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摘要：2013年1月1日，《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》正式開始施行，為事業(yè)單位內(nèi)部控制工作提供了發(fā)展機遇，也指明了方向。文章從對現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的解讀出發(fā)，明確與事業(yè)單位內(nèi)部控制的契合點，并針對事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題提出了具有建設(shè)性的建議，以期能夠為構(gòu)建事業(yè)單位內(nèi)部控制體系提供有益的經(jīng)驗。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位會計準(zhǔn)則；內(nèi)部控制；資產(chǎn)管理

與舊準(zhǔn)則相比，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中會計及核算目標(biāo)有所變化，但是從整體上來看，我國事業(yè)單位并未形成完整的內(nèi)部控制體系，在內(nèi)部控制實踐方面仍存在一些問題。現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的提出，有助于事業(yè)單位高效、規(guī)范、科學(xué)地開展內(nèi)部控制工作，提升會計信息質(zhì)量，及時了解內(nèi)部資金的應(yīng)用、運轉(zhuǎn)和分配情況，同時還能有效防控可能存在的內(nèi)部控制風(fēng)險。除此之外，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》對財務(wù)管理人員提出了更高要求，借助多元化渠道加強事業(yè)單位內(nèi)部控制，確保各項內(nèi)部控制工作的順利開展。

1現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》解讀

為滿足事業(yè)單位會計制度體系的科學(xué)可持續(xù)發(fā)展，財政部重新修訂了《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》，并于2012年通過《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（征求意見稿）》，2013年1月1日，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》正式施行。與舊準(zhǔn)則相比，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》在會計核算基礎(chǔ)、財務(wù)報告目標(biāo)和準(zhǔn)則定位等方面都進行了不同程度的改進，更加符合我國事業(yè)單位的實際情況，且頗具前瞻性與科學(xué)性。

1.1準(zhǔn)則適用范圍

《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（征求意見稿）》將“國有事業(yè)單位”變更為“在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的事業(yè)單位”，極大地擴寬了準(zhǔn)則的適用范圍。而現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中再次明確了“各級各類事業(yè)單位”這一范疇。在附則中，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》與前兩者相統(tǒng)一，增加了“納入企業(yè)財務(wù)管理體系的事業(yè)單位”和“參照公務(wù)員法管理的事業(yè)單位”排除的規(guī)定，明確界定了企業(yè)會計與事業(yè)單位會計的界限（見表1）。目前，我國現(xiàn)有事業(yè)單位不僅有承擔(dān)行政職能的，還有從事公益服務(wù)的，通過規(guī)范不同性質(zhì)事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的選擇，有助于防范準(zhǔn)則流于形式。

1.2事業(yè)單位會計目標(biāo)

《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》并沒有明確“向誰提出信息”，僅僅注重受托責(zé)任觀（見表2）。在《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（征求意見稿）》中，明確了財務(wù)報告使用者同時具有決策有用觀和受托責(zé)任觀的特點，在現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中，將財務(wù)報告使用者修改為會計信息使用者，將運營成果修改為事業(yè)成果，通過種種改進，進一步提升了事業(yè)單位的本質(zhì)屬性。與此同時，增加了“其他利益相關(guān)者”，這對于滿足社會公眾參與、監(jiān)督事業(yè)單位會計信息需求具有重要意義。

1.3會計核算

基礎(chǔ)會計核算基礎(chǔ)的變化相對保守，依然沿用收付實現(xiàn)制（見表3）。現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中的會計核算采用的是收付實現(xiàn)制，可對部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進行核算，但需要由財務(wù)部制定的會計制度規(guī)定。在經(jīng)濟常態(tài)化的今天，事業(yè)單位與市場聯(lián)系愈加密切，單一追求社會效益已經(jīng)轉(zhuǎn)變?yōu)樯鐣б媾c經(jīng)濟效益并行，事業(yè)單位也將面臨更加多元化的投資主體的挑戰(zhàn)，收付實現(xiàn)制顯然并不能滿足日益復(fù)雜化的會計核算需求。

2現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》與內(nèi)部控制的契合點

2.1提高了對會計信息質(zhì)量的要求

在現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中，將資產(chǎn)類科目從11個增加到17個，如“在建工程”“零余額賬戶用款額度”“累計折舊”等，并側(cè)重于資產(chǎn)的核算、保護以及價值管理；將負(fù)債類科目從8個增加到11個，如“長期應(yīng)付款”“長期借款”“應(yīng)付職工薪酬”等。上述科目的變更，促進了事業(yè)單位的義務(wù)履行，并有助于內(nèi)部控制的精細(xì)化管理。

2.2拓寬了會計報告的審計范圍

在《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》中，僅僅規(guī)范了會計報告體系中的附表、收入支出表和資產(chǎn)負(fù)債表等項目。現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》進一步明確了會計報告體系的組成部分，并涵蓋收入支持表、收入支出表和資產(chǎn)負(fù)債表等內(nèi)容，并提出了會計報告的公眾性要求。事業(yè)單位會計報告必須經(jīng)過外部會計師審計，才能為內(nèi)部控制提供有力保障。

2.3注重資產(chǎn)的變動狀況

《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》雖然提出了資產(chǎn)負(fù)債表五個要素，但是并不能從根本上表現(xiàn)出真實的財務(wù)狀況。現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》則通過“凈資產(chǎn)+負(fù)債=資產(chǎn)”的結(jié)構(gòu)關(guān)系式，優(yōu)化了財務(wù)會計報表的結(jié)構(gòu)，使其更加貼近于國際財務(wù)報告慣例，以此明晰事業(yè)單位的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、支出收入等狀況，及時向外部公布事業(yè)單位的變動情況，便于事業(yè)單位進行內(nèi)部控制。

3事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題分析

3.1單位層面內(nèi)部控制問題

3.1.1對內(nèi)部控制的重視程度不夠內(nèi)部控制作為有效的監(jiān)管手段，能夠優(yōu)化工作流程的管理手段，若對內(nèi)部控制的重視程度不夠，忽視其價值，則難以深入了解現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》，致使事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的有效開展陷入停滯狀態(tài)。在事業(yè)單位實際工作中，大部分業(yè)務(wù)單元以預(yù)算為核心，預(yù)算執(zhí)行的實效性會直接影響到內(nèi)部控制的結(jié)果。當(dāng)前，部分事業(yè)單位存在預(yù)算不準(zhǔn)確的問題，極大地?fù)p害了內(nèi)部控制實施的有效性。與此同時，工作人員內(nèi)部控制觀念淡薄，將內(nèi)部控制視為財務(wù)控制，不能滿足現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的要求。3.1.2內(nèi)部控制制度不健全目前，尚有部分事業(yè)單位內(nèi)部控制制度不健全。事業(yè)單位預(yù)算編制主要是針對當(dāng)下的財務(wù)狀況，而非具體的細(xì)化項目，使得預(yù)算管理缺乏約束力，預(yù)算計劃的科學(xué)性不高，進而導(dǎo)致事業(yè)單位出現(xiàn)會計核算管理不及時、收入不準(zhǔn)確、重分配輕管理、缺乏項目支出可行性研究報告等問題。3.1.3內(nèi)部控制制度執(zhí)行力不夠一方面，有些事業(yè)單位對內(nèi)部控制的實施效果缺乏評價，難以及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制實現(xiàn)與設(shè)計的缺陷；另一方面，有些事業(yè)單位缺乏獨立的內(nèi)部控制監(jiān)督和審計部門，使得原有的部門監(jiān)督檢查制度僅僅只是展開針對性抽查，所產(chǎn)生的監(jiān)督檢查作用極為有限。

3.2業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制問題

3.2.1預(yù)算控制事業(yè)單位預(yù)算控制方面常見的問題主要包括以下三個方面：第一，財務(wù)工作人員的認(rèn)識不到位，對預(yù)算編制比較敷衍，而且由于部分財務(wù)人員年齡較大，對計算機的操作較為生疏，容易出現(xiàn)預(yù)算編制操作失誤的情況；第二，事業(yè)單位的每一個部門均是獨立的個體，彼此間溝通較少，對于預(yù)算編制的認(rèn)識也局限于上級的考核，只注重完成率，不注重完成情況，而且在現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》施行后，依然沿用原來的工作方式與模式；第三，執(zhí)行全額預(yù)算的經(jīng)驗不足，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》提出后并沒有進行針對性的部門培訓(xùn)，導(dǎo)致預(yù)算編制參與部門無法及時掌握準(zhǔn)則中的調(diào)整及變化情況。3.2.2收支管理事業(yè)單位收支管理方面常見的問題主要包括以下三個方面：第一，未能定期清查往來科目，如“其他應(yīng)付款”“其他應(yīng)收款”等未達(dá)項，由于年份久遠(yuǎn)，已經(jīng)無從稽考，造成國有資產(chǎn)流失；第二，財務(wù)審核工作不夠細(xì)化，如差旅費報銷中報銷了包干處理項目中的其他項目，盡管金額不大，但也存在報銷審批的漏洞；第三，財務(wù)自查工作不到位，僅僅依賴于外部審查難以全面發(fā)現(xiàn)內(nèi)控問題。3.2.3政府采購管理事業(yè)單位政府采購管理方面常見的問題主要包括以下三個方面：第一，采購與預(yù)算計劃管理亟待加強，因供應(yīng)商信息不對稱，采購部門容易對政府采購資金造成浪費。第二，驗收采購項目管理制度不完善，使得驗收工作流于形式，如未能仔細(xì)檢查購買的品種、質(zhì)量、數(shù)量，無法第一時間發(fā)現(xiàn)以次充好的情況。同時，為了健全采購相關(guān)文件保管制度，即便有所保管也存在遺漏，未能完整地記錄統(tǒng)計數(shù)據(jù)。第三，事業(yè)單位缺乏專門的采購人員，主要由部門獨立采購，但因為有些部門缺乏專業(yè)的采購知識，導(dǎo)致資產(chǎn)流失與資金浪費。3.2.4資產(chǎn)管理事業(yè)單位政府資產(chǎn)管理方面常見的問題主要包括兩個方面：第一，事業(yè)單位的庫存資產(chǎn)、庫存管理、登記記錄、接受者審批等環(huán)節(jié)缺乏專業(yè)的系統(tǒng)管理，無法界定內(nèi)部控制部門的職責(zé)；第二，事業(yè)單位的材料控制、會計記錄以及固定資產(chǎn)等方面亟待加強，物料管理部門也未能構(gòu)建固定的資產(chǎn)賬戶，同時未對固定資產(chǎn)、不定期存貨等進行記錄。

4現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》下的內(nèi)部控制策略

4.1單位層面的內(nèi)部控制改進策略

4.1.1構(gòu)建不相容崗位相分離制度按照事業(yè)單位的任務(wù)和目標(biāo)，構(gòu)建科學(xué)的職能部門與工作，明確不同部門的責(zé)任與權(quán)力，并通過不相容崗位分離制度嚴(yán)格把控各項工作的發(fā)展方向，從而構(gòu)建嚴(yán)格的監(jiān)督管理體系。4.1.2整合集體決策制度與授權(quán)批準(zhǔn)制度事業(yè)單位重大業(yè)務(wù)工作的開展需要經(jīng)過書面授權(quán)批準(zhǔn)，對于超越權(quán)限的各級管理機構(gòu)要有相應(yīng)的規(guī)制制度；并且，要采取集體決策制度與授權(quán)批準(zhǔn)制度相結(jié)合的辦法，確保內(nèi)部控制權(quán)力的分離和制約。4.1.3加強審計監(jiān)督提高事業(yè)單位內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性，通過構(gòu)建定期審核計劃評價事業(yè)單位內(nèi)部控制設(shè)計的可行性，及時發(fā)現(xiàn)問題與漏洞，并有針對性地予以解決，從而確保審計意見落到實處。4.1.4構(gòu)建績效考核評價制度在事業(yè)單位中構(gòu)建科學(xué)的績效考核評價體系，能夠?qū)?nèi)部控制各個部門的工作人員進行客觀、公正的評價，繼而約束其行為，實現(xiàn)內(nèi)部控制的目的。

4.2業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制改進策略

4.2.1預(yù)算控制方面第一，提高事業(yè)單位財務(wù)人員對預(yù)算管理的認(rèn)識，同時加強對財務(wù)工作人員的培訓(xùn)力度，重點提升財務(wù)工作人員的計算機水平與業(yè)務(wù)水平。召開有關(guān)預(yù)算管理的專題會議，向預(yù)算相關(guān)部門培訓(xùn)《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的基本思想與變化，并由專業(yè)人員解答預(yù)算編制的相關(guān)問題；第二，加強預(yù)算執(zhí)行，構(gòu)建預(yù)算執(zhí)行情況監(jiān)控系統(tǒng)，明確預(yù)算追加范圍，規(guī)范審核和審批程序，按月或按季度統(tǒng)計、通報事業(yè)單位各部門的預(yù)算執(zhí)行情況，并提出可行性的建議；第三，建立全過程預(yù)算績效管理機制，將預(yù)算編制范圍擴大到事業(yè)單位經(jīng)濟事項的全過程，在注重預(yù)算編制的同時，也要重視后續(xù)的執(zhí)行、評價和監(jiān)督等過程，以實時控制支出業(yè)務(wù)、政府采購業(yè)務(wù)的執(zhí)行。4.2.2收支管理方面秉承“嚴(yán)實精細(xì)”的理念，結(jié)合收支業(yè)務(wù)的特點選擇控制策略，制定收支管理內(nèi)部管理制度，明確歸口部門和收支標(biāo)準(zhǔn)等，梳理借款、報銷、審批和審核等流程。與此同時，加強單據(jù)審核，做好核算及歸檔工作，形成書面報告并及時向上級部門匯報。4.2.3政府采購管理方面政府采購作為事業(yè)單位違規(guī)違紀(jì)行為的高發(fā)區(qū)，始終存在不同程度的隱患，為此，必須多措并舉，嚴(yán)格履行程序，以避免相關(guān)問題的產(chǎn)生。具體可以從以下幾方面著手：第一，嚴(yán)格履行采購程序。其中，業(yè)務(wù)部門為采購發(fā)起機構(gòu)，采購部門為采購實施機構(gòu)，局黨委為采購決策機構(gòu)，局財務(wù)部門紀(jì)檢監(jiān)察組為采購監(jiān)督機構(gòu)，各部門各司其職。第二，健全采購業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度。結(jié)合現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》以及本地政府部門的有關(guān)規(guī)定，提出符合事業(yè)單位實際情況的《政府采購內(nèi)部控制管理實施細(xì)則》，分發(fā)給各個部門，并召開集體會議，闡明細(xì)則的基本思想與有關(guān)事項。第三，形成預(yù)算編制與采購等部門之間的溝通協(xié)調(diào)機制，研究采購項目的必要性與可行性，并注重專家建議與技術(shù)咨詢，避免資源浪費。第四，事業(yè)單位要對采購業(yè)務(wù)進行嚴(yán)格保密，避免因采購業(yè)務(wù)信息外露而形成外部干擾因素，以確保采購流程的公平、公正。4.2.4資產(chǎn)管理方面第一，健全貨幣資金管理制度，在現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上制定更具操作性與可行性的貨幣資金管理制度；第二，加強實物資產(chǎn)管控，構(gòu)建內(nèi)部管理制度，落實資產(chǎn)管理和使用的責(zé)任人，防止資產(chǎn)閑置，并通過資產(chǎn)臺賬管理資產(chǎn)，定期清查、盤點和對賬；第三，構(gòu)建詳細(xì)的材料參數(shù)，對材料控制提供完整的記錄，并定期檢查庫存物資，了解物資的參數(shù)及明細(xì)分類賬，若未能及時找到，則要明確原因并做好后續(xù)處理；第四，定期或不定期抽查內(nèi)部審計庫存，加強合同管理部門、采購部門、資產(chǎn)配置管理部門與財務(wù)部門之間的溝通，確保資產(chǎn)的安全。

5結(jié)束語

事業(yè)單位應(yīng)正確認(rèn)識與解讀現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》，并以此為基準(zhǔn)點客觀審視內(nèi)部控制存在的不足，通過多元化、多層面的改進措施，規(guī)范自身經(jīng)濟活動，確保經(jīng)濟活動合法合規(guī)。與此同時，在現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的指引下，要將國家利益和社會效益放在首位，以推動事業(yè)單位更好地實現(xiàn)社會價值。

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作者：賀彥芳