自貿試驗區離岸業務稅收的高效征管，應從征管對象和征管機構兩方面進行政策制定。征管對象的核心要素一是離岸業務界定，二是離岸業務分類。本文建議上海自貿試驗區實行內外分離型離岸市場模式，這種模式的業務鏈是兩頭在外，即為非居民提供服務，與在岸業務嚴格分離，便于識別界定。關于離岸業務分類，主要是對離岸業務包進行分拆，根據國家戰略給予不同的稅率待遇。例如，離岸金融業務的企業所得稅率為15％；總部設在自貿試驗區的跨國公司企業所得稅率（離岸業務）為15％，地區總部設在自貿試驗區的跨國公司企業所得稅率（離岸業務）為16％。2．上海自貿試驗區離岸業務稅收監管制度國際避稅行為是離岸業務稅收政策的固有風險。在岸公司通過離岸業務中心設置子公司，采用轉移定價行為①避稅，轉移了利潤，侵蝕了在岸公司的稅基，扭曲了國際貿易和投資模式，影響國際資本的流向，增加了離岸業務中心以外的國家征收稅款的成本，導致競爭環境缺乏公平性和有序性。國際上針對離岸業務稅收監管的通行做法是采用預約定價協議機制和加強國際合作。（1）采用預約定價協議機制，規制國際避稅行為。預約定價協議（advancepricingagreement，APA）機制就是由納稅人與稅務機關就有關關聯交易的轉移價格方法事先簽訂的協議，用以解決和確定在未來年度關聯交易所涉及的稅收問題。作為國際通行的反關聯企業避稅的方式（目前預約定價協議機制被認為是解決轉移定價反避稅最有效的方式，已成為美國、經合組織國家、韓國、新西蘭、墨西哥、中國香港等20多個國家和地區普遍使用的反避稅調整方法），預約定價顯然可以被運用到離岸市場上，而且基于離岸業務的國際性以及離岸業務關聯企業國籍的復雜性，在離岸市場上應主要采取多邊預約定價①的方式，即納稅人與兩個以上的稅務當局達成預約定價協議。上海自貿試驗區可以借鑒國際通行做法規制國際避稅行為，即通過預約定價協議機制，離岸公司通過與稅務機關進行協商討論，預先確定稅務機構和離岸企業雙方同意的關聯交易定價原則，即將轉移定價的事后稅務審計變為事前約定。結合離岸業務的特點，上海自貿試驗區也可采用多邊預約定價的方式以防范稅基侵蝕及利潤轉移，并充實完善涉及預約定價協議機制的法律規范。（2）加強國際合作，提高稅收透明度。以經合組織為代表的國際組織都紛紛加強了對離岸業務中心的監管。上海在建設自貿試驗區離岸業務市場的時候也理應遵守相關的國際準則，積極參與國際合作，與世界上部分低稅率國家和地區以及部分國際離岸業務中心簽訂稅收情報交換協議、雙邊稅收協定和避免雙重征稅協定等，以提高稅收透明度。3．稅收政策的可復制、可推廣自貿試驗區區內與區外的稅制協調是保障離岸業務稅收監管統一化，防控在離岸市場中交易主體因內外政策差異而套利的風險。作為境內關外的海關特殊監管區域，如何與區外稅制改革銜接將是上海自貿試驗區離岸業務稅收制度可復制、可推廣的前提。此外，上海自貿試驗區離岸業務稅制的制定，應借鑒全球離岸業務市場的經驗，針對離岸業務設計具有普遍性的稅收政策。基于此，稅收政策的可復制、可推廣應從技術、制度和管理模式國際化等層面進行。此外，在政策制定的過程中，應將上海自貿試驗區離岸業務的稅收政策納入我國稅法體系中，為今后我國境內成立的其他自貿區制定離岸業務稅收制度提供法律依據。同時，應加強上海自貿試驗區離岸業務中心與我國其他各離岸業務市場之間的溝通合作，逐步使境內離岸業務市場的各項稅收政策實現統一，實現資金在這些離岸中心的有效配置。

四、結論與啟示

離岸業務是上海自貿試驗區重要的功能性業務。離岸業務的發展要求有相配套的、具有國際競爭力的離岸業務稅收政策的支持。通過研究，本文得出如下主要結論和啟示。1．結論（1）全球離岸業務的產生到現在只有半個世紀左右的時間，其之所以能迅速發展與稅收政策有著直接的關系。（2）全球離岸業務中心的共同特征就是涉及離岸業務的稅收都處于很低水平，大多數離岸業務中心對其離岸業務提供部分或全部稅收優惠。（3）具體而言，全球離岸業務中心在稅收結構上以直接稅為主，一般無間接稅。全球離岸業務中心都實施較低的所得稅率，并且都免征資本利得稅、利息預扣稅和股息預扣稅。對于離岸業務涉及的印花稅，大多實行優惠減免或完全豁免。（4）全球離岸業務中心的稅收征管都表現出簡單和高效的共性。征稅機關實現網絡化管理，與社會中介組織和其他政府機構進行信息交流，相當于實行一種級距小、檔次少的超額累進稅率，降低征稅機關的征管難度，具有較強的實際操作性。（5）各國都趨于加強對離岸業務市場的監管。監管的措施主要是對避稅的單方規制和多方規制。此外，針對離岸公司最常用的避稅手法即轉讓價格，實行正常交易原則，采用預先定價協議（APA）制度等法律規制措施。2．啟示為使上海自貿試驗區快速成長為東亞乃至亞太地區的離岸業務中心，需要根據我國國家戰略即自貿試驗區總體目標，設計離岸業務稅制和稅收監管制度。同時，自貿試驗區離岸業務稅收政策不僅能提升上海自貿試驗區的發展等級，也為全國提供可復制、可推廣的制度創新經驗。借鑒國際經驗，對制定上海自貿試驗區離岸業務稅收政策有如下啟示：（1）建議在上海自貿試驗區離岸業務中心只征收一項直接稅，即所得稅，免征包括營業稅在內的所有間接稅。對任何形式的外來資本投資收益所得免征資本稅，即免征資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅等；取消離岸業務相關的印花稅。（2）為適應上海自貿試驗區建設需要，稅率設計有一定彈性，采用多級分類所得稅率，以便于利用稅收杠桿調控離岸業務結構。為此，上海自貿試驗區離岸業務所得稅率設計為15％～17％。（3）為實現自貿試驗區離岸業務稅收的高效征管，應從征管對象和征管機構兩方面進行政策制定。就征管對象而言，其核心要素一是離岸業務界定，二是離岸業務分類。本文建議上海自貿試驗區實行內外分離型離岸市場模式，這種模式的業務鏈是兩頭在外，即為非居民提供服務，與在岸業務嚴格分離，便于識別界定。關于離岸業務分類，主要是對離岸業務包進行分拆，根據國家戰略予以不同的稅率待遇；就稅收征管機構而言，征管機構的核心要素一是設置“離岸業務稅務登記證號”，二是設置“離岸賬戶”。（4）針對離岸業務的稅收監管，上海自貿試驗區應從采用預約定價協議機制和加強國際合作兩方面來規制國際避稅行為。（5）上海自貿試驗區離岸業務稅制的制定，應針對離岸業務且具有普遍性，以便未來能在全國其他自貿區范圍內，從技術、制度和管理模式國際化等層面進行復制和推廣，為今后我國境內成立的其他自貿區制定離岸業務稅收制度提供法律依據。

篇5

2013年9月27日印發公布的《中國（上海）自由貿易試驗區總體方案》第三條第二項對與試驗區相配套的稅收政策做出了相應規定，具體規定如下：

（一）促進投資的稅收政策

第一，注冊在試驗區內的企業或個人股東，因非貨幣性資產對外投資等資產重組行為而產生的資產評估增值部分，可在不超過5年期限內，分期繳納所得稅。

第二，對試驗區內企業以股份或出資比例等股權形式給予企業高端人才和緊缺人才的獎勵，實行已在中關村等地區試點的股權激勵個人所得稅分期納稅政策。

（二）促進貿易的稅收政策

第一，融資租賃項目稅收優惠政策。總體方案規定，將試驗區內注冊的融資租賃企業或金融租賃公司在試驗區內設立的項目子公司納入融資租賃出口退稅試點范圍。對試驗區內注冊的國內租賃公司或租賃公司設立的項目子公司，經國家有關部門批準從境外購買空載重量在25噸以上并租賃給國內航空公司使用的飛機，享受相關進口環節增值稅優惠政策。

第二，原保稅區延伸稅收優惠政策。在上海自貿區正式掛牌成立前，《上海外高橋保稅區條例》、《洋山保稅港區管理辦法》以及《上海浦東機場綜合保稅區管理辦法》對保稅（港）區內的進口貨物的關稅和進口環節稅、區內企業在區內加工、生產的貨物所涉及的生產和流通環節的稅收以及退稅做出了相應的規定?？傮w方案在這一方面稅收優惠政策的制定則在保留了原稅收優惠政策的基礎上，做出了相應的延伸。其稅收政策延伸如下：一是根據企業申請，試行對內銷貨物按其對應進口料件或按實際報驗狀態征收關稅的政策。二是在現行政策框架下，對試驗區內生產企業和生產業企業進口所需的機器、設備等貨物予以免稅，但生活業等企業進口的貨物以及法律、行政法規和相關規定明確不予免稅的貨物除外。

另外，總體方案在稅收政策的制定上還規定，將要完善啟運港退稅試點政策，適時研究擴大啟運地、承運企業和運輸工具等試點范圍。并在符合稅制改革方向和國際慣例，以及不導致利潤轉移和稅基侵蝕的前提下，積極研究完善適應境外股權投資和離岸業務發展的稅收政策。

二、當前上海自貿區稅收政策的作用分析

第一，促進上海自貿區投資發展。

在企業和股東以非貨幣性資產對外投資產生資產評估增值的涉稅問題上，按照現行規定，非貨幣性資產對外投資等資產重組行為產生的資產評估增值部分，如果是個人出資，則要求按照個人財產轉讓所得一次性計稅；如果是企業出資，則一律要求企業視同銷售所得或者視同財產轉讓所得一次性計稅。

而總體方案所規定的稅收優惠政策中對于注冊在上海自貿區的企業和個人股東以非貨幣性資產對外投資等資產重組行為而產生的資產評估增值部分給予了遞延納稅的稅收優惠，這一優惠政策充分考慮了納稅人在投資初期的資金緊張問題，相當于稅務機關給予納稅人一筆無息貸款，為納稅人帶來了貨幣時間價值，從而鼓勵、促進納稅人在上海自貿區進行投資，從而推動了上海自貿區的投資發展。

第二，促進我國跨境融資租賃業發展。

總體方案的稅收政策規定中，對金融服務領域的融資租賃業制定了專門的稅收優惠政策，該政策對于該行業的出口退稅以及進口環節增值稅低稅率的做出了相應規定。這一政策有利于減輕試驗區內融資租賃行業的稅收負擔，促進跨境融資租賃業務發展，它的作用可以體現在以下兩點：一方面能夠推動我國上海自貿區高新技術設備的引進，提高我國生產企業生產力；另一方面可以促進我國空運服務業引進更先進的運輸設備，提高我國空運服務水平。因此，該稅收優惠政策既能促進我國跨境融資租賃業發展，又能推動跨境資源流動及資源配置的優化。

第三，促進上海自貿區生產、出口企業發展。

對于在上海自貿區注冊成立的生產企業以及生產型服務企業，其進口所需的機器、設備等貨物予以免稅，因此在一定程度上可以鼓勵生產企業從境外引進技術更先進的設備，從而提高自身生產力。并且，總體方案制定的稅收政策對于從外國進口原材料，再制成產成品銷往境外的出口導向性企業來說，進口和出口環節都是免稅的，因此該政策對其優惠力度較大，極大促進了上海自貿區生產以及出口企業的發展。

三、思考與建議

雖然上海自貿區現有的配套稅收政策已經給自貿區的很多企業帶來了優惠與利好，并在一定程度上推動了融資租賃、投資以及貿易等領域的發展，但目前來講其稅收政策仍是不完善的。筆者認為，稅收政策的進一步完善應注意以下幾點：

篇6

保險保障基金制度在美國、德國、日本、英國、加拿大以及我國臺灣地區等保險業發達的國家和地區都有建立。各保險保障基金制度具有鮮明的共性：一是法律的強制性，即各個國家和地區通過保險立法，強制要求保險公司參與；二是行業鮮明性，即保險保障基金是保險行業自己的基金，對其他行業具有排他性；三是目的明確性，即建立保險保障基金的目的，主要是保護被保險人利益不受損失或少受損失，維護保險市場的穩定。

保險保障基金制度自創立以來已走過了半個世紀的歷程，各個國家和地區結合自身國情在施行保險保障基金稅收政策方面，有許多值得借鑒的地方。為吸收和借鑒各保險保障基金制度在稅收政策上的有益經驗，本文將選取保險保障基金制度相對成熟的我國臺灣地區、美國和韓國作為范本，通過分析上述國家和地區保險保障基金稅收政策的具體做法，歸納各國稅收政策方面的有益經驗，為我國保險保障基金的稅收政策提供借鑒。

一、我國臺灣地區

我國臺灣地區的保險保障金又稱保險安定金，由財團法人保險安定基金進行管理。財團法人保險安定基金的設立初衷是為保險業者共同集資以互助精神尋求金融安定，并保障投保人、被保險人及受益人的基本權益。截至2013年11月25日，繳納基金的壽險公司共計30家、產險公司共計20家。

臺灣保險安定基金屬于具有獨立法人地位的公益性非盈利組織。臺灣地區民法規定了財團法人制度，規定一定財產的集合能夠成為在法律上獨立的法人。同時，由于財團法人是為社會公益而存在，屬于公益法人，故其所從事的也必然是公益的非營利事業。

財團法人保險安定基金享有作為非營利組織所應享有的稅收優惠政策。我國臺灣地區非營利組織大都依民法、人民團體法及各種特別法規所設立。稅法給予了非營利組織相當優惠的稅收待遇，只要符合免稅條件的非營利組織一律給予稅收優惠。我國臺灣地區《所得稅法》規定“所得稅分為綜合所得稅及營利事業所得稅……凡在臺灣地區境內經營之營利事業，應依本法規定，課征營利事業所得稅”。從中可以看出，我國臺灣地區僅對各組織機構的營利事業收入征收所得稅，從事非營利事業組織的非營利所得不需要繳納所得稅。

雖然稅法明確規定任何組織的商業所得原則上必須繳稅而不論這些所得是否用于公益目的，但是在實際操作中，臺灣“財政部”的解釋函令允許非營利組織的商業所得扣除該組織其他非商業項目收不抵支部分后，如有余額，才對余額征稅，如沒有余額，該部分商業所得就不征稅了。而且臺灣允許非營利組織成立“附屬作業組織”，并通過“附屬作業組織”取得經營收入。

從臺灣財團法人安定基金的基金情況中不難發現，其不但非營利所得免稅，而且營利所得享有稅收減免優惠。

二、美國

20世紀30年代美國率先建立了保險保障基金制度，以州為單位的保險監管體制決定了美國相應的保險保障基金制度以州為單位。美國的保險保障基金分為財產和意外險保障基金（The Property and Casualty Guaranty Funds）以及生命和健康保險保障基金（The Life and Health Guaranty Funds），這兩個基金就其性質來說是私有性的、非營利的①。

為協調各州之間保險保障基金，美國成立了國家保險保障基金協會（NCIGF，Ntional Conference of Insurance Guaranty Funds）和國家人壽健康保險保障協會（NOLHGA，Ntional Organization of Life and Health Insurance Guaranty Associations）兩個組織。此外，美國保險監督官協會（NAIC，National Association of Insurance Commissioners）負責對保險保障基金進行管理，該協會設立了兩個獨立法人機構，管理人壽、健康保險保障基金和財產、意外保險保障基金。根據上述三個組織的官網介紹，其都被定性為非營利獨立法人機構。

保險保障基金相應的立法對保險保障基金的稅收政策作出了專門的規定。NAIC制定的《壽險與健康險保障基金模范法》（Life and Health Insurance Guaranty Association Model Act）以及《財產與意外傷害保險保障基金模范法》（Post-assessment Property and Liability Insurance Guaranty Association Model Act）中都寫入了保險保障基金稅收制度的專門條款，對保險保障基金給予稅收方面的優惠政策②。雖然這些法案中對保險保障基金所給予的稅收優惠政策并不適用于各州，但是這兩部法典表明了聯邦政府對保險保證基金的稅收政策，美國各州大部分保險保障基金的州法律都參考這一模范法而制定。同時，美國各州根據這兩部模范法案按照各州自身的情況也制定了相應的法案規范保險保障基金的稅收制度，如亞拉巴馬州、俄克拉何馬州、密歇根州、內布拉斯加州、堪薩斯州、明尼蘇達州、佛羅里達州等。這些州都給予了保險保障基金相應的稅收優惠政策。

三、韓國

韓國在1997年亞洲金融危機之前，存在獨立的保險保障制度，但是在1997年金融危機爆發之后將存款保險公司、證券投資者保護基金、保險保障基金、信貸管理基金、信用聯合保障基金及信用合作安全基金六個相互獨立運行的保障制度進行統合，重構了其金融保障體系結構，于1998年4月設立了整合后的存款保險公司（KDIC，Korea Deposit Insurance Corporation）對上述保障制度進行統一管理，保險保障制度也由KDIC進行管理。KDIC設立的法源基礎包括《存款保護法》（The Depositor Protection Act）和《公共基金管理特別法》（The Special Act on the Management of Public Funds）。

韓國政府為了進一步促進KDIC的發展，給予了KDIC一定的稅收優惠政策。主要的稅收優惠政策如下③：

（一）資本利得稅的減免

KDIC轉移其所有的財產而獲得的收益可以減免50%的資本利得稅。但KDIC享受該稅收優惠政策必須滿足一定的條件：一是其所出賣的資產必須是在該會計年度的年底之前取得；二是取得的資產必須在5年之內進行轉讓。

（二）證券交易稅的豁免

KDIC為了改組破產的金融企業而從該企業獲得的股份或者股本，其后將這些股份轉讓給第三方。KDIC就其轉讓股份的所得能夠獲得證券交易稅收的豁免。

四、金融安全網其他組成部分稅收政策的國際比較研究

存款保險制度、保險保障基金制度、證券投資者保護基金制度共同構成了金融保障制度④。這些制度作為金融安全網的組成部分，不僅是防范金融危機的重要防線，也是防范財政危機的重要防線。

存款保險，或稱存款保障，是各地政府為了穩定金融秩序，保障存款人權益而成立的一種以針對銀行等金融業為加保人的保險制度。主要是當金融業發生擠兌或破產等危機時，對于存款戶提供一定額度的存款保障。存款保險制度最先在美國建立，根據國際存款保險機構協會（IADI）數據，目前在全球共有112個國家建立了存款保險制度，有8個國家的存款保險制度正在建設之中，有33個國家有意向建立存款保險制度。

存款保險制度和保險保障制度的相似點主要有三個方面：一是設立目的相同，保護的對象都是金融產品的消費者，銀行存款保險保障的對象是儲戶，保險保障基金保障的對象是保單持有人；二是兩者都具有法律的強制性；三是兩者面臨的風險相似，都存在逆選擇和道德風險。

因存款保險制度具有公共服務的功能，就組織形態來說目前幾乎所有國家的存款保險機構都是公營機構。此外，國際上絕大部分存款保險機構都享有一定的稅收優惠政策。各國存款保險基金的收入來源主要包括保險費收入、資金運用收益、賠付后收回款項、違約金收入、捐贈所得、發行債券以及向政府（中央銀行或財政部）或金融機構融資所得。

各國存款保險基金的來源有多種渠道，各國對不同資金的來源渠道采用了不同的稅收政策，具體稅收優惠政策參見表1⑤。

從表1中不難看出，絕大部分國家的存款保險機構被給予免除大部分稅收的優惠政策。其中，在澳大利亞、阿塞拜疆、孟加拉國、中國香港、日本、韓國、馬來西亞、新加坡、泰國、越南和美國（房產稅和繼承稅除外），存款保險機構通常被免除了所有的稅收。同時，在印度、印度尼西亞、哈薩克斯塔、中國臺灣、俄羅斯和菲律賓在法律上仍然需要承擔部分稅收。在印度，印度村保機構DICGC的年度盈余仍需納稅；在印度尼西亞，存保機構的投資收益需要納稅；在中國臺灣，存保機構的保險費收入需要納稅；在菲律賓，存保機構PDIC的所有收入都需要納稅；在哈薩克斯坦，除了存保機構的保險費收入和投資于政府債券的收益，其他收入都需要納稅。

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關鍵詞：融資擔保行業；稅收政策；建議

一、前言

改革開放的四十年間，中小微型企業在當前國民經濟運行過程中發揮著越來越重要的作用，但是容易受到其自身經營發展水平和信用水平的影響，無法充分有效的實現融資目標，由此融資擔保機構應運而生，為中小微型企業提供重要的融資支持。

二、融資擔保行業業務的特點

融資擔保是市場經濟環境中產生的重要內容，對于緩解中小微型企業和“三農”融資方面出現的問題進行良好的效果，能夠推進這些企業的健康穩定發展，增強整個行業發展的水平。全面分析融資擔保行業發展過程中的業務特點，將能夠為切實有效強化業務發展效果，為實施科學合理的稅收政策提供科學合理的前提條件。

(一)準公共產品屬性

中小微型企業經營管理工作進行過程中，需要有大量的資金作為支撐，保障正常運行活動順利開展，同時“三農”政策具體實施過程中，需要有資金作為設備支持，而這些方面運行過程中都面臨著一些融資困難的問題，影響到具體項目策略的實施效果[1]。這其中發揮融資擔保行業的優勢和作用，將能夠更好的支持企業融資工作，保證“三農”問題的良好實施，推進經濟社會發展活動的順利開展。從融資擔保服務于社會的角度來看，其具有著十分明顯的準公共產品屬性，能夠促進社會經濟建設，推進社會進步和發展。

(二)融資擔保的風險較高、收益卻低

融資擔保機構在給眾多對象提供良好服務的過程中，多是一些中小微型企業，這些企業的信用不夠良好，且融資工作過程中存在著較大的困難，這就導致實際經營工作過程中存在著較大的不確定性，相應的給融資擔保機構造成了一定的影響，無法保證風險和收益成正比關系。同時融資擔保機構承擔著較高的社會使命，需要良好緩解中小微型企業的融資困難問題，因而整個融資擔保行業的收費情況受到了國家限制，其承擔著較高的風險，卻無法得到相應的收益，將會容易在一定程度上影響到行業的持續穩定發展情況。

三、融資擔保行業的稅收政策實施建議

營改增稅收政策的實施，對當前社會眾多行業的發展產生了十分重要的影響，而該項政策的試點范圍也逐漸擴展到了生活服務業、金融業、建筑業以及房地產業等多個方面。融資擔保行業實際發展過程中，隨著國內營改增稅收政策的實施，整個行業的稅負呈現出了普遍上升的趨勢。面對融資擔保行業運行過程中可能出現的一些稅負問題，國家財政稅務部門需要充分關注到融資擔保整個行業發展中的相關情況，推行一些科學合理的稅收政策，更為良好的保障行業的可持續發展效果。

(一)給融資擔保機構提供金融行業稅收優惠政策

融資擔保行業起步較晚，并且需要多個部門協同聯動，共同推進整個行業的健康發展，這其中涉及到了較多方面的問題，理論研究和實踐操作環節中都還存在著一些不夠合理的問題。同時社會各界和眾多部門在融資擔保機構職能方面認識不夠統一，無法充分有效保障融資擔保行業的稅收活動有序開展。良好應對當前融資擔保機構出現的經營風險和經濟收益不成正比的情況，需要良好明確融資擔保的社會屬性，即其是非銀行金融機構屬性，從而使得這些融資擔保機構都能夠享受到金融行業稅收的一些優惠政策，進而良好減輕融資擔保機構的稅收負擔。國內金融機構之間的往來資金在利息收入方面不需要繳納增值稅，這就給金融機構的正常運行提供了良好的政策支持。當前的金融機構主要是銀行、金融租賃、證券公司以及信用合作社和證券基金管理公司，而融資擔保同樣承擔著資金擔保業務風險，并且接受各方金融監管部門的管理，卻不被納入到金融機構范圍內，無法享受同等的優惠政策，將無法發揮融資擔保機構的優勢和作用。

(二)改進和優化融資擔保行業稅收政策

當前融資擔保行業普遍反映營改增稅收政策實施之后，還面臨著更高的稅收負擔，這樣將不利于整個行業的發展，也不符合國家稅收制度改革的初衷。發揮政府的合理調控作用，通過財政扶持和稅收優惠，更好的介入到市場經濟發展環境中，并且給眾多的企業和單位提供良好的支持。稅收政策的優惠性具有良好的普遍性，能更好的結合市場經濟發展環境的變化，更好的調控企業和單位的經營管理情況。融資擔保實際發展過程中，國家為了起到有效的引導和扶持作用，出臺過融資擔保機構免征增值稅和允許風險準備金所得稅稅前扣除這兩項政策，能夠起到一定的效用，減輕融資擔保機構的稅收負擔。同時為了更好的強化融資擔保行業的整體發展效果，需要結合市場經濟和行業的具體變化情況，科學有效的優化和創新調整稅收政策。

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一、公平了我國各類金融企業的競爭環境

隨著經濟全球化發展，我國的金融業也將置身于以生產國際化、貿易自由化、金融全球化為主要特征的世界經濟大環境之中，這要求企業、行業間的競爭公平、公開、公正，而這種公平、公開、公正需要用法律、制度來約束和維持。

長期以來，我國國有金融企業一直承擔著較重的財政上交任務。1996年底前，國有金融企業除了與其他金融企業一樣，必須按5%的稅率繳納營業稅外，還須按55%的稅率繳納所得稅。其所得稅的稅負遠遠高于其他經濟性質的金融企業。1997年，國家將國有商業銀行的所得稅稅率由55%降為33%，使背負沉重歷史包袱的國有金融企業初步具備與其他金融企業平等競爭的外部條件。但因降低國有商業銀行的所得稅稅率給國家財政造成了較大的壓力，為保證國家經濟建設所需的資金，國家又從1997年開始，將金融營業稅稅率由5%調高為8%，并且其他經濟性質的金融企業也適用這一稅率。這樣，使得各類經濟性質的金融企業的稅負處于一個基本公平的狀況。

調高金融業營業稅稅率，在保證國家財政收入的同時也在一定程度上加大了金融企業的投資成本。隨著近幾年國民經濟的發展、綜合國力和財力的增強，尤其是2000年全國稅收收入的大幅度增長，使國家有能力消化因調低國有商業銀行所得稅稅率而給財政帶來的壓力，正是基于這樣的背景和條件，國務院決定從2001年起分3年時間，逐步將金融營業稅的稅率由目前的8%降至原有的5%水平，從而使各類金融企業的稅收負擔在公平的前提下更趨于合理。

因此說，調整金融營業稅的稅率對我國金融企業適應加入wto后溶入經濟全球化，并在公平的競爭環境下形成整體合力，參與國際金融市場競爭具有積極意義。

二、有利于商業銀行增強競爭實力

當前，各商業銀行在市場競爭中承受的壓力較大，一些國有商業銀行甚至出現了虧損，其中一個主要原因就是不良貸款面過大。在對建甌市各國有商業銀行2000年前的不良貸款統計中發現，不良貸款率都在30%左右，1998年竟高達41.65%，這嚴重地影響了國有商業銀行的效益，制約了國有商業銀行的發展。

1997年-2001年建甌市國有商業銀行不良貸款統計情況

單位：萬元

年度項目 1997年 1998年 1999年 2000年 2001年

不良貸款 18547 26352 26016 16248 14592

不良貸款率 29.55% 41.65% 31.30% 23.60% 19.84%

為了使加入wto后中國的國有商業銀行在國際金融市場競爭中更具實力，國家針對各商業銀行的特點，從2000年6月份開始，成立了一部分資產公司，負責剝離管理各自國有商業銀行的不良貸款，起到了為國有商業銀行減負運行的目的。

金融營業稅政策調整后，商業銀行的運營成本相應得到降低，有利于增加盈利。同時，也使降低貸款利息率成為可能。近年連續幾次存貸款利息率的降低在較大程度上刺激了經濟的發展，貸款企業的效益得到提高，促進了還貸，不良貸款面也得以縮小。2001年建甌商業銀行的不良貸款率已降至20%以下，很好地證明了稅收政策與金融政策的配合發揮了積極作用。這些都有利于商業銀行逐步解決歷史包袱問題，輕裝上陣，積極參與市場競爭。

從建甌市國有商業銀行效益來看，2001年全市國有商業銀行已全部實現了盈利?？梢哉f，近年來國家通過金融政策與稅收政策的有效配合，較好地促進了國有商業銀行的健康穩定運行與持續發展。

三、有利于增加社會投入和居民消費

調低金融營業稅稅率和對銀行未予收回的應收利息不征營業稅，不僅大大降低金融企業的營業成本，增強了金融企業的活力和競爭實力，而且也使金融企業降低貸款利率成為可能，從而刺激生產性信貸和消費性信貸。貸款利率的降低使生產企業的經營成本降低了，融資渠道拓寬了，從而增加了社會投入，推動整個經濟的發展；從個人消費來講，貸款利率降低后，有利于鼓勵人民群眾提高消費信貸的積極性，為提高人民生活水平創造了良好的條件。

四、有利于增強地方財力

1997年-2001年建甌市金融營業稅入庫情況

單位：萬元

年度項目 1997年 1998年 1999年 2000年 2001年

國稅征收部分（3%） 191.47 180.12 157.77 229.20 121.63

地稅征收部分（5%） 319.12 300.20 262.95 382 202.72

合計 510.59 480.32 420.72 611.20 324.35

2001年建甌市營業稅收入減少了286萬元，按2001年建甌市稅收入庫情況測算，到2003年最終取消1997年調增的3%這部分屬中央財政收入的金融營業稅，全國每年約減少50多億元，但這只是表面現象。事實上，金融企業經營成本的降低、生產企業融資成本的降低，以及消費信貸的刺激，都有可能直接或間接地帶動地方經濟的發展，這種潛在效益是無法在理論上進行估算的。近年，我國經濟每年以7%左右的速度持續而穩健地增長，就是一個很好的證明。

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近年來，我國科技事業蒸蒸日上，特別是科教興國戰略的提出和深入實施，是我國科技事業有了長足的發展，一大批重要成果涌現出來，科技創新和技術進步對經濟發展的貢獻越來越大，科技競爭力不斷增強。但是，政策、資金以及市場環境等方面的不完善也給企業自主創新帶來嚴峻的挑戰，在很大程度上阻礙了企業自主創新的推進。特別是企業創新資金的不足以及科技創新風險的存在企業的科技創新很難在市場上進行成功的融資。因此，從稅收政策和金融政策兩個方面探討企業自主創新的現狀和建議是非常必要的。

一、支持科技自主創新的稅收政策分析

（一）稅收激勵政策現狀

近些年來，為推動企業技術進步，促進高新技術產業的發展，我國制定了一系列的稅收扶持政策，鼓勵企業科技創新。這些稅收扶持政策對于推動我國企業技術進步和高新技術產業發展起到了重要作用。但從總體上看，稅收政策對于推動企業自主創新沒有形成足夠能量的激勵機制。主要表現在：

1．對研發環節給與支持的稅收激勵政策只占很小的比例。稅收激勵只是對已經形成科技實力的高新技術企業以及已經享有科研成果的技術性收入實施優惠，而對技術落后繼續進行技術更新的企業以及正在進行科技開發的活動缺少鼓勵措施，使企業只關心科技成果的應用而不注重對科技開發的投入，不利于增強企業自主創新能力。

3．稅收政策的制度性缺陷，抵消了政策優惠的力度。生產型增值稅對高科技企業發展的抑制作用；企業所得稅內外有別導致內資企業稅負偏重，嚴重制約企業的積累和發展能力，是長期存在的制度性因素。總體而言，稅收政策產生的效應，制度性缺陷的抑制力更強。

4．稅收優惠政策并沒有根據各個稅種之間的內在聯系和稅收優惠形式的特點形成科學的激勵機制。由于忽視了稅種之間的內在聯系，一個稅種少征，往往另一個稅種多征，形成各稅種之間政策效力相互抵消。

5．對于高科技人員的優惠措施較少。我國現行稅收政策中對高科技人才的收入并沒有明確的個人所得稅優惠。這些問題的存在既不利于調動科技人才的積極性，又降低了高科技行業人才的積極性，又降低了高科技行業對人才的吸引力，使大量人才外流。

（二）鼓勵企業自主創新的稅收政策建議

稅收作為國家財政收入的主要來源和政府宏觀調控體系中的重要組成部分，在建立和完善國家創新體系中的作用是不可替代的。稅收是建立國家創新體系的重要財力基礎，而且運用稅收政策還可以激勵企業逐漸成為國家創新體系的主力軍，有利于創新成果的轉化。因此，必須創造更適合的稅收扶持與激勵政策，來適應目前科技進步，尤其是自主創新以及科技成果產業化的要求。

1．制定上下游產業鏈協調的稅收政策.就我國目前的情況而言，企業自主創新的重點應該放在自主創新和引進技術再創新的環節上，因而我國針對技術創新的稅收優惠政策應該由偏重產業鏈的下游向產業鏈的上游轉移，即從生產銷售環節想開發研究環節轉移，確立企業的研究開發環節為稅收激勵的重點。

2．建立起對所有企業適用的具有普惠制的創新激勵機制?，F行的許多優惠政策仍然存在諸多限制，只有部分企業可以享有優惠政策，而自主創新不是局限在部分企業，而是所有企業。因此，應當取消現行優惠政策中不合理、不公平的限制性條件，使特惠制變為普惠制。

3．改革增值稅，加強對科技創新的支持力度。加速推進增值稅轉型改革，擴大增值稅改革的試點范圍，實行地區與行業相結合的辦法。擴大增值稅增值范圍，實行全面征收。適當擴大高科技行業享受增值稅優惠的范圍。對出口的高新技術產品實行零稅率，做到徹底退稅，使其以不含稅價格進入國際市場，增強其競爭力。

4．加大對科技人員的稅收優惠政策，拓寬高新技術企業的籌資渠道。我國現行稅法幾乎沒有針對高科技人才的稅收優惠政策，高新技術企業在實際企業發展中缺乏必要的人才激勵機制。強化對高科技人才的優惠主要體現在個人所得稅方面，具體可采取以下措施：提高高科技人才個人所得稅免征額，對高科技人員在技術成果和技術服務方面的收入減征，特殊成績獲得的各類獎勵津貼免征個人所得稅。

5．完善稅收制度，形成制度性的稅收激勵。建立起臨時性與制度相結合的稅收優惠政策體系，并在稅收制度的設計上從整體上考慮稅種之間的內在聯系以及各稅種優惠形式的特點，各有側重，從各個層面、各個環節共同發揮作用。

6．增加對科技環境保護的政策傾斜。針對環境保護、節約能源等有利于社會可持續發展的技術創新活動，稅收應給予特別優惠，這種優惠政策能加強我國的政策導向，有利于我國經濟社會的長遠發展，推動我國節約型、生態型社會的建設。

二、支持科技自主創新的金融政策研究

（一）金融支持政策現狀

近年來，為了促進科技產業的發展，提高企業的自主創新能力，我國已推出了一系列金融扶持政策及相關優惠政策，如加大科技貸款的投入總量，鼓勵企業的技術創新行為等，這些都對促進科技型企業的自主創新起到了重要的推動作用。但是，我們也看到，當前我國仍處于經濟轉軌時期，投融資渠道比較狹窄，金融產品較少，尚不能完全滿足投融資主體的需求，在一定程度上，高新技術企業發展和企業的自主創新能力受到了金融環境的制約與影響，許多自主創新企業面臨發展困境，整體技術裝備水平也較低。主要表現在以下幾個方面：

1.政府資金的引導作用發揮不強。目前我國政府資金主要針對產業的支持，直接針對產業項目，計劃經濟比較濃厚而時常經濟較為發達的國家，則更多的采用間接平臺，建立機制，營造環境，相比之下，后一中方式更容易發揮政府資金的引導作用。

2.目前我國的金融機構可以利用的投資工具形式單一，從而導致了金融機構在針對中小企業開展業務時，所承擔的風險與可能的收益之間不對稱的問題，結果嚴重影響了金融機構支持中小企業特別是科技型中小企業的積極性。

3.風險共擔機制。在努力實現雙贏的同時風險共擔也非常重要。目前我們只能實行全額的擔保，這樣的作用基本將金融機構的風險轉嫁給擔保機構，不利于發揮各方面的作用。

（二）鼓勵企業自主創新的金融政策建議

發達和完善的金融業是推動企業自主創新順利進行的重要因素之一，尤其是強大的資本市場將對促進企業自主創新行為發揮重要的作用。因此，我們必須努力完善企業創新的金融機制，將金融服務重點轉向自主創新，加大金融系統對企業創新的支持力度，通過金融改革和金融創新，促進自主創新更好更快的發展，實現金融改革與科技創新的良性互動。加強和完善對企業自主創新的金融支持機制可以從以下幾個方面入手：

1．要充分發揮政府導向作用，完善鼓勵企業創新的信貸政策和投融資政策。一方面，要整合政府資金，加大扶持力度，充分發揮財政資金對激勵企業自主創新的引導作用；另一方面，積極運用政策調節手段，引導各類金融機構支持企業創新，加強政府資金與金融資金的相互配合，通過基金、貼息、擔保等手段引導更多的資金支持自主創新與科技成果產業化。

2．政策型銀行要加大對自主創新的支持力度。政策性金融機構對國家重大科技專項、國家重大科技產業化項目的規?；谫Y和科技成果轉化項目、高新技術產業化項目、引進技術消化吸收項目、高新技術產品出口項目等提供貸款，給予重點支持。在政策允許范圍內，對高新技術企業發展所需的核心技術和關鍵設備的進出口，提供融資支持。

3．通過改善金融環境，促進商業銀行對自主創新企業的服務。商業銀行對國家和省級立項的高新技術項目，應根據國家投資政策及信貸政策規定，積極給予信貸支持。商業銀行對有效益、有還貸能力的自主創新產品出口所需的流動資金貸款，要根據信貸原則優先安排、重點支持，及時提供多種金融服務。政府可以建立企業自主創新的貸款風險補償機制和擔?；?，引導商業銀行開展對自主創新企業提供差別化、標準化的金融支持。

4．加快中小企業板建設，設置中小板“綠色通道”一是加快發展對創新型企業的支持力度。盡快恢復中小企業板的融資功能，為具有自主創新能力的中小企業發展上市設立“綠色通道”，降低門檻，簡化程序，縮短時間，減少費用。二是強化中小企業板監管措施。三是推動中小企業板制度創新。推進上市準入制度創新，建立適應中小企業板上市公司“優勝劣汰”的退市機制，推進全流通經濟制下的交易與監管制度創新。四是加大中小企業上市資源的培養力度。

5．積極推進金融工具創新。金融機構要努力進行金融工具創新，如對重大科技專項資產實行證券化、發放可轉換債券、票據貼現等低風險業務等，既可以使銀行降低風險增加收益，又可以有效彌補企業創新的資金缺口，實現科技和金融、企業和社會多贏共利的目標。

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筆音在這用產業的稅收負擔率等于產業的財政收入／產業的GDP來估算稅收負擔。這實際上是用產業的財政收入代替產業的稅收收入。由于我國的稅收收入占財政收入達到90％以上。所以這種算法具有很高的合理性。在計算中，第一產業的財政收入用農業部門的財政收入代替，第二產業的財政收入用工業部門和建筑業部門的財政收入代替，第三產業的財政收入用商業、交通運輸部門的財政收入代替，因此我們計算的結果已大打折扣了。但結果是稅負較高，尤其是第三產業的稅收負擔從1993年以后一直高于第二產業的稅收負擔。而第三產業中的交通運輸行業是享有諸多稅收優惠政策的，那么很顯然，商業的稅收負擔是比較重的。這就為解釋商業的經濟增長率從1994年以來一直不斷下降找到了稅收方面的原因。

如果我們將政府的各種收費計算在內的話，那么產業的稅收負擔比上面近似計算的結果還要高得多。根據一些學者的推算，我國政府從1993年開始政府的稅外收費占政府總收入已超過50％，到1996年這一比例達到58.64％。長期以來，政府實行的各種收費已成為企業的固有負擔，將各種收費計入企業稅收負擔是合理的。政府的稅外收費逐年增加是否是經濟發展的必然現象？發達國家和發展中國家的實際情況并不支持這種假設。發展中國家的稅外收費占經常性收入的比重較發達國家的要高，二者的這一比例一直較穩定。而我國的稅外收費占政府總收入的比重不但高而且逐年上升（1993年到1996年這一比重分別為52.82％、57.93％、57.33％、58.64％）。據統計，到1997年底各級政府部門批準的收費和基金項目多達3000個以上，一些地方的企業出現流轉稅稅負、所得稅稅負下降與企業的非稅收負擔上升現象并存，甚至是非稅收負擔大于稅收負擔。由此可見，我國政府的亂收費行為已嚴重地影響產業稅收政策的有效實施。

我國產業現存問題的簡單分析

我國產業現存問題主要是產業結構、市場結構、市場績效等方面的問題。產業結構問題具體包括產業的產值比重、產業就業結構兩方面的內容。產業的市場結構主要涉及集中度和產業壁壘問題。市場績效主要是關于產業的效益和產業技術方面的問題。為了更好地考察這些問題，我們將采用國際比較或尋找一個權威的參照體系的方法進行分析。

（1）產業結構方面的問題。首先，我國產業的產值比重結構同標準結構相比，仍然很不合理。目前我國人均國內生產總值大約在770美元左右，與人均收入在1000美元的各種產業產值結構標準比，我國第二產業的產值比重顯得高了，而第三產業的產值比重是偏低的。如果我國要加快工業化的步伐，增加第三產業的產值比重是必要的。我國現行的產業稅收政策正是循著這一思路來設計的。然而第二產業的產業技術落后且缺少新興行業的帶動造成第二產業經濟發展速度逐漸減緩，這已成為第三產業經濟增長緩慢的主要原因。因此，現行的側重于支持第三產業的稅收政策就有必要做一些調整。那么，如何調整產業稅收政策？從我國工業企業的現狀看，第二產業的產業稅收政策應加大支持企業技術升級的力度。

其次，我國三次產業的就業結構嚴重不合理。根據國內學者歸納的結果，人均國民收入在1000美元左右的國家，其第一、二、三次產業的就業比重分別為28.6%、30.7%、40.7%.而我國在1998年，其三次產業就業比重分別為49.8％、23.5%、26.7%.實現產業就業結構的轉化并非易事，從1990年到1998年的8年間，我國第一產業的就業比重僅減少10.3個百分點。第一產業轉出的剩余勞動力主要流向第三產業，這使第三產業的就業比重從199O年的18.5％增加到1998年的26.7％。而在8年的時間里，第二產業的就業比重才上升2.1個百分點。倘若按這一速度計，我國三個產業就業結構要達到上述標準，大約需要15年的時間。對入世在即的我國，15年的時間顯得有些長了。事實是，目前我國除了600多個城市吸收5至6千萬農村勞動力外，鄉鎮企業則吸納了約1億的農村勞動力（這部分勞動力計算在第一產業就業人數當中）。如果我國能提高對中小企業的扶持力度，且加快城市化進程，那么改善我國三個產業結構的過程將會縮短。合理的產業就業結構有利于產業稅收政策的有效實施，有利于三個產業的健康發展，尤其有利于第一產業的進一步發展。

（2）市場結構。市場結構的一個主要問題是市場集中度。在市場經濟的條件下，市場集中度反應一定時期行業競爭的激烈程度。我國產業的市場集中度，與發達資本主義國家相比顯得低了，這與我國的市場建設完善程度有關。在經濟日益全球化的今天，較低的市場集中度使我國行業的國際競爭力受到限制。而市場集中度的高低問接地受決定市場結構的另一要素一一產業壁壘的影響。

產業壁壘不僅包括產業進入壁壘，還包括產業的退出壁壘。產業的進入壁壘有規模經濟壁壘、成本壁壘、必要資本壁壘、產品差異壁壘、政策壁壘等。隨著我國市場經濟建設的逐步完善，政策性的壁壘已有所降低，比如在1994年實行新稅法后，在制造業大部分的行業、建筑業、服務業等領域保護性的產業政策已相當少。但在一些領域，如交通運輸、倉儲、郵電業、金融保險業、采掘業等，行業的保護性政策還相當強。出于對國家和民族利益的考慮，部分行業實行一定程度的保護性措施，這是必要的，但沒有時限的和過分的保護只能適得其反。政府過分保護國有企業不但造成產業的進入壁壘，還造成產業的退出壁壘。正因為如此我們不難理解，為什么長期以來國有企業大面積虧損而宣布破產的企業卻很少。為了減少產業的政策性壁壘，從稅收角度看，產業稅收政策應不斷趨向于中性化。

（3）市場績效。市場績效主要涉及產業效益和產業技術總題。這里我們只考察產業的技術問題。產業技術狀況可用一個指標一一全員勞動生產率來描述。

全員勞動生產率是一個考察產業技術水平的較好指標。它的計算方法大概有兩種。一種是，全員勞動生產率等于產業增加值／產業職工人數。一種是全員勞動生產率等于國內生產總值／從業人員數。本文采用的數據是按后一種算法計算所得結果。根據統計數據顯示，1997年比1990年，我國三個產業的勞動生產率有不同程度的提高，全社會勞動生產率增加了7841元，達到了10743元，第一產業的勞動生產率增加了2716元，達到了4022元，第二產業增加了16640元，達到了22292元，第三產業增加了8164元，達到了13079元。但是從國際角度看，目前我國的勞動生產率還相當低下。以1997年為例，我國農業、工業、服務業的生產率不僅低于發達國家而且低于發展中國家。表4顯示，1997年我國的農業生產率僅為2876美元，而發達國家最少也在16000美元以上，發展中國家，如韓國則達到20742美元，印度則達到29262美元。此外，我國的工業生產率、服務業生產率都比發達國家和部分發展中國家的低。由此可見，我國第三產業的產業技術水平是無法與發達國家和部分發展中國家抗衡。這對入世在即的中國的確是個嚴峻的考驗。

國際產業稅收政策的應用

在世界經濟曰趨一體化的今天，一個國家的經濟要很好地溶入全球經濟當中，它的各項制度必須與國際慣例接軌，必須與其他國家的制度協調起來。因此，了解世界各國產業稅收政策的動態對我國產業稅收政策的調整是很有必要的。限于資料，下面將以美國和韓國的做法分別進行分析。

90年代以來，發達國家基本上是延續80年代的“降低稅率、減輕稅負、拓寬稅基、提高效率”的稅制改革。這場改革的一個理論基調就是稅收中性，特征是增值稅的推廣。目前，世界許多國家不僅對商品而且對勞務均開征增值稅，表5列出10國家對公共交通、圖書服務、賓館服務、廣告業、娛樂業、電信業等勞務行業的增值稅稅率。各國對不同勞務采用不同的增值稅稅率從而體現出各國的產業政策，比如法國對公共交通、圖書服務、賓館服務、娛樂業采用5.5％的增值稅稅率，這一稅率低于標準稅率14.5個百分點，我們因此得知，法國對這幾個服務行業是采取支持的態度。各國在最具有中性特征的增值稅政策選擇中尚具有產業傾斜，在其他稅收政策制定方面更無例外。美國二戰后為鼓勵企業淘汰陳舊的機器設備，促進企業技術進步采用投資抵免政策。在1980年以前，美國實行初期特別折舊和5年攤提折舊兩種加速折舊的方法，前者是指合格資產在其購置的年度里，除按規定提取一般折舊之外，還可增提20％的特別折舊，后者是指合格資產的成本可以在5年內全部攤銷完畢。這兩種加速折舊的方法對美國工業的設備升級產生積極的影響。進入80年代中后期，在經濟具體情況與供應學派減稅理論的影響下美國發起稅制改革，稅收制度朝中性化方向邁進。盡管如此，產業稅收政策依然存在，比如美國對科技產業的費用扣除規定。從中可見支持企業技術升級是大多發達國家產業稅收政策的主要內容之一。他們還根據經濟發展的狀況與產業調整的需要制定出相應的產業稅收政策，比如美國在90年代初提高煙、酒的稅率，開征汽車、游艇、毛皮制品、珠寶等產品的特別消費稅，降低房產業者和購房者的稅收負擔。另外，發達國家的產業集中度遠遠超過發展中國家，這使發達國家的產業在國際競爭市場上具有更大的競爭力。然而，高產業集中度決定了產業在國內的競爭程度。因此，發達國家制定了許多有利于中小企業發展的措施，如美國政府在1981年規定，凡雇員在25人以下的小企業不征公司所得稅，只對企業主征收個人所得稅。

發展中國家產業稅收政策的應用范圍更廣泛，比如韓國的投資抵免制度規定：（1）機械行業、電子行業的國內公司的資產投資可享有3％的投資抵免率或加速折[日（二者折一）；（2）具有新科技的國內新興產業的資產投資享有6％的投資抵免率；（3）國內新辦的具有高科技性質的產業投資、提高企業生產力的設備投資、節能設備投資、防污染設備投資等享有6％的投資抵免率；（4）使用國產設備或原料的投入享有10％的抵免率等。韓國的折舊制度規定：凡符合鼓勵的企業除適用一般折舊外，還可按一般折舊加提一定比例的折舊，如鋼鐵工業、機械工業、電子、造船、航空、揮發油分餾工業等使用的固定資產可增提100％。在東南亞金融危機以后，東南亞各國紛紛調整本國的產業稅收政策，比如韓國增加教育稅、交通稅、藝術稅等，泰國則提高汽油及一些奢侈品的稅收，調整進出口關稅等措施。

至于吸引外國投資方面，發展中國家的稅收優惠政策也做了很大調整，一個明顯的特征是產業稅收政策傾向吸引外資向高科技產業投資，比如韓國在1998年出臺一項新的減免稅優惠措施一一外國投資促進法規定：在韓國設立外國投資公司從事高科技或輔助工業的服務業的，可享受10年韓國公司稅和個人所得稅減免（自開業起7年內全免，隨后3年免50％），外國公司和韓國公司簽訂“鼓勵高科技合同”在5年內免交紅利的預提稅，另外還享受關稅、增值稅等稅收的優惠政策。此外，韓國的外國投資促進法還將享受優惠政策的高科技企業類型從原來的26種擴大到446種，同時新增了70類“有助于增強國內工業國際競爭力的服務企業”可享受同樣的稅收優惠規定。從總體趨勢看，發展中國家正在逐步取消對外資企業的特別優惠政策。然而，實行內外企業統一的稅收優惠政策需要一個過程，比如捷克、匈牙利、波蘭三國，在1988年一1992年是外商投資稅收優惠政策的形成時期，從1992—1995年是逐步轉向國內外企業公平競爭的時期，而在90年代后半期，迫于國際形勢三國加入國際稅收競爭的行列，對外商投資重新采取特別稅收政策。這種破壞全球多邊自由貿易與投資的稅收行為已引起國際的廣泛關注，稅收實行國民待遇是大勢所趨。

從上述可知：各國都存在產業稅收政策；各國應用稅收優惠的形式是多種多樣的（直接優惠形式與間接優惠形式）；各國是根據本國經濟的具體情況和產業調整需要來制定產業稅收政策；各國紛紛將支持企業科技進步作為產業稅收政策主要內容；發展中國家正逐漸實行稅收國民待遇，所有這些對指導我國調整產業稅收政策都具有積極的借鑒意義。

我國產業稅收政策的調整