我國恢復審計制度二十多年來，審計理論研究取得了豐碩的成果，推動了審計事業的發展。但是，審計理論研究長期存在一種“怪”現象，就是回避政治。特別是2000年后，審計越來越多地介入政治、經濟和民事領域，如：經濟責任審計、績效審計、公益慈善事業審計等等，審計介入的層次和深度在不斷擴展，審計實踐已遠遠走在審計理論研究的前面，豐富的審計實踐，傳統審計理論已無法支撐，急需要新的審計理論來指導審計實踐。然而，審計理論研究卻沒有新的突破，對審計的本質、特別是國家審計在現代國家管理中的地位和作用的認識，仍然停留在傳統審計理論的層面上。審計理論研究的滯后，已阻礙了審計事業的發展。

劉家義提出“免疫系統論”后，審計理論研究者們才如夢初醒，恍然大悟。于是，各種研討文章源源推出，對審計本質的理解，都突然有了“升華”。筆者也贊同“免疫系統論”這個新的理論觀點?！懊庖呦到y”這個提法所表達的實質和核心是正確的，體現了現代國家審計的最真實的本質。

為什么審計理論研究會長期處于這種“非正常”狀態？作為一個審計“老兵”，長期在基層忙于審計實踐，談點謬論，歸納起來有以下幾個方面：

一、否認或回避政治

（一）否認審計的政治屬性。

過去，對審計的研究，注重于歷史的追述，但對審計歷史缺乏全面的研究，對審計的定義強調的是“第三者”、“獨立性”、“專門的”，定義為“一種經濟監督活動”，排斥了審計的政治屬性。對于社會審計、內部審計而言，應該說沒有大的差錯，然而，對國家審計的本質，卻是一種誤解，至少是不全面的。因為，國家審計從產生那一天開始，就是國家政治制度的一部分，帶有深深的政治烙印。否認國家審計的政治屬性，無疑是錯誤的。長期的審計理論研究，沒有人指出審計也是一種政治活動。

學習實踐科學發展觀活動，基礎是學習，關鍵在于實踐運用。審計機關開展學習實踐科學發展觀活動，就是要正確理解科學發展觀的內涵，運用科學發展的理論，指導國家審計實踐?！皣覍徲嬅庖呦到y論”是科學發展理論在國家審計領域的理論創新，它用比喻的方式，形象生動地抓住了國家審計制度安排的核心要義，抓住了事物的本質，反映了國家、經濟社會正常運行中各內部組織的分工協作，發揮各自功能的內在機理，使審計目標任務與國家治理目標任務高度重合，拓寬了審計視野，拓展了審計的空間，解放了審計思想。

一、正確理解“國家審計免疫系統論”核心價值觀。免疫系統論體現國家審計責任、公正的價值。國家審計核心的價值在于：責任的精神，公正的標準。國家審計應當回歸到政府責任這個直接的審計推動元素，把鑒定政府責任履行、幫助政府履行好責任，保護國家經濟安全、環境安全、資源安全乃至國家安全作為國家審計的出發點和最終目的。國家審計這種制度安排本身內缊著公正的價值，體現既是民主、法治的產物，又是國家實現民主的基本要素。堅持公正的標準是國家審計最基本的職業素養，也決定著國家審計免疫系統發揮治病免疫功效的程度。

二、理性思考發揮免疫功能有效途徑。免疫系統具有感知異常、疾病、風險并消除異常、疾病、風險而恢復常態的特性。正常發揮免疫功能的關鍵在于識別、反饋異常，通過審計建設性作用來達到免疫各子系統有機協調發揮最佳狀態。審計的建設性就是要審計工作者發現或研制好的“疫苗”，并使之成為經濟社會健康有序運行的內生能力。感知異常、疾病、風險就是能診斷已經存在問題或潛在問題，消除異常、疾病、風險就是要通過分析問題根源，能提出治本建議對策，研發針對性“疫苗”供患者使用，不僅根治病源恢復常態，而且能進一步增強“體魄”，使經濟社會在更高的水平或狀態上運行。

三、積極在實踐中探索。

（一）堅持開放、公開原則。開放、公開是發揮建設性作用基礎。一是計劃開放。多元化的社會結構構成了不同利益相關者，審計工作要滿足多元主體不同利益者的訴求，審計計劃目標的創設過程要有相關利益者的參與，吸納社會各方意見，反映社會各方需求，體現相關利益者要求。二是結果公開成為常態。公開、透明是現代社會民主和法治的基本要求，也是審計工作的基本原則，審計結果公開，為相關利益者提供有效信息。社會主體能平等獲取審計信息，參與社會管理者和經濟投資主體，可以根據審計結果行使權力或用腳投票，從而使整個社會資源得到有效地配置。三是按產品定位組織生產。根據審計現有資源，對生產產品進行定位。根據服務對象細分審計服務產品，按服務對象分類出具意見和建議，提高意見建議針對性，滿足不同群體需求。

（二）堅持“符合性質量”與“適用性質量”并重原則?！胺闲再|量”與“適用性質量”并重是“免疫系統論”對審計質量的本質要求。“免疫系統論”要求國家審計不僅要依法、程序，而且審計所提出的處理意見和審計建議是符合實際和發展規律的，是“符合性質量”與“適用性質量”的有機統一。既立足于監督，堅持揭露重大違法違紀問題不放松，這是相關當事者認識問題的基石，也是解決問題的前提；又著眼服務，注重深刻分析問題的本質，是政策、體制、機制上需要完善，還是問題做法違背客觀規律，擾亂經濟社會秩序，從而提出“怎么辦”的意見建議。

學習實踐科學發展觀活動，基礎是學習，關鍵在于實踐運用。審計機關開展學習實踐科學發展觀活動，就是要正確理解科學發展觀的內涵，運用科學發展的理論，指導國家審計實踐。“國家審計免疫系統論”是科學發展理論在國家審計領域的理論創新，它用比喻的方式，形象生動地抓住了國家審計制度安排的核心要義，抓住了事物的本質，反映了國家、經濟社會正常運行中各內部組織的分工協作，發揮各自功能的內在機理，使審計目標任務與國家治理目標任務高度重合，拓寬了審計視野，拓展了審計的空間，解放了審計思想。

一、正確理解“國家審計免疫系統論”核心價值觀。免疫系統論體現國家審計責任、公正的價值。國家審計核心的價值在于：責任的精神，公正的標準。國家審計應當回歸到政府責任這個直接的審計推動元素，把鑒定政府責任履行、幫助政府履行好責任，保護國家經濟安全、環境安全、資源安全乃至國家安全作為國家審計的出發點和最終目的。國家審計這種制度安排本身內缊著公正的價值，體現既是民主、法治的產物，又是國家實現民主的基本要素。堅持公正的標準是國家審計最基本的職業素養，也決定著國家審計免疫系統發揮治病免疫功效的程度。

二、理性思考發揮免疫功能有效途徑。免疫系統具有感知異常、疾病、風險并消除異常、疾病、風險而恢復常態的特性。正常發揮免疫功能的關鍵在于識別、反饋異常，通過審計建設性作用來達到免疫各子系統有機協調發揮最佳狀態。審計的建設性就是要審計工作者發現或研制好的“疫苗”，并使之成為經濟社會健康有序運行的內生能力。感知異常、疾病、風險就是能診斷已經存在問題或潛在問題，消除異常、疾病、風險就是要通過分析問題根源，能提出治本建議對策，研發針對性“疫苗”供患者使用，不僅根治病源恢復常態，而且能進一步增強“體魄”，使經濟社會在更高的水平或狀態上運行。

三、積極在實踐中探索。

（一）堅持開放、公開原則。開放、公開是發揮建設性作用基礎。一是計劃開放。多元化的社會結構構成了不同利益相關者，審計工作要滿足多元主體不同利益者的訴求，審計計劃目標的創設過程要有相關利益者的參與，吸納社會各方意見，反映社會各方需求，體現相關利益者要求。二是結果公開成為常態。公開、透明是現代社會民主和法治的基本要求，也是審計工作的基本原則，審計結果公開，為相關利益者提供有效信息。社會主體能平等獲取審計信息，參與社會管理者和經濟投資主體，可以根據審計結果行使權力或用腳投票，從而使整個社會資源得到有效地配置。三是按產品定位組織生產。根據審計現有資源，對生產產品進行定位。根據服務對象細分審計服務產品，按服務對象分類出具意見和建議，提高意見建議針對性，滿足不同群體需求。

（二）堅持“符合性質量”與“適用性質量”并重原則?！胺闲再|量”與“適用性質量”并重是“免疫系統論”對審計質量的本質要求。“免疫系統論”要求國家審計不僅要依法、程序，而且審計所提出的處理意見和審計建議是符合實際和發展規律的，是“符合性質量”與“適用性質量”的有機統一。既立足于監督，堅持揭露重大違法違紀問題不放松，這是相關當事者認識問題的基石，也是解決問題的前提；又著眼服務，注重深刻分析問題的本質，是政策、體制、機制上需要完善，還是問題做法違背客觀規律，擾亂經濟社會秩序，從而提出“怎么辦”的意見建議。

[摘要]審計關系是包括審計委托人、審計人(審計受托人)、被審計人的三方關系，其中包括雙重關系，其一是審計委托人與被審計人的管理或經營關系，其二是審計委托人與審計人的審計關系。應采取有效對策解決審計關系中存在的成本問題以及各有側重的個性化問題。

[關鍵詞]審計關系；受托責任；委托

一、引言

近年來，我國會計審計界對“受托責任”可以說是耳熟能詳，對“委托”也并不陌生。理論界對其的研究多見于理論結構整體框架中對審計產生動因的分析，對多角度審計關系的研究相對較少，且多集中于獨立審計領域，而審計關系的研究對審計主體的行為選擇、審計目標、審計質量的研究都有著重要的意義。筆者擬從權責對等的角度對審計關系中的受托責任與委托進行深入分析，并對審計關系中存在的問題進行初步探討。

二、文獻綜述

受托責任論：國內學者王光遠(2004)認為，一般受托責任關系涉及兩個當事人。一個是委托人(princi.pal或theaccountee)；另一個是受托人(theaccountor)或人(agent)。委托人將資財的經營管理權授予受托人，受托人接受托付后即應承但所托付的責任，這種責任就是受托責任。外部審計的發生與發展以組織外部的受托責任為基礎，而內部審計的發生與發展則以組織內部的受托責任為基礎。林鐘高等人(2002)認為，受托經濟責任是揭示獨立審計需求的本源。審計作為一項獨立的經濟監督活動，因受托經濟責任的產生而產生，并伴隨著受托經濟責任的發展而發展。蔡春(2001)認為，審計的本質目標即是確保受托經濟責任的全面有效履行。項俊波(2002)、尤家榮(2002)認為審計是由受托經濟責任關系產生的。

[摘要]信息認證既是審計活動的歷史起點，也是審計理論框架構建的邏輯起點。以信息認證為邏輯起點，審計理論框架由信息認證、審計本質、審計目標、審計假設、審計準則等要素組成。審計基本理論框架的深入研究，可以避免審計實踐的盲目性、無序性，大大減少注冊會計師審計的執業風險和與注冊會計師有牽連的會計舞弊案件的發生，維護資本市場的正常秩序，促進社會主義市場經濟的健康發展。

[關鍵詞]信息認證；審計本質；審計目標；審計準則

一、審計理論框架的邏輯起點：信息認證

審計理論框架邏輯起點的擇定是審計理論框架構建的關鍵。一種學科理論的邏輯起點對該學科其他理論要素的建立和發展以及整個理論框架的構建起著決定性作用。

馬克思在《資本論》的開篇便提出了《資本論》的邏輯起點，即“商品”。然后運用歷史和邏輯統一的方法以商品為起點建立起《資本論》嚴密的邏輯體系?！傲袑幰辉僦赋?，馬克思是從商品交換——這個最簡單的現象，資本主義主義社會的這個‘細胞’的分析中，揭示出現代社會的一切矛盾(或一切矛盾萌芽)?！睂徲嬂碚摽蚣艿倪壿嬈瘘c亦應是該體系中的最抽象、最一般、最簡單的要素，而且是體系中的直接存在物并包含體系內在矛盾的一切萌芽，應從具備這些特征的要素去尋找。從審計產生的歷史看，審計的萌芽狀態是信息認證。信息認證是審計作為一種人類活動出現之初的狀態特征，它既是審計活動的歷史起點，也是審計理論框架構建的邏輯起點。

審計是由原始的會計信息或經濟信息的認證活動發展而來的。從信息認證的產生到審計的形成，經歷了一個漫長的發展與演進的過程。因此，我們的研究就從會計及經濟信息的認證開始。

摘要：通過簡要評述有關民間審計產生動因的各種不同的觀點，并根據對民間審計的發展歷程的回顧分析，指出受托責任關系的存在是民間審計產生的動因。最后，通過對受托責任論進一步分析指出，并不是只要存在受托關系，民間審計就會產生，只有當受托關系中的委托人委托獨立的第三方即審計人對受托責任關系進行檢查和評價時，民間審計才得以產生。

關鍵詞：民間審計；動因；受托責任

1民間審計產生動因的不同理論

1.1人理論

(1）人理論的基本觀點。

人理論認為，由于經營權和所有權的分離，經理與股東，債權人的的利益不一致時就會產生成本，經理往往為了自己的利益而做出損害股東或債權人的利益的行為。審計的出現，就是為了抑制經理的不良動機和行為。此外，審計的動力也并不完全在于約束管理者，正直誠實的經理也希望通過審計來證實財務報告的真實性，以示他們良好的經營成果。

一、電子商務對傳統審計的影響

傳統審計是由獨立的專職機構或人員接受委托或授權，對被審單位特定時期的會計報表及其他有關資料的公允性、真實性以及經濟活動的合規性、合法性和效益性進行審查、監督、評價和鑒證的活動，其目的在于確定或解除被審單位的受托經濟責任。隨著網絡技術的發展，企業的經營方式和管理模式發生了重大變化，財務管理系統逐漸由手工模式向網絡自動模式發展，在自動化、無紙化、數據化的電子商務和高度信息化的網絡財務系統下，傳統審計面臨巨大的挑戰。

(一)審計內外環境的改變

傳統審計是在企業的手工會計信息系統環境下進行的。由經濟業務產生紙性的原始憑證，會計人員根據原始憑證編制記賬憑證，根據記賬憑證登記明細賬和總賬，期末根據賬簿編制會計報表。企業從原始憑證到報表每一步都有文字記錄，都有經手人簽字，整套賬務系統都有紙介質保存，以便審閱。在傳統經營條件下，企業資產和經營的安全可以通過建立健全的內控制度得以保證，企業根據《企業會計準則》和本單位實際情況所制定的會計政策中，明文規定內控制度，并可由審計人員通過盤詢、模擬等方法進行內控制度的評審。

電子商務環境下，客戶可以從網上了解商品、詢問價格、簽訂合同、發送訂單，企業可以通過網絡確認交易、出口報關、發送商品（僅限于信息產品）、傳遞發貨單，劃賬結匯等。經濟業務產生的原始憑證以電磁信息的形式在網上傳遞并存儲于磁性介質中，會計的確認、計量、記錄和報告都集中由計算機按程序指令執行。因此審計人員面對的是企業的電算化會計信息系統和網絡賬務系統，企業的賬務系統以程序語言的形式存放于計算機中，肉眼難以對會計處理流程及內控制度形成全面的感性認識。網絡審計面對的企業內部環境是一整套電算化會計信息系統，它的合理有效性、安全程度直接影響到審計工作的質量和效率，如硬件設備的穩定性，上下兼容性，軟件本身質量的高低及對企業實際情況的適應性等。而這些又受技術和人為的諸多因素影響，審計環境中不定因素增加。

我國目前已基本形成了以《中華人民共和國會計法》為中心，國家統一的會計制度為基礎的相對較完整的法規體系，各行各業的會計處理都有一定的準則為指導，因此傳統審計面對的是相對有序的外部環境。而網絡經濟時代，傳統企業紛紛上網開展電子商務，參于競爭，甚至出現了沒有經營場地，沒有物理實體，沒有確定辦公地點的虛擬企業。這些企業只要在Internet的一個結點上租用一定的空間經過數字認證機構的認證即可在網上接受訂單、尋找貨源、進行買賣。正是由于市場準入條件的放寬和有關商務法律的不健全，外部環境的不穩定因素劇增，來自企業外部經營風險凸現，原有的內控制度效果減弱，從而增加了審計的風險。

各位理事、同志們：

剛才，**副會長作了理事會的工作報告，既總結了去年學會的工作情況，也提出了今年學會的工作思路，報告已經過常務理事會討論，希望大家在實際工作中認真加以貫徹和落實。這次會議還審議通過了理事、常務理事和秘書長的增補、調整議案，并表彰了獲得全省優秀審計論文和優秀調研文章的單位和個人。在此，我代表省審計廳和省審計學會，對為推動學會發展做出貢獻的全體理事以及通過你們向審計學會的全體會員表示衷心的感謝！

過去一年的學會工作之所以取得了一些成績，離不開各位理事的共同努力，離不開**作為我國改革發展前沿陣地這樣一個大背景、大環境以及各級黨委政府的高度關注和支持，離不開審計理論和實務工作者的創新和實踐，也離不開全省關心和支持審計工作的社會各界人士的信任和支持。從學會內部來講，作為一個群眾性的學術研究團體，在理論研究方面取得的成績主要緣于在“抓住重點、關注熱點、突出難點、服務實踐”方面的不懈努力，這為**的審計理論研究奠定了一個很好的基礎，也通過理論的研究和創新，培養和鍛煉了一批理論工作者和實務工作者，希望大家在今后的工作中進一步進行總結和提高。**副會長對審計學會的具體工作已經講得非常到位，思路、理念、工作要求、目標都已經非常明確，我不再多說。這里我想結合審計學會的理論研究工作談幾點想法，供大家參考。

一、審計理論研究的形勢和任務

（一）審計理論研究的形勢

第一，中國特色社會主義理論在實踐中不斷發展，必然推動中國特色國家審計制度的不斷完善，也決定了審計理論研究必須不斷地創新。我國實施的是漸進式改革的路徑，這就決定了我國的國家審計制度必須在實踐過程中不斷地適應外部環境的變化，不斷地進行自我完善，也決定了我國國家審計理論研究和實務探索只有借鑒，沒有“拿來”；只有創新探索，不可能“坐收漁利”。隨著中國特色社會主義理論研究和實踐探索的不斷深化，我國的法律法規將隨著改革發展的進程進行必要的調整、補充和完善，逐步實現動態的平衡，這是上層建筑適應經濟基礎、生產關系適應生產力的必然要求。因此，審計理論研究也必然要緊跟時代的步伐，在實踐中不斷發展、創新，絕對不能靜止，靜止就沒有生命力，就難以適應經濟和社會發展的現實需求，就難以進一步發揮審計的建設性作用。

通過對局監察審計部下發的四期內容學習，使自己在黨風廉政建設方面又有了新的體會和認識，下面作簡要總結。

一是預防是根本。凡事預則立，通過對一些相關事件的學習，認為思想是行為的先導，思想上的放松必然導致行為上的失控，俗話說：“少時偷針，長大偷金”?！靶⊥怠弊儭按蟊I”是一個量變到質變的過程，“領導干部”變“腐敗分子”也同樣是這樣的過程。從近年查處的領導干部來看，多數都是從收受“紅包”開始走向腐敗墮落的。當前社會潛規則是一到逢年過節，別有用心的人員會對手中擁有一定權利的領導干部或人員笑臉送上錢、物、卡，立場不堅定的人員就不能控制自己，不該拿的都拿了，什么防線都沒有了，誰送的都要，最終把自己也送進了監牢。我們云南電網的領導能夠審時度勢，注重預防環節的管理，今年年初推出了《嚴禁領導干部及工作人員接受和贈送“紅包”的規定》，讓我們每一個黨員干部學習，提高對收、送“紅包”危害性的認識，別小看這個小小的“紅包”，它就是一個黨風廉政的小毒瘤，中央紀委年月7日印發了《黨員領導干部違反規定插手干預工程建設領域行為適用〈中國共產黨紀律處分條例〉若干問題的解釋》等規定，這是采取預防的主要手段，時刻提醒我們的有關人員要自重、自醒，提高拒腐防變能力，讓我們主動預防，切實做好廉潔自律工作。

二是正確認識權力。雖然我們部門主任沒有什么話語權，但是只要是在這個崗位就會或多或少有一些接觸權利的機會，安徽省馬鞍山市國土資源局原局長王海風寫的悔過書最能說明問題，他這樣寫到：現在我想明白了，如果我不在這個位置上做官，他們憑什么給我錢?每送一次錢，就是在我身上加上一道繩索。他們將一道道繩索套在我的脖子上，時不時地拉拉拽拽，我還怎么能堂堂正正?其實他們個個都揣著小九九，沒有目的，他們不會送我一分錢。是呀，多么的實在，世界上沒有永遠的朋友，只有永遠的利益，雖然是片面一點，但是如果自己不在這個位置上做官，他們憑什么給我錢?給人送錢就是為了他們的利益，天下沒有免費的午餐，所以要有正確的權力觀，自己的崗位是局領導給的，是去承擔責任，而不是用來謀私利的，水能載舟亦能覆舟，樹立服務意識而不是謀私利意識，才能保證自己不會犯錯。

三是學會抵御誘惑。是每個人尤其是手握權力者的終生必修課。同志在解放前夕就曾告誡全黨，可能有這樣一些共產黨人，他們是不曾被拿槍的敵人征服過的，他們在這些敵人面前不愧英雄的稱號。但是經不起人們用糖衣裹著的炮彈的攻擊，他們在糖彈面前要打敗仗。省山市國土資源局原王局長的經歷便驗證了這段預言，悔過書中他追悔莫及，然而大錯已鑄，后悔晚矣。我們每一個人都有七情六欲，來自金錢、地位、名譽、美色等等的誘惑，會讓我們的有些人員經不起考驗，在日常的生活工作中要鍛煉意志，增強自我約束力，了解不該做什么，不能做什么，把自己的所作所為約束在道德的藩籬之內。同時還要增強法制觀念，明白在道德的藩籬之外，還有法制的大網，要崇尚淡泊以明志，寧靜以致遠的平常心態。

四是認真學習領會?！饵h員領導干部違反規定插手干預工程建設領域行為適用〈中國共產黨紀律處分條例〉若干問題的解釋》。中央紀委年月7日印發了《黨員領導干部違反規定插手干預工程建設領域行為適用〈中國共產黨紀律處分條例〉若干問題的解釋》。這個規定對領導干部插手干預工程建設領域謀取私利的九個方面、三十九種具體行為規定了量紀標準，是規范領導干部行為的一部重要黨內法規。該解釋所稱違反規定插手干預工程建設領域行為，是指黨員領導干部違反法律、法規、規章、政策性規定或者議事規則，利用職權或者職務上的影響，向相關部門、單位或者有關人員以指定、授意、暗示等方式提出要求，影響工程建設正常開展或者干擾正常監管、執法活動的行為。當前，社會上存在這樣的現象，工程完工了，有的領導干部因違紀問題也在領導崗位倒下了，可見工程領域的黨風廉政建設問題更應該注意，我當前在這一個部門，就是屬于工程項目建設管理的前沿，從項目的前期到施工結束，都有可能會發生一些事情，我們只有認真學習領會該規定，才能避免我們的人員犯錯?？倳浽谥袊伯a黨第十七屆中央紀律檢查委員會第五次全體會議上指出，要切實加強制度宣傳教育，增強全黨制度意識，筑牢遵紀守法思想基礎，把制度轉化為黨員、干部的行為準則、自覺行動。要切實加強制度執行情況監督檢查，切實查處違反制度的行為，教育引導領導干部帶頭學習制度、嚴格執行制度、自覺維護制度，我們只有認真學習有關制度，才能把各項工作開展好。

筆者論述了舞弊專門審計的含義及一般程序和延伸性程序，對其報告的出具談了一些觀點，并對在我國目前資本市場不發達的情況下開展舞弊專門審計提供了一些指導意見。

綜觀民間審計的發展歷程可知，審計的產生和發展與舞弊密切相關，查找舞弊一直是審計的主要目標，注冊會計師審計也不例外。無論是英國民間審計階段還是美國資產負債表審計階段和現代財務報表審計階段，無不把舞弊審計作為注冊會計師審計的主要內容，只不過在不同的歷史階段，對舞弊審計的重要程度的認識不同而已。在民間審計的早期，由于企業的規模比較小和組織結構相對簡單，投資者直接從事主要的管理工作，財務報表使用者群體比較小，舞弊審計的需求相對不足，當民間審計發展到20世紀60年代后期，企業舞弊現象十分突出，絕大多數舞弊行為會直接產生財務后果，從而影響財務報表，審計期望差距被逐漸拉大，因而舞弊審計重新受到關注和重視。為此，美國還專門成立了注冊舞弊審核師協會并建立了相應的考試制度，可見美國對舞弊審計是十分重視的。目前，我國資本市場還在逐步建立和完善之中，企業內部和外部的監管力度還很不夠，導致舞弊現象十分嚴重。針對這種情況，借鑒美國等發達國家的經驗，在我國積極開展舞弊審計特別是舞弊專門審計是十分必要的。為了有效地開展舞弊專門審計，筆者認為，首先要正確認識舞弊審計和一般財務報表審計的關系，然后才能設計和實施有效的審計程序。

一、舞弊審計的含義

舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。按照舞弊人員在公司中的級別可將舞弊分為管理舞弊和員工舞弊，前者主要是管理者通過誤導性或嚴重歪曲事實的財務報告欺騙會計報告使用者，后者是指內部員工以欺騙手段獲取公司錢財的行為；舞弊按對象又可分為財務報告舞弊和侵占資產舞弊。由于各國的情況不同以及認識上的時滯性，關于舞弊審計的概念還沒有形成統一的認識。美國以及國際審計準則只是指出審計人員對于舞弊審計的責任，并指出其與財務報表審計的關系，并未提及舞弊審計的確切概念。2002年10月15日美國注冊會計師協會的《審計準則第99號——財務報表審計中對舞弊的關注》中指出，注冊會計師在例行財務報表審計中應當關注舞弊發生的可能性，舞弊審計的實施是為了形成財務報表是否公允的審計意見。也就是說，這時的舞弊審計是財務報表審計的有機組成部分，注冊會計師并不會專門為被審計單位是否存在舞弊以及舞弊的后果發表審計意見，只是要求注冊會計師在執行財務報表審計中按照審計準則的規定充分關注舞弊，并聲稱注冊會計師并無責任專門對舞弊實施審計。我們把這種形式的舞弊審計稱為舞弊關注審計。我國財政部頒布的《中國注冊會計師審計準則第1141號——財務報表審計中對舞弊的考慮》和美國的審計準則類似，與之相關的舞弊審計也屬于舞弊關注審計。按照現行審計準則的規定，財務報表審計目標是對財務報表的合法性和公允性發表審計意見，沒有提出要求讓注冊會計師查找舞弊。但在當今企業舞弊手段十分高明和串通舞弊現象十分嚴重的情況下，僅僅關注舞弊而不對舞弊實施專門的審計程序，這樣的報表也不可能是合法和公允的。因此，在特定的情況下，僅實施舞弊關注審計是不夠的！有時會自欺欺人，這就需要實施舞弊專門審計。舞弊專門審計需要注冊會計師對舞弊風險進行識別和評估、開展相對詳細的舞弊調查以確認舞弊事實并出具審計意見。

二、舞弊專門審計的特點

只有正確認識舞弊審計的特點才能夠幫助注冊會計師有效地設計舞弊審計程序，舞弊審計的特點應該從與財務審計的區別中去識別。美國注冊會計師協會曾在1998年的《SAS82號通知》中列舉了舞弊審計和財務審計的主要區別，大致包括以下幾個方面：