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論文摘要為了保障國家稅收及時、足額入庫，《稅收征收管理法》賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)獨(dú)立執(zhí)行強(qiáng)制執(zhí)行措施的權(quán)力，特別是新修訂的《稅收征收管理法》進(jìn)一步明確了稅收強(qiáng)制執(zhí)行中稅務(wù)機(jī)關(guān)的主體地位，除非生產(chǎn)經(jīng)營納稅人的強(qiáng)制執(zhí)行措施和行政處罰等少數(shù)行為，可以申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行外，稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收管理中有廣泛的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)。因此，有必要對稅務(wù)機(jī)關(guān)的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)加以規(guī)范，以保障國家稅款及時足額入庫的同時，切實(shí)維護(hù)納稅人的權(quán)益。稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行具有強(qiáng)制性、執(zhí)行性和行政性等三大特性。根據(jù)執(zhí)行的方式劃分可分為直接強(qiáng)制執(zhí)行和間接執(zhí)行；根據(jù)強(qiáng)制執(zhí)行內(nèi)容的性質(zhì)劃分可分為強(qiáng)制扣繳、加收滯納金、阻止出境和強(qiáng)制拍賣、變價抵繳。稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施是稅務(wù)機(jī)關(guān)保證稅款及時足額入庫的有效手段，也是稅務(wù)行政手段的最后一道防線,但二者有所不同。

稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行存在稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)的權(quán)限模糊，稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行手段不完整和稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行的時效問等問題。行政強(qiáng)制執(zhí)行制度是一項(xiàng)重要的行政法制度，目前我國尚未制定統(tǒng)一的行政強(qiáng)制法，一般法律只規(guī)定了強(qiáng)制執(zhí)行的內(nèi)容，沒有規(guī)定執(zhí)行程序，稅務(wù)機(jī)關(guān)在采取強(qiáng)制執(zhí)行措施時也沒有統(tǒng)一的規(guī)程可參照，因此，應(yīng)當(dāng)做到第一、明確強(qiáng)制執(zhí)行程序；第二、強(qiáng)化執(zhí)行手段；第三提高稅務(wù)人員法律意識和執(zhí)法水平，保證稅務(wù)機(jī)關(guān)依法行使好法律賦予的權(quán)力。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行稅務(wù)保全法律意識執(zhí)法水平

行政強(qiáng)制執(zhí)行是指公民、法人或其他組織不履行法律規(guī)定的義務(wù)或行政機(jī)關(guān)依法所作出行政處理決定中規(guī)定的義務(wù)，有關(guān)國家機(jī)關(guān)依法強(qiáng)制其履行義務(wù)或達(dá)到與履行義務(wù)相同狀態(tài)的行為。在行政法理論中，將行政強(qiáng)制劃分為行政強(qiáng)制執(zhí)行、行政強(qiáng)制措施和即時強(qiáng)制等，行政強(qiáng)制執(zhí)行的表現(xiàn)形式是行政強(qiáng)制執(zhí)行措施，行政強(qiáng)制執(zhí)行措施是行政強(qiáng)制措施的一部分。根據(jù)《行政訴訟法》第六十六條規(guī)定：“公民、法人或者其他組織對具體行政行為在法定期間不提起訴訟又不履行的，行政機(jī)關(guān)可以申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行，或者依法強(qiáng)制執(zhí)行。”①形成了我國“以申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行為原則，以行政機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行為例外”的執(zhí)行模式。

為了保障國家稅收及時、足額入庫，《稅收征收管理法》賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)獨(dú)立執(zhí)行強(qiáng)制執(zhí)行措施的權(quán)力，特別是新修訂的《稅收征收管理法》進(jìn)一步明確了稅收強(qiáng)制執(zhí)行中稅務(wù)機(jī)關(guān)的主體地位，除非生產(chǎn)經(jīng)營納稅人的強(qiáng)制執(zhí)行措施和行政處罰等少數(shù)行為，可以申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行外，稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收管理中有廣泛的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)。因此，有必要對稅務(wù)機(jī)關(guān)的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)加以規(guī)范，以保障國家稅款及時足額入庫的同時，切實(shí)維護(hù)納稅人的權(quán)益。

一、稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行的性質(zhì)和種類

新《稅收征管法》第四十條規(guī)定，“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期繳納，逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采取下列強(qiáng)制執(zhí)行措施：（一）書面通知納稅人開戶銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)從其存款中扣繳稅款；（二）扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當(dāng)于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財(cái)產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款?！雹?/p>

（一）稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行的性質(zhì)

稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行具有強(qiáng)制性、執(zhí)行性和行政性。

強(qiáng)制性，強(qiáng)制執(zhí)行以納稅人主觀上不主動履行納稅義務(wù)為前提，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要行使一定的手段來保證稅務(wù)行政處理決定的實(shí)現(xiàn)。

執(zhí)行性表現(xiàn)在強(qiáng)制執(zhí)行的目的在于實(shí)現(xiàn)稅務(wù)處理決定所要求的狀態(tài)，因此執(zhí)行性是稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行的又一特征。

行政性是稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行的一個重要特征。行政強(qiáng)制執(zhí)行的主體可分為行政機(jī)關(guān)和人民法院，對于行政機(jī)關(guān)申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行的行為到底是行政行為，筆者認(rèn)為是司法行為，行政機(jī)關(guān)提出強(qiáng)制執(zhí)行申請后，人民法院必須認(rèn)真審查提請的案件，不僅要作形式審查，還要作實(shí)質(zhì)性審查，經(jīng)審查合法的，人民法院才能實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行，人民法院最后做出的執(zhí)行決定已經(jīng)是一種準(zhǔn)“判決或裁定書”，所以人民法院執(zhí)行行政機(jī)關(guān)申請的強(qiáng)制執(zhí)行屬于司法行為范疇。本人認(rèn)為提請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行應(yīng)當(dāng)屬于司法行為，為了保證行政執(zhí)行效率，對于提請人民法院行政強(qiáng)制執(zhí)行，采取申請而不是訴訟，在人民法院受理后進(jìn)行的審查，以及采取強(qiáng)制執(zhí)行的手段都屬司法性質(zhì)。當(dāng)事人尋求救濟(jì)的途徑也不同，如果針對行政強(qiáng)制執(zhí)行的內(nèi)容尋求救濟(jì)的，只能通過行政訴訟和行政復(fù)議途徑；如果針對行政強(qiáng)制執(zhí)行措施尋求救濟(jì)，則可能要分別通過行政訴訟和司法申請賠償進(jìn)行。稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行以稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行為主，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法執(zhí)行的強(qiáng)制執(zhí)行是一種行政行為或具體行政行為。

（二）稅收強(qiáng)制執(zhí)行的種類

行政機(jī)關(guān)的行政強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)應(yīng)當(dāng)由法律授予，行政機(jī)關(guān)擁有強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)的種類也必須由法律規(guī)定。根據(jù)《稅收征收管理法》規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)的種類有:

1、根據(jù)執(zhí)行的方式劃分有直接強(qiáng)制執(zhí)行和間接執(zhí)行。

直接執(zhí)行方式有加收滯納金、代位權(quán)和撤銷權(quán)。新修訂的《稅收征收管理法》確定稅務(wù)機(jī)關(guān)對欠交稅款的納稅人可以依照合同法的規(guī)定執(zhí)行代位權(quán)和撤銷權(quán)。

間接執(zhí)行方式有阻止出境、提請吊銷營業(yè)執(zhí)照、強(qiáng)制扣繳、變價抵繳、強(qiáng)制拍賣。

2、根據(jù)強(qiáng)制執(zhí)行內(nèi)容的性質(zhì)劃分。其一、執(zhí)行性強(qiáng)制執(zhí)行：強(qiáng)制扣繳；其二、制裁性強(qiáng)制執(zhí)行：加收滯納金；其三、制止性強(qiáng)制執(zhí)行：阻止出境；其四、保全性強(qiáng)制執(zhí)行：強(qiáng)制拍賣、變價抵繳。

二、稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行與稅務(wù)保全的關(guān)系

《稅收征管法》第三十八條規(guī)定，“稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人有逃避納稅義務(wù)行為的，可以在規(guī)定的納稅期之前，責(zé)令限期繳納應(yīng)納稅款；在限期內(nèi)發(fā)現(xiàn)納稅人有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以責(zé)成納稅人提供納稅擔(dān)保。如果納稅人不能提供納稅擔(dān)保，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采取下列稅收保全措施：（一）書面通知納稅人開戶銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)凍結(jié)納稅人的金額相當(dāng)于應(yīng)納稅款的存款；（二）扣押、查封納稅人的價值相當(dāng)于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財(cái)產(chǎn)?！雹?/p>

稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施是稅務(wù)機(jī)關(guān)保證稅款及時足額入庫的有效手段，也是稅務(wù)行政手段的最后一道防線,但二者有以下不同：

(一)稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施分別適用不同范圍。稅收保全措施只適用于從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人，不適用于非從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人等，這是因?yàn)榉菑氖律a(chǎn)經(jīng)營的納稅人一般沒有直接可供扣押的商品、貨物。此外，稅收保全措施適用于納稅義務(wù)發(fā)生前，還談不上扣繳義務(wù)人代扣稅款和納稅擔(dān)保問題。而稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行措施則適用于納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人，此時納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)和納稅擔(dān)保義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，上述單位或自然人逾期未繳稅款，經(jīng)限期催繳無效可以強(qiáng)制執(zhí)行。

(二)稅收保全措施適用于納稅義務(wù)發(fā)生前，強(qiáng)制執(zhí)行措施適用于納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)、納稅擔(dān)保義務(wù)發(fā)生以后。稅收保全措施只適用于有逃避納稅義務(wù)嫌疑的納稅人，納稅義務(wù)發(fā)生前，納稅人無必須納稅的義務(wù)，國家稅收權(quán)益尚未最后流失，稅務(wù)機(jī)關(guān)按法定程序扣押商品、貨物或凍結(jié)納稅人銀行存款后，稅款已獲支付保障，此時不能劃撥納稅人存款，也不能拍賣或變賣查封、扣押的商品、貨物，因此，稅收保全措施是納稅人履行納稅義務(wù)的財(cái)產(chǎn)事先保證或準(zhǔn)備。一旦納稅義務(wù)發(fā)生后，稅收保全措施就自動嬗變?yōu)閺?qiáng)制執(zhí)行措施，此外，對于已發(fā)生納稅義務(wù)而不限期納稅、扣繳或履行納稅擔(dān)保義務(wù)的，經(jīng)縣級以上稅務(wù)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以劃撥納稅人存款，拍賣或變賣查封、扣押的商品、貨物抵繳稅款。

(三)實(shí)施稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施要經(jīng)法定程序環(huán)節(jié)。稅收保全措施的必要前提條件之一是稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人有逃避納稅義務(wù)行為，其中“有根據(jù)認(rèn)為”是指稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)一定線索作出符合邏輯的判斷，根據(jù)不等于證據(jù)，證據(jù)是依照法定程序取得表明真相的事實(shí)和材料，證據(jù)的收集需要一定時間，由于稅收保全措施是一種緊急處理措施，不能等到證據(jù)全部收集完畢，否則，可能導(dǎo)致稅款流失。因此，稅收保全措施的第一道程序是稅務(wù)機(jī)關(guān)有依據(jù)認(rèn)定納稅人具有逃避納稅義務(wù)的行為。第二道程序是在規(guī)定的納稅期前責(zé)令納稅人限期繳稅，這一期限最長不超過15天，這一期限內(nèi)如果發(fā)現(xiàn)納稅人有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入跡象的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)責(zé)成納稅人提供納稅擔(dān)保，此為第三道程序。如納稅人提供擔(dān)保，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能使用稅收保全措施，如納稅人不提供擔(dān)保，經(jīng)縣級以上稅務(wù)局長批準(zhǔn)后，稅務(wù)機(jī)關(guān)才能實(shí)施稅收保全措施。對于稅收強(qiáng)制措施的程序而言，納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅人擔(dān)保人未按規(guī)定期限繳納稅款，已經(jīng)侵犯了國家稅收權(quán)益，這是稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施的前提條件。此種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)首先應(yīng)責(zé)令限期納稅，這一期限最長不超過15天，對于逾期仍不納稅的，經(jīng)縣級以上稅務(wù)局長批準(zhǔn)后才能實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行措施，扣押、查封財(cái)產(chǎn)后，拍賣、變賣環(huán)節(jié)不需要再履行縣以上稅務(wù)局長審批手續(xù)。

(四)稅收保全與強(qiáng)制執(zhí)行順序不同。稅收保全與強(qiáng)制執(zhí)行措施作用的對象是被執(zhí)行人的資金、商品、貨物或其他應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)，由于實(shí)物財(cái)產(chǎn)不如貨幣資金易計(jì)算價值，并且還要發(fā)生保管、維護(hù)等費(fèi)用，所以，執(zhí)行順序是先凍結(jié)銀行賬戶或通知銀行扣繳稅款，被執(zhí)行人資金不足以完成涉稅義務(wù)的，再對其他實(shí)物資產(chǎn)執(zhí)行保全或強(qiáng)制執(zhí)行措施。

三、稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行存在的問題

(一)稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)的權(quán)限模糊

《稅收征收管理法》對強(qiáng)制執(zhí)行區(qū)分為稅收強(qiáng)制執(zhí)行與行政處罰強(qiáng)制執(zhí)行，分別規(guī)定了不同的執(zhí)行主體，對稅收收入中從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人的強(qiáng)制執(zhí)行主體只能是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而不能由人民法院執(zhí)行，而許多稅務(wù)機(jī)關(guān)對強(qiáng)制執(zhí)行過分依賴于人民法院，而使法律賦予自己的權(quán)力閑置或喪失，導(dǎo)致司法權(quán)界入了行政權(quán)，有時會侵害到納稅人的利益。有的地方人民法院與行政機(jī)關(guān)共同強(qiáng)制執(zhí)行，以至于劃分不清哪些是行政職能，哪些是司法職能，這樣不僅難以保障行政行為執(zhí)行的公正與效率，而且也與人民法院專事司法、居中裁判的地位不符。④

（二）稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行手段不完整

雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收管理中享有比其他部門更多的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，但是對拒不執(zhí)行稅務(wù)處理決定的情況往往力不從心，難以達(dá)到迫使納稅人履行義務(wù)的目的，在執(zhí)行行政強(qiáng)制措施時缺乏相應(yīng)的機(jī)構(gòu)和手段，對強(qiáng)制執(zhí)行管理權(quán)歸屬問題還不統(tǒng)一，有的人認(rèn)為應(yīng)當(dāng)由稽查局執(zhí)行，而《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。”而日常管理是大量的稅務(wù)處理決定不應(yīng)當(dāng)列為稽查局執(zhí)行的范圍。因此在縣級稅務(wù)機(jī)關(guān)需要設(shè)立專司強(qiáng)制執(zhí)行的機(jī)構(gòu)，以保證“執(zhí)行難”的解決。而在強(qiáng)制執(zhí)行中稅務(wù)機(jī)關(guān)的強(qiáng)制執(zhí)行手段不硬，導(dǎo)致許多稅務(wù)機(jī)關(guān)不得不尋求司法機(jī)關(guān)協(xié)助強(qiáng)制執(zhí)行，降低了行政管理效率。

（三）稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行的時效問題

《稅收征收管理法》規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)對從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人應(yīng)納稅款和對納說的處罰決定可以采取強(qiáng)制執(zhí)行，而對強(qiáng)制執(zhí)行的時間規(guī)定不明確，因此一些稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行過程中忽視了行政強(qiáng)制時效問題，影響執(zhí)行的效果，甚至?xí)址讣{稅人的權(quán)益。行政強(qiáng)制執(zhí)行所執(zhí)行的是行政處理決定，既然當(dāng)事人對行政處理決定沒有起訴，就不可能對執(zhí)行該決定起訴。除非是執(zhí)行機(jī)關(guān)在執(zhí)行過程中有錯誤，才可能提起新的訴訟。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人稅款實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行應(yīng)當(dāng)在決定書確定的納稅期滿后實(shí)施。對處罰的執(zhí)行期應(yīng)當(dāng)在訴訟期滿后實(shí)施，根據(jù)《稅收征管法》第八十八條規(guī)定當(dāng)事人對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定逾期不申請復(fù)議也不起訴、又不履行的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以強(qiáng)制執(zhí)行。

申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行的，超過法定期限的，人民法院將不予受理。根據(jù)最高人民法院關(guān)于執(zhí)行《中華人民共和國行政訴訟法》若干問題的解釋第八十八條規(guī)定“行政機(jī)關(guān)申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行其具體行政行為，應(yīng)當(dāng)自被執(zhí)行人的法定起訴期屆滿之日起180日內(nèi)提出，逾期申請的，除有正當(dāng)理由外，人民法院不予受理。

四、完善稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施

行政強(qiáng)制執(zhí)行制度是一項(xiàng)重要的行政法制度，目前我國尚未制定統(tǒng)一的行政強(qiáng)制法，一般法律只規(guī)定了強(qiáng)制執(zhí)行的內(nèi)容，沒有規(guī)定執(zhí)行程序，稅務(wù)機(jī)關(guān)在采取強(qiáng)制執(zhí)行措施時也沒有統(tǒng)一的規(guī)程可參照，因此，在國家尚未制定統(tǒng)一的行政強(qiáng)制法前，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)制定執(zhí)行工作規(guī)程。

（一）明確強(qiáng)制執(zhí)行程序。

行政強(qiáng)制執(zhí)行依據(jù)的是行政機(jī)關(guān)作出的決定，因此行政機(jī)關(guān)在采取強(qiáng)制措施應(yīng)嚴(yán)格按程序執(zhí)行。

1、行政強(qiáng)制執(zhí)行的決定。行政機(jī)關(guān)根據(jù)事實(shí)與法律，作出行政強(qiáng)制決定是實(shí)施行政強(qiáng)制的第一步，稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行包括調(diào)查和作出決定兩個階段，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對生效的稅務(wù)處理決定書應(yīng)當(dāng)及時報請有權(quán)批準(zhǔn)的稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，負(fù)責(zé)審批的行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人根據(jù)不同情況作出強(qiáng)制執(zhí)行決定，對非從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的強(qiáng)制執(zhí)行應(yīng)當(dāng)由人民法院執(zhí)行，對其他納稅人的強(qiáng)制執(zhí)行交稅務(wù)機(jī)關(guān)相關(guān)機(jī)構(gòu)執(zhí)行。

2、告誡。在稅務(wù)機(jī)關(guān)作出強(qiáng)制執(zhí)行決定前，應(yīng)當(dāng)發(fā)出通知和催告當(dāng)事人，給當(dāng)事人再次主動履行義務(wù)的機(jī)會，最后確定法定義務(wù)履行期限和方法。

3、準(zhǔn)備執(zhí)行。確定執(zhí)行方式、執(zhí)行計(jì)劃和方案，填制執(zhí)行文書，需要其他單位協(xié)助執(zhí)行的，書面通知相關(guān)單位和個人。

4、實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行，稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行強(qiáng)制執(zhí)行措施必須兩人以上人員執(zhí)行，執(zhí)行人員應(yīng)當(dāng)表明身份，出示執(zhí)法證件和執(zhí)行根據(jù)，說明情況，通知相關(guān)人員到場。執(zhí)行完畢后制作相關(guān)記錄。

（二）強(qiáng)化執(zhí)行手段。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施時，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)自身手段不硬，加之法律規(guī)定的強(qiáng)制執(zhí)行措施的有限，因此導(dǎo)致許多稅務(wù)案件無法執(zhí)行，而法律規(guī)定對稅款的強(qiáng)制執(zhí)行主要由稅務(wù)機(jī)關(guān)行使，導(dǎo)致許多納稅人的欠稅無法執(zhí)行，因此，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行措施，一是確定稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行機(jī)構(gòu)，強(qiáng)化部門配合職能，二是對稅務(wù)機(jī)關(guān)按照法律規(guī)定采取強(qiáng)制執(zhí)行措施無效或無法采取強(qiáng)制執(zhí)行措施的，可以考慮由行政機(jī)關(guān)通過申請或訴訟途徑申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行，提高強(qiáng)制執(zhí)行的剛性。

（三）提高稅務(wù)人員法律意識和執(zhí)法水平

加強(qiáng)法律教育，增強(qiáng)法治觀念，提高法律意識，努力提高稅務(wù)執(zhí)法人員的法律水平。法律知識是法律價值觀的基礎(chǔ)，法律價值觀是法律意識中最核心的部分，在法律教育中，要努力把樹立正確的法律價值觀放在首位，讓稅務(wù)工作人員樹立牢固的法律意識和法治觀念。進(jìn)行法律教育的目的不僅僅是讓我們的稅務(wù)執(zhí)法人員懂得法律基本知識，更重要的是不斷啟發(fā)和鼓勵稅務(wù)執(zhí)法人員增強(qiáng)主人翁責(zé)任感，樹立社會主義的法律價值觀，深刻理解嚴(yán)格維護(hù)和遵守國家法律、行政法規(guī)對國家、社會和個人的重要性。重點(diǎn)培養(yǎng)廣大稅務(wù)工作人員為人民服務(wù)的觀念，貫徹依法治稅、依法執(zhí)法的原則，對改變長期以來形成的依人不依法、依權(quán)不依法的習(xí)慣具有重要作用。⑤重點(diǎn)做好以下工作：

1、努力學(xué)習(xí)法學(xué)基本理論，深入學(xué)習(xí)馬克思主義法理學(xué)，用馬克思主義法律的基本理論指導(dǎo)自己的行動，切實(shí)提高自己的法律素養(yǎng)，為學(xué)好法學(xué)專業(yè)知識打下堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。

2、深入加強(qiáng)對各科應(yīng)用法學(xué)的學(xué)習(xí)，尤其是加強(qiáng)對我國和稅務(wù)工作有關(guān)的法律、行政法規(guī)和規(guī)章的學(xué)習(xí)，在稅務(wù)工作中把自己的實(shí)踐和專業(yè)的法學(xué)知識有機(jī)的結(jié)合起來，提高我們稅務(wù)執(zhí)法人員的政策水平，增強(qiáng)法治觀念，提高法律意識，努力提高稅務(wù)執(zhí)法人員的法律水平，為我國的稅收工作作出貢獻(xiàn)。

3、提高廣大稅務(wù)工作人員的政策素質(zhì)、文化素質(zhì)和法律素質(zhì)，對稅務(wù)工作人員的招聘堅(jiān)持專業(yè)要求，讓所有招進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員都具有相應(yīng)的專業(yè)素養(yǎng)，同時，不斷加強(qiáng)再學(xué)習(xí)的力度，利用網(wǎng)絡(luò)、黨校等教育途徑加強(qiáng)對全體廣大稅務(wù)工作人員的再教育，全面提高廣大稅務(wù)工作人員的法律信念和法律意識，增強(qiáng)廣大稅務(wù)工作人員的執(zhí)法的自覺性。法律只有被接受，才能被遵守，法律信仰是法治的重要基礎(chǔ)。強(qiáng)化廣大稅務(wù)工作人員的法律素養(yǎng)的培養(yǎng)是提高他們法律意識的重要條件。

注釋：

①《行政訴訟法》第六十六條

②《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十條

③《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十八條

④郝昭成《稅收執(zhí)法基礎(chǔ)知識》(中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2002年5月第一版)第98頁

⑤陳少英：《中國稅法問題研究》（中國物價出版社，2000年10月）第156頁

參考文獻(xiàn)資料：

1、朱景文：《法理學(xué)》，(法律出版社1995年6月第1版)，

2、新稅收征收管理法及其實(shí)施細(xì)則釋義(中國稅務(wù)出版社2002年9月第一版)

3、陳德仲主編《行政法學(xué)》（中共中央黨校函授學(xué)院1998年8月修訂出版）。

4、湖北省國家稅務(wù)局編著《稅務(wù)行政管理》（中國稅務(wù)出版社1999年10月出版）

5、冷報德著《加強(qiáng)稅收立法健全稅收法制》（《稅務(wù)研究》2001年第5期）

6、曾飛葛開珍著《推行稅收執(zhí)法責(zé)任制應(yīng)注意的幾個問題》（《中國稅務(wù)》2003年第9期）