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目前，我國已初步建立起了以基本養老保險為基礎，以企業年金和職業年金為補充，以個人儲蓄型養老保險和商業養老保險為提升的“三支柱”養老保險體系。根據《中國養老金發展報告2020》，截至2019年年底，中國“三大支柱”養老保障資金依次占比約為73.4%、25.5%、1.1%。對比美國“三大支柱”養老保障資金依次占比，分別為10.8%、55.1%、34.1%（截至2019年年底），可以清楚地看到我國養老保障體系失衡現象十分突出，“第三支柱”養老保障嚴重缺位。

個稅遞延型養老保險發展現狀及稅收政策

一、發展現狀

所謂個稅遞延型商業養老保險，是指當個人所繳納的商業養老保險保費在一定金額之內時，可以在稅前工資中扣除，退休后領取保險金時再補繳個人所得稅。2018年5月31日，根據《稅延養老保險管理暫行辦法》，銀保監會對當期申請開展個稅遞延養老保險業務的所有商業保險公司進行了全面審查，率先批準了12家保險公司開展個稅遞延養老保險試點經營。截至2020年4月底，共有23家保險公司參與試點，19家公司出單，累計實現保費收入3.0億元，參保人數4.76萬人。從政策試點的情況來看，無論是參與人數還是整體規模都比較低，并沒有達到政策出臺之前的預期效果。發展態勢不樂觀，實施推廣進程緩慢，覆蓋面窄，群眾參保意愿不強烈。雖然試點效果不盡如人意，但是為期一年的試點工作為我國之后繼續開展個人稅收遞延型養老保險、持續深入發展我國個人商業養老保險和不斷充實我國養老體系“第三支柱”提供了寶貴的經驗，打下了堅實的基礎。

二、主要稅收政策

我國個人稅收遞延型商業養老保險采取了EET模式的稅收優惠政策，即個人在養老金繳費環節和養老金投資取得收益環節免稅，在養老保險金領取環節根據參保人的實際養老金收入進行征稅。試點地區的具體稅收政策主要包括三個方面：一是納稅人購買稅延型商業養老保險產品時，根據當期收入的一定數額作為稅前扣除限額，直接有效地減輕了個人當期稅負。凡取得工資薪金所得、連續性勞務報酬所得的個人購買稅延養老保險的保費，按工資薪金、連續性勞務報酬所得收入的6%和1000元的較低者準予稅前扣除。個體工商戶、個人獨資企業主、合伙企業合伙人和承包承租經營者，其繳納的保費準予在申報扣除當年計算應納稅所得額時予以限額據實扣除，扣除限額按照不超過當年應稅收入的6%和12000元孰低辦法確定。二是養老金投資環節，投資收益在繳費期間暫不征收個人所得稅。三是養老保險金領取環節，可以享受減免稅優惠。對個人達到規定條件時領取的養老金收入，其中75%部分按照10%的比例稅率計算繳納個人所得稅，剩余25%部分予以免稅。

試點中稅收政策存在的問題

一、稅收政策缺乏吸引力

2018年10月，我國個稅起征點由原來的每月3500元提高調整為每月5000元；2019年1月1日我國新個稅專項扣除政策正式實施，養老、租房、子女教育等6項新附加扣除被引入進來。結合我國個人所得稅政策調整的詳細措施和現階段我國試點地區的稅收政策分析可知，一方面，實際能享受到稅收優惠政策的人群主要為當期個人所得稅適用稅率為20%以上的人群，政策覆蓋面有限；另一方面，較低的稅前扣除額度也很難吸引高收入群體進行參保。

二、現行征稅模式缺乏合理性

通常情況下，政府實施養老保險制度時可以在三個環節征稅，即養老保險金繳費環節、養老保險金投資取得收益環節和養老保險金領取環節。按照國際慣例表示法，免稅用E(Exempted)表示，征稅用T(Tax)表示，現階段我國個稅遞延型商業養老保險試點地區所配套采用的是EET征稅模式，即養老保險金繳費環節及養老保險金投資取得收益環節免稅，養老保險金領取環節征稅。EET征稅模式更適合傳統的正規就業人群，他們可以通過單位代扣代繳享受相應的稅收優惠政策。但這也意味著將非正規就業的人群排除在該制度之外。但是，在實際生活中，我國依舊存在大量的低收入群體和沒有固定工作的城鄉居民。并且，伴隨著我國社會逐步轉型、單位體制逐漸消解、產業結構不斷調整，人們的就業觀念出現了很大變化，從事自由職業者的人員越來越多。由此可知，現階段推行的EET征稅模式不僅會影響社會公平，而且也很難使得我國個人稅收遞延型商業養老保險形成規模效應。

三、保險公司運營缺乏稅收優惠政策

根據《個人稅收遞延型商業養老保險產品開發指引》的指導方針，保險公司在設計個人稅收遞延型商業養老保險產品時，按照積累期養老資金收益類型的不同劃分了三類、四款產品，即收益確定型、收益保底型、收益浮動型。與傳統的商業養老保險產品相比，個人稅收遞延型商業養老保險產品的設計實質上并不獨特，而且所收取的保險費用在投資運營領域也沒有任何的突出優勢，并不能享受特殊的費用和稅收優惠減免政策。就目前的政策來看，商業保險公司作為一個盈利性組織，其運營缺乏稅優激勵，自然沒有開展此類業務的動力。

國外養老保險稅收政策經驗借鑒

一、德國李斯特養老金稅收政策

德國是世界上最早建立起廣泛養老保險制度的國家，作為其中重要部分的養老金制度至今已有120多年歷史。李斯特養老金計劃創新發展改革思路，提出通過政府補助來鼓勵居民特別是中低收入家庭為自己的老年生活提前儲蓄購買商業養老保險。德國政府在推行該計劃時提供兩種優惠模式：一種是直接給予現金補貼；另一種是給予個人所得稅減免，參保人可根據自己的收入情況和個人意愿自由選擇其中一種模式。德國這種“直接現金補貼+個人稅收遞延”的養老保險金計劃，不僅具有一定的公平性，而且還有極強的吸引力，在現收現付制以外，建立起一種具有補充作用的積累制的養老金制度。現階段，德國養老金系統坐擁四大支柱，分別為：強制性的公共養老計劃（PAYG系統）、自愿的職業養老金支柱、自愿的私人養老金以及住房儲蓄。

二、美國個人退休賬戶IRAs計劃稅收政策

早在20世紀40年代，美國就開始進入老齡化社會。為應對老齡化危機，美國大力提倡發展“第三支柱”——個人儲蓄養老。1974年，針對個人退休賬戶的傳統IRA計劃開始實施。而后在1998年，羅斯IRA計劃開始實施。為了鼓勵發展個人儲蓄養老，政府對個人開設的退休賬戶提供以下兩種稅收優惠：一種是普通IRA稅收優惠，主要特點是遞延納稅，即繳費（向賬戶注入資金）不計入個人所得稅基數，到提款時才根據稅法征收個人所得稅。另一種是對特殊形式個人退休賬戶（RothIRA）的稅收優惠，主要是繳費時不免所得稅，但對投資收益（包括投資分紅、利息等）免稅。美國個人退休賬戶IRAs計劃是以個人為單位、自愿參與并且伴隨著國家稅收優惠政策的養老儲蓄計劃，在美國居民的家庭資產配置和整體養老金體系中都處于非常關鍵的地位，對于促進養老金體系的可持續性發展、維護社會穩定和促進經濟增長方面都發揮了非常重要的作用。

三、加拿大注冊退休儲蓄計劃（RRSP）稅收政策

加拿大是一個高福利國家，早在1951年就正式步入了老齡社會，政府雖然對老年人提供福利性補貼，但只能維持其最基本的簡單生活。為了鼓勵人們提前給自己儲蓄養老金，加拿大政府在1957年推出了注冊退休儲蓄計劃（RegisteredRetirementSavingPlan）。RRSP是政府養老金計劃（CPP）的一個補充，同時也是減輕稅收負擔的一種重要途徑，主要體現在兩個方面：一是在規定配額（職工收入的18%和135000加元的最小值）之內的RRSP儲蓄可以從當年的應稅收入中扣除，從而達到減少高稅收收入的目的；二是RRSP儲蓄賬號內資金的投資盈利在當年不必納稅，它們包含在再投資的本金中，在提款前都不用征稅。除此之外，加拿大于2010年還將動態調整機制引入RRSP計劃中，即把投保人的平均工資水平和保險費用繳納上限相互掛鉤，使得RRSP計劃稅收優惠限額可以隨著投保人實際年平均工資水平的變化而實時調整。RRSP最初的目標群體僅僅是自由職業者，現如今覆蓋面為所有有收入的公民，憑借著自身的穩定性、靈活性和不斷改善，使其成為加拿大養老保障體系中不可缺少的制度之一。

建議

一、優化完善政策支持

在養老保險金繳費環節，建議在現有基礎上合理提高稅延養老保險稅前抵扣限額，參考加拿大的RRSP計劃，建立稅優限額的動態調整機制，使其可以根據社會平均工資、通脹程度等因素變化進行指數化調整，以此來滿足不同收入群體的保障需求；在養老保險金領取環節，建議比照領取年金的個人所得稅處理方式，全額單獨適用個人所得稅稅率表計稅，不計入綜合所得項目，鼓勵分期領取，適當降低領取期稅率，進一步擴大受益人群。針對中途退?；蛱崆邦A支行為，參考美國IRA計劃，規定稅收懲罰措施。

二、采用TEE模式

稅收優惠政策是影響“第三支柱”發展的必要不充分條件，因此，為了完善我國“第三支柱”的發展建設，推行簡潔易行激勵性強的稅收政策至關重要，這一點可借鑒德國李斯特養老金計劃的經驗，建立直接補貼和稅收遞延優惠相結合的制度模式，對低收入群體實施“直接現金”政策，對中高收入群體實施“個稅遞延”政策。雖然德國李斯特養老金采取的也是EET模式，但是我國國情大不相同，根據國家統計局使用的中等收入群體的標準，我國低收入群體規模高達9.1億。政府為我國養老體系“第一支柱”的快速健康發展已經進行了大量的財政撥款和補貼，如果對“第三支柱”再次進行大量的資金投入，會對政府造成更大的財政壓力，與通過發展商業養老保險減輕政府財政壓力的目的相違背。若采用TEE模式，在養老金繳費環節不進行稅收優惠，在養老金投資取得收益環節和養老保險金領取環節進行免稅，更加能夠調動個人參與商業養老保險的積極性。

三、實施激勵保險公司的稅優政策

為了能順利地進一步推進試點工作，政府相關部門不僅要完善參保人的稅優政策，而且還要設計并推出激勵保險公司的稅收優惠政策。政府可以和保險公司建立風險共擔機制，保險公司收取的延稅型個人商業養老險保費收入在后期的投資運營階段所面臨的增值稅、企業所得稅和印花稅等相關稅費，政府可以實施必要的減免稅收政策，降低保險機構開發設計、拓展運營此類保險產品的成本，更大地讓利于保險公司，以此激勵保險公司以更加積極樂觀的姿態參與到我國養老保險“第三支柱”的市場建設中來。

作者：曹園 劉嘉艷