導語：如何才能寫好一篇金融職業評估，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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評估指標體系歷來備受關注，人們普遍地把“輸入”、“過程”、“輸出”和“改進”等4方面內容作為專業評估指標體系的基本框架。在選擇指標時，既追求全面性和代表性，也兼顧可測性和客觀性。事實上，由于專業名稱、類型、辦學背景和省情的差異，以及定性指標難以打分、現場考察不易深入等諸多局限性，專業評估很難做到高度的準確客觀和排名比較。但基于量化的視角，對指標體系的量化處理、指標數據的量化統計、測算結果的量化打分、評估排名的橫縱向比較，將可以有效減少評估的誤差。本文以全國12所高職院校金融專業為例，通過主成分分析和數據包絡分析方法，著重進行專業評估的橫向比較，為專業評估的跨省比較和整體提升提供實證參考。在借鑒和比較的基礎上，我們按照專業人才培養要素和流程，遵從量化和數據可得的原則，選擇了5個較具代表性的一級指標：師資力量和實踐條件是專業建設的輸入指標，培養模式和課程教學是過程指標，就業與聲譽是輸出指標，專業評估的改進指標則通過文章的第四部分數據包絡分析給出。每個一級指標又分解出2個二級指標，其數據來源于“高等職業院校提升專業服務產業發展能力項目”2011年和2013年“專業建設狀態數據表”，包括重慶財經、陜西財經、成都職院、北京財貿、山西金融、山西財專、浙江經濟、遼寧金融、邯鄲職院、長春金融、江蘇財經、寧夏財經等12所院校表1。

二、基于PCA方法的專業評估得分與排名

主成分分析（PCA）是一種對評價對象績效進行綜合評價與監控的多元統計方法，其基本原理是利用降維的思想，在損失很少信息的前提下把多個指標轉化為幾個綜合指標（即主成分），用它們代替原始變量絕大部分信息，并保證彼此之間互不相關、互不重疊。PCA在研究指標眾多、關系復雜的問題時，既不需要量綱一致，也不需要對指標進行賦權或重要性排列，而是通過提取主成分這一關鍵方法來進行得分計算。我們通過運行IBMSPSS19.0，發現KMO=0.705，BartlettSig.=0.045，基本符合相關性和顯著性檢驗標準。進一步的方差分解，得出累計方差貢獻率超過80%，主成分個數m=4。在成分矩陣的基礎上，我們得到了4個主成分的分值，通過計算表2給出了結果。從綜合評分F來看，2011年正分院校5所、負分院校7所，2013年維持同樣的格局，得分較差的學校比例偏高，意味著金融專業人才培養總體效果不樂觀，沒有隨著改革進程的推進產生整體性水平提升。同時，排名最后的山西金融得分還處于下降狀態，隱現了該校金融專業建設有繼續惡化的風險。與之相反，浙江經濟、邯鄲職院和江蘇財經則一直居前3名，專業發展狀況良好而穩定。從排名變化來看，進步較快的學校有北京財貿和長春金融，分別上升4位和3位，退步明顯的則是遼寧金融和成都職院，分別下降6位和3位，后者變化的幅度高于前者，既凸顯了各院校間專業建設水平的不均衡，又警示我們需防范可能存在的“弱者羸弱”效應[7]。從院校類型來看，分布在東部省份的學校得分靠前，西部的居中，中部的則暫處于靠后位置，專業建設效果呈區域非均衡特點，并與前文所述的專業分布情況、地區金融發展水平相一致。通過對各院校2011年和2013年得分和排名求均值，排行前50%強的為國家示范（骨干）建設單位，其次為省級示范（骨干）建設單位，最后是非示范（骨干）院校。一些以金融專業為龍頭的學校也沒有顯示出強大的競爭力，而是仍在追求生源規模的擴大，如山西金融2013年在校生已達1027人，在樣本院校中排名第一，但F值卻排在最后。院校性質類別方面，邯鄲職院和成都職院雖非財經類院校，但F排名仍較靠前，表明現階段院校性質對金融專業得分的影響有待提高。

三、基于DEA方法的專業評估改進分析

前文對專業建設現狀進行了主成分分析，但缺乏深層次原因剖析和改進方法。數據包絡分析（DEA）是一種基于線性規劃的用于評價同類型組織（或項目）工作績效相對有效性的工具手段，其實質是根據一組關于多輸入、多輸出的決策單元值來估計有效生產的前沿面，并據此進行多目標綜合效果評價。用DEA模型進行分析前，要選擇輸入、輸出指標，而根據以往的經驗，選擇指標個數之和不能超過樣本量的1/2[8]，我們采用中介法，選擇了具有代表性和一般性的3個輸入指標（兼職教師年承擔課時占比、生均校內實訓室設備價值和專業教研項目人均經費）和2個輸出指標（初次就業率、新生報到率）。設定DEA模型為投入導向型、規模報酬可變（VRS），運行DEAP2.1軟件可得到各院校專業綜合效率（也即技術效率）。綜合效率只是一種相對效率，當它等于1，表明組織的生產是有效的，但實際效率并不一定非常高，有可能出現整體低效下的相對高效；當它小于1，則說明組織的生產是低效的，或者說組織消耗了太多的投入，卻只獲得了較少的產出。重慶財經、山西金融、邯鄲職院和寧夏財經的綜合效率為1，達到了DEA相對有效水平，其他8所院校均為非DEA有效（表3）。對非DEA有效院校進行投影分析，計算投入冗余率和產出不足率，投入冗余率是指優化后的輸入指標可節省的投入比例，產出不足率則是優化后的輸出指標可增加的產出比例。盡管成都職院、北京財貿、浙江經濟3所院校非DEA有效，但并未出現投入冗余和產出不足現象，表明它們正努力趨向生產前沿面，綜合效率接近DEA相對有效。但陜西財經、山西財專、遼寧金融、長春金融和江蘇財經等5所院校，除“初次就業率”外，均存在投入冗余和產出不足現象，其中山西財專和陜西財經等綜合效率得分僅0.427、0.518，明顯低于樣本院校的平均水平。從輸入指標來看，山西財專和陜西財經的投入冗余率高達56.5%和47.6%，溢出效應明顯，一方面應加大兼職教師、實訓設備和教研經費的投入力度，另一方面切實提高它們的利用率，實行效率導向和目標考核制，優化專業建設的人力、物力和財力配置；江蘇財經、長春金融和遼寧金融的投入冗余率有所下降，通過優化管理，將分別節省三個輸入指標的20%、13.1%和12.4%投入比例。從輸出指標來看，遼寧金融、長春金融、山西財專、陜西財經和江蘇財經等5所院校的“新生報到率”產出不足，應加大招生宣傳，注重特色凝練和品牌打造，提高專業社會滿意度和美譽度；長春金融則要進一步重視學生的就業創業指導，建設孵化平臺，通過一系列的措施改進，將可提升初次就業率10.7%的比例增長。

四、結論與建議

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1.金融職業道德的內涵

金融職業道德的內涵十分豐富,但基本規范包括如下內容:愛崗敬業、遵紀守法、誠實守信、業務優良、服務群眾、奉獻社會。這些規范決定了其在金融發展中的特殊作用。作為金融工作者,第一,要有愛崗敬業的意識,熱愛本職工作,忠于職守,兢兢業業,精益求精。必須綜合運用教育、輿論、行政和法規等手段,促使每一個員工不僅要干一行愛一行。第二,要遵紀守法,嚴于律己,廉潔奉公,敢于同各種違法犯罪的行為做斗爭。幫助從業人員樹立牢固的法制觀念,是金融職業道德建設不可缺少的組成部分。遵守紀律,嚴守法律,按章辦事,既是金融職業道德最起碼的要求,也是有效防范和化解金融風險的有力保證,更是調節員工和客戶相互關系的基本準則。第三必須誠實守信。金融業是從事貨幣信用服務的中介機構。其行業的基本要求就是,誠實服務,取信于民。如果金融業的信用都無法保證,那么金融業就無法正常運作,更談不上金融職業道德建設。第四,要做到業務優良,努力學習相關知識,提高服務水平。第五,必須有強烈的為人民服務意識。第六,必須有奉獻社會的精神,自覺為社會做貢獻在市場經濟條件下,金融工作者要增強社會責任感,努力做服務社會、樂于奉獻的表率。

2.加強高職院校金融人才職業道德教育的意義

2.1是社會對高職院校培養高素質金融人才的必然要求

高職教育肩負著為我國社會主義現代化建設培養高素質技能型專門人才的重任。高職院校金融人才培養的規格包括知識、心理、能力、道德等方面的要求。其中道德品質是金融人才綜合素質中優秀而且穩定的職業道德素養。高素質、技能型金融人才不但應具有過硬的專業技能,同時也具有自覺的金融職業道德意識和高尚的金融職業道德。一個有高尚金融職業道德節操的高品質金融人才,應當是忠于職守、嚴守信用、廉潔奉公、竭誠服務、顧全大局的,在工作崗位上能夠廉政守信、全心全意為客戶服務。金融業是一個特殊的服務行業,社會影響大,客觀上要求金融從業人員具有良好的職業道德,堅定地遵守職業道德操守。金融機構所需求的人才,必須具有正確的職業觀、價值觀、道德觀和法律觀。

2.2是教育系統堅持“以學生為本”的客觀要求

百年大計,教育為本,教育大計,學生為本。在教育過程中堅持以學生為本,是新時期高等教育發展的客觀要求。人的全面發展是一個科學的概念,是相對于人的片面發展而言的。高職金融人才的職業道德素質,是學生全面發展中的德的素質。教育部教高[2006]16號文件強調指出,要始終堅持育人為本,德育為先,把立德樹人作為根本任務,高度重視學生的職業道德教育和法制教育,重視培養學生的誠信品質、敬業精神和責任意識、遵紀守法意識,培養出一批高素質的技能型人才。金融職業道德教育是高職人文素質教育的重要組成部分,能夠積淀高職學生內在的品質修養,推進高職學生全面發展。高職金融人才培養堅持以學生為本的教育觀念,以德育為先導,塑造具有健全人格的人,既能夠對金融從業人員的金融進行職業道德教育是金融機構的常規工作,對金融從業人員的隊伍定和金融機構的信譽、形象等有著直接的影響作用。

3.加強高職院校金融人才職業道德教育的方法與措施

3.1完善高職院校金融人才培養機制

對高職院校金融人才職業道德建設要從健全和完善人才培養機制上下功夫,要堅持科學發展觀,體現以人為本的原則,精心規劃,聯系實際,努力使培養的人才符合社會發展的需求。使每一學生要認識自己將從事金融職業的社會價值,把自己全部精力傾注到金融服務工作中。在以后的工作中,自覺地把自己所從事的職業與建立社會主義市場經濟的大業結合起來,樹立起金融工作的責任感和榮譽感。

3.2加強金融人才培養課程體系的建設

在課程體系建設上,應體現科學合理,體現與時俱進。把職業道德建設的內容與思想融入專業相關課程中。為此:一是要課程設置在橫向上體現學生各能力的均衡發展,在縱向上體現對人才培養綜合素質的要求。二是在課程內容建設上體現學生個人道德修養要求。德修養。為人者,德為先;為官者,更應該德為先。金融業從業人員的思想境界、道德修養如何,不僅直接影響其環境甚至整個系統的風氣,也對整個社會風氣產生著重要的影響。德才兼備是選拔任用人才的基本原則,而這當中,德又是第一位的,是根本,是基礎。所謂德,就是要求從業人員要具有高尚的政治思想道德水平和良好的個人修養。

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由于金融機構日積月累大量的不良金融資產沒有及時得到解決，使得金融風險加大，甚至發生危機。金融機構要縮小風險范圍，就得處置不良金融資產，對不良金融資產評估是不良資產處置的前提條件，所以金融資產評估公司要深入不良資產內部，面臨不良金融資產錯綜復雜化的問題要使用適當的方法進行不良資產的評估，不然評估出來的數據相差很大。

1金融不良資產評估的重要方法

1.1假設清算法

假設清算法是在假設債務人或債務責任關聯方進行破產清算，對債權方受嘗度進行分析計算的方法。適用于企業負債結構簡單，資產分布區域集中，經營條件困難的單位。從債務人總資產中扣除不能償債的無效資產，從總負責中扣除不必償還的無效債務。按照償債順序優先受償，分析債權人在某一時間點上從債務人或是債務關聯方所能獲得的償債程度。具體計算公式如下：

債務人一般償債能力系數=（總計有效資產-資產應扣除項目）/（總計有效負責-負債應扣除項目）

債務人一般債權可受償額=（特定債權總額-優先債權受償金額）×一般債權償債能力系數

債務人可獲受償額=一般債權可受償額+優先債權受償額

受償比例=不良債權受償金額/債權總額×100%

1.2現金流償債法

現金流償債法是依據企業近幾年經營成果以及財務狀況為經驗，對企業未來一定時間內的現金流償債能力及成本運營情況進行分析。適用于企業經營狀況良好，財務資料規范的企業進行評估處理。具體公式如下：

可回收額=（未來N年凈現金流折現值+期末可收回資產價值折現）/企業全部負債總額×特定債權總額

1.3信用評價法

信用評價是指通過對債務機構的財務及非財務指標進行綜合分析，評估企業的信用等級情況，根據信用等級情況評估償債能力，縮小償債風險的一種評估標準。適用于處于持續經營狀態，財務核算較規范，與信貸機構有良好的信貸關系。

具體公式如下：

貸款本金損失率=（貸款企業信用等級系數×貸款方式系數+貸款資產形態系數）-貸款企業信用等級系數×貸款方式系數×貸款資產形態系數

貸款利息損失率=（信用等級系數+貸款資產形態系數）-（信用等級系數×貸款資產形態系數）

2金融不良資產評估處置存在的問題

金融不良資產評估是在金融不良資產處置過程中對金融不良資產進行資產價值的確定，評估合理化、公允化。我國對金融不良資產的評估實踐已經跨過了十幾個年頭了，評估行業的公司在不良資產評估領域實踐摸索，也總結了不少成功經驗，已經取得了長足的發展。對金融不良資產處置起到了較好推薦作用。由于經濟發展速度快導致金融不良資產產生的多樣化、復雜化，給評估行業公司帶來了新的課題。使評估機構面臨著諸多問題。

2.1評估技術不及實踐需要

評估行業公司處理的一般都是關停、倒閉的企業，評估行業公司對這些金融不良資產處置一般都是對債務公司實行快速變現為目的。這類資產處置不同于其他資產，處置價格除了受資產本身的因素有關外，還在很大程度上受著金融不良資產特殊市場狀況、及各種因素的影響，現有評估標準和規范明顯不適合金融不良資產評估要求，在執行上由于缺乏適合的理論約束，只能對實物資產價值進行評估，難以準確核算出這些資產的無形損失和效率損失。由于沒有真正意義上評估技術的支持和我國二級市場的不夠活躍，在金融不良資產處置中也很難采用現行的評估價格，導致評估結果與最終處置結果差距很大。嚴重的影響著評估公司的積極性。

2.2評估對象概念狹義

目前我國金融不良資產評估體系中仍然處于保守狀態，只對評估標志物可提供的表類（財務報表、呆滯貸款單、和收購規模的呆賬貸款等）進行分析判斷，目前我國不良金融資產存在著大量評估資料不全，甚至超不全的現狀，在這種情況下僅僅通過價值分析，對金融不良資產進行評估及處理，無疑是弱化了資產評估公司對不良金融資產評估提供有意義價值的作用。

2.3評估存在低估的現象

不少業內人士普遍認為評估公司會對不良資產進行高于市場價格的評估。然而也存在少的不良評估公司機構敢于違背自己的職業道德，迎合評估報告使用者的要求，協助其完成低價收購的非法行為，只是為達到債務公司快速變現的目的和收購公司的低價值收購的需要。從中賺取昧著良心的錢。從而沒有發揮出評估公司對金融不良資產評估處置的真正意義，導致債務公司大量資產流失。給金融市場造成了傷害。

3完善金融不良資產評估處理的對策

3.1建立不良資產評估行政管理機構

我國應該吸取國外對金融不良資產評估處置的經驗，從我國國情出發建立起適合我國金融發展的行政管理機構。其性質主要是行政管理。主要行政職能分為：第一，所有屬于金融不良資產的全部歸屬于不良金融資產行政管理機構管理。第二，代不良金融資產負債方管理所有資產的管理權限。第三，不良金融資產管理機構只屬于國家管理并由國家制定相關的法律及行政法規，做到執行結果有理論依據、有法可依。第四，不良資產評估行政管理機構不可以直接去處置不良資產只是通過制定相關制度對金融不良資產評估中介機構和商業機構進行指導，控制其對不良資產進行處置。第五，不良資產評估管理機構可以通過制度競爭性投標、估價、內部控制等，表現為評估獎勵和評估薪酬系統來管理和協調評估公司以調動其積極性。

3.2確定評估對象，明確評估意義

我國對金融不良資產評估、處置已經取得了一定的成果，但是隨著時代的變遷不良資產的產生也是千變萬化的，解決金融不良資產的評估問題也是要經得起時代的考驗，順應金融時代的發展確定評估對象，尋找出任何和評估對象相關的詳細資料、健全資料。對所有評估對象進行有效的評估。改變狹義的評估概念，真正做到不良金融資產的評估的需要。

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（一）會計職業判斷與創造性會計的涵義會計職業判斷是指會計人員面臨不確定會計事項的情況下，在會計法規、企業會計準則和相關法律法規約束的范圍內，依據企業的經營目標和特點， 利用所掌握的信息資料，運用自己的專業知識、邏輯分析能力和職業經驗，對會計事項處理和財務報表的編制應采取的原則、方法、程序等方面進行判斷與選擇的過程，即對企業應采用什么樣的會計政策進行判斷與選擇，在會計準則許可范圍內做出判斷性估計和決策。創造性會計（Creative Accounting）是指企業管理當局及其會計機構和人員針對會計準則的漏洞或帶有歧義之處（包括會計準則未涉及的領域），依據客觀環境或出于自身需要，利用會計職業判斷創造性地發明、嘗試或選擇會計程序和方法，以達到某種目的或對公司財務狀況進行誤導性描述的會計行為。

（二）會計職業判斷對創造性會計的擴展企業利用會計職業判斷實施創造性會計的主要依據是會計準則的缺陷、會計準則的漏洞、準則未涉及的領域以及會計政策的可選擇性等。實務中的創造性會計可以歸結為一般是針對會計準則的上述歧義之處，利用會計職業判斷的主觀性，通過會計估計的合理變更、會計方法的選擇、交易事項的時點控制以及調節關聯方交易等手段來修正財務報告，達到增減利潤、平滑利潤以及穩定股價等目的，從而按管理當局理想的數字“反映”企業的價值和經營目標。創造性會計披著合法的外衣提供誤導性的會計信息，違背經濟真實性原則，是對會計職業判斷的有意濫用，目的是美化企業的財務狀況和經營成果。2006年2月15日，財政部了由1項基本會計準則和38項具體會計準則組成的現行企業會計準則體系（以下簡稱現行準則），現行準則參照國際會計準則，以原則導向為基礎，留給企業較大的自由度和選擇空間，允許企業管理當局根據自己的判斷進行賬務處理，以求財務報告能夠更加真實、公允地反映企業價值。現行準則擴大了企業計職業判斷的空間，一方面可以使企業管理當局與會計人員根據企業內外的實際情況做出判斷，選擇合適的會計處理方法并做出恰當的估計，能夠增加會計信息的相關性；另一方面，也給企業管理當局提供了更多的創造性會計的機會和手段，在制度安排與監管措施不到位的情況下容易誘發利潤操縱，反而會降低會計信息的可靠性。

二、會計職業判斷與創造性會計的分析

（一）公允價值計量屬性應用中的會計職業判斷與創造性會計現行準則在全面借鑒國際財務報告準則IAS32和IAS39的基礎上，結合我國目前的實際情況，規定金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易、資產減值等采用公允價值計量。

一是金融工具確認和計量準則中引入公允價值分析。我國現行準則按照市場活躍程度將公允價值計量劃分為三個級次后，企業管理當局所運用的假設、估計、以及參考數據的獲取等職業判斷手段，直接影響到公允價值的確認和計量結果。金融資產的第一個級次的公允價值計量是金融資產的最佳估計結果，而后兩個級次則帶有明顯的主觀估計性質，特別是第三級次的計量是在缺乏可觀察的市場價格（輸入變量）下企業的主觀判斷，不論企業聲稱所使用的估計方法、技術及模型如何科學，相對于第一、第二級次以可觀察輸入變量為基礎得到的公允價值信息，第三級次光憑主觀判斷給出的公允價值信息質量無法令人信服。而在我國現階段，許多金融資產缺乏活躍市場，多數情況下公允價值沒有可靠計量的基本前提， 在這種情況下繼續使用公允價值計量，企業就會更多的使用會計職業判斷，結果會造成公允價值在金融工具確認和計量實務操作中的主觀性，為企業的創造性會計拓展了空間。

二是投資性房地產準則中引入公允價值的分析。現行準則規定投資性房地產在公允價值模式下，符合條件的投資性房地產與自用房地產可以相互轉換。采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差計入當期損益。現行準則的這個規定為企業利用會計職業判斷進行創造性會計提供了手段。當企業想增加當期企業價值和利潤時，就在行情好時轉換；當企業想減少當期企業價值和利潤以少納稅時，就應在行情差時轉換；當房地產價格持續上漲時，企業若能夠推遲轉換，不但可以繼續維持客觀的租金收益，還能等待價值進一步上漲之后獲得更高的轉換價值和收益；企業若想少納稅，還可以在房地產價格持續上漲時提前轉換。

三是債務重組準則中引入公允價值的創造性會計分析。債務重組準則規定，以非現金資產清償債務的，如果該項資產及與其類似資產均不存在活躍市場，資產的公允價值應當采用估值技術等其他技術手段，合理地確定其公允價值。其他的技術手段，無論收益法還是成本法，都需要專業人士的主觀估計和判斷。債務重組雙方完全有能力通過調整各個估計參數來提高或降低非現金資產的公允價值。非現金資產的公允價值越高，債權人對重組債務的資產以公允價值入賬，其所受損失越小；非現金資產的公允價值越高，債務人也能美化其營運能力，因此，無論是主觀愿望還是客觀技術，在條件允許的情況下，債務人及債權人都更愿意選擇以非現金資產的形式進行債務重組，并努力提高重組債務資產的公允價值。因此以非現金資產清償債務進行債務重組的，如果該項資產及與其類似資產均不存在活躍市場，非現金資產公允價值估計中的會計職業判斷同樣存在著創造性會計的可能性。

（二）研發費用資本化中的會計職業判斷與創造性會計 現行準則對研究費用、開發費用分開核算是認為研究費用和開發費用這兩者與未來經濟效益之間關系的不確定性程度不同，認為企業研究活動未來是否會帶來經濟利益是非常不確定的，應將其費用化，并在以后會計期間也不確認資產。而開發活動所帶來的未來經濟效益是有可能確定的，符合資本化條件的可將其支出資本化，并在將來進行系統而合理的攤銷或測試。這種符合一定標準加以資本化的方法體現了與國際會計準則趨同的特點，但該準則在實際操作中留給會計人員較多的會計職業判斷，也給企業管理當局利用會計職業判斷進行創造性會計帶來了可乘之機。根據現行準則關于研究階段與開發階段的定義，企業在實踐操作中判斷研究階段、開發階段的界限，開發階段的支出是否滿足準則所規定的五個條件等，在很大程度上依賴于會計人員的主觀判斷，企業有可能根據自身的特殊需要，進行利潤操縱等目的來劃分研究和開發階段的時點。企業只需“合理”地劃分研究階段和開發階段，也就決定了研發支出費用化和資本化的分界點，從而輕松達到操縱業績、進行盈余管理的目的。因此現行準則關于研究階段和開發階段的劃分客觀上給企業利用會計職業判斷進行創造性會計提供了手段。財政部頒布了《國家稅務總局關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》（財稅［2006］88號），對技術創新企業的研發費用給予所得稅前加計扣除的優惠，按此規定，企業只有將研究開發費用全部費用化才能最大程度地享受相關的稅收優惠。而現行準則關于內部研究開發費用部分資本化的規定，讓企業只有在研究階段的支出才能享受稅收優惠政策。由于現行準則對研究階段和開發階段的劃分比較模糊，一些企業可能從節稅的角度出發，利用會計職業判斷，故意推遲開發階段支出的確認時間或者減少研發費用資本化金額的確認，來進行納稅籌劃。因此，研究階段、開發階段的劃分結合財稅［2006］88號文件規定給企業利用會計職業判斷進行創造性會計留下了機會和手段。

（三）金融資產減值中的會計職業判斷與創造性會計 公允價值變動是確定資產是否減值的首要因素，現行準則對金融資產公允價值的確定采用兩種模式，一是對于有市價或類似品種有市價的金融資產，通過市場價格確定；二是對在活躍市場中沒有報價且公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發生減值時，通過估值確定。而估值技術在我國應用的環境還不成熟，因為我國的市場機制尚不完善，沒有市場價格或類似品種市場價格做比較，難以確定估值的準確性；估值還需要運用資金時間價值和現金流量進行大量復雜計算，在計算過程中的很多參數也都是評估人員憑職業判斷估計出來的，金融資產公允價值確定過程中的參數估計往往就成了一些管理當局利用會計職業判斷實施創造性會計的機會。判斷一項金融資產是否發生減值應以是否具備減值的客觀證據為依據。企業對這些客觀證據的主觀職業判斷成了管理當局實施創造性會計的機會。減值是金融資產價值的損失，是由于發生了一些導致金融資產價值減少的事件，從而需要在資產負債表中將金融資產價值表示為一個較低的水平。重估是一種職業判斷，更是一種選擇權，通常可以以之增加資產的價值，也存在重估減值的需要，當有證據表明減值已經發生，則減值在損益表中表現為一種損失。由于對金融資產減值客觀證據進行判斷的主觀性，以及對利潤和股東資金可能的逆效應，使得對金融資產減值的會計職業判斷成了創造性會計滋生的土壤。想保持價值和利潤在一個較高水平的企業會忽略執行減值測試和調整，甚至在知道已經發生減值的情況下也將其忽略。而那些想降低利潤以減少本期應納稅金的企業則會主動執行減值測試甚至高估減值。按照測試程序，資產評估師、審計師應該執行減值測試，但是如果沒有公司管理當局的配合，減值測試難以完成。

現行準則要求，以攤余成本計量金融資產減值時，應計算其未來現金流量的現值。未來現金流量現值是進行金融資產減值確認、計量的最佳標準。而計算未來現金流量現值的三個關鍵因素：資產預計未來現金流量、資產預計使用壽命、折現率等相關數據在我國現行市場機制下不易取得。對于預計現金流量的估算，現行準則要求企業管理當局在合理和有依據的基礎上進行最佳估計，而對于基礎預測數據的選定標準、預計增長率的估算、資產預計使用年限的確定等缺乏具體的操作指南。準則規定折現率應是企業投資或發生時所要求的報酬率，但市場利率可能會隨時變化，如何修正處理，準則都沒有明確規定。我國資本市場不完善，使得與金融資產有關的合理價值信息難以取得，會計人員也只能根據自己的專業經驗進行職業判斷，而我國會計人員的職業判斷水平良莠不齊，結果會造成實務操作中不同的會計人員，在都不違背準則的前提下，對同一金融資產未來現金流量現值計量會得出不同的結論。因此以攤余成本計量金融資產減值時，計算未來現金流量的現值需要大量的會計職業判斷，為企業的創造性會計開拓了手段。

三、會計職業判斷與創造性會計的建議

（一）完善現行準則的可操作性，縮小創造性會計的空間 我國現行準則的相關規定體現了與國際會計準則趨同的特點，但在實際操作中還存在著濫用會計職業判斷進行創造性會計的行為。審視現行準則中公允價值的估計，研發費用資本化有關研究階段、開發階段界限的劃分，開發階段有關支出資本化的條件，金融資產減值的客觀證據的判定等等，對企業管理當局和會計人員的會計職業判斷能力提出了更高的要求，同時對也給企業管理當局提供了創造性會計的機會和手段。會計人員面對現行準則要求的職業判斷能力需要有一個適應過程，而且進行會計職業判斷需要具備扎實的專業知識和豐富的工作經驗，這是一個日積月累的過程，并非一朝一夕可以改變的。而我國目前會計人員的職業判斷能力整體還比較低，不完全具備現行準則要求的職業判斷能力。如果會計職業判斷運用得不恰當，會造成會計信息質量低下，會計作用得不到有效發揮。為此要盡快完善準則相關層面的規定，縮小會計職業判斷的空間，提高現行準則的可操作性和規定的清晰性，減少準則在運用上的主觀性和隨意性。在準則制定時，要充分關注準則的技術性及其經濟后果，充分考慮準則實施過程中可能出現的創造性會計問題，進一步作出具體的解釋和說明，通過提高準則的可操作性，來避免創造性會計行為，提高會計信息的質量。

（二）提高會計人員的職業判斷能力 現行準則體系是以原則為導向，留給會計人員更大的職業判斷空間，比如現行準則中對公允價值計量屬性的大量運用就需要依靠會計人員良好的職業判斷能力來實現，對會計人員能力提出了很大的挑戰，不僅要求會計人員具有核算和監督職能，而且要具備很強的職業判斷能力。目前我國會計人員整體素質低，不完全具備職業判斷能力。職業判斷能力是決定會計信息質量高低的主要因素，高質量的會計信息有賴于良好的職業判斷能力，因此以原則為導向的準則下會計人員的職業判斷水平高低嚴重影響企業的會計信息質量，從而也影響到投資者及其它相關利益主體。因此當前的重要任務是提高會計人員的職業判斷能力。目前我國會計人員對于職業判斷能力的重要性認識不足、整體的職業判斷水平較低，會計人員的職業判斷能力存在很多問題，急需有關措施來提高和改善。加強會計人員的職業判斷能力的培養不僅需要會計人員自身素質的提高，還包括職業判斷意識的增強，專業理論素質的改善，職業道德的運用等，同時還需要外部的監管來防止會計人員濫用會計職業判斷來損害其他主體的利益。

（三）加強會計職業判斷監督，控制企業創造性會計行為 現行準則中很多具體準則的實施往往依賴于企業會計人員依據有關因素做出估計、判斷， 給創造性會計提供了機會和手段，可能被一些企業用于調整經營業績、規避稅收。 要控制企業創造性會計行為，一定要加強對會計職業判斷的監督，特別是外部監督。加強外部評估、外部審計是控制企業利用會計職業判斷進行創造性會計的關鍵。國家應鼓勵企業委托注冊資產評估機構評估用公允價值計量的資產和負債，這樣不僅便于企業按照現行準則采用公允價值計量，且能夠有效防止企業利用公允價值計量中的職業判斷實施創造性會計行為。國際財務報告準則也規定外部評估機構可以參與企業公允價值的計量與復核。外部評估機構需以應有的理性和職業技能選擇恰當的評估方法，使公允價值的估值結果更加科學、 公允。審計師需以應有的職業謹慎態度計劃和實施審計、 監督工作，獲取充分、適當的審計證據， 針對企業的會計職業判斷實施具體的、有針對性的審計程序，以最大限度地通過資產評估師的評估和審計師的獨立審計遏止企業利用會計職業判斷實施創造性會計行為， 對現行準則中職業判斷的正確運用構造“防御”體系。

［本文系齊齊哈爾大學教育科學研究項目，項目編號（2010122）階段性研究成果］

參考文獻：

［1］財政部：《企業會計準則應用指南》，經濟科學出版社2006年版。

［2］謝詩芬：《公允價值:國際會計前沿問題研究》，湖南人民出版社2004年版。

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三、市場營銷策略

該項目依托的是教育部和大型銀行的資源，因此充分應用該項目獨有的資源，發揮政府及行業背景平臺的優勢，是營銷商務模式設計的重點所在。

銷售模式：

主要營銷模式：

l通過教育部資源平臺在大中專院校推廣。

l通過合作大型銀行在行業內的影響力和輻射效應，進行金融行業推廣。

l通過市場宣傳手段吸引社會人員參加及培訓機構加盟。

銷售渠道：

大客戶集體報名：

主要吸引國內銀行、保險公司、證券公司等大型用戶集體培訓。

個人報名：

主要吸引在校大中專學生、社會人員以個人民意報名參加培訓。

中小企業報名：

主要吸引為金融行業提供服務的中小企業用戶的培訓。

地方培訓機構：

吸引地方培訓機構培訓，迅速提高項目市場占有率和影響力。

四、項目前景

培訓產業被稱為“朝陽產業”，隨著知識更新速度的加快，就業競爭的加劇，職業要求壓力的加大，將迫使越來越多的人通過不斷深造來提升自我。這一社會背景，決定了2005年培訓市場將繼續高開高走。

隨著世界排名前200位的金融機構紛紛進入中國，市場對金融人才，特別是高級金融人才的需求不斷看漲。預計到“十五”期末，國內金融從業人員總量將比目前增加29%，需要補充一大批跨學科復合型知識結構的金融人才。人才緊缺帶動了金融培訓的需求，因此，2005年后金融培訓市場的行情將繼續“看漲”，而且國際知名金融培訓機構的大舉介入，更為金融培訓火上加油。此外，我國入世后，更多的外資企業、合資企業和上市公司需要完善財務制度，對有資質的會計師的需求也將直線上升。因此，與金融培訓密切相關的財會培訓也將升溫。

旺盛的人才需求和巨大的人才缺口，造成金融行業整體薪資水平在眾多行業中排名靠前，金融業高薪引才吸引了眾多人員希望通過專業培訓提升自身職業技能，并希望擁有業內普遍認可的權威認證作為進入該行業以及升職加薪甚至跳槽的敲門磚。因此項目用戶群數量巨大，并愿意投資進行“充電”。

由此可見，金融職業技能培訓市場前景非常廣闊。

五、項目發展目標

項目將以“以需設專、以技育人、以人為本”的培訓模式，整合教育部和銀行的資源優勢，聯合推出權威性金融保險業職業技能培訓考試認證，最終發展成為具有多種培訓形式，面向金融、保險、證券、投資等行業的職業技能培訓認證民辦培訓學院。

Ø學員技能/能力提升目標：

－交流技能（口頭和書面）

－分析技能

－綜合數據能力

－計算機知識

－精確性

－人際關系技能

－監管

－決策技能

－銷售技能

－定量和定性（分析）能力

Ø學員取得認證典型工作范圍：

－向客戶建議正確的投資策略和財政計劃

－分析股票上市公司

－風險評估

－提供市場狀況信息

－達成并準備租借或租賃協議

－提供財產和意外保險、人壽保險或健康保險

－管理、評估和分配貸款

為此，本項目必須做好以下三項重要工作：

第一，要進一步明確發展方向，朝專業化、系列化方向發展。

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《〈中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則〉指南》指出:經營風險源于對被審計單位實現目標、戰略產生不利影響的重大情況、事項、環境和行動,或源于不恰當的目標或戰略。世界性金融危機的蔓延,致使包括我國在內的世界各國實體經濟陷入空前的經營低谷,具體表現為或因市場銷售萎縮、資產減值而危及企業生存,或因企業業績下滑而導致企業持續經營能力削弱,而苦于掙扎的企業則往往求助于修飾財務報表,從而形成金融危機環境下的審計風險。在如此復雜的經濟形勢下,我們會計師事務所(以下簡稱事務所)和注冊會計師,一方面要高度重視金融危機蔓延對行業的影響,進一步強化大局意識和社會責任意識,深入理解和準確把握中央出臺各項政策措施對注冊會計師執業工作的新要求,積極行動,密切配合,為國家重大宏觀經濟決策的落實到位和市場信心有效提升服務,更應認真研究相關政策對企業的適用性和積極影響,及時為企業提供相關的政策咨詢、政策解讀和審計服務,積極主動幫助企業應對危機、化解危機。同時,更應該高度重視企業經營環境惡化可能導致的審計風險,加強審計質量控制和執業風險管理,防止企業經營風險轉化為審計風險。

二、嚴格執行質量控制準則,切實加強以風險防范作為首要目標的質量控制

《中國注冊會計師審計準則第1121號――歷史財務信息審計的質量控制》要求,會計師事務所應當按照質量控制準則的規定,制定控制制度,以合理保證事務所及其人員遵守法律法規、遵守職業道德規范、審計準則的規定和出具恰當的審計報告。金融風暴的沖擊,致使宏觀經濟復雜多變,企業經營風險以及由于經營艱難、股權激勵、業績承諾、融資或者獲取政府資助等因素導致的財務舞弊風險增大,審計失敗的風險也隨之增加。在這樣嚴峻的經濟形勢下會計師事務所和廣大注冊會計師更應當嚴格執行質量控制準則,制定嚴密、適當、適用的質量控制制度,以保證獨立、客觀、公正地發表審計意見,防范執業風險。

在制定質量控制制度時,風險防范應作為質量控制的首要目標,對于被審計單位,審計人員應著重了解金融危機對其經營活動的影響方式、影響程度,了解被審計單位可能粉飾財務報表的動因,以及其管理層的誠信程度等,從而委派適當的項目負責人,組織勝任的審計項目組,并明確項目負責人對審計業務的總體質量負責。

《1121號審計準則》還規定:(1)對上市公司財務報表審計,還應當建立項目質量復核制度,由事務所委派未參加該項審計業務的人員實施獨立的項目質量復核,以確保項目組執行的業務符合審計準則的要求;(2)事務所應建立監控政策和程序,以合理保證質量控制制度是相關的和充分的,并正在有效運行。在監控和對已完成的審計業務進行的檢查過程中,事務所如果發現某些業務項目在執行中存在不足或缺陷,應即告知項目負責人,項目負責人應當根據事務所通報的信息考慮相關事項并采取必要的補救措施。

由金融危機引發的全球經濟動蕩,致使被審計單位的情況更加復雜,審計風險會進一步增大。因此,只有嚴格執行質量控制準則,盡力防止企業經營風險轉化為審計風險,才能保證不至于重蹈“瓊民源”、“銀廣廈”、“鄭百文”以及“安然”等事件中負責審計的事務所和相關注冊會計師的覆轍。

三、認真貫徹風險導向審計理念,謹慎應對金融危機環境下的審計風險

(一)了解金融危機對被審計單位及其環境的影響。

1.了解被審計單位及其環境與風險評估的關系。了解被審計單位及其環境,注重從宏觀層面了解、分析財務報表存在的重大錯報風險,是風險導向審計理念的精髓。《1101號審計準則》要求注冊會計師在審計過程中貫徹風險導向審計的理念,圍繞重大錯報風險的識別、評估和應對,計劃實施審計工作;《中國注冊會計師審計準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》及其《指南》提出:了解被審計單位及其環境是必要程序,特別是在注冊會計師為關鍵環節作出職業判斷提供重要基礎;職業判斷只有建立在對被審計單位及其環境了解的基礎上,才是恰當的和符合實際的。

2.充分關注和了解金融危機對被審計單位經營的影響方式和影響程度。通常情況下,審計人員可以按照客戶的行業性質、所在地區和產品流向、服務對象等,調查了解金融危機對其影響方式和影響程度,并可在調查了解的基礎上,將金融危機對其影響程度劃分為嚴重影響、中度影響、輕微影響和基本上無影響等幾種類型;在影響方式上,還可劃分為直接影響(如出口企業)、間接影響(如原材料供應企業)和同時具有直接影響和間接影響等幾種類型,其用意在實施有效的風險管理和風險控制。在經濟動蕩的現階段,被審計單位的行業狀況、法律環境、監管環境以及其他外部因素變動頻繁,對于被審計單位會計政策的選擇和運用,目標、戰略及相關經營風險,財務業績的衡量和評價,以及內部控制,都可能帶來重大影響。因此,審計時必須在分析總的經濟形勢的前提下,根據被審計單位的具體情況,實施了解被審計單位及其環境的審計程序,充分發揮這一重要程序應有作用。

(二)結合金融危機對被審計單位的影響,評估重大錯報風險。

1.評估重大錯報風險的程序和方法。在了解被審計單位及其環境、把握金融危機對其影響情況的同時,應該對重大錯報風險實施評估程序,包括:(1)在了解被審計單位及其環境的整個過程中識別重大錯報風險;(2)將識別的風險與認定層次可能發生的錯報相聯系,比如經評估認為被審計單位利潤可能有虛假,則應將其與收入、費用、成本的確認和計量相聯系;(3)考慮識別的風險是否重大,是否足以導致財務報表發生重大錯報;(4)根據風險評估結果,確定實施進一步審計程序的性質、時間和范圍;(5)利用實施風險評估程序所收集的信息,包括在評估控制時所獲取的審計證據,作為支持風險評估結果的審計證據。

以上“進一步審計程序”,是指根據評估的錯報風險設計和實施的、意在發現和認定重大錯報、降低審計風險的審計程序。它是審計準則中的一個專門概念,以區別于財務報表審計的一般程序。

風險評估程序的基本方法,《1211號審計準則》列舉的包括詢問、分析、觀察和檢查。

2.結合金融危機影響實施風險評估。在當前復雜多變、低迷不振的經濟形勢下,風險評估應當側重于了解國內外經濟環境等外部因素,以準確認識風險性質,審計人員還應當考慮在當前金融危機下整體經濟環境發生的重大變化,判斷相關風險是否屬于特別風險,并據以擬定特別風險應對措施;在金融危機的大環境下,在初步業務活動和業務保持階段,應將持續經營作為重點關注事項。實施風險評估程序時,要客觀評價企業管理層對自身持續經營能力作出的評估。當識別出可能導致對持續經營假設產生重大疑慮的事項或情況時,應當設計和實施充分、適當的進一步審計程序;當進一步審計程序實施后認為根據已獲取的審計證據,確定可能對持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性時,審計人員應慎重考慮其對財務報表、報表附注,以及對審計報告意見類型的影響。

3.對風險評估的修正。在當前復雜多變的經濟形勢下,風險評估結論不是永遠適用的,它將隨著形勢的變動而變更其適用程度。審計過程中,如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據與前期評估獲取的審計證據不一致,審計人員應當修正風險評估結論,并相應修改原計劃的實施的進一步審計程序。因此,評估重大錯報風險與了解被審計單位及其環境一樣,也是一個連續和動態地收集、更新與分析信息的過程,它同樣貫穿于整個審計過程的始終。

(三)充分關注金融危機環境下的特別風險。

1.金融危機環境下產生特別風險的動因及表現。金融危機環境下的特別風險,發生的概率和程度皆比平時高。原因是在復雜艱難經濟形勢下,企業管理層或為了克服生存危機,或為了騙取外部資金,或為了牟取以財務業績為基礎的私人報酬最大化,或為了掩蓋經營失敗而動搖自己的領導地位,或為了獲取一定份額的國家應對危機的投資資金,等等,不惜以進行財務舞弊、編制虛假財務報表來達到目的。其具體表現主要有:(1)對財務報表所依據的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改;(2)對交易或事項及其他重要信息在財務報表中不真實表達或故意遺漏;(3)對與確認、計量、分類和列報有關的會計準則、會計制度和會計政策、會計估計的故意誤用,等等。

2.謹慎處理金融危機下的特別風險。審計人員應當根據已評估識別的風險性質、潛在錯報的重要性程度和發生的可能性,判斷風險是否屬特別風險,常規、不復雜的交易通常只具有較低的固有風險,因此引起特別風險的可能性較小;另一方面,特別風險通常源于導致重大錯報風險的經營風險,而金融危機環境下的重大錯報風險多具有這一特征。

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金融不良資產是指銀行持有的次級、可疑及損失類貸款，金融資產管理公司收購或接管的金融不良債權以及其他非銀行金融機構持有的不良債權。

截至2007年第一季度末，我國商業銀行不良貸款余額為12455.5億元，其中：次級類貸款2613.2億元，可疑類貸款5176.6億元，損失類貸款4665.9億元，分別占全部貸款的比例為6.63%、1.39%、2.75%和2.48%。與2006年第一季度末相比，不良貸款余額減少了669.2億元、次級貸款減少了668.2億元、可疑類貸款增加了141.5億元、損失類貸款減少了142.3億元。不良貸款按機構劃分：主要商業銀行為11614.2億元、城市商業銀行為659.6億元、農村商業銀行為150.6億元、外資銀行為31.3億元。其中，后三者與2006年第一季度末相比，分別減少了201.9億元、7.5億元和5.4億元。

截至2006年第一季度末，中國四家金融資產管理公司共累計處置不良資產8663.4億元，累計回收現金1805.6億元，現金回收率20.84%。其中：華融資產管理公司累計處置不良資產2468億元，回收現金546.6億元，現金回收率22.15%；長城資產管理公司累計處置不良資產2707.8億元，回收現金278.3億元，現金回收率10.28%；東方資產管理公司累計處置不良資產1419.9億元，回收現金328.1億元，現金回收率23.11%；信達資產管理公司累計處置不良資產2067.7億元，回收現金652.6億元，現金回收率31.56%。

由以上數據可以看出，我國的金融不良資產在總量上呈現下降的趨勢，金融資產管理公司處置的不良資產也在不斷增加，但是從總體來看，形勢依然嚴峻，如果不盡快將金融不良資產降到合理的區域，勢必會影響中國的經濟發展和改革開放的進程。當然，對金融不良資產進行有效處置的前提是對其進行正確的評估。

二、評估在金融不良資產處置中的作用

（一）為處置金融不良資產提供定價基礎

金融資產管理公司處置金融不良資產涉及到不同的經濟主體，處置過程實質上是一個不同經濟主體間利益分割的過程，利益分割量的計量就要依據價值評估。金融不良資產的處置方式主要有以資抵債、實施債轉股（投）、采取法律訴訟和減讓清收的方式追償債務等三種。財政部《金融資產管理公司資產處置管理辦法》的規定，無論采用何種方式，都必須先經合法、獨立的評估機構評估后方可處置。由此可見，在整個不良資產的處置過程中，評估工作是前提條件和基礎，是資產處置程序中不可或缺的重要基礎環節。

（二）為考核資產管理公司經營業績提供重要依據

財政部《金融資產管理公司資產處置管理辦法》第四條規定，資產處置損失是指公司對從銀行收購和接收的貸款及利息（包括表內利息、表外利息和孳生利息）、抵貸資產及享有所有權和處置權的其他資產進行處置后，回收的資產價值與上述資產收購和接收時價值的差額以及回收資產再次進行處置發生的損失。要真實計量和核算這兩次損失，必須通過評估，以處置資產的公允價值同收購面值和實際處置變現值進行比較才能反映實際經營損失，才能客觀公正地衡量資產處置效果和經營業績。

（三）為防范道德風險提供重要措施

資產管理公司資產處置金融不良資產時經常會面臨市場風險和道德風險。同時由于我國資產管理公司受成立時間短、經驗少、任務和地位特殊、缺少健全的法律和市場環境等因素的影響，導致資產管理公司防范道德風險高于其他一切風險。為此，財政部要求資產管理公司資產處置應堅持公平、公開、公正和擇優、競爭的原則。《金融資產管理公司資產處置管理辦法》規定，資產處置要嚴格處置程序，實行評估和處置相分離，加強對處置過程和結果進行檢查和審核。

三、我國金融不良資產評估中存在的問題

（一）評估理論嚴重滯后

金融不良資產評估工作有許多特點：一是評估對象為“不良債權”；二是評估對象涉及的債務人企業大多是資不抵債的關、停、倒閉企業；三是資產管理公司對不良資產的處置，一般都是以快速變現為目的。截止目前，資產評估所遵循的評估操作規范主要是《資產評估操作規范意見（試行）》（國資辦發[1996]23號）、《房地產估價規范》（GB/T50291-1999）、《城鎮土地估價規程》（GB/T50291-2001）、《資產評估準則——無形資產》（財會[2001]1051號）。這些規范只適用于實物資產價值的評估，不適合對不良金融資產進行評估。同時由于我國二級市場極不活躍，也難以采用現行市價法進行評估。而采用重置成本法則受到《資產評估操作規范意見（試行）》中諸如尚可使用的房屋成新率不低于30%、設備成新率不低于15%等規定的限制，致使評估結果與最終的處置價值嚴重脫離。

資產管理公司雖然也已對企業的償債能力進行了研究，并通過實踐中的摸索制定了相應的不良資產評估操作規范，但這些規范也只是作為一種內部的參考，并沒有上升為金融不良資產評估的統一的標準。因此，也并不具備整體的代表性。

（二）評估價值與市場價值產生背離較大

金融資產管理公司資產處置的程序一般是先對不良資產進行分析，制定處置預案；然后對不良資產評估，根據評估結果確定談判或拍賣底價；最后由處置人員進行具體的操作，變現不良資產。但在現實中，金融資產管理公司根據評估結果制定的拍賣底價在招標過程中往往無人問津，作為談判底價也得不到對方的認可。究其原因，一方面是職業慣性的影響，因我國評估業起源于國有資產的評估，多年來評估業務也以國有資產評估為主，而評估國有資產同時負有防止國有資產流失的責任，所以，評估師寧可高估，不愿低估；另一方面，由于對不良資產的認識不足，評估師較少考慮不良資產特定的處置方案及其處置中的特定個別因素，也導致評估價值與市場價值產生較大背離。

（三）部分債權性資產權屬不清，產權依據不足，償債能力判斷失真

由于金融資產管理公司委估對象涉及的債務人企業大多是資不抵債的關、停、倒閉企業，當中有許多企業財務會計資料不連續、不完整、不健全。相關的其他評估資料更不完備，由于歷史原因，有的企業賬面有長期股權投資但提供不出投資合同或協議；有房地產卻拿不出房屋所有權證和土地使用權證。而按照現有的評估慣例，委托方應出具委估對象的有關產權證明，評估機構只對委托方的合法資產進行評估。金融資產管理公司委托評估機構評估待處置資產時，很多情況下無法提供完備的產權證明，致使評估機構難以確定評估客體的產權性質和數量，從而給委托和評估帶來一定的困難。

而當以假設清算法評估分析企業償債能力而需要對債務企業的整體資產進行評估時，有些債務企業生產經營活動中的主要資產在進行轉讓時具有一定價值的資產卻無產權證明，由于此時評估機構無法對債務企業無有效權屬的資產提供評估結果，最終致使債務企業的整體資產評估結論無法滿足處置債權的需要。同時也給債務企業惡意隱匿資產提供了可乘之機。（四）不良資產的處置進度與評估咨詢報告質量的矛盾突出

評估咨詢報告作為不良資產處置過程中唯一的參考依據，應當起著指導處置價格、監督處置行為、衡量處置效果等至關重要的作用。但由于我國目前對資產管理公司是以現金的回收額作為主要考核指標，致使評估管理工作處于“服務于處置”這樣一個被動的地位。很多處置項目存在著評估與處置時間上的矛盾，為了保證在有限的時間內完成評估咨詢報告，中介機構難以完全按照評估程序操作以保證報告的質量，逆程序操作的現象比較突出，同時也造成了國有資產的大量流失。筆者認為，隨著金融不良資產商業性剝離的出現以及資產管理公司向投資銀行方向的發展，處置變現不宜再作為不良資產處置的主要方式，金融不良資產評估也將逐步向多元化過渡。企業的償債能力分析將與企業的效績評價相結合，使分析結論更加趨于合理。資本運作手段的增強將會引出多種債務重組形式的出現，對中介機構專業技術知識多元化的綜合掌握提出了更高的要求。

四、進一步做好金融不良資產評估的設想

（一）要研究制定有關金融資產評估方法標準體系

金融不良資產的評估與普通的工業企業的評估存在較大的差別，是資產評估中較為特殊的一種情形。因此，金融不良資產的評估方法不能完全照搬工業企業資產評估的方法。在認真總結工業企業資產重組資產評估方法的基礎上，認真研究金融不良資產的狀況、結構特點及金融資產重組的政策和要求，借鑒國外先進的金融資產評估方法，研究制定出適合金融資產評估的方法標準體系。

（二）有效處理非市場性因素對金融不良資產評估造成的影響

在實踐中，金融不良資產的公允價值與處置價格往往會產生較大的偏差，一個重要的原因就是非市場因素。非市場因素的形成，在很大程度上是與我國經濟發展水平和市場化程度密切相關的。要想解決這個問題，不能僅僅依靠具體的規定和方法，最好的解決方式是，先由評估機構提出資產的公允價值，然后資產管理公司根據具體的非市場因素進行分析，依據分析結果進行相應的調整。在調整處置價格中，資產管理公司要充分考慮到企業、政府、法律等方面的情況，從而使處置結果更加合理和恰當。

（三）在金融不良資產的評估中要不斷總結工作，豐富經驗

多年以來，我國的四家資產管理公司處置了大量的金融不良資產，在處置過程中，既有成功的經驗，也有失敗的教訓，同時，這些年資產管理公司也在不斷地承受著來自各個領域的質疑，這些都是金融行業和評估行業的寶貴資源。因此，應該對這些案例進行搜集整理，建立數據庫，利用數理統計分析方法，分析各種處置因素對資產價值的影響，建立合理規范的評估參數體系，為交易案例比較法等評估方法提供切實可行的操作基礎，合理體現市場機制對資產價值的影響。

（四）認真評估金融不良資產的真實價值

在以往的政策性處置業務中，資產評估在防止國有資產流失和防范道德風險等方面起到了有效作用；在各家資產管理公司逐步實現商業化轉型后，資產評估的定價職能將被賦予更高的期望和要求。金融不良資產處置對象的復雜性和多樣性，使得業務決策具有更大的難度和風險，資產評估作為定價工作的中心環節，如何使評估結果更符合處置實際、更貼近市場價值，是下一步評估實踐的重要課題。《金融不良資產評估指導意見（試行）》提供了更多樣的評估方法和更寬泛的價值類型，為評估實踐提供了有力的技術支持和依據，有利于提高評估服務質量和效率。

（五）加強評估行業建設，提高專業勝任能力

加強行業誠信建設，提高執業人員的職業道德水平，創造良好的執業環境；統一計費標準，提高評估機構參與積極性。統一計費標準，制定比較合理的計費方法，能夠在一定程度上激發評估機構對金融不良資產評估工作的參與積極性，對該工作的發展起到推動作用。評估人員應保持和提高專業勝任能力。金融不良資產評估業務較一般的資產評估業務復雜，需要評估人員具有豐富的知識。因此，做好金融不良資產評估工作，評估人員必須下功夫學習相關知識，保持和提高專業勝任能力，否則，很難搞好金融不良資產評估工作；嚴格執行評估程序，正確使用評估方法。評估人員要樹立風險意識，克服糊弄心理，以高度的責任心嚴格執行有關準則和指導意見的規定程序。評估人員在執行程序和分析過程中，要積極發掘有用的信息，充分考慮各種不確定因素，提升不良資產的價值。在評估方法上，也要充分考慮各種評估方法的假設前提和使用范圍，以正確衡量不良債權的價值。

（六）要加強與有關部門的協調

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【關鍵詞】 資產評估； 應用創新型人才； 培養模式

資產評估行業是綜合性、專業性、技術性很強的智力密集型行業，評估師在執業過程中會不斷遇到新情況、新問題，這對注冊資產評估師職業能力的要求越來越高，進而要求高等院校資產評估專業構建課程結構科學，面向應用、注重實踐、講求創新、突出個性的應用創新型人才培養體系。

一、資產評估專業應用創新型人才的基本特點

綜觀我國2010年17所本科院校資產評估專業的培養目標，大致可以劃分成六類：一是復合型、應用型或者應用型、復合型高級專門人才，為當前不同院校資產評估專業培養目標的主導，如南京財經大學、內蒙古財經學院、山東工商學院、首都經濟貿易大學、上海師范大學、武漢大學、黑龍江工程學院、浙江大學城市學院、河北經貿大學；二是應用型高級專門人才，如山東經濟學院、上海立信會計學院、湖北經濟學院、重慶工商大學融智學院；三是復合型專門人才，如上海對外貿易學院；四是應用創新型人才，如浙江財經學院；五是技能型人才，如南華工商學院；六是創新精神和實踐能力的專門人才，如廣東商學院。

本文認為，專業培養目標的設定應該與時俱進，與經濟社會的發展以及人才的需求和該專業的特點相適應，鑒于資產評估專業是一種在高度分化基礎上又高度綜合的專業，資產評估師在執業過程中，要獨立地發現問題、分析問題、解決問題，以獲取資產價值評估的相關參數，將資產評估專業的培養目標定位為應用創新型資產評估高級專門人才。

應用創新型資產評估高級專門人才的主要特點是：首先，在教育教學活動中，將提高學生的創新思維、創新意識、創新能力及綜合素質的培養放在首位。既要像其他本科生一樣掌握一定科學理論知識，有較強的學習能力、研究能力、適應能力；同時又能在面向現場的實際操作過程中，體現出較強發現、提出和創造性解決實際問題的能力。其次，絕大多數學生畢業后主要不是從事科學研究工作，而是成為熟悉資產評估和現代科學知識，在第一線從事資產評估知識應用與創新的專門人才。最后，注重培養學生一定的開拓意識以及獨立的人格品質、自由的精神狀態、濃厚的工作興趣、團隊精神和較強交流協調的能力。

二、以市場需求為導向，改進課程體系

應用創新型資產評估人才培養，需要打破“基礎課―專業基礎課―專業課”的課程設置格局，以人才市場需求為導向，綜合考慮知識結構、應用技能和個性化需求等因素，按模塊設計課程。

（一）資產評估專業職業能力開發

職業能力框架的研究方法一般包括功能分析法和投入法。運用北美CBE理論中的職業分析方法（DACUM），從資產評估公司邀請11位工作在第一線、富有經驗、優秀的注冊資產評估師，利用兩天時間進行資產評估專業職業分析，列舉資產評估職業的職業能力領域和專項技能，確定與描述本職業崗位工作所需的能力。通過職業分析并反復征求相關人員意見，確定與描述包括職業道德、知識、一般技能、房地產評估、機器設備評估、無形資產評估、資源性資產評估、長期投資性資產評估、流動資產評估、企業價值評估、資產評估報告、以財務報告為目的的評估、金融資產評估、國際評估準則等14個能力領域和210項單項技能二維的資產評估專業職業能力圖表，為資產評估教育提供綱領性文件。由于這些技能是職業團體或者工作在現場的優秀注冊資產評估師經過縝密思考和討論以及認真分析確定的，教育教學活動中“按圖索驥”，將課程設置與能力結構有機地結合起來，可以較少的教育成本培養出符合審計工作需要的專門人才，對高等院校資產評估專業確定培養目標、課程設計和組織教學具有極高的參考價值。并提供不同水平關鍵勝任能力清單或“菜單”，能夠幫助其辨別相關學習活動，為學生的個人發展指明方向并評估其現有的勝任能力水平，幫助其計劃和提升他們的職業生涯。

在資產評估職業能力研討成員的基礎上，再吸收部分高校的專家教授，組成資產評估專業教育委員會，根據資產評估行業的發展與變化，及時對該專業方向的職業能力圖表與考核要求進行修訂，以確保本專業的教育不致時過境遷，適應資產評估公司工作的需要。

（二）基本能力+創新能力+多元智能

資產評估專業知識結構一般包括基礎知識、應用技巧知識和專業知識，資產評估專業應用創新型人才培養的課程體系要堅持整合課程教學內容，擴大學生自主選擇空間。課程體系的建構分為基本能力課程模塊、創新能力訓練模塊、多元智能模塊，三者有機結合、相輔相成、循序漸進。1.基本能力課程模塊。基本能力課程模塊是基礎，注重基礎理論知識、專業應用知識、實際操作技能的學習，以及跨學科知識和素質拓展的獲得，如經濟學、管理學、統計學、概率論與數理統計、經濟法、會計學、財務管理、成本管理會計、資產評估學、建筑工程評估基礎、機電設備評估基礎、資產管理學等課程。2.創新能力訓練模塊。創新能力訓練模塊是目標，是培養學生業務操作能力，增強崗位適應能力的重要手段。包括思維類訓練課程、能力訓練課程、方法類課程、原典課程、項目課程、第二課堂系列課程，如資產評估案例研究、微積分、哲學、國際資產評估準則等課程。創新能力訓練模塊主要由案例分析、模擬評估和評估實踐三大部分構成。3.多元智能模塊。多元智能模塊是應用創新型人才個性充分發展的必要保障，如無形資產評估、企業價值評估、不動產評估、金融資產評估、稅基評估等課程。

三、改進教學方法，營造互動、競爭的教學環境

在教學方法上，“理論方法案例模擬訓練”并行，以基本理論為基點，針對不同教學內容，分別采用案例教學法、情景模擬、小組討論、網上模擬實驗等，注重學生主動、自主學習能力的培養與提高。具體而言，在教學活動中，按照資產評估機構的組織設置分為不同的項目小組，將學生分成以10人左右為單位，組成“虛擬資產評估公司”，擬定自己的公司名稱和發展戰略及業務方向，利用超文本技術和多媒體技術在網絡上建立一個虛擬店鋪（Web主頁），將機構的有關信息及業務資料輸到上面。整個學期的理論學習和實踐活動都以小組為單位開展，每個學生擔任不同的職務并定期輪換，組織開展資產評估、案例分析、課題討論和課后實踐活動，并做成課件在課堂上現場演示。利用團隊凝聚力和團隊間的競爭機制，激發每個學生主動學習的積極性，充分調動學生的學習積極性，培養學生的自主意識和合作精神。同時，組織現場實景式教學，如土地評估、機電設備評估，采取“走出去”的方式，讓學生到賣出土地或機器設備交易現場觀察并收集資料，開展資產評估或者驗證評估結果。此外，聘請資產評估公司資深注冊資產評估師為兼職教師，承擔一定的理論或實踐教學任務。

四、多種措施并舉，促進個性化專業能力養成

除全面推行學分制、選課制外，采取多項舉措發展學生的專業特長，具體包括：一是成立學習興趣小組。在充分考量不同學生的性格、能力、偏好差異的基礎上，確立企業價值評估、無形資產評估、機電設備評估、不動產評估、金融資產評估、稅基評估等專業方向及指導教師，在課外成立相應的學習興趣小組，定期交流和開展有關問題的研究。二是開辟第二課堂。作為高校素質教育的重要組成部分及課堂教育的延伸，第二課堂具有開放、靈活和廣泛的特點，在培養學生的綜合能力與素質等方面有著重要作用。通過聘請資產評估專家舉行一系列的資產評估講座等形式，以開闊學生視野。三是成立學習中心。鑒于教師居住地遠離學校，除在網絡上回答學生問題外，任課老師定期到指定地點與學生交流學習中存在的問題，同時由高年級學生輔導低年級學生。四是綜合導師制。第二學期末，學生根據自己的專業偏好選擇專業綜合導師，其后三年在導師的指導下完成社會調查、專業調查、學年論文、畢業實習報告和畢業論文等的撰寫，參與老師的教科研活動。五是科研活動。鼓勵、引導和組織學生參加學術探討和科學研究，特別是與本專業密切相關的學術活動，如浙江省新苗人才計劃、校級課題等。

五、校企聯盟與綜合考核評價系統

我們與浙江十余家資產評估機構、會計師事務所、企業建立了創新人才培養合作關系，采用校企合作、企業定制等多種模式培養應用型創新人才，如與浙江坤元、錢江等建立的教學科研聯盟、雙導師制等。組織學生到資產評估機構中進行鍛煉，“真槍實彈”的操作，讓學生參與明確評估業務基本事項、簽訂業務約定書、編制評估計劃、現場調查、收集評估資料、評定估算、編制和提交評估報告、工作底稿歸檔整個評估過程，調動學生運用所學的全部知識，分析問題、解決問題。

在學習成績考核上，采取靈活多樣、系統綜合的考核評價方式，以檢查學生發現問題、分析問題和創新性解決問題的能力，具體包括：第一，建立學生學習過程及成績檔案，綜合考核評價學生學習效果。從學習資產評估基礎課程（第四學期）開始，對每個學生建立一份學習過程和考核成績的記錄檔案，詳細記載學習、考核過程取得的成績和存在的問題，同時對不同學期的學習成績和存在問題進行比較分析，定期將相關情況反饋給每個學生。第二，學習過程考查和學習效果考查相結合。每個學生的期末成績由4部分組成，包括評估基礎知識（占40%）、案例分析與評價（占40%）、模擬評估報告（占10%）、觀點闡述（占10%）。其中評估基礎知識和案例分析與評價部分的考察主要采用試卷答題的方法，重點考察學生對資產評估基本理論、基本方法的掌握程度和解決實際問題的能力；模擬評估報告主要是課后完成的模擬評估項目報告，重點考察學生的總結和文字表達能力；觀點闡述部分的考察主要以課堂發言為依據，重點考察學生的語言表達能力。第三，面試與筆試相結合。面試問題包括案例分析、觀點陳述、設定情景的解決等，以考核學生對基本知識掌握程度、實踐能力和創新能力以及語言表達能力。筆試包括平時作業、期中、期末考核等。

【主要參考文獻】

［1］ 李興旺.創新型人才培養的課程模式研究與探索［J］.中國高教研究，2004（5）.

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關鍵詞：后危機時代 會計雙重計量模式 公允價值 問題 對策

一場源自美國的百年一遇的次貸危機讓全球經濟嚴重受挫，人們在恐慌之余竭力地尋求此次危機的根源。以ABA（美國銀行業協會）和IIF（國際金融協會）為代表的美國金融界將公允價值推向風口浪尖，甚至將矛頭直指公允價值，片面地認為是其將美國市場經濟推向“死亡螺旋”從而導致金融危機的發生。當然，公允價值在此次金融危機中也暴露出了諸多弊端，公允價值該何去何從，再次成為會計理論界、實務界討論的熱點問題。隨著我國金融領域的不斷發展，財政部在2006年頒布的企業會計準則中，將公允價值重新引入我國會計體系，實現了與國際會計準則的趨同。以葛家澍為代表的國內眾多學者認為，只要存在資源委托，就離不開歷史成本;只要存在金融創新，公允價值就必然盛行。若要兼顧可靠性和相關性這兩大根本的會計信息質量特征，共同為信息使用者提供決策有用的會計信息，我國會計領域將在未來相當長的一段時間內采用歷史成本和公允價值雙重計量模式（葛家澍、竇家春、陳朝琳，2010）。然而后危機時代，我國的市場經濟發展尚不完善，公允價值計量模式在我國的運用還處于探索階段，如何很好地運用公允價值成為我國理論界和實務界急需解決的問題。

一、公允價值的界定及優越性

（一）公允價值的界定

公允價值在不同的組織和國家有著不同的界定。IASB（國際會計準則委員會）認為，公允價值是指熟悉情況的雙方當事人在公平交易中，自愿地進行資產交換和負債清償的金額。2006年9月，FASB（美國財務會計準則委員會）在其的《公允價值計量》中將其界定為：在計量當天，交易的雙方在有序的市場環境中銷售資產所收到的或是清償負債所支付的金額。2014年，財政部新出臺的《企業會計準則第39號――公允價值計量》中，明確了公允價值計量的方法和級次，提出了計量單元的概念，并對公允價值計量相關信息的披露做出具體要求。同時將公允價值定義為市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。

各個國家或國際會計組織在對公允價值界定時，基本將其應用條件設定為四個方面，即有效市場、公平交易、持續經營、計量時點，而在公允價值計量的價值基礎和具體方法方面并沒有明確指出（呂瑋，2013）。以我國為例，新的會計準則中將公允價值的計價劃分為三個層級，指出在活躍的市場條件下，市場的實際報價是公允價值的最好依據，而在相對非正常、不活躍的無序市場條件下，卻籠統地指出公允價值需依靠會計人員的估值技術或資產評估機構提供。

（二）公允價值計量的優越性

1.有助于為投資者提供與決策有關的會計信息。作為可以有效維護產權秩序的公允價值，其可以在特定的時點以及特定的市場環境中，比較真實地反映資產和負債的即時價值，確切地反映企業的相關財務風險、償債能力及盈利能力，便于信息使用者全面掌握企業的經營活動情況。

2.能夠及時地反映動態市場價格。在不斷創新的金融市場，金融衍生工具的市場交易價格隨著變幻莫測的市場信息不斷變化，傳統的歷史成本計量模式不能真實動態地反映其實際價值，而公允價值則可以彌補這一不足。

3.符合配比原則。在金融衍生品方面，公允價值可以及時以市場交易價格反映其入賬價值，購進金融產品時以公允價值確認成本，售出時以公允價值確認為收入，客觀地反映了投資者的投資收益，符合配比原則。

二、我國公允價值的發展概況

自我國企業會計準則頒布以來，歷史成本憑借其特有的客觀性、中立性以及可驗證性，能夠為相關利益者提供可靠的會計信息等優勢，而無可爭議的被公認為會計計量主要模式。然而隨著我國市場經濟的迅速發展，國內資本市場和金融市場不斷開放，歷史成本已經越來越不能滿足金融創新下的眾多衍生工具的計量需求，公允價值逐步進入人們的視野。

由于特殊的國情，我國會計理論界和實務界對公允價值的研究起步較晚。我國公允價值主要經歷了三個發展階段：第一階段為謹慎引入時期，上世紀90年代末期，財政部在少數具體準則如《非貨幣易》《債務重組》中首次謹慎引入公允價值的概念。這一階段，公允價值屬于新興概念，理論界和實務界在認識上存在不足，對會計理論和實踐的研究相對比較滯后。第二階段為否定時期，2001年，財政部在和修訂的八項具體準則中，取消了公允價值在《非貨幣易》《債務重組》中的運用，該時期因為國內的市場經濟發展處于起步階段，公允價值賴以生存的活躍市場沒有形成，公允價值估價模型沒有科學建立，當市場不能以正常的交易價格進行計量時，部分上市公司便人為地、主觀地將公允價值變成其盈余管理的操縱工具，最終通過財務會計報告披露出來的會計信息嚴重扭曲，不能反映公司真實的經營業績，所以公允價值被暫停使用。第三階段為肯定并大膽運用階段，為了滿足不斷創新的金融市場的發展以及迎合與國際會計準則的趨同，2006年財政部再次將公允價值計量屬性引入我國的會計準則。此次公允價值的引入范圍空前之廣，過半數的具體準則均有涉及，但是與之前首次引入公允價值相比，本次的引入充分地考慮了我國的具體國情，顯得積極而又穩健，適度而又謹慎，對相關具體準則中公允價值適用條件和范圍的規定比國際會計準則要求更加嚴格。

隨著國內金融市場和資本市場的不斷發展，2010年財政部在《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》中進一步明確了我國在充分考慮基本國情的基礎上，將加強公允價值計量的力度，但是不會完全跟風國際上對金融資產的重分類等做法。

三、當前我國公允價值運用存在的問題

為適應我國市場經濟的發展，作為歷史成本計量模式不可比擬的公允價值被引入我國會計系統，并作為會計雙重計量模式之一，與歷史成本在未來相當長的一段時間將共同發揮作用。然而，我們在肯定公允價值諸多優點的同時，也要意識到后危機時期我國公允價值在運用過程中暴露出的不足。

（一）市場條件不成熟，公允價值缺乏可靠性

公允價值在歐美國家之所以盛行，主要是其資本和金融市場較為成熟，市場基礎條件比較完善，而我國正處于市場經濟發展初期，公允價值計量賴以生存的市場環境不夠成熟，自由、活躍、公平、規范的市場條件還在不斷地建立與完善之中。國內理論界和實務界對公允價值的研究較晚，對第三層級相應估價模型的有效研究不足，當市場處于無序狀態時，公允價值的來源主要依靠易受會計人員主觀職業判斷影響的專業估值來獲取價格信息。同時，國內評估機構可能會因為外界的壓力和利益的誘使，使其獨立性難以保證，加之自身從業人員專業評估水平的限制等原因，使得公允價值的可靠性有所降低。

（二）會計理論基礎及法律規范不健全，公允價值操作難度較大

公允價值理論在西方國家起步較早，早在上世紀80年代，以IASB和FASB為代表的國際會計組織，就已經對公允價值進行了大量研究，特別是2006年9月，FASB的第157號準則公告《公允價值計量》的，對傳統的歷史成本計量模式進行了徹底的改革，統一了之前對公允價值的各種界定，進一步明確了公允價值的新的層次及估值技術。我國自20世紀90年代末首次引入公允價值以來，理論界和實務界對公允價值的研究從未停止過。考慮到我國具體國情， 2006年財政部在新的會計準則中再次將公允價值謹慎引入，在具體會計準則中，共有17 項提及公允價值的運用，其中僅有三項準則，即《企業會計準則第22號――金融工具確認與計量》《企業會計準則第8號――資產減值》以及《企業會計準則第10號――企業年金基金》，直接提供了公允價值計量方法，而其他具體會計準則只是間接地提供了計量方法。總體來說，我國對公允價值的理論研究嚴重滯后，完善的理論基礎、系統的操作規則和科學的估價指南等均未有效建立，這樣導致我國公允價值在實際運用的時候，缺乏統一的、可行的、可操作的理論規范作指導，操作起來難度較大。

（三）內外監管不力，公允價值易成為盈余操縱的工具

我國部分公司仍然存在國有股、法人股“一股獨大”現象，公司的管理層并非完全是由治理層通過市場招聘職業經理人而來，很多公司的管理層由董事會直接任命，不能有效實現所有權和經營權相互分離，甚至出現股東“自己管自己”的“內部人控制”現象。部分管理者通過濫用公允價值，借助復雜的估價模型，指使有關會計人員或利誘中介評估機構對諸如債務重組、非貨幣性資產交換、金融資產后續計量等相關經濟業務作出不合理的估價，肆意調整利潤以粉飾報表，從而達到預期目標或非法目的。另外，以銀行業、保險業、證券業監督管理委員會和注冊會計師所在的會計師事務所為主的外部監督不力，一方面由于監督、審計的相關法律法規不健全，另一方面作為監督機構靈魂的“獨立性”很難保證，這無疑為那些企圖借助公允價值實施利潤操縱的違規違法行為提供可乘之機。

（四）會計人員的業務素質不高，職業素養亟待加強

隨著我國新的會計準則與國際會計準則的趨同，對公允價值的運用也提出了更高的要求，如活躍與非活躍市場的辨別、雙方交易情況的誠信判斷、估值技術運用的選擇、風險報酬率及現金流量折現率的確定、公允價值信息披露的取舍等事項，都需要依賴會計人員的職業判斷能力。當前，一方面我國高校在會計理論方面教學較為傳統，知識更新不及時，不能和國際先進會計理念接軌，尤其是公允價值教育方面重視程度不足，導致具有扎實理論基礎的高層次會計人才嚴重匱乏;另一方面，由于會計理論界和實務界在該領域研究相對比較滯后，具體實證研究更是嚴重缺乏，會計人員業務素質整體不高，使得會計人員很難在較短的時間內處理公允價值確認、計量、披露等較為復雜的問題。此外，在經濟快速發展的今天，在經濟利益的驅使下利己行為愈演愈烈，部分會計人員有可能會喪失道德良知，利用公允價值提供虛假信息，從而成為操縱利潤的舵手。

四、對我國公允價值運用的幾點建議

（一）完善市場條件，提高公允價值的可靠性

完善的市場機制和成熟的市場條件是確保允價值可靠性的首要條件。目前，我國的市場條件與西方發達國家相比還有很大的差距，我國在保持與國際會計準則不斷趨同的同時，應積極為提高公允價值的可靠性提供有效的市場條件。從市場環境方面來說，應該加大培育要素市場自由交易的力度，充分引入市場競爭機制，打破行業壟斷，優化資源配置，實現生產要素的自由流動。政府調控方面，由于市場固有的缺陷，其本身并無自主糾錯能力（陳衛華，2013），所以政府要處理好“有形手”和“無形手”之間的關系，要做到不越位、不缺位、不錯位，以達到“手牽手”“并肩走”的良好狀態。同時還要不斷完善相關領域的法律制度，特別是資本市場、金融市場、房地產市場以及資產評估行業，積極為提高公允價值的可靠性提供完善的法律環境。從技術支持方面來說，在市場處于無序狀態時，依靠估值技術或第三方提供的評估價格，公允價值的取得成本較高、難度較大，所以行業間應積極利用現代信息技術的優勢，建立市場價格資源庫，實現網上價格信息查詢，降低公允價值的取得成本，提高公允價值實施的可能性。

（二）加大理論研究力度，提高公允價值的可操作性

當前，我國對公允價值的研究與西方國家相距甚遠，對于公允價值的運用缺乏一套科學、有效、可行的理論指導。西方國家在這一領域的研究成果較為成熟，雖然公允價值在金融危機中暴露出諸多弊端，但不可因此而否定其獨特的作用，更不可否認西方國家對公允價值的研究貢獻。所以我國在實現與國際公允價值趨同的同時，也應該積極學習IASB和FASB在該領域所取得的先進經驗，努力制定一套適合我國具體國情的公允價值會計準則和操作指南，特別是有針對性地構建非正常的、非活躍的、無序市場條件下的現值估價模型，從而為公允價值的運用提供有效的理論支持。

（三）強化監管，凈化公允價值實施環境

一是不斷完善公司治理結構。一方面，針對部分公司國有股、法人股“一股獨大”現象，應有意識逐漸減少部分大股東的持股比例，稀釋股權，讓更多的投資者參與到股權分配中來，優化產權結構，弱化“內部人控制”現象;另一方面，應大力發展國內職業經理人市場，為更多企業提供優秀的經營管理者，實現所有權和經營權的有效分離。二是加強對專業評估機構的監管。評估機構的性質決定其業務獨立性的重要性，政府主管部門不僅要加強評估行業的相關立法，同時也要充分發揮行業協會的監督作用，共同為其提供有效的法律保障;當然，最重要的還是要加強評估企業自身業務水平、提升職業素養，健全誠信建設，真正發揮中介評估機構的獨立、公平、公正、公允的功能。三是強化政府主管部門的監督。一方面要充分發揮央行、三大監督管理委員會以及審計機關等相關主管部門的監督職能，加強對資本市場、金融領域的監管，積極建立市場的信息監測與反饋機制;另一方面，要提高部分鋌而走險者的道德風險的成本代價，加大對濫用公允價值實施盈余控制行為的懲處力度。四是建立嚴格的雙重審計機制（李國民，2010）。外部注冊會計師的有效審計是以公司內部審計為基礎，應充分發揮公司內部審計職能。內部審計部門應直接歸屬公司監事會的領導，在避免“內部人控制”的情況下對公允價值的運用實施嚴格審計。當前，我國與公允價值相關的審計制度尚不完善， 2006年2月，由中國注冊會計師協會的《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》，也只是初步規范了我國公允價值的審計方法和過程，遠不能滿足作為雙重計量模式之一的公允價值審計需求。為更好地對企業公允價值的計量與披露實施監督，有效遏制利用公允價值提供虛假信息而進行利潤操縱的勢頭，我國應盡快建立和完善專門的公允價值審計制度。

（四）提高會計人員的職業判斷能力，提升職業素養

公允價值的引入對會計人員的職業能力和職業素養提出了更高的要求。一方面，理論界和高校應該加大對公允價值會計理論的探索和研究，不斷完善公允價值理論體系，有針對性地學習國外在本領域的先進經驗和理念，通過高等教育、科研立項以及學術交流等形式，豐富高校在公允價值領域的宣傳和研究，擴大公允價值會計在我國會計運用中的影響;另一方面，實務界和會計工作人員應不斷加強對公允價值的實際運用進行研究，通過國內外的實證案例研究和自身的實踐活動，總結經驗和教訓，建立起真正適合我國具體國情的公允價值會計準則體系。在提升會計人員職業素養方面，會計人員可以通過繼續教育、參加政府主管部門組織的專題學習以及各類培訓等方式，加強自身的職業道德建設。

參考文獻：

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房地產經營業的迅速發展，刺激了金融機構的房地產抵押業務的增多，在取得業務收益的同時也存著相當大的法律風險。本文分析了金融機構在發放房地產抵押貸款時面臨了的法律風險，并提出一些降低風險的措施。

【關鍵詞】

房地產抵押貸款；法律風險；防范

1房地產抵押貸款面臨的主要風險

1.1房地產抵押評估產生的風險房地產的抵押評估指的是房地產評估機構以提供給金融機構的抵押房地產做為評估對象，通過一定的估價程序和方法所進行的房地產價格評估，在進行評估時根據房地產的實際情況可采取多種估價方法，可以根據相似房地產的公允價值進行參照評估，但是盡管是本著公正合理的原則進行估價的，有時也會產生很多因為評估價格造成的糾紛。在進行房地產抵押評估時常遇到的風險有：

1.1.1房地產所有權的風險又稱為權屬風險，主要表現在房產的實際面積是否與房產證的證載面積相符，房產的位置是否與受益人的確認相符等，這些方面如果情形不相符就會引起糾紛，影響房產的市場價格。

1.1.2評估時點的風險房地產抵押評估是對一個基準點的市場價格的評估，所以進行抵押評估的時點的價值與貸款到期日房地產的市場價值是絕對不一致的，因為評估的時間價值差異就會產生風險。

1.1.3沒有履行告知義務抵押人由于沒有將房地產取得的來龍去脈告知金融機構，造成金融機構無法獲得相關的信息而產生風險，如土地使用證取得了但還有沒結清的出讓金，房產證取得了但是工程尚未竣工驗收，房產證和土地證上的所有權人不一致等。

1.1.4抵押房地產的用途方面的違規操作房屋的實際建設規劃和法律的規定用途不符，房屋受到外界的影響以后隨意改變房屋的法定用途等這些違規操作，會造成房地產價格的虛高。

1.1.5附帶租賃約定的房地產抵押風險房屋所有權人與承租人簽訂了固定期限的租賃合同，并取得抵押貸款，延誤了金融機構行使抵押權。

1.1.6將還建房屋做為抵押房產房屋的所有權人將提供給原來的土地使用人的房屋做為了抵押物，實際上這套房產應該是土地開發費的一部分，如果抵押人不能如期償還債務，就會延誤抵押房產的變現。

1.2評估人員的技術及職業道德產生的風險現在的房地產評估人員的專業素質普遍不高，采用的估價方法取得的抵押價值就會有失公允和專業性，從而帶來風險。如果評估人員專業水平較差，有時就會套用不合理的技術參數進行評估，再加上沒有房地產生產經營的實際經驗，對房地產市場沒有全面系統的了解，房產的評估價值就會有所偏差。房地產的評估價值是會直接影響貸款額度的，如果評估人員不秉承客觀、獨立、公正的原則，喪失職業道德，一味向委托方的利益妥協，再加上評估態度不夠嚴謹，有的都不進行實地勘察，簡化評估流程，就會增加評估價值的主觀因素，與房地產的公允價值不符，金融機構的信貸人員由于是非房地產評估專業人員，如果憑評估報告闡述的結果發放貸款，就會產生一定的風險。

1.3金融機構進行現場勘察和審批貸款額度產生的風險信貸人員在發放貸款之前，應該前往房地產的實地進行現場勘察，對房屋的位置、結構、裝飾情況、內部配備等情況與掌握的書面資料進行核對，這樣可以避免抵押人利用信貸人員對現場不熟悉的弊端提供虛假的資料，從而誤導產生虛假的抵押價格和錯誤的抵押判斷，對于很多房產證上未列明的事項，如基礎設施、環境污染等因素只有進行了實地勘察才能了解和掌握。信貸人員要對貸款的重要影響因素，如抵押比例、利率、還款方式、貸款期限等進行認真的審批，要設立風險防范標準來保證貸款發放的安全性。一般是得到評估機構的評估價值以后，金融機構再核實抵押人的信用情況、財務情況、變現能力等信息，從而確定抵押利率和抵押比例，但是房屋的變現能力是很預測的，再加上市場波動較大的情況下房產的價值也會起伏，這就造成了在審批環節的一定風險。

1.4抵押貸款時產生的風險抵押人取得貸款后如果房產的市場價格波動很大，迫于壓力會違反約定不再繼續還款，這就給金融機構的資金回籠帶來了風險；如果抵押人無力償還貸款，金融機構只有進行房產拍賣，但要保證其家庭成員的正常生活，所以無法進行房產的強制處置，金融機構就會蒙受損失；有的抵押人申請抵押貸款時是為了開發房產，得到貸款后不專款專用，以致于到期后房產不能按時完工而造成無力償還，貸款金額太大金融機構無法收回。

2防范房地產抵押貸款風險的應對措施

2.1完善金融風險防范制度金融機構要對業務流程進行規范，建立抵押貸款的風險監測和預測機制，對貸款的審核、發放、回籠等活動進行有效的風險控制，所以必須制定一系列的制度建設措施來防范風險。

2.1.1加強按揭貸款的管理要建立完善的內控流程和監督機制，建立一套簡單易操作的按揭貸款制度，制度要保證一線的信貸人員易于掌握，所有信貸人員都要嚴格按照制度的要求進行抵押業務的操作，不能營私舞弊，要本著公平、公正、獨立的原則來進行抵押放貸業務。

2.1.2加強內控管理要對信貸操作流程進行規范，放貸時要現場考察，發放貸款以后要進行審查，對客戶所提供的資料和掌握的資料進行認真核對，如果發現放貸后有影響貸款順利收回的因素應該及時采取措施進行修正。

2.1.3對違法違規行為進行通報處理如果金融機構發現了違規的按揭行為，要立即找出原因，對相關責任人建立黑名單并發散到網絡，給違規人進行以后抵押按揭的種種限制，實行有效的信貸懲罰。

2.2進行現場勘察金融機構不能光在辦公室里整理資料，而是要到抵押物的現場進行勘察，確保房地產檔案資料和實際勘察資料的相符性。發放貸款以后也要進行資料的復查，查看土地用途是否發生變更，如果發現變更應立即責令改正。房屋的面積應該先經過測繪以后再進行抵押登記，只有這樣才能保證房屋價值的準確性。如果是共有財產的抵押，應該讓所有的共有人簽字確認同意。銀行也應該要求抵押人將房產和土地一起抵押，這樣可以保證資產的變現。

2.3開發新的抵押貸款品種和二級市場金融機構如果想開發親的抵押貸款品種可以降低抵押風險，這是因為我國規定的還款方式現在比較單一，按揭方式已經無法滿足人們的需要，可以嘗試開發一些新的抵押貸款方式，如級級償還、循環抵押等。也可以對貸款利率進行調整，我國現行的浮動利率制度會給抵押人帶來一定的風險，也不利于抵押人的不同風險需求。由于我國的房地產市場和金融市場得到了迅速的發展，相關的法律體系已經越來越完善，我們可以嘗試著進行房地產市場的證券化，借鑒國外的一些先進經驗，如房地產證券化，開發房地產的二級市場，規范現有的市場操作流程，保證貸款的資金回收質量，采取措施來促進金融機構的改革，對投資主體進行強化，健全銀行的評級體系和信息披露體系。

2.4完善風險評估體系和保險機制建立完善的風險評估體系是保證貸款資金安全收回的重要方面，要嚴格進行抵押物的操作，信貸人員要明確自己的職責所在，避免人為進行抵押物價值確定的違規行為。要進行抵押物的動態管理，不但要進行貸前的審批，更要嚴格重視貸后的動態監控，對一些中長期的貸款可以進行定期的重新估價。有效施行分期還款制度。要建立房地產抵押貸款的保險機制，要賦予抵押貸款保險人權利，抵押人可以委托保險公司抵押貸款的保險事務，保險公司獲得保費的同時可以保證金融機構降低風險，可以將人壽保險和住房貸款進行組合。

參考文獻

[1]李群榮.房地產周期波動與商業銀行抵押貸款風險研究.財經研究，2008（1）.