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我國審計署在《2003至2007年五年審計工作發展規劃》中明確提出要積極嘗試開展效益審計，并把效益審計作為未來幾年的三大任務之一，這是我國審計工作同世界接軌的充分體現。那么，在現階段，我國開展績效審計會遇到哪些困難與障礙呢?筆者認為，主要面臨以下十大難點：

難點一：對績效審計的認識不到位

由于法制觀念等諸多因素影響，自覺接受監督的意識還不強，加之對績效審計的宣傳力度不夠，人們對績效審計的認識存在較大的差異性。首先，在我國理論界對績效審計有兩種片面的認識：一種觀點認為經濟效益只是對于物質資料的生產領域而言，而對于非生產領域的政府部門和非盈利組織機構不存在經濟效益的問題，因此，我國政府審計也就無需進行績效審計。另一種觀點則認為我國目前政府審計工作的重點是真實性審計，開展績效審計會妨礙真實性審計。其次，在我國，有相當一部分審計人員對績效審計的認知還存在著局限性，大多數還停留在對國外有關情況的介紹。甚至有些人認為，績效審計是西方人搞的理論，其理論神秘莫測、高不可攀，在中國沒有實施的基礎。再加之操作過程復雜和理論上的模糊，一些程序、標準未制定，根本無法搞，因而駐足不前。最后，有的權力機關、公共管理部門及其負責人認為，依法審計就是審計我違反法律法規沒有，至于決策、體制、管理等方面存在的問題，是改革、發展中的問題，并不違法，因而不是審計的事，也不能審計。這種對績效審計認識的滯后和不到位已經嚴重障礙了績效審計工作在我國的順利開展。

難點二：績效審計的基礎比較薄弱

績效審計的基礎是要求被審計單位提供的資料數據(包括財務資料數據和非財務資料數據)，以此來對被審計單位的績效進行評價。任何績效評價都離不開基礎數據和資料的支持，否則一切評價都將失去意義。績效審計必須建立在基礎數據和資料是真實、合法的基礎上，即在完成對被審計對象財務收支真實合法審計并對其不真實、不合法事項進行調整的前提下，才能實施績效審計，按有關績效評價標準和方法對被審計對象進行比較分析、評價和建議。否則就會使績效審計的質量大幅下降，評價結果酌正確性、可靠性令人置疑，績效審計評價也就失去意義。當前，由于我國社會誠信制度未完全建立，政府會計制度還不完善，經濟領域違法違規、弄虛作假現象還很嚴重，會計信息資料的失真行為相當普遍，績效審計賴以評價的基礎可靠性不夠，這就給開展績效審計帶來很大的困難和風險。

難點三：績效審計的法律制度建設滯后

由于績效審計的特殊性與復雜性，目前我國還沒有形成一套完整法規體系適用于績效審計，已出臺的法律、法規中涉及績效審計的內容較少。據了解，全國僅有深圳市《深圳經濟特區審計監督條例》、湖南省《湖南省審計監督條例》、珠海市《珠海經濟特區審計監督條例》引入了績效審計的概念。而從各國績效審計的發展來看，凡是績效審計開展得比較好的國家都較早地制定和頒布了績效審計準則及相關的規范。如美國是世界上最早制定績效審計準則的國家，早在1972年，就頒布了《政府的機構、計劃項目、活動和職責的審計準則》，對政府部門及其他非政府部門有公共資金的領域進行績效審計作了比較具體的規定。因此，盡快制訂出一整套獨立的績效審計法規體系，是我國大力開展績效審計和實現依法審計所必須克服的一大困難。

難點四：統一的績效審計評價標準難以確定

評價標準是關乎績效審計能否深冬有效進行的最直接的因素，是完整意義上的績效審計必不可少的技術要件，其功能在于為保證審計人員的專業判斷的一致性和客觀性提供指南。然而，較之于財務審計而言，評價標準難以確定問題一直是制約績效審計有效開展的技術因素。對經濟性、效率性和效果性“3E”的審計均可歸結為成本與效益的分析和比較。由于政府部門的活動范圍主要涉及基礎設施建設、社會治安、文化教育、醫療衛生、環境保護等許多方面，而且提供的服務一般是無形的、非贏利性的，這就給成本與效益的估算帶來相當大的難度，也給績效審計的評估造成直接的困難。這是因為政府活動的成本與效益不僅要考慮直接的成本和效益、有形的成本和效益，而且還要考慮間接的成本和效益、無形的成本和效益。對后者來講，往往無法直接量化，且其估算的標準和方法會隨著績效審計對象的不同而有所不同。比如，教育支出、環境保護支出和公共衛生支出的社會效益在衡量標準與估算的原理上是不可能相同的。甚至同樣的項目會有不同的衡量標準，不同的審計人員會有不同理解與判斷，得出不同的結論。這使得每開展一項績效審計，審計人員都必須在現場審計開始前，就衡量績效的標準問題與被審計單位進行協商，或者尋求一種公認的、不存在異議的評價標準。此時，審計人員要特別注意所選擇的評價標準的科學性、合理性、導向性，只有這樣才能保證評價結果的權威性、公正性。因此，能否解決評價標準是關系到績效審計能否規范化開展的關鍵。

難點五：財政預算管理體制的不規范

從市場失靈理論來看，政府的作用在于彌補市場失靈。所以，政府的活動范圍僅限于市場失靈的領域——公共領域。但由于受傳統財政體制的影響，市場在資源配置中的基礎地位一直得不到確立，地方部門預算的支出中，并未體現出在這一方面的成功改革，“缺位”和“越位”現象還普遍存在。目前各地在編制部門預算時，仍存在著一些不規范問題：一是預算內容的不完整，有些項目未納入部門預算，如科技三項費用、其他支出、發票工本費收入、大量的預算外收入等，即大量財政性資金并沒有真正納入政府公共預算范圍；二是幾乎沒有一個地方政府真正采用了零基預算，部門預算在實質上仍然沿襲“基數加增長’的方式。這種增量預算法不能充分考慮影響預算收支規模及其他變動的諸多因素，以承認既得利益為前提，固定了原有的不合理的財政供給范圍和支出結構，使地方財政資金的配置難以合理化，可能造成有的部門需要的資金供給不到位，而有的部門則在積壓浪費預算資金；三是預算編制時間短，預算數據的確定往往由于缺乏充分的科學論證而使得預算過于簡單粗糙或籠統，形成了所謂的“豆腐預算”；四是部門預算的透明度與公開度差，地方政府的預、決算草案仍是密級政府文件。這些問題的存在已成為違紀者逃避人大監督和抵御審計部門適時監督的最好掩體。審計部門往往由于預算不合理和過粗的問題而無從下手或需要耗費相當的人力、物力和財力才能弄清事實的真相，這就大大削弱了審計部門的效率，不利于審計部門及時向政府提供有用的管理信息，進而影響到我國績效審計的順利開展。

難點六：審計人才結構單一，人員素質尚難以勝任績效審計要求

績效審計屬于難度較高的審計，專業性和綜合性都比較強，審計技術與方法更加復雜，審計人員只具備財經、審計方面的知識是不夠的，還要求通曉經濟管理和工程等多方面的知識。高質量的績效審計還需要審計人員具有較強的評價政府工作績效的意識，要求審計人員能夠深刻地理解政府的工作，并有能力運用各種專業知識測定被審組織的業績，以對其作出深刻而中肯的評價判斷。在我國，審計人員的配置呈現出知識結構單一、技能素養差距大的非均衡特點，精通財務會計知識的人員占了大多數，而掌握管理學、社會學、技術經濟、計算機、法律、心理學、工程學等方面知識的非財經類專業人員則嚴重缺乏。這種人員配置狀況已成為制約績效審計發展的關鍵因素，將不利于對績效進行全面、客觀、公正的分析評價。

難點七：受現行審計體制的制約，績效審計的作用難以充分發揮

現行的審計監督體制是行政型模式，審計的委托者、審計者以及被審計者擁有同一的隸屬關系和共同的利益，權責關系不明晰，實質上是一種政府自己使用公共財產同時又反過來審自己的“內部審計”關系。我國績效審計的受托經濟關系在處理上存在著審計獨立性不夠的問題。首先，一些地方政府領導對審計工作的重要性認識不足，法制觀念淡薄，在指導思想上，怕揭露問題過多難以承擔責任或影響政績，因而違反有關規定干預審計機關依法揭露和處理預算執行中存在的問題，人為地要求審計機關將一些重大違法違規問題刪去，特別是當審計查出問題涉及到中央與地方利益關系時，往往從本地區利益出發，對審計發現的一些嚴重侵犯和損害中央利益的問題壓制不報，隱瞞事實真相，或避重就輕，輕描淡寫。其次，由于審計部門受本級政府領導，經費由地方政府供給，干部的使用、調動、任免權在地方，所以審計部門很難保持超然的第三方地位，千絲萬縷的利益聯系削弱了各級審計部門對各級政府財政的績效審計和監督作用。這正是制約我國審計部門有效開展績效審計的一個重要的體制性誘因。

難點八：傳統財務審計工作量比重過大的格局在短期內難以改變

西方國家開展績效審計的重要前提條件之一就是法律制度相對完善，財政財務活動中的違法違規問題相對較少，合規性已經不是審計的主要關注目標。但是，目前在我國的經濟生活中違法亂紀行為還大量存在，審計機關每年都要揭露大量的違規行為，反腐敗仍是審計機關的一項重要任務。這種狀況的存在意味著審計部門不得不將大量的人力、物力、財力投入到財務審計工作中去，使得審計部門常常處于頻于應付的被動地位，績效審計工作則因人力、物力、財力的投入不足而不能正常順利地開展，這無形中大大降低了績效審計工作的效率，也增加了績效審計工作的難度。

難點九：審計機關履行審計職責所必需的經費得不到保證

由于績效審計是對審計對象進行全方位、全過程的審計，再加上審計對象和方法的多樣性、復雜性，使得績效審計工作呈現出審計操作繁雜、運作周期長、需要各類的審計人員多、審計成本高的特點這勢必會造成審計機關經費越來越大、越來越緊張的問題。另外，無論是按照世界各國的通行做法，還是從我國審計工作的發展趨勢來看，今后績效審計工作的重點是監督政府財政的績效。審計機關與財政部門是監督與被監督的關系。但目前我國計關的經費是由同級財政部門孔L準的，由于兩者關系不順，再加上一些地方財力緊張，許多審計機關履行職責所必需的經費得不到保證，特別是地、縣兩級審計機關經費緊張的問題更加突出，影響了績效審計工作的正常開展。

難點十：理論研究探索不夠，沒有現成的審計操作模式可借鑒

績效審計與傳統的財務收支審計相比，其基本原理是一致的，都是通過會計等信息資料的收集，對某一經濟活動進行審計鑒定，作出客觀評價。但審計目的、重點、方法以及具體操作要求方面都不同。由于績效審計具有綜合性強、層次高和審計方法復雜多樣等特點，加上開展績效審計在我國目尚處于試點階段，有價值、相對成熟的理論研究成果和經驗都相當缺乏，還沒有形成一個成熟、規范、可操作性的統一模式，目前還難以全面開展績效審計為此，我國審計科研人員和實務工作者應在借鑒國外先進經驗和成熟理論的基礎上，在績效審計的目標、范圍、職能、程序、方法、報告、質量與風險控制、評價標準的制定與選擇、審計資源的優化配置等方面進行全方位的研究，積極探索出一個與中國實際相結合的績效審計模式，以促進績效審計在我國的順利開展。這是中國審計制度融人世界審計主流的重要條件，也是擺在當代審計科研人員和和實務工作者面前的一項重大課題。