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關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；會(huì)計(jì)核算方法；新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；比較分析

中圖分類號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3198（2009）01-0218-02

與2001年1月18日財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-投資》相比，我國(guó)2006年2月15日新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)-長(zhǎng)期股權(quán)投資》發(fā)生了較大的變動(dòng)，新準(zhǔn)則更加規(guī)范了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及其信息披露，更好地與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS/IFRS)趨同，從而取代了原來(lái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――-投資》(簡(jiǎn)稱為舊投資準(zhǔn)則)。新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則相比，長(zhǎng)期股權(quán)投資在核算范圍、初始投資成本計(jì)量、核算方法應(yīng)用等方面都發(fā)生了很大變化，本文就針對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行了比較分析。

1 新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法主要差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)-長(zhǎng)期股權(quán)投資》(以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則)主要是規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露。新準(zhǔn)則基本與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量上與1998年6月24日頒布、2001年1月18日修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一投資》(以下簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則)相比變化較大。其主要差異體現(xiàn)在以下幾方面：

1.1 規(guī)范范圍的變化

舊投資準(zhǔn)則規(guī)范范圍包括股權(quán)投資、債權(quán)投資且劃分為長(zhǎng)期投資和短期投資。因?yàn)橐肓私鹑诠ぞ叩母拍睿聹?zhǔn)則僅規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資，將短期投資修改為交易性證券投資，長(zhǎng)期債權(quán)投資修改為持有至到期投資，均納入《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)-長(zhǎng)期股權(quán)投資》未予規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資(如投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資)也適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》。

1.2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量不同

舊準(zhǔn)則規(guī)定投資在取得時(shí)應(yīng)以初始投資成本計(jì)價(jià)，初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的初始計(jì)量按照是否是由企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資分為合并形成和非合并形成兩種，而合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。在同一控制下的企業(yè)合并所形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資是以在合并日按被合并方所有者權(quán)益帳面價(jià)值的份額作為初始投資成本，按其差額調(diào)整投資企業(yè)的資本公積，資本公積不足的，調(diào)整留存收益；非同一控制下的企業(yè)合并所形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-企業(yè)合并》確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

1.3 成本法和權(quán)益法應(yīng)用范圍的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則規(guī)定投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算；投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，這是由于采用權(quán)益法或成本法核算對(duì)企業(yè)合并的結(jié)果并沒(méi)有太大影響，新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，取消了投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算的規(guī)定，改為采用成本法核算，只是在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成木法核算；短期投資和投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定核算。另外，長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法的初始確認(rèn)和減值的處理差別很大。

2 新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法的比較分析

舊投資準(zhǔn)則最早于1998年6月，2001年l月，財(cái)政部針對(duì)實(shí)施過(guò)程中存在的問(wèn)題進(jìn)行了修訂，明確了一些基本概念，對(duì)投資的核算方法進(jìn)行了改進(jìn)，使投資成本、投資收益的會(huì)計(jì)核算和信息披露更加嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范。但舊準(zhǔn)則下的長(zhǎng)期股權(quán)會(huì)計(jì)核算方法與新準(zhǔn)則相比，存在以下問(wèn)題：

2.1 投資的入賬價(jià)值存在問(wèn)題

舊投資準(zhǔn)則的投資計(jì)價(jià)以投資企業(yè)的資產(chǎn)賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。采用這種方法處理減少了企業(yè)利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余操縱的空間，但又使得企業(yè)投資價(jià)值與實(shí)際價(jià)值產(chǎn)生背離。因?yàn)榛跉v史成本原則的賬面價(jià)值，很難準(zhǔn)確反映投資者在被投資企業(yè)的權(quán)益。尤其那些已經(jīng)使用了較長(zhǎng)時(shí)間的資產(chǎn)，其經(jīng)濟(jì)價(jià)值與賬面價(jià)值可能相去甚遠(yuǎn)，導(dǎo)致投資賬面價(jià)值無(wú)法反映其在被投資企業(yè)中的權(quán)益。另外，《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估管理辦法》及其實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，企業(yè)合并、出售、聯(lián)營(yíng)和股份經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)以評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)母公司在股份公司中的股權(quán)份額。可以看出，不同的制度規(guī)定造成同樣一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)投資，在投資企業(yè)和被投資企業(yè)中的入賬價(jià)值不一致。這不僅給會(huì)計(jì)和審計(jì)實(shí)務(wù)帶來(lái)了困難，而且使得企業(yè)投資價(jià)值偏離其實(shí)際價(jià)值。

2.2 成本法核算下存在的問(wèn)題

按照舊投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資在采用成本法進(jìn)行核算的情況下，除追加、減少、收回投資或被投資單位發(fā)放清算性股利以外，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般保持不變，確認(rèn)的投資收益總額也僅限于所獲得的被投資單位累積凈利潤(rùn)的分配額。換句話說(shuō)，即使被投資企業(yè)獲得了高額利潤(rùn)，只要未對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行分配，投資企業(yè)就不可以記錄投資收益。顯然，企業(yè)可能因未收到股利而低估投資報(bào)酬率，對(duì)企業(yè)進(jìn)行投資分析不利。

2.3 權(quán)益法核算下存在的問(wèn)題

投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額往往難以確定，具體表現(xiàn)在：①投資企業(yè)投資時(shí)，所能取得的應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的數(shù)據(jù)只可能是以前期末的數(shù)據(jù)，即歷史數(shù)據(jù)，而不是投資時(shí)的數(shù)據(jù)。若按這一歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，易于操作，但不符合實(shí)際。②假定投資企業(yè)通過(guò)各種途徑能夠取得投資時(shí)被投資單位當(dāng)日的相關(guān)數(shù)據(jù)，其應(yīng)享有的所有者權(quán)益份額能夠確定，則此時(shí)投資企業(yè)需要區(qū)分其所享有的份額，即獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利是投資前還是投資后被投資單位所實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)的分配額。這個(gè)“區(qū)分”的過(guò)程較為煩瑣，甚至無(wú)法真正“區(qū)分”清楚，因?yàn)閮衾麧?rùn)是一個(gè)動(dòng)態(tài)數(shù)據(jù)，其實(shí)現(xiàn)的具體時(shí)間難以確定。在投資損益確認(rèn)方面，權(quán)益法下無(wú)論被投資單位是否分配股利，投資企業(yè)都要按持股比例、持股時(shí)間和被投資單位的凈利潤(rùn)計(jì)算確認(rèn)投資收益，并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。在控制范圍下，被投資企業(yè)為投資企業(yè)的子公司，股權(quán)投資和投資收益要在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中予以抵銷，對(duì)損益的影響還不是很大。但如果是共同控制或重大影響時(shí)，即投資比例在20%一50%之間時(shí)，被投資企業(yè)并不納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍，會(huì)計(jì)報(bào)表直接列報(bào)賬面記錄的投資收益額，就無(wú)法真正反映投資企業(yè)實(shí)際的投資效益。另外，股權(quán)報(bào)資差額的確認(rèn)違背了初始投資成本的概念，股權(quán)投資差額攤銷的會(huì)計(jì)處理不也符合實(shí)際。假設(shè)股權(quán)投資差額按舊投資準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算并攤銷，必然導(dǎo)致未來(lái)有關(guān)各期的投資收益相應(yīng)增加或減少，而這僅僅是以前交易會(huì)計(jì)處理結(jié)果的抵銷處理，并不是當(dāng)期發(fā)生的損益。因此，不能直接用投資收益的數(shù)據(jù)進(jìn)行投資效果判斷。

2.4 期末減值核算存在的問(wèn)題

準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)將可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。可收回金額，是指企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。由此產(chǎn)生的問(wèn)題是，未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的主觀性明顯，對(duì)非公開(kāi)發(fā)行股票公司的投資價(jià)值的判斷標(biāo)準(zhǔn)難以把握等等。例如，近年來(lái)，南方證券公司的財(cái)務(wù)狀況不斷惡化，與南方證券關(guān)系緊密的股東卻作出了不同的反應(yīng)。上海汽車和首創(chuàng)股份同為南方證券的第一大股東，各持10.41%的股份，但是從2003年年報(bào)看，上海汽車對(duì)此項(xiàng)長(zhǎng)期投資計(jì)提了100%的準(zhǔn)備，而首創(chuàng)股份卻僅計(jì)提了15%的投資減值準(zhǔn)備，差距之大，其可靠性令人懷疑。

而針對(duì)上述問(wèn)題，新準(zhǔn)則下的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法作了補(bǔ)充與修訂，規(guī)范初始成本計(jì)量，在規(guī)定的范圍內(nèi)允許以公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，取消股權(quán)投資差額科目，減值準(zhǔn)備確認(rèn)后不允許轉(zhuǎn)回等等，進(jìn)一步完善了長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則，使得更加能合理反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息。

3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算的影響及建議

執(zhí)行“新準(zhǔn)則”后，企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的分類和核算方法上變化都較大，產(chǎn)生的影響也很大。從單個(gè)報(bào)表來(lái)看，對(duì)子公司的投資如果由權(quán)益法改按成本法核算，在被投資企業(yè)取得盈利情況下，投資企業(yè)的資產(chǎn)和權(quán)益將減少。在舊準(zhǔn)則中，對(duì)股權(quán)投資差額要進(jìn)行攤銷，將影響損益；新準(zhǔn)則下的股權(quán)投資差額相當(dāng)于商譽(yù)，不攤銷，但可能計(jì)提減值，這種不同處理，也會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生影響。長(zhǎng)期投資計(jì)提減值準(zhǔn)備后，舊準(zhǔn)則在價(jià)值回升時(shí)可以轉(zhuǎn)回；新準(zhǔn)則規(guī)定不能轉(zhuǎn)回，這將使企業(yè)利潤(rùn)減少。企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則后，應(yīng)對(duì)原有投資進(jìn)行重新分類和計(jì)量，并在財(cái)務(wù)系統(tǒng)中對(duì)會(huì)計(jì)科目重新設(shè)置，以滿足新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算規(guī)范的需要。首次執(zhí)行新準(zhǔn)則時(shí)，對(duì)于同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長(zhǎng)期股權(quán)投資，尚未攤銷完畢的長(zhǎng)期股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷，并調(diào)整留存收益。企業(yè)在二級(jí)市場(chǎng)上進(jìn)行短期證券投資時(shí)，按照舊準(zhǔn)則，只要報(bào)告期末沒(méi)有出售，即使賬面實(shí)現(xiàn)了盈利也不能體現(xiàn)為當(dāng)期收益，而新準(zhǔn)則將短期證券投資修改為交易性證券投資，按公允價(jià)值入賬，賬面盈利就能肢解計(jì)入當(dāng)期收益，反映在報(bào)表上，增加當(dāng)期利潤(rùn)。執(zhí)行新準(zhǔn)則后，企業(yè)采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，將增加處置長(zhǎng)期股權(quán)投資當(dāng)期的損益。

參考文獻(xiàn)

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［3］王學(xué)鋒； 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算思考 ［J］.財(cái)會(huì)通訊(綜合版)； 2007，（2）.

篇2

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；成本法；權(quán)益法；比較；轉(zhuǎn)換

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法簡(jiǎn)介

1.成本法

當(dāng)投資公司對(duì)被投資公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)影響能力時(shí)采用的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理方法，即投資公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶，按原始取得成本入賬后，始終保持原資金額，不隨被投資公司的營(yíng)業(yè)結(jié)果發(fā)生增減變動(dòng)的一種會(huì)計(jì)處理方法。成本法下，投資企業(yè)賬上的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶按投資成本入賬以后，除非投資企業(yè)再次購(gòu)入被投資企業(yè)的股份，或?qū)①?gòu)入被投資企業(yè)股份部分出售，或收到清算股利以及股票發(fā)生永久性跌價(jià)時(shí)，其長(zhǎng)期投權(quán)投資賬戶的余額始終保持不變。被投資企業(yè)報(bào)告的利潤(rùn)或虧損，投資企業(yè)都不予確認(rèn)，直到被投資企業(yè)發(fā)放股利或分配利潤(rùn)時(shí)，才作為投資收益入賬。

2.權(quán)益法

權(quán)益法是適用于長(zhǎng)期股權(quán)投資的另一種會(huì)計(jì)核算方法。該方法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。根據(jù)這一方法，投資企業(yè)要按照其在被投資企業(yè)擁有的權(quán)益比例和被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的變化來(lái)調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶的賬面價(jià)值。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資兩種核算方法的比較

1.應(yīng)用基礎(chǔ)的比較

（1）成本法認(rèn)為投資企業(yè)與被投資單位是兩個(gè)獨(dú)立的法人實(shí)體和會(huì)計(jì)主體。投資企業(yè)只有在與被投資單位之間發(fā)生以原有資產(chǎn)增減變動(dòng)為條件的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，或?qū)Ρ煌顿Y單位稅后利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的要求權(quán)實(shí)現(xiàn)時(shí)，才進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。相關(guān)投資的持有收益為實(shí)際收到或確定將收到的利潤(rùn)或股利。

（2）權(quán)益法認(rèn)為被投資單位是投資企業(yè)的一個(gè)有機(jī)組成部分，被投資單位的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都部分或全部被看作是投資企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，投資企業(yè)對(duì)此均應(yīng)在活動(dòng)發(fā)生時(shí)或年終進(jìn)行會(huì)計(jì)結(jié)算時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算，相關(guān)投資的持有收益則因核算方法的不同而不同。從財(cái)務(wù)的角度不難推導(dǎo)出，非完全權(quán)益法下相關(guān)投資的持有收益理論上一般應(yīng)為投資額與市場(chǎng)利率的乘積，與被投資單位個(gè)別利率無(wú)實(shí)質(zhì)聯(lián)系；完全權(quán)益法下相關(guān)投資的持有收益理論上最后則為所享凈投資額（所有者權(quán)益）與被投資單位個(gè)別利率的乘積，體現(xiàn)了投資企業(yè)與被投資單位的整體一致性。

2.應(yīng)用范圍比較

在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐中，核算方法的具體應(yīng)用范圍通常依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷或會(huì)計(jì)核算制度的明確規(guī)定。根據(jù)會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定，如投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)實(shí)質(zhì)控制權(quán)，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算可用成本法，反之則應(yīng)用權(quán)益法。而這個(gè)規(guī)定并不完善，它并未考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資在投資企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比例情況。實(shí)際上，在這一比例較高的情況下，即使投資企業(yè)在被投資單位所有者權(quán)益中所占份額難以使其對(duì)被投資單位產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響，但被投資單位的盈虧及資產(chǎn)的受贈(zèng)等行為仍會(huì)在實(shí)質(zhì)上對(duì)其財(cái)務(wù)狀況及相關(guān)指標(biāo)產(chǎn)生影響。如果投資企業(yè)仍按前述規(guī)定選用成本法對(duì)相關(guān)的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算，投資企業(yè)投放到相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資上的那部分資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)狀況將得不到充分的披露，進(jìn)而極大地影響到投資企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。因此，在這種情況下，投資企業(yè)使用權(quán)益法對(duì)相關(guān)的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算應(yīng)是最優(yōu)的選擇。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資兩種核算方法的轉(zhuǎn)換

1.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

（1）原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的，在自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)分原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及追加長(zhǎng)期股權(quán)投資兩部分分別處理。

①原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，前者大于后者的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

②對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資成本和當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。進(jìn)行上述調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與原持有投資和追加投資相關(guān)的商譽(yù)或計(jì)入損益的金額。

（2）因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實(shí)施共同控制的情況下，首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益。

篇3

一、應(yīng)用基礎(chǔ)的比較與分析

不同的核算方法不僅對(duì)投資企業(yè)與被投資單位之間的關(guān)系有不同的認(rèn)識(shí)，而且對(duì)相關(guān)投資的持有收益的認(rèn)識(shí)也不相同。

成本法認(rèn)為投資企業(yè)與被投資單位是兩個(gè)獨(dú)立的法人實(shí)體和會(huì)計(jì)主體。投資企業(yè)只有在與被投資單位之間發(fā)生以原有資產(chǎn)增減變動(dòng)為條件的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，或?qū)Ρ煌顿Y單位稅后利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的要求權(quán)實(shí)現(xiàn)時(shí)，才進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。相關(guān)投資的持有收益為實(shí)際收到或確定將收到的利潤(rùn)或股利。

權(quán)益法認(rèn)為被投資單位是投資企業(yè)的一個(gè)有機(jī)組成部分，被投資單位的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都部分或全部被看作是投資企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，投資企業(yè)對(duì)此均應(yīng)在活動(dòng)發(fā)生時(shí)或年終進(jìn)行會(huì)計(jì)結(jié)算時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算，相關(guān)投資的持有收益則因核算方法的不同而不同。從財(cái)務(wù)的角度不難推導(dǎo)出，非完全權(quán)益法下相關(guān)投資的持有收益理論上一般應(yīng)為投資額與市場(chǎng)利率的乘積，與被投資單位個(gè)別利率無(wú)實(shí)質(zhì)聯(lián)系；完全權(quán)益法下相關(guān)投資的持有收益理論上最后則為所享凈投資額（所有者權(quán)益）與被投資單位個(gè)別利率的乘積，體現(xiàn)了投資企業(yè)與被投資單位的整體一致性。

二、應(yīng)用范圍的比較與分析

在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐中，核算方法的具體應(yīng)用范圍通常依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷或會(huì)計(jì)核算制度的明確規(guī)定。根據(jù)會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定，如投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)實(shí)質(zhì)控制權(quán)，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算可用成本法，反之則應(yīng)用權(quán)益法。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》的相關(guān)內(nèi)容還表明，當(dāng)企業(yè)用權(quán)益法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算時(shí)，應(yīng)使用完全權(quán)益法。雖然現(xiàn)行的行業(yè)會(huì)計(jì)制度并未就權(quán)益法的具體類型加以說(shuō)明和限定，但從有關(guān)應(yīng)用舉例及說(shuō)明上看，所用的權(quán)益法應(yīng)是非完全權(quán)益法。

在核算方法的具體選擇上，確定投資企

業(yè)對(duì)被投資單位是否具有實(shí)質(zhì)性影響是十分重要的。按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》的規(guī)定，是否具有實(shí)質(zhì)性影響的標(biāo)準(zhǔn)是看投資企業(yè)與被投資單位之間是否存在控制、共同控制或重大影響，如果存在則為有實(shí)質(zhì)性影響，反之則否。從這一規(guī)定及相關(guān)說(shuō)明來(lái)看，核算方法的選擇在很大程度上取決于投資企業(yè)對(duì)其在被投資單位可供分配利潤(rùn)中所占份額的可控制程度。當(dāng)這種可控程度較高，投資企業(yè)有權(quán)按自己的意愿從被投資單位實(shí)際取得投資收益、或有權(quán)否決一切不利于自己實(shí)際取得投資收益的決議時(shí)，則傾向于采用權(quán)益法，反之，則傾向于選用成本法。

顯然，前述規(guī)定是不完善的，它并未考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資在投資企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比例情況。實(shí)際上，在這一比例較高的情況下，即使投資企業(yè)在被投資單位所有者權(quán)益中所占份額難以使其對(duì)被投資單位產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響，但被投資單位的盈虧及資產(chǎn)的受贈(zèng)等行為仍會(huì)在實(shí)質(zhì)上對(duì)其財(cái)務(wù)狀況及相關(guān)指標(biāo)產(chǎn)生影響。如果投資企業(yè)仍按前述規(guī)定選用成本法對(duì)相關(guān)的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算，投資企業(yè)投放到相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資上的那部分資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)狀況將得不到充分的披露，進(jìn)而極大地影響到投資企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。例如，我國(guó)大量上市公司即使盈利也從未進(jìn)行過(guò)利潤(rùn)分配，這就使得許多采用成本法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算的法人股東（投資企業(yè)）未能在其會(huì)計(jì)報(bào)表上反映出這部分投資的真實(shí)情況。因此，在這種情況下，投資企業(yè)使用權(quán)益法對(duì)相關(guān)的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算應(yīng)是最優(yōu)的選擇。

三、應(yīng)用過(guò)程的比較與分析

核算方法的應(yīng)用過(guò)程就是對(duì)被投資單位所有者權(quán)益的相關(guān)變動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的過(guò)程，以及對(duì)股權(quán)投資差額的處理過(guò)程。被投資單位所有者權(quán)益的相關(guān)變動(dòng)具體包括取得稅后利潤(rùn)、發(fā)生稅后虧損。進(jìn)行利潤(rùn)分配、接受實(shí)物捐贈(zèng)、出現(xiàn)法定財(cái)產(chǎn)重估增值以及產(chǎn)生資本匯率折算差額等。所謂股權(quán)投資差額則指取得股權(quán)的支出與其所代表的凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）之間的差額，前者大于后者為借差，反之為貸差。無(wú)論何種差額，在投資企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上是不作直接反映的。

在成本法下，投資企業(yè)對(duì)被投資單位所有者權(quán)益的相關(guān)變化一般都不進(jìn)行確認(rèn)，只有在投資企業(yè)從被投資單位實(shí)際收到利潤(rùn)（行業(yè)會(huì)計(jì)制度）或被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利（股份有限公司會(huì)計(jì)制度）時(shí)，投資企業(yè)才按實(shí)際收到的利潤(rùn)或應(yīng)當(dāng)收到的現(xiàn)金股利借記“銀行存款”或“應(yīng)收股利”科目，貸

記“投資收益”科目或“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目。如被投資單位發(fā)生稅后虧損，或無(wú)利可分的情況下，投資企業(yè)不作任何反映。當(dāng)然，這種只認(rèn)盈利不認(rèn)虧損的做法對(duì)投資企業(yè)單個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表而言，是有停謹(jǐn)慎性原則的；另外，通過(guò)不同的法規(guī)對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)規(guī)定了不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，不僅缺乏規(guī)范性，而且違背了可比性原則。

在權(quán)益法下，被投資單位所有者權(quán)益的前述相關(guān)變化均視同投資企業(yè)自己相應(yīng)項(xiàng)目的變化，一旦被投資單位發(fā)生這些變化，投資企業(yè)就應(yīng)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。被投資單位取得稅后利潤(rùn)，投資企業(yè)應(yīng)按其所占份額借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“投資收益”科目，反之則作相反的會(huì)計(jì)分錄；被投資單位實(shí)際支付利潤(rùn)，投資企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到金額借記“銀行存款”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目；被投資單位所有者權(quán)益發(fā)生其它相關(guān)變化，投資企業(yè)應(yīng)按其所占份額借記“長(zhǎng)期投權(quán)投資”科目，貸記“資本公積”科目。在完全權(quán)益法下，不涉及到股權(quán)投資差額的分?jǐn)倖?wèn)題。股權(quán)投資差額為借差，投資企業(yè)應(yīng)按本期的分?jǐn)傤~借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，反之，則作相反的會(huì)計(jì)分錄。按我國(guó)規(guī)定，分?jǐn)偡椒ㄒ话悴捎弥苯臃ǎ謹(jǐn)偰晗藿璨畈怀^(guò)1o年，貸差不短于10年。

另外，如果涉及到合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制，核算方法還會(huì)對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序產(chǎn)生影響。按財(cái)政部《合并會(huì)計(jì)報(bào)表的暫行規(guī)定》，母公司（投資企業(yè)，下同）為編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，對(duì)子公司（被投資單位，下同）進(jìn)行的股權(quán)投資必須采用權(quán)益法進(jìn)行核算，但這并不意味著只有權(quán)益法才會(huì)涉及合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制問(wèn)題。按規(guī)定，當(dāng)母公司直接待有一子公司的股份比例很低的情況下，母公司對(duì)相關(guān)股權(quán)投資可用成本法進(jìn)行核

算，該子公司一般也不屬會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍，但若加上通過(guò)其它子公司間接持有該子公司的股份之和超過(guò)50%的情況下，母公司仍應(yīng)將該子公司納入會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍，因而仍會(huì)涉及會(huì)計(jì)報(bào)表的合并問(wèn)題，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)需按權(quán)益法對(duì)該子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。權(quán)益法下則不存在這一過(guò)程。

四、應(yīng)用結(jié)果的比較分析

不同的核算方法對(duì)會(huì)計(jì)核算結(jié)果將會(huì)產(chǎn)生不盡相同的影響。就投資企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表而言，受到影響的報(bào)表項(xiàng)目決定于被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)類型及相關(guān)的會(huì)計(jì)核算規(guī)范。根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，當(dāng)被投資單位取得稅后利潤(rùn)或發(fā)生稅后虧損的情況下，受到影響的項(xiàng)目為長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資收益以及由此決定的其它相關(guān)項(xiàng)目；當(dāng)被投資單位所有者權(quán)益發(fā)生其它相關(guān)變化的情況下，受到影響的項(xiàng)目為長(zhǎng)期股權(quán)投資、資本公積以及由此決定的其它相關(guān)項(xiàng)目。而受到影響的程度則取決于被投資單位的盈虧狀況以及股權(quán)投資差額的性質(zhì)。當(dāng)被投資單位取得稅后利潤(rùn)且股權(quán)投資差額為貸差時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的期末余額及投資收益的本期貸方發(fā)生額在完全權(quán)益法下將達(dá)到最大，非完全權(quán)益法下次之，成本法下最小；當(dāng)被投資單位發(fā)生稅后虧損且股權(quán)投資差額為借差時(shí)，情況則相反；當(dāng)被投資單位取得稅后利潤(rùn)但股權(quán)投資差額為借差，或被投資單位發(fā)生稅后虧損但股權(quán)投資差額為貸差時(shí)，相關(guān)項(xiàng)目在不同核算方法下的大小還將取決于被投資單位盈虧的大小、股權(quán)投資差額的大小及其具體攤銷年限等諸多因素，情況十分復(fù)雜。這種狀況不僅導(dǎo)致了采用不同核算方法的企業(yè)之間的會(huì)計(jì)信息失去可比性，而且會(huì)計(jì)報(bào)表的使用人也很難按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露的資料將不可比的數(shù)據(jù)調(diào)整到可比的基礎(chǔ)之上。因此，進(jìn)一步統(tǒng)

篇4

[關(guān)鍵詞] 長(zhǎng)期股權(quán)投資 成本法 權(quán)益法

成本法,當(dāng)投資公司對(duì)被投資公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)影響能力時(shí)采用的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理方法。即投資公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶,按原始取得成本入賬后,始終保持原資金額,不隨被投資公司的營(yíng)業(yè)結(jié)果發(fā)生增減變動(dòng)的一種會(huì)計(jì)處理方法。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)以下兩類長(zhǎng)期權(quán)益性投資采用成本法核算:一是企業(yè)持有的對(duì)子公司的投資;二是對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響,且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

權(quán)益法是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)量,其后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變化對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。新準(zhǔn)則規(guī)定,當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算,但同時(shí)又規(guī)定,若投資業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的,被投資單位為其子公司,投資企業(yè)應(yīng)該將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍,合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的核算前提和方法

長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí),應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理:

1.持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制、重大影響且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,因追加投資導(dǎo)致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频催_(dá)到控制的,由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),應(yīng)區(qū)分原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增長(zhǎng)期股權(quán)投資部分分別處理。

2.處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他方一起實(shí)施共同控制的情況下,首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本,然后再按照權(quán)益法的核算方法進(jìn)行相應(yīng)處理。

二、權(quán)益法改為成本法的條件

1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有明確規(guī)定的情況。《準(zhǔn)則》第十四條規(guī)定,投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的,并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)改按成本法核算,并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。由此可見(jiàn),當(dāng)投資企業(yè)與被投資單位之間的關(guān)系由共同控制或重大影響變?yōu)椴辉倬哂泄餐刂苹蛑卮笥绊?此時(shí)投資企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算應(yīng)由權(quán)益法改為成本法。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有明確規(guī)定但是可以推斷的情況。當(dāng)投資企業(yè)與被投資單位的關(guān)系由共同控制或者重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系后,根據(jù)《準(zhǔn)則》第五條的規(guī)定推斷,此時(shí)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制,因此長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資中成本法改權(quán)益法的條件

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,企業(yè)因追加投資等原因,使得對(duì)被投資單位的投資份額增加,從而實(shí)現(xiàn)控制、共同控制,或者具有重大影響,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算方法就需要由成本法改為權(quán)益法,應(yīng)按會(huì)計(jì)政策變更的原則進(jìn)行處理,采用追溯調(diào)整法。

1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法

(1)持股比例部分會(huì)計(jì)處理如下:①原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益;②原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分,屬于在此之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益,余部分調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。

(2)新增持股比例部分新增的投資成本大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;新增的投資成本小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和營(yíng)業(yè)外收入應(yīng)說(shuō)明的是,商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。

(3)對(duì)于原持有投資和追加投資環(huán)節(jié)產(chǎn)生的相當(dāng)于商譽(yù)部分或者是營(yíng)業(yè)外收入部分要綜合考慮:重點(diǎn)是兩次投資是確認(rèn)不一致的情況,兩者金額要相互抵減,按照兩次投資商譽(yù)和營(yíng)業(yè)外收入的金額相互抵銷后的凈額確定長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值。其中第一種類型是原投資成本與追加投資成本之和大于(或等于)投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之和,對(duì)于這一類型的追加投資,在由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資按追加投資的實(shí)際成本確認(rèn),即借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”,貸記“銀行存款”等。第二種類型是原投資成本與追加投資成本之和小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之和,在由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值均為應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額減去已入賬的原投資成本,長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值與追加投資成本的差額,如果是由原投資形成的,貸記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”,由追加投資形成的貸記“營(yíng)業(yè)外收入”,原投資成本與追加投資成本都形成差額的,貸記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”、“營(yíng)業(yè)外收入”。

2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法

(1)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資

(2)剩余持股比例部分會(huì)計(jì)處理如下:

①剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本(初始投資成本)大于按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于按剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

②對(duì)于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益,其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。

減少投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的,精髓在于初始投資和出售投資之間剩余投資部分對(duì)于應(yīng)該享有的被投資單位所有者權(quán)益的份額為基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行追溯調(diào)整。資產(chǎn)評(píng)估增值部分構(gòu)成了可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變化但是不構(gòu)成所有者權(quán)益的賬面價(jià)值變化。因此在追溯調(diào)整的時(shí)候要特別注意對(duì)于凈損益的把握和對(duì)于資本公積的調(diào)整,而且在分析的時(shí)候不能直接找可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變化份額的有關(guān)數(shù)據(jù),只考慮所有者權(quán)益的變化。

最后,因?yàn)槌杀痉ǖ臅?huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單,但投資公司無(wú)法在賬面上反映其在被投資公司股東權(quán)益中所占份額,所以成本法只適用于投資公司在被投資公司權(quán)益中所占份額不足以對(duì)被投資公司在被投資公司權(quán)益中所占份額不足以適用對(duì)被投資公司經(jīng)營(yíng)決策、理賬決策等施加重大影響的情況,且被投資公司系非上市公司;若被投資公司為上市公司,則根據(jù)謹(jǐn)慎原則,應(yīng)采用成本與市價(jià)孰低法重新確定投資的賬面價(jià)值和投資收益。而采用權(quán)益法,能真實(shí)地反映投資公司在被投資公司權(quán)益中所占的實(shí)際份額,并可防止人為地操縱利潤(rùn),但由于投資公司與被投資公司畢竟是兩個(gè)獨(dú)立的法人,權(quán)益法的處理與法律現(xiàn)實(shí)相悖,所以國(guó)外一般在投資企業(yè)能對(duì)被投資企業(yè)的股利方針施加舉足輕重的影響時(shí),才采用權(quán)益法。

綜上所述,需要在不同的情況下針對(duì)企業(yè)的具體情況對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行轉(zhuǎn)換。應(yīng)此在轉(zhuǎn)換時(shí)要注意以下兩點(diǎn):

1.在追加投資前按成本法確認(rèn)投資收益時(shí),應(yīng)注意該投資收益僅限于獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額,所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的部分,作為投資企業(yè)成本的收回,沖減初始投資成本,具體處理時(shí)應(yīng)分投資年度和以后年度分別處理。

2.如果按成本法核算的時(shí)間跨度長(zhǎng),比方說(shuō)五年、十年,然后再改按權(quán)益法處理,用以上方法來(lái)做調(diào)整分錄的話工作量就比較大。

參考文獻(xiàn):

[1]胡亞洲:《長(zhǎng)期股權(quán)投資核算成本法與權(quán)益法的比較》.《會(huì)計(jì)之友》,2006年第7期

篇5

企業(yè)會(huì)計(jì)部門主要對(duì)成本費(fèi)用、收入以及企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行核算，有多種的會(huì)計(jì)核算方法。不同的核算方法對(duì)于企業(yè)的成本費(fèi)用和收入都有較大的影響，主要是因?yàn)椴煌暮怂惴椒〞?huì)影響納稅的金額發(fā)生變化，下面對(duì)稅收籌劃在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用進(jìn)行分析。

1.1收入結(jié)算方式的選擇

企業(yè)對(duì)于銷售的貨物有著不同的結(jié)算方法，不同的結(jié)算方法計(jì)算時(shí)間也有出入，納稅的時(shí)間也有出入。稅法規(guī)定，對(duì)于直接收款的銷售方法，當(dāng)天必須把提貨單交給買方，并且確認(rèn)交貨時(shí)間；委托銷售收款或者銀行銷售收款方式，對(duì)于發(fā)出的貨物辦理好委托手續(xù)，并且確認(rèn)當(dāng)天收貨；采用賒賬或者分期付款的銷售收款手段，把合同的簽訂日期作為收款日期。通過(guò)貨物銷售收款手段的調(diào)整，可以延緩納稅的時(shí)間。

1.2費(fèi)用列支的選擇

對(duì)于費(fèi)用列支的稅收籌劃，盡可能的列支當(dāng)期的費(fèi)用，對(duì)于可能造成的損失，要改為減少所得稅和延緩納稅的時(shí)間，獲得稅收的利益。

1）對(duì)于已經(jīng)發(fā)生壞賬，對(duì)于貨物的虧損情況要及時(shí)進(jìn)行貨物記錄。

2）對(duì)于能夠預(yù)測(cè)到的損失，要及時(shí)入賬進(jìn)行核算。

3）減少成本費(fèi)用的攤銷時(shí)間。

1.3長(zhǎng)期投資核算方法的選擇

長(zhǎng)期投資核算方法主要有成本法和權(quán)益法兩種，投資核算方法的選擇主要由投資企業(yè)在被投資企業(yè)所占有的股份比重，以及投資企業(yè)在被投資企業(yè)權(quán)利的大小決定。根據(jù)投資的理論可以看出，當(dāng)投資的比重小于30%時(shí)，采用成本法進(jìn)行投資；當(dāng)投資比重在30-50%之間時(shí)，采用權(quán)益法。因此，要根據(jù)實(shí)際情況選擇投資方法。一般情況下，被投資的企業(yè)是先盈利后虧損，選擇成本核算法，先虧損后盈利選擇權(quán)益核算法。如果被投資的企業(yè)發(fā)生虧損，采用成本法進(jìn)行資金核算，則無(wú)法對(duì)企業(yè)的獲得利潤(rùn)進(jìn)行核算；但是采用權(quán)益法進(jìn)行核算時(shí)，會(huì)導(dǎo)致投資企業(yè)的虧損，而減少對(duì)利潤(rùn)的核算，可以起到延緩納稅的作用。盡管兩種核算方法的納稅金額相同，但是納稅時(shí)間卻有很大區(qū)別。

1.4存貨計(jì)價(jià)的選擇

企業(yè)存貨計(jì)價(jià)的高低，對(duì)于企業(yè)的盈利核算有很大影響。選擇不同的存貨計(jì)價(jià)方法，對(duì)于企業(yè)每個(gè)季度的利潤(rùn)核算收入有很大區(qū)別。按照會(huì)計(jì)核算的相關(guān)規(guī)定對(duì)企業(yè)存貨計(jì)價(jià)進(jìn)行劃分，主要可以分為以下幾個(gè)方面，個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、毛利潤(rùn)核算法、售價(jià)金額核算法等。采用那種核算方法進(jìn)行企業(yè)存貨的計(jì)價(jià)，要根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行選擇。當(dāng)出現(xiàn)物價(jià)上升時(shí)，發(fā)出的貨物采用加權(quán)平均法，此種方法穩(wěn)定性能較好，可以多計(jì)發(fā)貨的成本，并且會(huì)增加存貨成本，可以產(chǎn)生較低的季存貨，減少相應(yīng)的稅收；當(dāng)出現(xiàn)物價(jià)降低時(shí)，采用先進(jìn)先出法對(duì)期末存貨進(jìn)行核算，加大了當(dāng)期成本，較少了相應(yīng)的納稅。當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)危機(jī)時(shí)，延緩企業(yè)納稅，就等于從國(guó)家借出一部分無(wú)息貸款，可以使企業(yè)作為運(yùn)營(yíng)資金，從而取到利潤(rùn)。這個(gè)做法對(duì)于企業(yè)的發(fā)展和競(jìng)爭(zhēng)都是很有利的。

2結(jié)語(yǔ)

篇6

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；長(zhǎng)期股權(quán)投資

一、前言

2007年1月1日新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系開(kāi)始在我國(guó)所有上市公司中實(shí)行，總共包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，其中關(guān)于第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定相對(duì)于舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)變化較大。新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)核算方法、長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定范圍、初始成本的確定、報(bào)表的信息披露等方面都有較大的改進(jìn)。尤其是公允價(jià)值的引入標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)進(jìn)入了一個(gè)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同的新時(shí)期。鑒于這些改變會(huì)對(duì)我國(guó)的企業(yè)財(cái)務(wù)工作產(chǎn)生比較大的影響，因此，作者結(jié)合新準(zhǔn)則實(shí)施一年多來(lái)的情況，在分析完新舊準(zhǔn)則差別的基礎(chǔ)上，著重對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響進(jìn)行探討。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定

長(zhǎng)期股權(quán)投資指持有時(shí)間超過(guò)一年的對(duì)企業(yè)的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資是一種虛擬資本的體現(xiàn)，是企業(yè)的一項(xiàng)金融資產(chǎn)。其對(duì)投資方而言通常是一項(xiàng)金融資產(chǎn)，而對(duì)于被投資方而言則是一項(xiàng)權(quán)益。按是否指定為套期的項(xiàng)目，長(zhǎng)期股權(quán)投資可以分為未被套期長(zhǎng)期投資和被套期長(zhǎng)期股權(quán)投資。

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定當(dāng)企業(yè)的投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例低于五分之一且沒(méi)有重大影響的情況下，會(huì)計(jì)核算方法可以分為兩種情況。一種情況是采用成本法核算，初始投資以投資支付現(xiàn)金或者換出資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，后續(xù)計(jì)量按未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定是否計(jì)提減值準(zhǔn)備；另一種情況是當(dāng)公允價(jià)值能可靠計(jì)量時(shí)，按公允價(jià)值計(jì)量計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)，初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量均按公允價(jià)值，后續(xù)計(jì)量時(shí)前者的計(jì)量差額計(jì)入當(dāng)期損益，后者計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有重大影響時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行核算，權(quán)益法核算內(nèi)容與原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有一定不同。初始計(jì)量：初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整；小于的，初始投資成本調(diào)整為被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，二者差額計(jì)入當(dāng)期損益。后續(xù)計(jì)量：被投資單位發(fā)生損益和宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的，進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整；投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，減至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外；被投資單位的損益應(yīng)當(dāng)以投資時(shí)的公允價(jià)值、投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整；被投資單位所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，也應(yīng)當(dāng)調(diào)整。當(dāng)投資企業(yè)占被投資企業(yè)股權(quán)比例超過(guò)50％。投資企業(yè)對(duì)被投資具有控制權(quán)，采用成本法核算，但編制合并報(bào)表時(shí)按權(quán)益法調(diào)整。分為企業(yè)合并形成的和非企業(yè)合并形成的。其中企業(yè)合并形成的，又分為：同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。具有控制權(quán)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量：被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；資產(chǎn)負(fù)債表日，按未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確認(rèn)是否計(jì)提減值準(zhǔn)備。

當(dāng)終止確認(rèn)所有長(zhǎng)期股權(quán)投資，均將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，并且將賬面價(jià)值與收到金額之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。在了解完這些基本情況以后，接下來(lái)我們將對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)核算方法的主要差異進(jìn)行分析，進(jìn)而探討新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響。

三、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)核算方法的主要區(qū)別

對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理方法，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在不同的處理方式，并且新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理在很多方面和舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有不同。以下將具體探討細(xì)節(jié)上的差異：

1.縮小了準(zhǔn)則規(guī)范的范圍，同時(shí)對(duì)投資進(jìn)行更細(xì)致的分類

原投資準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容包括短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則僅包含了長(zhǎng)期股權(quán)投資。同時(shí)新的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則又將投資細(xì)分為：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。相比較而言，我們知道新準(zhǔn)則考慮了更多具體情況，這本身對(duì)于不同種類的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求了。

2.對(duì)于初始投資成本的計(jì)量更加規(guī)范了

舊的準(zhǔn)則中對(duì)初始投資成本的確認(rèn)方法主要區(qū)分成本法和權(quán)益法兩種方法，并在權(quán)益法下對(duì)初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者賬面權(quán)益份額的差額，計(jì)入股權(quán)投資差額；同時(shí)，在舊準(zhǔn)則中則明確指出準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并。而新準(zhǔn)則在企業(yè)合并業(yè)務(wù)下分為同一控制下和非同一控制下兩種情況處理。權(quán)益法核算中取消了股權(quán)投資差額的做法，對(duì)初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，屬于商譽(yù)的部分，不需調(diào)整初始投資成本；如小于時(shí)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，調(diào)增相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。可見(jiàn)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)不再單一，股權(quán)投資也從簡(jiǎn)單的直接對(duì)外單位投資和股票投資向外擴(kuò)展，采用企業(yè)合并戰(zhàn)略已經(jīng)為很多企業(yè)所接受，成為企業(yè)的一項(xiàng)重要的投資業(yè)務(wù)，相關(guān)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理也需要統(tǒng)一規(guī)范。

3.兩種會(huì)計(jì)核算方法（權(quán)益法和成本法）的確認(rèn)差別

權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：當(dāng)投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值或按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)―金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中關(guān)于金融工具的規(guī)定確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。這項(xiàng)規(guī)定，運(yùn)用的是未來(lái)適用法，不需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。同舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則簡(jiǎn)化了此種情況下長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。按舊準(zhǔn)則規(guī)定，成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，需要對(duì)股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行追溯調(diào)整。

此外，長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)時(shí)原投資準(zhǔn)則按持股比例確定享有被投資單位賬面凈利潤(rùn)的份額，確認(rèn)為投資損益；而新準(zhǔn)則主要以取得投資時(shí)被投資各項(xiàng)可辨認(rèn)的資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的賬面凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后進(jìn)行確認(rèn)。

4.長(zhǎng)期股權(quán)投資減值會(huì)計(jì)處理的差別

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如果按成本法核算的在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量的方法處理；其他按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定方面處理；在減值損失核算方面，新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這就意味著長(zhǎng)期投資減值損失一旦計(jì)提將永久的減少企業(yè)利潤(rùn)，企業(yè)無(wú)法再通過(guò)減值損失轉(zhuǎn)回來(lái)調(diào)高利潤(rùn)。原準(zhǔn)則在處理減值損失時(shí)對(duì)由于被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等而導(dǎo)致其可收回金額低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)提的減值準(zhǔn)備，確認(rèn)為損失，以后會(huì)計(jì)期間恢復(fù)時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響

1.兩種會(huì)計(jì)核算方法（權(quán)益法和成本法）規(guī)定的影響

由上面的差別分析，我們知道新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有實(shí)際控制權(quán)時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由原來(lái)采用權(quán)益法核算改為采用成本法來(lái)核算，然而當(dāng)編制會(huì)計(jì)合并報(bào)表時(shí)有應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。這實(shí)際上是說(shuō)母子公司型的企業(yè)必須要編制兩張表報(bào)：一張用成本法編制和一張用權(quán)益法編制。這項(xiàng)變更不影響合并報(bào)表的財(cái)務(wù)指標(biāo)，但對(duì)母公司報(bào)表的影響較大，主要影響母公司投資收益，進(jìn)而影響母公司的年終分紅的能力。

2.不再確認(rèn)投資差額的影響

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不再確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資差額，也取消了有關(guān)股權(quán)投資差額攤銷的規(guī)定。這一規(guī)定將會(huì)使那些存在巨大的長(zhǎng)期股權(quán)投資借方差額的企業(yè)受益，使他們的凈利潤(rùn)增加；反之，若股權(quán)投資差額為貸方余額的，凈利潤(rùn)將減少。這樣做的道理是顯而易見(jiàn)的，如果這些差額與企業(yè)合并沒(méi)有關(guān)系，且沒(méi)有辦法和被投資企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行區(qū)分，其結(jié)果是對(duì)于該類企業(yè)的利潤(rùn)將不再需要對(duì)其股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷。

3.公允價(jià)值應(yīng)用的影響

新準(zhǔn)則中有兩處提到了公允價(jià)值：一處是在投資成本的確定時(shí)，對(duì)于發(fā)行證券取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的采用公允價(jià)值確認(rèn)初始投資成本；另一處是在后續(xù)計(jì)量中，采用權(quán)益法核算時(shí)引入了被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的概念，以公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)。事實(shí)上早在1998年的時(shí)候我國(guó)政府就曾將公允價(jià)值引入債務(wù)重組的計(jì)量中，結(jié)果由于制度不健全而成為上市公司利潤(rùn)操控的一個(gè)靶子，最終于2001年取消。現(xiàn)今在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，大量引入公允價(jià)值這一計(jì)量基礎(chǔ)會(huì)對(duì)于企業(yè)的權(quán)益產(chǎn)生重大影響，同時(shí)能否發(fā)揮出其積極的作用或者是否會(huì)再次成為企業(yè)盈余操縱的工具，還要繼續(xù)研究。

4.關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失規(guī)定的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)定其減值損失一旦確認(rèn)，在以后年度期間就不得轉(zhuǎn)回。通常企業(yè)會(huì)在虧損年度通過(guò)轉(zhuǎn)回前期所計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以達(dá)到減少當(dāng)期費(fèi)用，增加當(dāng)期利潤(rùn)的目的。相反在盈利年度進(jìn)行反向操作，大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備，增加當(dāng)期費(fèi)用，降低當(dāng)期利潤(rùn)，以便以后期間利潤(rùn)下降時(shí)再予以轉(zhuǎn)回。因此，這一規(guī)定的實(shí)施能夠有效地遏制利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的行為。

總之，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在原來(lái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上變化較大，尤其是有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理規(guī)定方面。這些新規(guī)定更加規(guī)范了企業(yè)有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作，最終使得企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)表信息更加準(zhǔn)確。然而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行時(shí)間不是很長(zhǎng)，有些存在的問(wèn)題還需要我們進(jìn)一步探索。

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篇7

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；對(duì)外投資；核算；探討

對(duì)于事業(yè)單位來(lái)講，其既不直接參與物質(zhì)資料的生產(chǎn)及運(yùn)營(yíng)工作，同時(shí)也不具備社會(huì)經(jīng)濟(jì)行政管理能力，然而卻通過(guò)精神商品及各類勞務(wù)方式間接或直接的向社會(huì)提供服務(wù)。事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；事業(yè)單位同普通的企業(yè)、行政單位有較大的差別，單位內(nèi)部會(huì)計(jì)部門一般是以貨幣作為計(jì)量單位，全面核算、監(jiān)管事業(yè)單位的預(yù)算資金及運(yùn)營(yíng)收入、支出過(guò)程的專業(yè)會(huì)計(jì)人員。以下簡(jiǎn)要針對(duì)事業(yè)單位對(duì)外投資的核算相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行分析，僅供參考。

一、對(duì)外投資的定義及類別

事業(yè)單位的對(duì)外投資指的是事業(yè)單位在保證自身正常運(yùn)轉(zhuǎn)和發(fā)展的前提下，通過(guò)資金貨幣、真實(shí)事物、無(wú)形資產(chǎn)等方法對(duì)其他單位進(jìn)行投資的行為。通常來(lái)講，事業(yè)單位在進(jìn)行對(duì)外投資操作時(shí)，依照相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，可以將其劃分成以下幾種類別：其一，依照對(duì)外投資的對(duì)象標(biāo)準(zhǔn)，可以將投資行為劃分成債券投資及其他投資兩類。債券投資指的是事業(yè)單位利用購(gòu)買國(guó)庫(kù)券或者企業(yè)債券等開(kāi)展對(duì)外投資行為。其他投資指的是事業(yè)單位去除購(gòu)買債券活動(dòng)以外的投資行為；其二，依照對(duì)外投資的性質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)，可以將投資行為劃分成權(quán)益性的投資及債權(quán)性的投資兩類。權(quán)益性的投資指的是事業(yè)單位利用投資獲取被投資企業(yè)部分所有權(quán)，進(jìn)而同被投資企業(yè)產(chǎn)生所有權(quán)管理。例如：事業(yè)單位利用協(xié)議、合同等形式向聯(lián)營(yíng)、合資企業(yè)施行投資活動(dòng)。債權(quán)性的投資指的是事業(yè)單位利用投資獲取被投資企業(yè)的債權(quán)，進(jìn)而同被投資企業(yè)產(chǎn)生債權(quán)及債務(wù)關(guān)系。再者，事業(yè)單位對(duì)外投資按照時(shí)間可以分為長(zhǎng)期投資和短期投資：其中，持有時(shí)間超過(guò)一年（不含一年）的股權(quán)投資和債權(quán)性質(zhì)投資稱為長(zhǎng)期投資。依法取得的持有時(shí)間不超過(guò)一年含（一年）的投資稱之為短期投資，主要是國(guó)債投資。按照對(duì)外投資的對(duì)象標(biāo)準(zhǔn)，可以將投資行為劃分成債券投資及其他投資兩類。

事業(yè)單位將空閑的資金用于購(gòu)買證券、其他資產(chǎn)等，進(jìn)行投資行為時(shí)；遵照我國(guó)相關(guān)法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)的要求，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行必要的可行性論證，并經(jīng)主管部門審核同意后，報(bào)同級(jí)財(cái)政部門審批。事業(yè)單位對(duì)外投資收益以及利用國(guó)有資產(chǎn)取得的收入應(yīng)當(dāng)納入單位預(yù)算，統(tǒng)一核算、統(tǒng)一管理。

二、提高事業(yè)單位對(duì)外投資核算水平的措施

（一）消除凈資產(chǎn)類的投資基金項(xiàng)目

因?yàn)橥顿Y基金項(xiàng)目的核算工作不但對(duì)事業(yè)單位投資的范圍進(jìn)行了限定，同時(shí)該項(xiàng)目也很容易造成賬戶同對(duì)應(yīng)金額不一致的問(wèn)題。由資產(chǎn)的屬性角度來(lái)看，對(duì)外的資產(chǎn)同無(wú)形資產(chǎn)相同，僅是表達(dá)的方法存在區(qū)別，由資產(chǎn)的運(yùn)轉(zhuǎn)流程方面看，無(wú)形資產(chǎn)同材料的增加與減少不一定與企業(yè)的凈資產(chǎn)形成關(guān)聯(lián)，更不會(huì)相對(duì)應(yīng)。

（二）增多凈資產(chǎn)的類別

在進(jìn)行財(cái)務(wù)核算工作期間，核算事業(yè)單位資金虧損與收益工作是其重要的內(nèi)容。現(xiàn)今，很多事業(yè)單位普遍不愿意背負(fù)國(guó)有資產(chǎn)流失的責(zé)任，因?yàn)闀?huì)計(jì)核算多為成本計(jì)價(jià)，因此，對(duì)外投資項(xiàng)目的虧損數(shù)額并不會(huì)反應(yīng)到賬目報(bào)表內(nèi)，賬目上僅是初始的投資價(jià)值。因?yàn)闆](méi)有做好減值準(zhǔn)備，事業(yè)單位的資金投資情況不能反饋到賬面上，從而影響了會(huì)計(jì)決算報(bào)告的質(zhì)量。因此，建立利用投資收益項(xiàng)目來(lái)對(duì)事業(yè)單位對(duì)外投資的盈虧情況進(jìn)行評(píng)估。

（三）改進(jìn)并完善對(duì)外投資核算

對(duì)于事業(yè)單位來(lái)講，其利用商品進(jìn)行對(duì)外投資活動(dòng)，無(wú)論是歸屬于一般納稅人或者小范圍納稅人的事業(yè)單位，都需要遵照增值稅的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行銷售，核算并上繳增值稅。遵照合同協(xié)議確定對(duì)外資產(chǎn)，遵照庫(kù)存的成本確定庫(kù)存的商品。遵照計(jì)算的增值稅確定應(yīng)繳稅金，遵照合同的協(xié)議明確增值稅的差額。事業(yè)單位在利用固定資產(chǎn)或者無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行其他企業(yè)的投資活動(dòng)時(shí)，需要遵照兩方約定的價(jià)值，借記對(duì)外投資，遵照材料面價(jià)值的數(shù)額記錄無(wú)形資產(chǎn)，遵照差額記錄投資收益。

（四）參考企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中對(duì)外投資的核算措施

對(duì)于事業(yè)單位來(lái)講，其在進(jìn)行事業(yè)單位的投資活動(dòng)核算期間，需要參考企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中的核算措施，消除不具備控制能力、影響較大、沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允性弱的成本核算措施，投資企業(yè)可以對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行長(zhǎng)時(shí)間的股權(quán)控制投資，也就是對(duì)下屬企業(yè)的投資應(yīng)用成本法進(jìn)行核算，其他的內(nèi)容遵照權(quán)益法進(jìn)行核算。

（五）資金回收處理措施

當(dāng)投資項(xiàng)目時(shí)間滿以后，事業(yè)單位想要回收投資，借記銀行存款或其他資產(chǎn)科目，貸記長(zhǎng)期投資或短期投資，二者間的差額記錄其他收入。

三、事業(yè)單位對(duì)外投資核算方法具體應(yīng)用

（一）以貨幣資金取得對(duì)外投資的核算

1.短期投資；（1）.事業(yè)單位在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其實(shí)際成本（包括購(gòu)買價(jià)款及稅金.手續(xù)費(fèi)）作為投資成本，例如：某事業(yè)單位將企業(yè)內(nèi)部空閑資金60 000元，進(jìn)行投資則會(huì)計(jì)的分錄應(yīng)為借記：短期投資60 000貸記銀行存款60 000

（2）.出售或到期收回短期債券投資時(shí)：借：銀行存款貸：短期投資

其他收入――投資收益（或者在借方）如上例中收回短期投資和利息200元時(shí)，應(yīng)借記銀行存款60 200貸記短期投資60 000貸記其他收入――投資收益200

2.長(zhǎng)期投資（1） 事業(yè)單位取得時(shí)應(yīng)按照長(zhǎng)期投資種類和被投資單位等進(jìn)行明細(xì)核算：借記：長(zhǎng)期投資――股權(quán)投資/債券投資貸記：銀行存款同時(shí)借記：事業(yè)基金貸記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資

比方說(shuō)某事業(yè)單位以銀行存款購(gòu)買50 000元的3年期國(guó)庫(kù)券，年利率為3.69%，半年付息一次；支付相關(guān)稅費(fèi)300元。會(huì)計(jì)部門應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理。

借：長(zhǎng)期投資――債權(quán)投資50300

貸：銀行存款（50000+300）50300

同時(shí)借：事業(yè)基金50300貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資50300

（2）獲取投資收益的核算轉(zhuǎn)讓或收回投資的賬務(wù)處理

轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期債券投資：借記：銀行存款貸記：長(zhǎng)期投資其他收入―投資收益（或者在借方），同時(shí)，借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資貸：事業(yè)基金

（3）轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資：借：待處置資產(chǎn)損溢貸：長(zhǎng)期投資同時(shí)借記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資貸記：待處置資產(chǎn)損溢

借記：銀行存款貸記：待處置資產(chǎn)損溢――處置凈收入

借記：待處置資產(chǎn)損溢貸記：應(yīng)繳國(guó)庫(kù)款

如果該事業(yè)單位收到上述債券半年利息922.5元，財(cái)會(huì)部門根據(jù)有關(guān)憑證，填制記賬憑單，作會(huì)計(jì)分錄如下：借：銀行存款（50 000×3.69%÷12×6）922.5貸：其他收入――投資收益922.5

若該事業(yè)單位對(duì)外轉(zhuǎn)讓上述債券，取得價(jià)款52 000元，已收存銀行，其會(huì)計(jì)處理如下：借記銀行存款52 000元 ，借記長(zhǎng)期投資―債權(quán)投資50300元，貸記其他收入（52000-50300）1700元；同時(shí)，借記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金―長(zhǎng)期投資50300元，貸記：事業(yè)基金50300元

（二）以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期投資：（1）取得時(shí)。事業(yè)單位應(yīng)按照評(píng)估價(jià)加上相關(guān)稅費(fèi)作為投資成本，應(yīng)借記：長(zhǎng)期投資貸記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金―長(zhǎng)期投資 ；按發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，借記：其他支出貸記：銀行存款/應(yīng)繳稅費(fèi)同時(shí)，按照投出固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，借記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金―固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷貸：固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)。例如：事業(yè)單位經(jīng)批準(zhǔn)將一臺(tái)專業(yè)設(shè)備用于對(duì)外長(zhǎng)期股權(quán)投資，設(shè)備原始價(jià)值為100 000元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，已使用4年，累計(jì)折舊40 000元。該設(shè)備評(píng)估價(jià)為70000元，發(fā)生評(píng)估費(fèi)2000元，已用銀行存款付訖。則財(cái)務(wù)部門應(yīng)編制有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：借：長(zhǎng)期投資――股權(quán)投資（70000+2000）7 2000貸；非流動(dòng)資產(chǎn)基金―長(zhǎng)期投資7 2000借：其他支出2000貸：銀行存款2000借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)60 000借累計(jì)折舊40 000貸：固定資產(chǎn)100 000

（2）持有期間取得利息收入5000元，應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄如下：借：銀行存款 5000 貸：其他收入 5000

（三）轉(zhuǎn)讓或者收回對(duì)外投資的核算

當(dāng)事業(yè)單位將對(duì)外投資進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或者收回后，需要依據(jù)真實(shí)的數(shù)額，進(jìn)行記錄。例如：如果事業(yè)單位購(gòu)買的國(guó)庫(kù)券到達(dá)期限，需要換抵現(xiàn)金，回收成本200 000元，同時(shí)收回利息20 000元，則編制的會(huì)計(jì)分錄內(nèi)容應(yīng)為：借記：銀行存款 220 000 元，貸記：對(duì)外投資 204 000元，貸記：其他收入16 000元。另外，借記：非流動(dòng)資產(chǎn)基金―長(zhǎng)期投資 220 000元， 貸記：事業(yè)基金 220 000元。事業(yè)單位需要加大投資的核算及管理力度，從而確保資產(chǎn)的增值與安全。

總結(jié)：

伴隨著當(dāng)前社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，企業(yè)想要保證自身在激烈競(jìng)爭(zhēng)的局面下獲有一席之地并不斷發(fā)展，就需要加大對(duì)外投資的力度，不斷改進(jìn)并完善核算方法，從而增加企業(yè)的資金收益，增強(qiáng)事業(yè)單位市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。因此，對(duì)事業(yè)單位對(duì)外投資核算的方法進(jìn)行探討是值得相關(guān)工作人員深入思考的事情。（作者單位：吉林省有色金屬地質(zhì)勘查局六0二隊(duì)）

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篇8

（1）采用單項(xiàng)比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，短期投資向長(zhǎng)期投資的劃轉(zhuǎn)

例1：假設(shè)甲企業(yè)采用單項(xiàng)比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，1999年6月30日因股票C市價(jià)明顯下跌，為避免變現(xiàn)損失而劃轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期持有。

股票的有關(guān)資料如下：

成本890000元

市價(jià)890000元

跌價(jià)準(zhǔn)備40000元

賬面價(jià)值850000元

在劃轉(zhuǎn)時(shí)，甲企業(yè)應(yīng)做如下會(huì)計(jì)憑證：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C850000

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C40000

貸：短期投資——股票C890000

上例中，劃轉(zhuǎn)日恰在資產(chǎn)負(fù)債表日（6月30日為中期報(bào)告日），此時(shí)股票c的市價(jià)正好等于其賬面價(jià)值。但是，若股票C于7月26日劃轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資，而當(dāng)日的股票市價(jià)為840000元，則甲企業(yè)應(yīng)首先按成本與市價(jià)孰低法補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備10000元。甲企業(yè)應(yīng)做會(huì)計(jì)處理如下：

補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

借：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備10000

貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C10000

劃轉(zhuǎn)時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C840000

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C50000

貸：短期投資——股票C890000

如果7月26日劃轉(zhuǎn)時(shí)股票C市價(jià)上漲至860000元，則應(yīng)做會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C860000

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C40000

貸：短期投資——股票C890000

投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備10000

（2）采用類別比較法或總體比較法，計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，短期投資向長(zhǎng)期投資的劃轉(zhuǎn)

如果企業(yè)采用類別比較法或總體比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，企業(yè)只能確定某類或全部短期投資的賬面價(jià)值，而某一項(xiàng)短期投資的賬面價(jià)值是無(wú)法確定的。因此，在這種情況下，短期投資向長(zhǎng)期投資劃轉(zhuǎn)就只能從總體上沖減短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。

例2：接上例，假定7月26日股票C的市價(jià)為840000元，則無(wú)論采用類別比較法還是總體比較法，甲企業(yè)的劃轉(zhuǎn)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C840000

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C50000

貸：短期投資——股票C890000

如果7月26日股票C的市價(jià)為870000元，則劃轉(zhuǎn)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C870000

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票C20000

貸：短期投資——股票C890000

如果7月26日股票C的市價(jià)漲至895000元，則依據(jù)成本與市價(jià)孰低原則。應(yīng)按成本890000元增加“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目。劃轉(zhuǎn)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——股票C890000

篇9

一、新舊準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法比較

（一）成本法和權(quán)益法適用范圍的變化。原準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該采用成本法核算；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該采用權(quán)益法核算。

新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在下列情況下采用成本法核算：1、投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制；2、投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；3、被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營(yíng)，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。而投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。

（二）初始投資成本計(jì)量的變化。原準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)的初始投資成本，是指取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款，或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以及支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，即以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)。

新準(zhǔn)則對(duì)初始成本的確定分為企業(yè)合并取得和非合并取得，分別做出規(guī)定：

1、同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。新舊準(zhǔn)則比較存在明顯差別：原準(zhǔn)則以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為初始投資成本；而新準(zhǔn)則是以取得被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本。

2、非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，初始投資成本是投資方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，即以付出的資產(chǎn)等的公允價(jià)值作為初始投資成本。同時(shí)，規(guī)定了在對(duì)非同一控制下取得的子公司采用成本法核算時(shí)，按規(guī)定確定初始成本后，投資方對(duì)初始投資成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)；投資方對(duì)初始投資成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

3、非企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資基本一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始投資成本。

二、新舊準(zhǔn)則對(duì)控股公司會(huì)計(jì)處理的變化

原準(zhǔn)則對(duì)有控制權(quán)的投資采用權(quán)益法核算；新準(zhǔn)則規(guī)定采用成本法核算，但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。從單個(gè)報(bào)表看，對(duì)有控制權(quán)的投資如果由權(quán)益法改為成本法核算，在被投資企業(yè)取得盈利的情況下，投資公司的資產(chǎn)和權(quán)益將減少；就合并會(huì)計(jì)報(bào)表而言，企業(yè)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，仍將相關(guān)企業(yè)看作一個(gè)整體，相關(guān)企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)交易均被視為一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部事務(wù)，因此，會(huì)計(jì)報(bào)表的合并結(jié)果并不受影響。

新準(zhǔn)則將控制分為同一控制和非同一控制，下文對(duì)非同一控制下取得的子公司進(jìn)行研究，分析新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算方法的不同對(duì)于投資公司單個(gè)報(bào)表的影響。

例：2007年1月1日甲公司以固定資產(chǎn)對(duì)乙公司投資，取得乙公司60%的股權(quán)。該固定資產(chǎn)原值160萬(wàn)元，已計(jì)提折舊60萬(wàn)元。投資當(dāng)日，該固定資產(chǎn)公允價(jià)值120萬(wàn)元，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為150萬(wàn)元。12月31日乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30萬(wàn)元。2008年3月1日乙公司宣告分派現(xiàn)金股利5萬(wàn)元，股票股利10萬(wàn)元。（股權(quán)投資差額按10年攤銷）

（一）按照原準(zhǔn)則要求，應(yīng)該采用權(quán)益法進(jìn)行核算：

2007.1.1

借：固定資產(chǎn)清理 100

累計(jì)折舊 60

貸：固定資產(chǎn) 160

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（投資成本） 90

長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（股權(quán)投資差額）10

貸：固定資產(chǎn)清理 100

攤銷：

借：投資收益

―股權(quán)投資差額攤銷 1

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（股權(quán)投資差額） 1

2007.12.31

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（損益調(diào)整） 18

貸：投資收益

―股權(quán)投資收益 18

2008.3.1

借：應(yīng)收股利 3

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（損益調(diào)整） 3

（二）按照新準(zhǔn)則的要求，應(yīng)該采用成本法進(jìn)行核算：

2007.1.1

借：固定資產(chǎn)清理 100

累計(jì)折舊 60

貸：固定資產(chǎn) 160

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資―乙公司 90

商譽(yù) 30

貸：營(yíng)業(yè)外收入 20

固定資產(chǎn)清理 100

2008.3.1

借：應(yīng)收股利 3

貸：投資收益 3

可以看出，由于新舊準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)有控制權(quán)投資的不同核算，對(duì)投資企業(yè)的資產(chǎn)和利潤(rùn)均產(chǎn)生了不同影響：

1、對(duì)資產(chǎn)的影響。（1）新舊準(zhǔn)則中，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本計(jì)量方法不同，原準(zhǔn)則中換出資產(chǎn)賬面價(jià)值與取得被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額之間的差額10萬(wàn)元（100-150×60%）計(jì)入股權(quán)投資差額并進(jìn)行攤銷；新準(zhǔn)則中以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與取得的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額30萬(wàn)元（120-150×60%）計(jì)入商譽(yù)，并且不予攤銷，從而增加投資企業(yè)當(dāng)期資產(chǎn)。（2）在成本法下，被投資企業(yè)盈利時(shí)投資企業(yè)不做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，因此投資企業(yè)資產(chǎn)將減少。

篇10

一般來(lái)說(shuō)，所謂盈余管理是企業(yè)管理人員為了實(shí)現(xiàn)效用最大化及企業(yè)價(jià)值最大化所作出的會(huì)計(jì)選擇。但是，也有一些企業(yè)利用會(huì)計(jì)變更以實(shí)現(xiàn)對(duì)盈余進(jìn)行操縱的做法，導(dǎo)致會(huì)計(jì)盈余信息的不真實(shí)性，從而對(duì)投資者的判斷造成錯(cuò)誤引導(dǎo)。

所謂會(huì)計(jì)變更，包括會(huì)計(jì)政策變更及會(huì)計(jì)估計(jì)的變更。

會(huì)計(jì)政策變更是企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)采用另一會(huì)計(jì)政策行為，一般會(huì)計(jì)政策是不得隨意變更的，但也以下兩種情況需要變更會(huì)計(jì)政策：

1、推行了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度。

2、為了能夠提供更為真實(shí)可靠的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息需要變更會(huì)計(jì)政策。

在實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)政策變更后，有兩種會(huì)計(jì)處理方法，一是追溯調(diào)整法，既對(duì)相關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行追溯，以使交易或事項(xiàng)在初次發(fā)生時(shí)就開(kāi)始采用新的會(huì)計(jì)政策，此時(shí)應(yīng)當(dāng)計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并相應(yīng)調(diào)整變更年度的期初留存收益以及會(huì)計(jì)報(bào)表。二是未來(lái)適用法，對(duì)過(guò)去已發(fā)生的交易或事項(xiàng)不再追溯，只對(duì)變更當(dāng)期及未來(lái)期間的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生影響，這樣企業(yè)也不必調(diào)整變更當(dāng)年年初的留存收益。

會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)根據(jù)最近可利用的信息為基礎(chǔ)作出的判斷，以此對(duì)以往的事項(xiàng)作出估計(jì)和修正。會(huì)計(jì)估計(jì)變更有兩種情形，一是企業(yè)賴以進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生變化，則會(huì)計(jì)估計(jì)需要調(diào)整，二是隨著時(shí)間推移，企業(yè)對(duì)交易或事項(xiàng)掌握了更新的信息，需要對(duì)原有的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行調(diào)整。

可以看出，會(huì)計(jì)變更的本質(zhì)目的是為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性，但其判斷具有主觀性，也就是說(shuō)，對(duì)于情況是否發(fā)生了變化，是否掌握了新的信息，是由企業(yè)管理層自行做出判斷，外部人員無(wú)法知道真實(shí)情況，也難以無(wú)法確定變更是否合理。加之會(huì)計(jì)變更的處理方法也較為簡(jiǎn)便，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，無(wú)疑是成本最低最為有效的盈余處理手段。

二、會(huì)計(jì)變更盈余管理存在的問(wèn)題

1、會(huì)計(jì)政策變更

（1）壞賬政策。企業(yè)對(duì)于壞賬損失的核算有直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法兩種。直接轉(zhuǎn)銷法是發(fā)生壞賬時(shí)才進(jìn)行確認(rèn)壞賬損失。備抵法則是估計(jì)壞賬損失，進(jìn)行壞賬準(zhǔn)備，具體操作上又可分為余額百分比法、帳齡分析法、銷售百分比法、個(gè)別認(rèn)定法。會(huì)計(jì)制度允許上市公司自行選擇壞賬損失的核算方法。有企業(yè)通過(guò)變更壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的方法，使企業(yè)提高了未來(lái)的壞帳準(zhǔn)備，使當(dāng)年的利潤(rùn)減少，進(jìn)一步擴(kuò)大虧損額，這樣一來(lái)，下一年度的扭虧為盈的目標(biāo)就要容易實(shí)現(xiàn)的多，也容易體現(xiàn)管理者的業(yè)績(jī)。

（2）發(fā)出存貨方法。發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法有個(gè)別認(rèn)定法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法和后進(jìn)先出法等。一般來(lái)說(shuō)，當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)，先進(jìn)先出法高估期末存貨，同時(shí)增加當(dāng)期利潤(rùn)；后進(jìn)先出法則低估期末存貨，同時(shí)減少當(dāng)期利潤(rùn)。當(dāng)物價(jià)下跌時(shí)情況正相反。如果企業(yè)在處理盈余時(shí)人為改變發(fā)出存貨方法，在帳面上就會(huì)體現(xiàn)企業(yè)的業(yè)務(wù)利潤(rùn)增加或減少，掩蓋企業(yè)盈余信息的真實(shí)性。

（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法。依會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，長(zhǎng)期股權(quán)投資有成本法和權(quán)益法兩種核算方法對(duì)于。對(duì)于重大影響的投資，應(yīng)采用權(quán)益法核算，從而反映被投資企業(yè)損益；在成本法下，則不反映。但有的企業(yè)在進(jìn)行對(duì)外投資時(shí)，對(duì)于重大投資卻未按照權(quán)益法核算，使帳面信息難以反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。

（4）合并范圍的變更。對(duì)于投資企業(yè)的對(duì)被投資企業(yè)能進(jìn)行實(shí)質(zhì)控制的情況下，應(yīng)當(dāng)合并報(bào)表，以體現(xiàn)公司的業(yè)績(jī)。而有的企業(yè)表決權(quán)資本已占到50%以上卻無(wú)故不實(shí)行合并報(bào)表，難以反映企業(yè)真實(shí)業(yè)績(jī)。

2、會(huì)計(jì)估計(jì)變更

（1）對(duì)于壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例變更采用不同的方法，就可以增加或減少當(dāng)年的管理費(fèi)用，從而操縱盈余。

（2）對(duì)于固定資產(chǎn)則折舊的方法、年限上進(jìn)行變更，導(dǎo)致公司利潤(rùn)的虛增。

（3）對(duì)于公司壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、和長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備等這些出于謹(jǐn)慎原則的會(huì)計(jì)估計(jì)下，通過(guò)變更這些不確定的估計(jì)，實(shí)現(xiàn)對(duì)盈余的操作。

三、會(huì)計(jì)變更盈余管理存在的規(guī)范

1、盈余處理往往出于企業(yè)管理者的職業(yè)判斷，這些判斷往往又在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范疇內(nèi)，因此光是片面限制會(huì)計(jì)變更，很難完全消除盈余管理問(wèn)題，往往也可能打擊激勵(lì)對(duì)象的積極性。因此，在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，一是需要有一個(gè)長(zhǎng)期的準(zhǔn)則目標(biāo)，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行者提供正面的引導(dǎo)，二是需要兼顧相關(guān)利益者的合法利益，使其能遵循準(zhǔn)則要求，三是對(duì)職業(yè)人員進(jìn)行規(guī)范化培訓(xùn)，使其提高職業(yè)道德及職業(yè)素養(yǎng)，在作出判斷時(shí)更為準(zhǔn)確。進(jìn)一步來(lái)說(shuō)，適當(dāng)限制會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷范圍和對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇權(quán)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性，都是較為合適的方法。

2、完善披露制度。對(duì)于因?yàn)樾畔⒉粚?duì)稱所造成的隨意進(jìn)行會(huì)計(jì)變更以操縱盈余的問(wèn)題，需要利用現(xiàn)代信息技術(shù)，定期公布公司有關(guān)信息資料，減少信息不對(duì)稱，從而為上市公司會(huì)計(jì)變更行為提供合理性依據(jù)。