導(dǎo)語：如何才能寫好一篇短期投資的目的，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則；交易性金融資產(chǎn)；短期投資

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）03-0066-02

中國財政部在2006年頒發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》，對金融資產(chǎn)會計處理進(jìn)行了規(guī)范，對2003年頒發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》投資的內(nèi)容作了較大的改動。新準(zhǔn)則指出，交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。舊準(zhǔn)則制度下，短期投資是指能夠隨時變現(xiàn)且持有時間不準(zhǔn)備超過一年（含一年）的有價證券以及回收期不超過一年的其他投資，包括股票、債券、基金等。

新準(zhǔn)則中的交易性金融資產(chǎn)的概念更注重流動性和變現(xiàn)能力，并力求與國際會計準(zhǔn)則的分類保持一致。舊準(zhǔn)則中短期投資則是根據(jù)企業(yè)本身，即管理當(dāng)局的持有意圖和準(zhǔn)備持有的期限劃分出來并進(jìn)行定義的。本文將從以下幾方面來分析新制度下的交易性金融資產(chǎn)與舊制度下的短期投資的不同之處。

一、兩者確認(rèn)條件的不同

1.短期投資的確認(rèn)條件。在舊會計準(zhǔn)則下，短期投資應(yīng)該滿足以下兩個條件：一是能夠在公開市場交易并有明確的市價，否則，無法維持其“易變現(xiàn)”的特點。二是持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持短期投資的流動性和獲利性。

2.交易性金融資產(chǎn)的確認(rèn)條件。在新會計準(zhǔn)則的規(guī)定下，交易性金融資金產(chǎn)的確認(rèn)條件為：一是取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。二是屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進(jìn)行管理。三是屬于衍生工具。主要指期權(quán)和期貨。滿足以上條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)。

如果一項金融資產(chǎn)被劃作交易性金融資產(chǎn)必須滿足以下三個方面的條件： （1）企業(yè)取得該金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售，獲取差價，而且企業(yè)初次確認(rèn)時即確定其持有該項金融資產(chǎn)的目的是短期獲利。所以，舊準(zhǔn)則下的僅僅是為了出售獲利而進(jìn)行的短期投資，應(yīng)當(dāng)屬于交易性金融資產(chǎn)。（2）該項金融資產(chǎn)必須存在活躍的交易市場，在市場上有報價，從而其公允價值能夠通過活躍市場取得或者說其公允價值能夠可靠計量，該項資產(chǎn)還可以隨時變現(xiàn)。（3）該項金融資產(chǎn)可以是股票、債券、基金單位，也可以是以股票或其他金融工具為標(biāo)的的衍生金融工具，但其必須是以公允價值計量并將其變動計入當(dāng)期損益。

二、取得時初始成本的確認(rèn)與計量之間的區(qū)別

1.短期投資的取得成本的確認(rèn)與計量。企業(yè)的短期投資應(yīng)在取得時按投資成本入賬。投資成本是指企業(yè)取得和各種股票、債券、基金時實際支付的的價款或者是放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值以及企業(yè)在購入各種債券、股票、基金時所支付的稅金、手續(xù)費、經(jīng)紀(jì)人傭金等一起購成短期投資成本。賬務(wù)處理如下：

借：短期投資（買價+稅金及手續(xù)費等投資成本）

貸：銀行存款或其他貨幣資金——存出投資款

2.交易性金融資產(chǎn)取得成本的確認(rèn)與計量。企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)按取得時的公允價值為初始成本，其發(fā)生的相關(guān)交易費用，就是指直接歸屬于購買、發(fā)行或者處置金融工具新增的外部費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入投資收益，不作為交易性金融資產(chǎn)初始成本入賬。賬務(wù)處理如下：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價值）

投資收益（發(fā)生的相關(guān)交易費用）

貸：銀行存款或其他貨幣資金——存出投資款

3.分析二者的不同。新準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)按其取得公允價值計量，相關(guān)交易費用應(yīng)該直接計入當(dāng)期損益即“投資收益”賬戶。舊準(zhǔn)則規(guī)定，將交易成本計入短期投資的初始成本中。因此，舊的準(zhǔn)則并不能真實地反映短期投資公允價值的變動對企業(yè)當(dāng)期損益的影響，新準(zhǔn)則加強(qiáng)了對公允價值的考核。

三、賬戶的設(shè)置不同

1.新準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”賬戶，并且設(shè)置“成本”與“公允價值變動”兩個明細(xì)科目賬戶，用于反映交易性金融資產(chǎn)的初始投資成本和其公允價值變動的情況。還要設(shè)置“公允價值變動損益”，其“公允價值變動損益”用于反映其公允價值變動的收益或損失。

2.舊準(zhǔn)則規(guī)定，短期投資的會計處理需要設(shè)置“短期投資”賬戶，用于反映短期投資的投資成本。

四、持有期間獲得現(xiàn)金股利和利息的確認(rèn)與計量的不同

（一） 交易性金融資產(chǎn)持有期間獲得的現(xiàn)金股利和利息的確認(rèn)和計量

股票投資的持有期間應(yīng)在被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)確認(rèn)為投資收益；其在資產(chǎn)負(fù)債表日分期付息一次還本的債券投資在已到付息期時確認(rèn)投資收益，而不是沖減初始投資成本。一次性還本付息的債券投資應(yīng)遵循重要性原則，為簡化核算期間，可以不確認(rèn)持有期間的投資收益。其基本賬務(wù)處理如下所示：

1.宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或者發(fā)放債券利息時：

借：應(yīng)收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利*持股比例）

應(yīng)收利息（資產(chǎn)負(fù)債表日按票面利率計算其應(yīng)收利息）

貸：投資收益

2.收到現(xiàn)金股票或者利息時：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利*持股比例）

應(yīng)收利息（資產(chǎn)負(fù)債表日按票面利率計算其應(yīng)收利息）

（二）短期投資持有期間獲得現(xiàn)金股利和利息的確認(rèn)和計量

短期投資持有期間獲得的現(xiàn)金股利或者利息應(yīng)在實際收到時作為投資成本的收回，沖減短期投資的價值（但原初始計入“應(yīng)收股利”或者“應(yīng)收利息”的現(xiàn)金股利或者利息的除外，應(yīng)該沖減“應(yīng)收股種”或者“應(yīng)收利息”，即對于被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或開始計息時，投資單位不做處理，持實際收到的現(xiàn)金股利或者利息時才進(jìn)行賬務(wù)處理并且作為投資成本的收回，而不確認(rèn)投資收益。

借：銀行存款

貸：應(yīng)收股利（初始取得時已計入應(yīng)收項目的已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）

應(yīng)收利息（初始取得時已計入應(yīng)收項目的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息）

短期投資（實際收到現(xiàn)金股利或者債券利息）

五、期末計價方法的不同

1.交易性金融資產(chǎn)的期末計價。新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)對其持有的交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按照公允價值計量，而不是按成本與市價孰低法。若賬面余額與期末公允價值的不符，則應(yīng)調(diào)整該資產(chǎn)的價值，同時將其差額計入當(dāng)期損益即公允價值變動損益。若公允價值高于賬面余額，則應(yīng)按其差額：

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

貸：公允價值變動損益

若其公允價值低于賬面余額，做相反會計分錄，則處理為

借：公允價值變動損益

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

2.短期投資的期末計價。為了體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則，舊企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)持有的短期投資，應(yīng)在期末或者至少在年度終了時以成本與市價孰低法計量。企業(yè)根據(jù)具體情況，可以分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提短期投資跌價準(zhǔn)備。若市價低于成本，按其差額計提短期投資跌價準(zhǔn)備。

借：投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備

貸：短期投資跌價準(zhǔn)備

當(dāng)已計提跌價準(zhǔn)備的短期投資的市價又得以恢復(fù)時，則應(yīng)價按恢復(fù)的金額沖銷已計提的跌價準(zhǔn)備。若已計提跌價準(zhǔn)備的短期投資市價高于成本，則應(yīng)將已計提的跌價準(zhǔn)備全部沖回，作相反的會計分錄。

借：短期投資跌價準(zhǔn)備

貸：投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備

3.二者之間的區(qū)別。新準(zhǔn)則規(guī)定交易性金融資產(chǎn)期末按照公允價值計量，因公允價值變動引起公允價與賬面余額的差額計入當(dāng)期損益。舊準(zhǔn)則中，短期投資期末按成本與市價孰低計量，市價低于成本的應(yīng)計提短期投資跌價準(zhǔn)備，計入當(dāng)期的損益。

六、處置時的會計賬務(wù)處理的不同

1.交易性金融資產(chǎn)出售時的會計處理。新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在處置交易性金融資產(chǎn)時，會發(fā)生交易費用，將出售交易性金融資產(chǎn)實際收到的金額（即出售價格減去交易費用的出售凈收入）

借：銀行存款

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本（原賬面余額）

借或貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動損益

借或貸：投資收益（差額）

同時將原計入該金融資產(chǎn)的“公允價值變動損益”反向轉(zhuǎn)入“投資收益”賬戶，其基本賬務(wù)處理為：

借：公允價值變動損益

貸：投資收益

或者是借：投資收益

貸：公允價值變動損益

2.短期投資處置時的會計處理。舊企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，處置短期投資時應(yīng)將已計提的短期投資跌價準(zhǔn)備沖銷，將獲得的處置收入與短期投資賬面價值（短期投資的賬面余額減去已計提的跌價準(zhǔn)備的差額確認(rèn)為投資損益。其處理為：

借：銀行存款（實際收到的處置收入）

短期投資跌價準(zhǔn)備（已計提的跌價準(zhǔn)備）

貸：短期投資（余額）

借或貸：投資收益（差額）

當(dāng)有價證券的市價低于成本時，按其差額借記“投資收益”賬戶，貸記“短期投資跌價準(zhǔn)備”賬戶；若已提跌價準(zhǔn)備的短期投資的市價以后又回升，按回升增加的數(shù)額借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”賬戶，貸記“投資收益”賬戶。

參考文獻(xiàn)：

[1] 交易性金融資產(chǎn)的核算解析[J].商業(yè)會計，2007，（14）.

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[3] 楊有紅，林綱.短期投資概念及相關(guān)賬務(wù)處理[J].北京工商大學(xué)，2000，（2）.

[4] 財政部會計資格評價中心.交易性金融資產(chǎn)的概念及處置[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2010：1.

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例1：甲企業(yè)一年前以46000元的價格購入面值40000元，票面利率為10%，期限為3年，到期一次還本付息公司債券。溢價6000元按直線法攤銷。購買時作為長期投資核算，現(xiàn)擬劃轉(zhuǎn)為短期投資。

對于此項投資，投資成本是46000元，現(xiàn)賬面價值是48000元（46000+4000-6000／3）。因投資成本低于賬面價值，應(yīng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，差額計入投資損失。甲企業(yè)會計處理如下：

借：短期投資46000

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失2000

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計利息）4000

——債券投資（溢價）4000

如果上述長期債權(quán)投資曾計提長期投資減值準(zhǔn)備1500元，則其賬面價值為46500元（48000-1500），仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會計處理如下：

借：短期投資46000

長期投資減值準(zhǔn)備1500

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計利息）4000

——債券投資（溢價）4000

如果計提的長期投資減值準(zhǔn)備是2500元，則其賬面價值是45500元（48000-2500），此時則應(yīng)按賬面價值劃轉(zhuǎn)，以45500元作為短期投資的入賬金額。

甲企業(yè)會計處理如下：

借：短期投資45500

長期投資減值準(zhǔn)備2500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計利息）4000

——債券投資（溢價）4000

如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券，且是溢價購入，平時收到利息時并沒有增加應(yīng)計利息，隨著溢價的攤銷，債券投資的賬面價值會越來越低。因此，無論何時將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資，其賬面價值肯定會低于投資成本，直接按賬面價值劃轉(zhuǎn)即可，也不會產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失；如果企業(yè)是折價購入的分期付息債券，債券賬面價值會隨著折價的攤銷而逐漸增加。因此，無論何時劃轉(zhuǎn)，其賬面價值都會大于投資成本，這就應(yīng)當(dāng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，同時就會產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。

例2：甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批，現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當(dāng)時的購買價格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢價按直線法攤銷。

現(xiàn)在該債券的賬面價值為44000元（46000-6000／3），低于投資成本，則應(yīng)按賬面價值劃轉(zhuǎn)。

借：短期投資44000

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

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（一）會計科目

1.增設(shè)“1151買入返售證券”科目

（1）本科目核算公司按規(guī)定進(jìn)行證券回購業(yè)務(wù)買入的證券。

買入返售證券業(yè)務(wù)，是指公司與全國銀行間同業(yè)市場其他成員以合同或協(xié)議的方式，按一定的價格買入證券，到期日再按合同或協(xié)議規(guī)定的價格賣出該批證券，以獲取買入價與賣出價差價收入的業(yè)務(wù)。

（2）公司通過國家規(guī)定的場所買入某種證券成交時，按實際支付的款項，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。返售到期的買入返售證券成交時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”科目，按所返售證券的賬面價值，貸記本科目，按其差額，貸記“買入返售證券收入”科目。

（3）本科目應(yīng)按買入返售證券的種類設(shè)置明細(xì)賬。

（4）本科目期末借方余額，反映公司已經(jīng)買入但尚未到期返售證券占用的金額。

2.增設(shè)“2147賣出回購證券款”科目

（1）本科目核算公司按規(guī)定進(jìn)行證券回購業(yè)務(wù)賣出證券取得的款項。

賣出回購證券業(yè)務(wù)，是指公司與全國銀行間同業(yè)市場其他成員以合同或協(xié)議的方式，按一定的價格買出證券，到期日再按合同或協(xié)議規(guī)定的價格買回該批證券，以獲得一定時期內(nèi)資金使用權(quán)的業(yè)務(wù)。

（2）公司通過國家規(guī)定的場所賣出某種證券成交時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”科目，貸記本科目。購回到期的賣出回購證券時，按所購回證券的賬面價值，借記本科目，按實際支付的款項與所購回證券賬面價值的差額，借記“賣出回購證券支出”科目，按實際支付的款項，貸記“銀行存款”科目。

（3）本科目應(yīng)按賣出回購證券的種類設(shè)置明細(xì)賬。

（4）本科目期末貸方余額，反映公司賣出尚未回購的證券價款。

3.增設(shè)“4304買入返售證券收入”科目

（1）本科目核算公司買入返售證券取得的收入。

（2）公司返售到期的買入返售證券成交時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”科目，按所返售證券的賬面價值，貸記“買入返售證券”科目，按其差額，貸記本科目。

（3）本科目應(yīng)按買入返售證券的種類設(shè)置明細(xì)賬。

（4）期末，應(yīng)將本科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。

4.增設(shè)“4463賣出回購證券支出”科目

（1）本科目核算公司賣出回購證券發(fā)生的支出。

（2）公司購回到期的賣出回購證券時，按所購回證券的賬面價值，借記“賣出回購證券款”科目，按實際支付的款項與所購回證券賬面價值的差額，借記本科目，按實際支付的款項，貸記“銀行存款”科目。

（3）本科目應(yīng)按賣出回購證券的種類設(shè)置明細(xì)賬。

（4）期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。

（二）會計報表

1.資產(chǎn)負(fù)債表

（1）在“存出保證金”項目之下“其他應(yīng)收款”項目之上增設(shè)“買入返售證券”項目，反映公司已經(jīng)買入但尚未到期返售證券占用的金額。本項目應(yīng)根據(jù)“買入返售證券”科目的期末余額填列。

（2）在“應(yīng)交稅金”項目之下“其他應(yīng)付款”項目之上增設(shè)“賣出回購證券款”項目，反映公司按規(guī)定進(jìn)行證券回購業(yè)務(wù)賣出證券取得的款項。本項目應(yīng)根據(jù)“賣出回購證券款”科目的期末余額填列。

（3）項目作上述調(diào)整后，報表行次也作相應(yīng)調(diào)整。

2.利潤表

（1）在“利息收入”項目之下“其他收入”項目之上增設(shè)“買入返售證券收入”項目，反映公司買入返售證券取得的收入。本項目應(yīng)根據(jù)“買入返售證券收入”科目貸方發(fā)生額分析填列。

（2）在“利息支出”（人壽保險公司在“保戶利差支出”）項目之下“其他支出”項目之上增設(shè)“賣出回購證券支出”項目，反映公司賣出回購證券發(fā)生的支出。本項目應(yīng)根據(jù)“賣出回購證券支出”科目借方發(fā)生額分析填列。

（3）項目作上述調(diào)整后，報表行次也作相應(yīng)調(diào)整。

3.現(xiàn)金流量表

（1）在“貸款所支付的現(xiàn)金”項目之下“支付的其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目之上增設(shè)“買入返售證券支付的現(xiàn)金”項目，反映公司買入返售證券支付的現(xiàn)金。

（2）在“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所收到的現(xiàn)金”項目之下“收到的其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目之上增設(shè)“返售證券收到的現(xiàn)金”項目，反映公司返售證券收到的現(xiàn)金。

（3）在“拆入資金凈額”項目之下“收到的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目之上增設(shè)“賣出回購證券收到的現(xiàn)金”項目，反映公司賣出回購證券收到的現(xiàn)金。

（4）在“減少注冊資本所支付的現(xiàn)金”項目之下“支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目之上增設(shè)“回購證券支付的現(xiàn)金”項目，反映公司回購證券支付的現(xiàn)金。

二、基金投資業(yè)務(wù)

（一）會計科目

1.“短期投資”科目

（1）公司從事短期基金投資業(yè)務(wù)應(yīng)在本科目核算。

（2）公司購入的各種基金，按實際支付的價款，借記本科目，貸記“銀行存款”科目；如實際支付的價款中包含已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨核算，按實際支付的價款扣除包含的已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，借記本科目，按已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，借記“其他應(yīng)收款”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”科目。

（3）公司收到發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“銀行存款”科目，屬于已記入“其他應(yīng)收款”科目的，貸記“其他應(yīng)收款”科目，屬于基金持有期間實現(xiàn)的現(xiàn)金股利，貸記“短期投資”科目。

公司出售基金，按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按短期投資的實際成本，貸記本科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。

2.增設(shè)“1102短期投資跌價準(zhǔn)備”科目

（1）本科目核算公司提取的短期投資跌價準(zhǔn)備。

（2）公司對短期投資應(yīng)采用成本與市價孰低計價。

中期期末或年度終了，應(yīng)將基金、債券等短期投資的市價與其成本進(jìn)行比較，如市價低于成本的，按其差額，借記“投資收益”科目，貸記本科目；如已計提跌價準(zhǔn)備的短期投資的市價以后又回升，按回升增加的數(shù)額（其增加數(shù)應(yīng)以補(bǔ)足以前入賬的減少數(shù)為限），借記本科目，貸記“投資收益”科目。

公司出售或收回短期投資時，按實際成本轉(zhuǎn)賬，不同時調(diào)整已計提的跌價準(zhǔn)備，待中期期末或年度終了時再予以調(diào)整。

（3）本科目期末貸方余額，反映公司已計提的短期投資跌價準(zhǔn)備。

（二）資產(chǎn)負(fù)債表

篇4

今年新增委托理財?shù)囊粋€顯著特點是，如何進(jìn)行風(fēng)險控制受到高度重視。據(jù)統(tǒng)計，在進(jìn)行委托理財?shù)纳鲜泄局校邪霐?shù)上市公司稱，委托理財?shù)耐顿Y方向?qū)⑹菄鴤ㄙ徺I國債、國債回購等。有上市公司高管人員認(rèn)為，相對于股市二級市場來說，國債投資的風(fēng)險明顯較低。同時，今年的國債市場趨于火爆，有望帶來較為可觀的收益。如一家上海公司在3月底決定，將2億元的資金進(jìn)行國債投資，公司稱“要獲取高于銀行存款利息的收益”。另外，對委托資金的風(fēng)險管理更加細(xì)化，例如滬昌特鋼明確要視首筆資金委托的具體情況，再來決定是否要延續(xù)或加大委托理財?shù)馁Y金投入。

另一個特點是，委托理財?shù)氖芡兄黧w呈現(xiàn)多元化趨勢。過去，大多數(shù)的委托理財是通過券商和各類投資公司進(jìn)行的，現(xiàn)在進(jìn)行這一委托理財?shù)氖芡兄黧w在不斷拓寬，例如日前滬昌特鋼選擇信托公司進(jìn)行委托理財，而據(jù)了解，基金公司也在積極研究如何幫助企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)管理等委托理財事宜。

同時，保底收益的做法依然普遍存在。如外高橋決定委托上海富寶科技投資管理有限公司以5000萬元投資國債，受托方承諾上述資金的年收益率為9.5％，如實際收益率不足將予以補(bǔ)足。即使沒有保底收益，不少公司對委托理財?shù)氖找媛嗜匀挥休^高期望，最低的也達(dá)到了8％。如首創(chuàng)股份擬將1.5億元委托北京巨鵬投資公司進(jìn)行資產(chǎn)管理，雙方約定，委托資產(chǎn)的年收益率小于或等于8％時，不計提業(yè)績報酬；年收益率大于8％時才開始計提報酬。這種完成預(yù)定收益率才收取報酬的做法目前已被多家上市公司所采用。

引人關(guān)注的是，除新增委托理財外，不少上市公司在以前的委托理財無法按期收回，從而不得不延期。西部的一家上市公司在1月初稱，一筆4000萬元的委托理財只收回400多萬元，余額延期6個月。同時，該公司還有一筆3000萬元的委托理財更是將延期1年。初步統(tǒng)計，上市公司目前延期的委托理財約占到了去年委托理財總額的三成左右。

既然委托理財在上市公司中如此廣泛，如火如荼，形式多樣，那么委托理財及其投資收益如何核算呢？這似乎并不成為問題，但仍有探究的必要。

一、委托理財行為是長期投資還是短期投資

企業(yè)將自有閑置資金進(jìn)行適當(dāng)?shù)奈欣碡敚话愣裕谙薏粫^一年。根據(jù)《企業(yè)會計制度》的有關(guān)規(guī)定，短期投資，是指能夠隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的投資，包括股票、債券、基金等。長期投資，是指除短期投資以外的投資，包括持有時間準(zhǔn)備超過1年（不含1年）的各種股權(quán)性質(zhì)的投資、不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時變現(xiàn)的債券、長期債權(quán)投資和其他長期投資。因此，委托理財屬于短期投資。

當(dāng)委托理財?shù)狡冢瑢τ诓坏貌谎悠诘奈欣碡敚蚴亲栽秆悠诘奈欣碡敚词骨昂笃诶塾嬐顿Y時間已超過一年，延期部分亦均可視為一次新的理財行為，即為短期投資。

二、委托理財投資的運作形式

在實際操作中，委托理財一般采取以下幾種方式：

1、委托方在受托方開設(shè)資金專戶，委、受雙方就資金流向及其余額定期（如按月）或隨時溝通，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。

2、委托方在受托方開設(shè)資金專戶，委托方對受托方進(jìn)行全權(quán)委托，受托資金封閉運行，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。

3、委托方并不在受托方開設(shè)資金專戶，而是將資金交付受托方后進(jìn)行專項委托，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。

4、委托方并不在受托方開設(shè)資金專戶，委托方對受托方進(jìn)行全權(quán)委托，受托資金與受托方自有或其他資金混合使用，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。

三、委托理財投資的核算

（一）委托理財投資核算的一般原則：

委托理財投資，屬短期投資，一般應(yīng)當(dāng)按照以下原則核算：

1、短期投資在取得時應(yīng)當(dāng)按照投資成本計量。短期投資取得時的投資成本按以下方法確定：

委托理財均為現(xiàn)金方式。以現(xiàn)金購入的短期投資，按實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用。實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨核算，不構(gòu)成短期投資成本。

已存入證券公司但尚未進(jìn)行短期投資的現(xiàn)金，先作為其他貨幣資金處理，待實際投資時，按實際支付的價款或?qū)嶋H支付的價款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，作為短期投資的成本。

企業(yè)向證券公司劃出資金時，應(yīng)按實際劃出的金額，借記“其他貨幣資金”，貸記“銀行存款”科目。

企業(yè)購入的各種股票、債券、基金等作為短期投資的，按照實際支付的價款，借記短期投資（××股票、債券、基金），貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。如實際支付的價款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨核算，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照實際支付的價款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息后的金額，借記“短期投資”（××股票、債券、基金），按應(yīng)領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、利息等，借記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。

2、短期投資的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于實際收到時，沖減投資的賬面價值，但已記入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目的現(xiàn)金股利或利息除外。

企業(yè)取得的作為短期投資的股票、債券、基金等，應(yīng)于收到被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利或利息等收益時，借記“銀行存款”等科目，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金）。

企業(yè)持有股票期間所獲得的股票股利，不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查賬簿中登記所增加的股份。

3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，對市價低于成本的差額，應(yīng)當(dāng)計提短期投資跌價準(zhǔn)備并計入當(dāng)期損益。企業(yè)應(yīng)在期末時按短期投資的市價低于成本的差額，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”，貸記“投資收益”。

4、處置短期投資時，應(yīng)將短期投資的賬面價值與實際取得價款的差額，作為當(dāng)期投資損益。

企業(yè)出售股票、債券、基金或到期收回債券本息，按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按已計提的跌價準(zhǔn)備，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，按出售或收回短期投資的成本，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金），按未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、利息，貸記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。

企業(yè)出售股票、債券等短期投資時，其結(jié)轉(zhuǎn)的短期投資成本，可以按加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、個別計價法等方法計算確定其出售部分的成本。企業(yè)計算某項短期投資時，應(yīng)按該項投資的總平均成本確定其出售部分的成本。企業(yè)計算出售短期投資成本的方法一經(jīng)確定，不得隨意更改。如需變更，應(yīng)在會計報表附注中予以說明。

5、“短期投資”應(yīng)按短期投資種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

6、“短期投資”期末借方余額，反映企業(yè)持有的各種股票、債券、基金等短期投資的成本。

（二）委托理財投資特殊情況的核算：

1、企業(yè)在委托理財時，如上述“運作形式”所述，并不一定能夠獲取交易清單，亦不一定知曉在受托方購入股票等證券時實際支付的價款中是否包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息。在這種情況下，企業(yè)向證券公司劃出資金時，應(yīng)按實際劃出的金額，直接借記“短期投資”，貸記“銀行存款”科目。而不再通過“其他貨幣資金”、“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”科目等核算。

在這種情況下，委托理財運行過程中，對于實際發(fā)生的現(xiàn)金股利或利息，因收于受托方券商或投資公司，并且無及時的交易紀(jì)錄，亦不予核算和反映。

2、企業(yè)在資金委托運作期內(nèi)出售股票、債券、基金或到期收回債券本息，如無法獲取交易清單，企業(yè)不予核算和反映。運作期內(nèi)某一清算期滿后統(tǒng)一清算，如跨年度時年底結(jié)算一次。但如果能夠獲取交易清單，應(yīng)該及時確認(rèn)損益。有些企業(yè)在運作期內(nèi)已經(jīng)處置所購證券并能計算處置所得，但并未確認(rèn)和核算投資收益，而是一律全額直接沖減“短期投資”。理由是尚在運作期內(nèi)，運作期未滿。這是對相關(guān)制度的誤解。企業(yè)只有短期投資的現(xiàn)金股利或利息，于實際收到時，才可能予以沖減投資的賬面價值。

3、對于企業(yè)與券商簽訂保底收益協(xié)議的，企業(yè)一般的做法是將清算時所得款項超過短期投資成本的差額部分，全部計入投資收益。這種做法值得探討。這里暫且不論保底的做法是否合乎法律法規(guī)的要求并受到法律的保護(hù)。如果保底收益率超過實際收益率，超額收益其實來源于受托方的捐贈。如果能夠從交易清單中分別確認(rèn)實際收益和超額收益，該超額收益存在著計入投資收益還是資本公積兩種選擇。按照企業(yè)會計制度的相關(guān)規(guī)定，計入資本公積。但是，這種收入又確實是委托理財行為本身所帶來的經(jīng)濟(jì)利益流入，而不是憑空產(chǎn)生。計入資本公積，似乎是難以接受的。筆者認(rèn)為，兩種選擇都是可行的。

同樣，如果雙方規(guī)定在超過某一預(yù)定的投資收益率時，企業(yè)將一定比例的超額收益支付給受托方。那么，超額收益分成的部分，其實來源于委托方企業(yè)的捐贈。如果能夠從交易清單中計算確認(rèn)該部分超額收益分成，該超額收益分成，也存在著計入投資收益（減項）或營業(yè)外支出兩種選擇，也都是可行的。

4、企業(yè)無法按月或隨時獲取交易明細(xì)清單的，“短期投資”應(yīng)按受托單位而不是按投資種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

四、委托理財投資舉例說明

用友軟件股份有限公司2001年年報披露如下：

1、董事會對股東大會決議的執(zhí)行情況，包括：報告期內(nèi)，公司董事會依據(jù)2000年第一次臨時股東大會風(fēng)險投資批準(zhǔn)權(quán)限的專項授權(quán)，于2001年7月31日召開董事會審議通過了公司使用不高于人民幣三億元的資金投資國債的決議。2001年8月12日，公司董事會就上述決議作出修改決議，公司只使用1億元人民幣資金購買國債，另外委托興業(yè)證券股份有限公司管理2億元人民幣資金進(jìn)行委托理財。

2、會計報表附注，短期投資：

項目2001年度投資金額成本（人民幣元）跌價準(zhǔn)備（人民幣元）

委托投資-委托興業(yè)證券股份有限公司190，500，000[注1]

債券投資41，655，2042，679，155

存放于西部證券股份有限公司的委托管理債券投資款50，000，000[注2]

合計282，155，2042，679，155

報表日債券投資包括以下債券：

庫存數(shù)量庫存?zhèn)杀?/p>

債券名稱手人民幣元

96國債（8）34，76941，655，204

債券投資已按成本和市值孰低原則計提了跌價準(zhǔn)備，報表日的市價是根據(jù)《中國證券報》公布的2001年12月31日股票交易收盤價確定。本公司債券投資的變現(xiàn)無重大限制。

注1、本公司于2001年8月12日與興業(yè)證券股份有限公司簽訂委托資產(chǎn)管理協(xié)議書，委托其管理資金共計人民幣200，000，000元。根據(jù)該協(xié)議，該證券公司在本公司指定的證券賬戶名下，在不違背本公司利益的原則下，有權(quán)自主運用和操作資金專用賬戶的資金買賣及持有在中國境內(nèi)合法的金融證券交易市場公開掛牌或即將掛牌交易的股票、認(rèn)股權(quán)證、基金、債券以及其他的上市投資品種。本次資產(chǎn)管理的委托期限為12個月，自2001年8月13日至2002年8月12日。本公司于本年度已收回部分委托管理資金計人民幣9，500，000元（另注該公司在公司重大合同及其履行情況“委托資產(chǎn)管理事項”，披露：公司向興業(yè)證券股份有限公司支付委托資產(chǎn)的1%作為管理費用。如投資收益率在10%以上時，本公司將超額盈利部分的20%支付給興業(yè)證券股份有限公司，作為其業(yè)績報酬。2001年12月25日，公司收到興業(yè)證券股份有限公司關(guān)于提前支付950萬元投資收益的函件，2001年12月26日公司收到此筆投資收益款項。公司未來尚無委托理財計劃）。截至2001年12月31日，本公司存放于該證券公司資金賬戶中仍未使用的證券投資現(xiàn)金余額為人民幣549，556元，于2001年12月31日，該委托投資證券的市值為人民幣206，958，431元，因此本公司于該委托投資于2001年12月31日的投資成本（已扣除年末仍未使用的現(xiàn)金余額）與市值的差異為人民幣17，007，987元。

注2、本公司委托西部證券股份有限公司就本公司的國債投資款提供管理服務(wù)，本公司已就該國債投資投入人民幣50，000，000元，于2001年12月31日，本公司并無通過該證券公司持有任何國債，而本公司存放在該證券公司資金賬戶中仍未使用的國債投資現(xiàn)金余額為人民幣50，640，291元。

3、會計報表附注，投資收益（部分）：

項目2001年度（人民幣元）

投資國債收益（詳見短期投資注（2））（2，959，933）

短期投資跌價準(zhǔn)備（詳見短期投資注（2））2，679，155

從該公司年報所披露的的情況來看，該公司對于興業(yè)證券股份有限公司的款項200，000，000元為全權(quán)委托理財方式，對西部證券股份有限公司則僅為委托管理債券投資。

1、支付興業(yè)證券股份有限公司的款項200，000，000元借：短期投資200，000，000貸：銀行存款200，000，000

2、從興業(yè)證券股份有限公司收回950萬元投資收益借：短期投資9，500，000貸：投資收益9，500，000該公司將收回的950萬元直接沖減短期投資，值得商榷。因為按8月中旬投入4.5個月計算，投資收益率達(dá)12.67%，該收益不太可能是收取的股利或利息，而且上市公司在8月中旬以后支付股利的情況很少。那么應(yīng)該是證券（包括認(rèn)股權(quán)證）的處置收益。處置收益應(yīng)該計入投資收益。

3、支付西部證券股份有限公司的款項50，000，000元，該公司并無通過該證券公司持有任何國債，而本公司存放在該證券公司資金賬戶中仍未使用的國債投資現(xiàn)金余額為人民幣50，640，291元。

借：其他貨幣資金-存出投資款50，000，000貸：銀行存款50，000，000該公司將5000萬元直接核算為短期投資，而不是反映為其他貨幣資金，亦值得商榷。現(xiàn)金余額為人民幣50，640，291元，多出的640，291元應(yīng)該為存款利息。

借：其他貨幣資金-存出投資款640，291貸：財務(wù)費用640，291

4、國債投資成本41，655，204元，不清楚運作方式如何、在哪家券商購買，在此不予舉例核算。但跌價準(zhǔn)備2，679，155元，減少投資收益。

篇5

《準(zhǔn)則-投資》（簡稱《投資準(zhǔn)則》）規(guī)定，短期投資持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息，除取得投資時已計入應(yīng)收項目的現(xiàn)金股利或利息外，以實際收到時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。

例1：甲企業(yè)于2000年1月8日從證券市場上購入A公司發(fā)行的普通股股票10000股，價格為10元／股，另支付相關(guān)稅費280元，款項均用銀行存款付訖，準(zhǔn)備短期持有。A公司于2000年4月20日公告分配方案，每股派發(fā)現(xiàn)金股利0.20元（不含稅費），并于當(dāng)年5月6日如數(shù)發(fā)放。

甲企業(yè)會計處理如下：

①2000年1月8日，購入A公司股票時。

借：短期投資 100280

貸：銀行存款 100280

②2000年4月20日A公司公告分派現(xiàn)金股利時，不做會計處理。

③2000年5月6日收到現(xiàn)金股利時。

借：銀行存款 2000

貸：短期投資 2000

以上處理看似符合《投資準(zhǔn)則》中的有關(guān)規(guī)定，但仔細(xì)，筆者認(rèn)為其中有不妥之處，對于短期投資在持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于被投資單位公告分派現(xiàn)金股利或已到債券付息日（但尚未領(lǐng)取）時確認(rèn)為應(yīng)收項目，同時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。理由是：

①這樣處理與事實相符，符合客觀性原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

②短期投資確認(rèn)應(yīng)收項目應(yīng)與長期投資處理相符。不能因為投資企業(yè)的投資項目和期限不同，短期投資在持有期間收取現(xiàn)金股利或利息時就不應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)收項目。

③這種處理能客觀核算短期投資的業(yè)務(wù)。如果投資企業(yè)在現(xiàn)金股利公告日或債券付息日與現(xiàn)金股利或利息實際收到日之間出售短期投資，那么按《投資準(zhǔn)則》處理，則因在現(xiàn)金股利公告日或債券付息日沒有確認(rèn)其為應(yīng)收項目，便會導(dǎo)致處置短期投資核算與客觀事實不符。下面，進(jìn)一步舉例來說明。

例2：接例1，甲企業(yè)因經(jīng)營急需資金，于2000年4月28日將持有A公司普通股股票10000股全部出售，實得款項99000元存入銀行。

按照《投資準(zhǔn)則》有關(guān)規(guī)定，甲企業(yè)會計處理如下：

借：銀行存款 99000

投資收益

1280

貸：短期投資 100280

從這一會計處理中，看不出投資企業(yè)對在出售股票前所獲得的股票投資的現(xiàn)金股利2000元進(jìn)行了核算，顯然這與事實不相符，違背了客觀性原則。如若加以補(bǔ)充核算（即貸應(yīng)收股利2000元），既不能正確核算處置短期投資（股票投資）的損益，又由于沒有確認(rèn)應(yīng)收股利（即借應(yīng)收股利2000元）而與賬目不符。

因此，筆者認(rèn)為，例1的會計處理應(yīng)為：

①2000年1月8日，甲企業(yè)購入A公司股票時。

借：短期投資 100280

貸：銀行存款 100280

②2000年4月20日A公司公告派發(fā)現(xiàn)金股利時。

借：應(yīng)收股利 2000

貸：短期投資 2000

③2000年5月6日實收現(xiàn)金股利時。

借：銀行存款 2000

貸：應(yīng)收股利 2000

例2的會計處理應(yīng)為：

借：銀行存款 99000

投資收益 1280

貸：短期投資 98280

應(yīng)收股利 2000

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算在被投資單位公告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按持股比例減少投資的賬面價值（“損益調(diào)整”明細(xì)科目）是否存在一個調(diào)整限額

《投資準(zhǔn)則》規(guī)定，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法時，投資企業(yè)應(yīng)在取得股權(quán)投資后，按應(yīng)享有的或分擔(dān)的被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額（法規(guī)或公司章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤除外）調(diào)整投資的賬面價值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資損益。投資企業(yè)按被投資單位公告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少投資的賬面價值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，以投資賬面價值減記至零為限。但《投資準(zhǔn)則》對投資企業(yè)按被投資單位公告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算所分得的部分沖減長期股權(quán)投資賬面價值時，未能說明“損益調(diào)整”是否存在一個調(diào)整限額的。筆者認(rèn)為，這一“損益調(diào)整”應(yīng)有一個限額。

例3：A企業(yè)于2000年1月1日以銀行存款3100萬元購入甲公司60％發(fā)行在外的股份。1999年12月31日甲公司的所有者權(quán)益總額為5000萬元。甲公司2000年實現(xiàn)凈利潤400萬元，2001年4月8日甲公司公告分派現(xiàn)金股利500萬元；2001年實現(xiàn)凈利潤300萬元，2002年4月10日公告分派現(xiàn)金股利100萬元。股權(quán)投資差額按10年攤銷。

A企業(yè)會計處理如下：

①2000年1月1日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 3100

貸：銀行存款

3100

借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 100

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 100

②2000年12月31日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 240

貸：投資收益

240

借：投資收益

10

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 10

③2001年4月8日。

借：應(yīng)收股利

300

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 300

④2001年12月31日。

借：長期股權(quán)投資—甲公司（損益調(diào)整） 180

貸：投資收益

180

借：投資收益

10

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 10

⑤2002年4月10日。

借：應(yīng)收股利

60

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 60

以上會計處理，看似符合《投資準(zhǔn)則》有關(guān)權(quán)益法的規(guī)定，但仔細(xì)分析，筆者認(rèn)為其中仍有不妥之處。2001年4月8日甲公司公告分派現(xiàn)金股利500萬元，A企業(yè)不應(yīng)按持股比例計算全部沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細(xì)科目），而應(yīng)以取得甲公司股權(quán)后實現(xiàn)的凈利潤400萬元為限額，即只能沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細(xì)科目）240萬元。而屬于取得甲公司股權(quán)前實現(xiàn)的凈利潤100萬元的分配額，A企業(yè)應(yīng)按持股比例計算沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“投資成本”明細(xì)科目）60萬元。以后年度，若甲公司實現(xiàn)凈利潤，A企業(yè)應(yīng)在按持股比例計算的收益分享額中首先轉(zhuǎn)回累計已沖減的長期股權(quán)投資賬面價值（“投資成本”明細(xì)科目）部分，然后將多余的部分調(diào)整增加長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細(xì)科目）。

因此，筆者認(rèn)為例3的會計處理應(yīng)為：

①2000年1月1日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 3100

貸：銀行存款

3100

借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 100

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 100

②2000年12月31日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 240

貸：投資收益

240

借：投資收益

10

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 10

③2001年4月8日。

借：應(yīng)收股利

300

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 240

長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 60

④2001年12月31日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 60

長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 120

貸：投資收益

180

借：投資收益

10

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 10

⑤2002年4月10日。

借：應(yīng)收股利

60

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 60

三、長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，在投資追加投資后，股權(quán)投資差額的攤銷額應(yīng)如何確定

例4：接例3，甲公司2002年實現(xiàn)凈利潤500萬元。2003年1月1日，A企業(yè)再以銀行存款600萬元購入甲公司發(fā)行在外的股份數(shù)的10％。至此，A企業(yè)持有甲公司發(fā)行在外股份比例達(dá)到70％。甲公司2003年實現(xiàn)凈利潤600萬元。

A企業(yè)處理如下：

①2002年12月31日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 300

貸：投資收益

300

借：投資收益

10

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 10

②2003年1月1日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 600

貸：銀行存款

600

借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 40

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本） 40［600－（5000＋400－500＋300－100＋500）×10％］

③2003年12月31日。

借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整） 420

貸：投資收益

420

至于A企業(yè)2003年股權(quán)投資差額的攤銷額如何，《投資準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計制度》都沒有明確規(guī)定。會計實務(wù)中有以下三種處理：

第一種方法：每追加投資一次，將追加投資前剩余的股權(quán)投資差額與追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額合并，重新按制度規(guī)定的股權(quán)投資差額的攤銷期限計算攤銷額。按這種思路，2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額為11萬元［（100－10－10－10＋40）÷10］。則2003年12月31日的會計分錄為：

借：投資收益

11

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 11

第二種方法：每追加投資一次，將追加投資前剩余的股權(quán)投資差額與追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額合并，按有關(guān)制度規(guī)定的追加投資前剩余的股權(quán)投資差額攤銷期限計算攤銷額。則2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額15.71萬元［（100－10－10－10＋40）÷7］。2003年12月31日的會計分錄為：

借：投資收益

15.71

貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 15.71

第三種方法：每追加投資一次，計算一次股權(quán)投資差額及其攤銷額，即追加投資前的股權(quán)投資差額按各自制度規(guī)定的剩余攤銷期限計算攤銷額；追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額重新按制度規(guī)定的股權(quán)投資差額的攤銷期限計算攤銷額；然后前后相加得出總的股權(quán)投資差額攤銷額。按這種思路，2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額為14萬元［（100－10－10－10）÷7＋40÷10］。則2003年12月31日的會計分錄為：

借：投資收益

14

篇6

一、美國對權(quán)益性證券投資的會計處理

美國會計準(zhǔn)則規(guī)定公司在進(jìn)行證券投資時按照下列程序進(jìn)行決策，以確定投資所使用的核算方法（假定甲公司購入乙公司的股票）：第一，甲公司購入乙公司證券是否為了對其實施重大影響？如果是，則采用權(quán)益法核算；如果否，則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎？第二，如果沒有確定的公允價值，則采用成本法核算；如果有確定的公允價值，則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券？第三，如果能夠劃分，則采用公允價值法；如果不能劃分，則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法：

例：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產(chǎn)200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

1、公允價值法

（1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現(xiàn)金60萬元。則賬務(wù)處理如下：

①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日，收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入120000.

③2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務(wù)處理為：借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實現(xiàn)的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現(xiàn)金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得100000.

（2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法

取得投資時會計分錄同①2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得200000.

（3）若美國公司購買證券后未進(jìn)行分類，SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉(zhuǎn)為可供銷售的證券，則損益表中已確認(rèn)的未實現(xiàn)持有利得/損失不再調(diào)整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當(dāng)年公允價值變化時，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券，則在變更年度應(yīng)將已記錄在其他綜合收益中的未實現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉(zhuǎn)記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權(quán)益性證券已實現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運用成本法，則對投資的核算如下：

2002年1月5日，取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日，取得股利時，因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務(wù)處理。

3、若美國公司選用權(quán)益法，則進(jìn)行如下的投資核算：

2002年1月5日取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日實現(xiàn)投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時，借記：現(xiàn)金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.

期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產(chǎn)中所占份額，應(yīng)將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產(chǎn)及商譽(yù)。假定8萬分配給未記錄商譽(yù)，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產(chǎn)，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務(wù)處理為

借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

二、中國上市公司對權(quán)益性證券投資的會計處理

我國上市公司對購入的權(quán)益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權(quán)益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用權(quán)益法；如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

①2002年1月5日取得投資時，借記：短期投資500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：短期投資120000.2002年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股8元），不計提短期投資跌價準(zhǔn)備。

2003年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股6元），不計提短期投資跌價準(zhǔn)備。

③2004年處置此投資時借記：現(xiàn)金600000，貸記：短期投資380000，貸記：投資收益220000.

2、若選用成本法，則進(jìn)行下列核算：

2002年1月5日取得投資時，借：長期股權(quán)投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

2002年12月31日，因為2002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益為400000×20%=80000元，收到的股利小于確認(rèn)的投資收益的差額（120000-80000=40000）沖減甲公司的初始投資成本。賬務(wù)處理為：借記：現(xiàn)金120000，貸記：投資收益80000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司40000.

3、若選用權(quán)益法，則長期股權(quán)投資的會計處理如下：

①2002年1月5日取得投資時借記：長期股權(quán)投資—乙公司（投資成本）500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權(quán)投資差額時，借記：長期股權(quán)投資—乙公司（股權(quán)投資差額）100000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司（投資成本）100000.

③2002年12月31日確認(rèn)實現(xiàn)的投資收益，借記：長期股權(quán)投資—乙公司（損益調(diào)整）80000貸記：投資收益80000.

④2002年12月31日，股權(quán)投資差額按10年攤銷，每年攤銷100000/10=10000元，借記：投資收益—股權(quán)投資差額攤銷10000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司（股權(quán)投資差額）10000.

⑤2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務(wù)處理為：借記：長期股權(quán)投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

三、中美對權(quán)益性證券會計處理的異同

從以上實例分析中可得出：除了所使用的賬戶名稱不同外，美國和中國運用成本法和權(quán)益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同，并且成本法和權(quán)益法之間相互轉(zhuǎn)換的會計處理也相同。下面比較兩國對權(quán)益性證券投資的差異：

1、美國和中國對權(quán)益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權(quán)投資。短期投資取得時按成本計價，期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響，長期股權(quán)投資采用成本法核算。美國未進(jìn)行長短期投資分類，而將權(quán)益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響，采用權(quán)益法；若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定，采用成本法；若不存在重大影響且公允價值容易確定，采用公允價值法。

2、權(quán)益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)中，短期投資跌價損失列入利潤表中；長期股權(quán)投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)，未實現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示；若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內(nèi)變現(xiàn)，則將其列入流動資產(chǎn)，否則列入非流動資產(chǎn)，可供銷售證券未實現(xiàn)的持有利得/損失在資產(chǎn)負(fù)債表的股東權(quán)益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉(zhuǎn)換的會計處理不同。對長期股權(quán)投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權(quán)投資，我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進(jìn)行重新分類，可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反，并規(guī)定了相應(yīng)會計處理。

4、股權(quán)投資差額的攤銷不同。在使用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時，我國對低估被投資單位資產(chǎn)或未計的商以及高估被投資單位資產(chǎn)所產(chǎn)生的股權(quán)投資差額，采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權(quán)投資差額分配于資產(chǎn)和商譽(yù)或都分配商譽(yù)中。

5、非現(xiàn)金方式取得權(quán)益性投資，其初始成本確定不同。我國對以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或以應(yīng)收賬款換入長期股權(quán)投資以及以非貨幣易換入長期股權(quán)投資，長期股權(quán)投資的投資成本是以賬面價值作為計價基礎(chǔ)。而美國對非現(xiàn)金補(bǔ)償方式取得投資，投資成本的計量基礎(chǔ)是公允價值。

篇7

    資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的帳面價值超過其可收回金額,判斷資產(chǎn)是否減值,應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減損的某些跡象,如果存在任何一種跡象,企業(yè)應(yīng)對其可收回金額進(jìn)行正式估計。現(xiàn)將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備比較如下: 

    一、資產(chǎn)的八項減值準(zhǔn)備 

    《企業(yè)會計制度》規(guī)定,對資產(chǎn)計提八項減值準(zhǔn)備,其分別是:對應(yīng)收帳款和其他應(yīng)收款等應(yīng)收款項計提的壞帳準(zhǔn)備;對股票、債券等短期投資計提的短期投資跌價準(zhǔn)備;對長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資等長期投資計提的長期投資減值準(zhǔn)備;對原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品等存貨計提的存貨跌價準(zhǔn)備;對房屋建筑物機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,以及對專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等無形資產(chǎn)計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,在建工程減值準(zhǔn)備和委托貸款的委托貸款減值準(zhǔn)備。除了貨幣資金、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付帳款、長期待攤費用等外的資產(chǎn)均計提了相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。 

    二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同 

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了,對各項資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查,合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,即判斷資產(chǎn)是否發(fā)生減值,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以帳面價值與其可收回金額進(jìn)行比較。 

    壞帳準(zhǔn)備:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項應(yīng)收款項的可能性,并預(yù)計可能發(fā)生的壞帳損失,對預(yù)計可能發(fā)生的壞帳損失,計提壞帳準(zhǔn)備。 

    存貨跌價準(zhǔn)備:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對存貨進(jìn)行全面清查,如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因,使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的,應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分,計提存貨跌價準(zhǔn)備。在符合條件下,除了對一些特殊情形的存貨全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益,一次性予以核銷外,可以對減值的存貨計提存貨跌價準(zhǔn)備。 

    短期投資跌價準(zhǔn)備:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對各項股票、債券、基金等短期投資進(jìn)行全面檢查,如果短期投資市價低于成本,應(yīng)按其差額確認(rèn)并計提短期投資跌價準(zhǔn)備。 

    長期投資減值準(zhǔn)備:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末,對長期投資進(jìn)行逐項檢查,如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于帳面價值,并且這種降低的價值在可預(yù)見的未來期間不可能恢復(fù),應(yīng)將可收回金額低于長期投資帳面價值的差額作為長期投資減值準(zhǔn)備。 

    委托貸款減值準(zhǔn)備:企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或年終,采用委托貸款本金與可收回金額孰低法對有跡象表明本金高于可收回金額的委托貸款,其差額計提減值準(zhǔn)備。 

    固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備:企業(yè)對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)逐項進(jìn)行檢查,如果由于市價持續(xù)下跌,或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置不用等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于帳面價值,即固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值,應(yīng)按可收回金額與帳面價值孰低法按單項計提全額或部分固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對于金額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn),不再計提折舊。 

    在建工程減值準(zhǔn)備:對在建工程項目進(jìn)行逐項檢查,如果有證據(jù)表明在建成工程已經(jīng)發(fā)生了減值,應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。 

    三、計量方法不同 

    企業(yè)對短期投資按照成本與市價孰低計量,并根據(jù)具體情況分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準(zhǔn)備,如果某項短期投資比重較大(如占整個投資的10%及以上的),應(yīng)按單項投資為基礎(chǔ)計算并確定計提的跌價準(zhǔn)備。 

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)對委托貸款本金進(jìn)行定期檢查,并按委托貸款本金與可收回金額孰低計量,可收回金額低于委托貸款本金的差額,應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。 

    存貨可以按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計提,當(dāng)成本低于可變現(xiàn)凈值時,存貨按成本計價;當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時,存貨按可變現(xiàn)凈值計價,即提跌價準(zhǔn)備。實際工作,通常按單個存貨項目的成本與可變現(xiàn)凈值計提,如滿足制度規(guī)定的條件,可以合并計量成本與可變現(xiàn)凈值或按存貨類別計提。 

    企業(yè)應(yīng)采用備抵法核算壞帳損失,并遵循一致性原則。在確定壞帳準(zhǔn)備的計提比例時,應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計,并自行確定計提壞帳準(zhǔn)備的提取方法(如銷貨百分比法、帳齡分析法、應(yīng)收帳款余額百分比法)。 

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)逐項進(jìn)行檢查,如果由于市價持續(xù)下跌、被投資單位經(jīng)營狀況惡化,或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因,采用帳面價值與可收回金額孰低法的原則按單項項目計量長期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)對有證據(jù)表明已經(jīng)發(fā)生了價值減值的在建工程,按其差額計提減值準(zhǔn)備。

    四、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的帳戶及帳務(wù)處理不同 

    1、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬務(wù)設(shè)置。 

    因企業(yè)各項資產(chǎn)的性質(zhì)不同,各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理也不盡相同: 

    (1)對應(yīng)收款項、存貨兩項流動資產(chǎn)發(fā)生減值而計提的壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價準(zhǔn)備,因其主要與企業(yè)日常管理水平有關(guān),故將其發(fā)生的價值減損計入“管理費用”帳戶。 

    (2)對短期投資、長期投資、委托貸款三項投資性資產(chǎn)發(fā)生的價值減損而計提的短期投資跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備和委托貸款減值準(zhǔn)備,因均屬于企業(yè)對外投資,并且均是為了獲得投資收益,故將其發(fā)生的價值減值計入“投資收益”帳戶借方。 

    (3)對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程三項資產(chǎn)發(fā)生的價值減損而計提的減值準(zhǔn)備,因其均屬于企業(yè)非投資性的長期資產(chǎn),通常它們的價值減損與企業(yè)日常的經(jīng)營活動無直接關(guān)系,故將其發(fā)生的減值計入“營業(yè)外支出”帳戶。 

    2、企業(yè)計算的當(dāng)期應(yīng)當(dāng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額如果高于已提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的帳面余額,應(yīng)當(dāng)按其差額補(bǔ)提減值準(zhǔn)備;如果低于已提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的帳面余額,應(yīng)當(dāng)按其差額沖回多提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。實際發(fā)生的資產(chǎn)損失,沖減已提的減值準(zhǔn)備。即提取時,借記有關(guān)損益類帳戶,貸記相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備帳戶;資產(chǎn)價值恢復(fù)需要沖銷時作相反分錄;實際發(fā)生資產(chǎn)損失時,借有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備帳戶,貸記相應(yīng)資產(chǎn)帳戶。作為備抵帳戶的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備帳戶余額一般在貸方,并且一般以減至零為限,但對于“壞帳準(zhǔn)備”可能出現(xiàn)實際發(fā)生的壞帳超過已提壞帳準(zhǔn)備,即可能出現(xiàn)貸方余額,也可能出現(xiàn)借方余額。 

    五、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在會計報表上的列示不同 

    企業(yè)計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,在期末對外提供財務(wù)會計報告時,在資產(chǎn)負(fù)債表附表“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表”上分別具體項目反映。 

    在資產(chǎn)負(fù)債表上,為了區(qū)分固定資產(chǎn)凈值、凈額,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在會計報表上單獨列示,其余七項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為調(diào)整帳戶在資產(chǎn)負(fù)債表上均以帳面價余額減去有關(guān)資產(chǎn)備抵帳戶在報表上反映,委托貸款減值準(zhǔn)備則按貸款到期年限的長短分別列示于“短期投資”“長期債券投資”項目中。具體講,資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表上的“應(yīng)收帳款”項目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)收帳款、預(yù)收帳款”明細(xì)帳的帳面余額及其相應(yīng)的壞帳準(zhǔn)備填列;“其他應(yīng)收款”應(yīng)據(jù)據(jù)“其他應(yīng)收款”帳戶的帳面余額扣除相應(yīng)的壞帳準(zhǔn)備填列;存貨項目應(yīng)按庫存商品、原材料、生產(chǎn)成本等總帳的余額合并后扣除相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備后的凈額填列;短期投資項目應(yīng)據(jù)短期投資帳面余額加上一年內(nèi)到期的委托貸款的本息扣除相應(yīng)的短期投資減值準(zhǔn)備和委托貸款減值準(zhǔn)備填列;長期投資減值準(zhǔn)備項目中的長期股權(quán)投資項目應(yīng)按照有關(guān)股權(quán)投資帳面余額減去股權(quán)投資減值準(zhǔn)備后的金額填列;長期債權(quán)投資項目應(yīng)按長期債權(quán)投資帳面余額加上一年以外的委托貸款額減去有關(guān)債權(quán)投資減值準(zhǔn)備和一年內(nèi)到的長期債權(quán)投資后的金額填列;在建工程和無形資產(chǎn)項目則分別由相應(yīng)帳面余額扣除相應(yīng)的減值準(zhǔn)備后的凈額反映。 

    總之,資產(chǎn)的八項準(zhǔn)備充分體現(xiàn)了會計的謹(jǐn)慎性原則,體現(xiàn)資產(chǎn)最本質(zhì)的特性即“預(yù)期會給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益”,從會計規(guī)范的角度努力解決企業(yè)的虛盈實虧、短期行為和會計信息失真問題,促使企業(yè)卸掉包袱,輕裝上陣。 

    附參考資料: 

    1、《企業(yè)會計制度》法條 財政部 2000年 

    2、《企業(yè)會計制度》 財經(jīng)出版社 2001年 

    3、《企業(yè)會計制度簡明教程》 中國財政經(jīng)濟(jì)出版社 2001年 

篇8

1.貨幣資金

新準(zhǔn)則中現(xiàn)金科目變化為庫存現(xiàn)金，銀行存款、其他貨幣資金，核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容基本相同，余額直接結(jié)轉(zhuǎn)新科目即可。

2.短期投資和長期投資

原投資準(zhǔn)則規(guī)范了各種類型投資的核算，包括短期投資、長期債權(quán)投資及長期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則取消了短期投資科目，長期投資僅包括長期股權(quán)投資準(zhǔn)則，即僅規(guī)范長期權(quán)益性投資，包括對子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資，以及投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。短期投資和長期債權(quán)投資則由《》準(zhǔn)則來規(guī)范。因此關(guān)于投資的變化還是較大的，牽扯到核算內(nèi)容的重分類以及具體賬務(wù)處理的變化，因此要想完成科目余額的轉(zhuǎn)換，首先要按照新準(zhǔn)則的要求對原來的投資項目進(jìn)行重分類調(diào)整。從總體上看，新準(zhǔn)則對投資調(diào)整后，投資歸入的分類為：

（1）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（具體分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，都?xì)w入“交易性金融資產(chǎn)”科目中核算）；

（2）持有至到期投資（在“持有至到期投資”科目中核算）；

（3）可供出售金融資產(chǎn)（在“可供出售金融資產(chǎn)”科目中核算）；

（4）長期股權(quán)投資（在“長期股權(quán)投資”科目中核算）。

具體轉(zhuǎn)換時，可根據(jù)以下辦法完成科目的轉(zhuǎn)換：

（1）短期投資

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)新準(zhǔn)則的劃分標(biāo)準(zhǔn)將其重新劃分為交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)。 按照首次執(zhí)行日的公允價值自“短期投資”和“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)（或可供出售金融資產(chǎn)）──成本”科目；原賬面價值與首次執(zhí)行日公允價值的差額相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目金額。

（2）長期股權(quán)投資

新準(zhǔn)則雖設(shè)置了“長期股權(quán)投資”科目，但其核算內(nèi)容和核算方法與原制度相比有了根本性的變化，另外新準(zhǔn)則還設(shè)置了“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目。調(diào)賬時，企業(yè)應(yīng)對“長期股權(quán)投資”科目的余額進(jìn)行分析。

①對于同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，“長期股權(quán)投資──股權(quán)投資差額”科目余額全額沖銷，并相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目；“長期股權(quán)投資──投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目余額一并轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資──投資成本”科目。

②對于非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，“長期股權(quán)投資──股權(quán)投資差額”科目的貸方余額全額沖銷，并相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目；“長期股權(quán)投資──投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目余額以及“長期股權(quán)投資──股權(quán)投資差額”科目的借方余額一并轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資──投資成本”科目。

③對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資，“長期股權(quán)投資──股權(quán)投資差額”科目的貸方余額全額沖銷，并相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目； “長期股權(quán)投資──投資成本”科目余額以及“長期股權(quán)投資──股權(quán)投資差額”科目的借方余額一并轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資──投資成本”科目、“長期股權(quán)投資──損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目余額。

④投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)將“長期股權(quán)投資”科目直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

⑤投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且能夠可靠計量其公允價值的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)根據(jù)新準(zhǔn)則的劃分標(biāo)準(zhǔn)重新劃分為交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)。按照其首次執(zhí)行日公允價值自“長期股權(quán)投資”和“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)（或可供出售金融資產(chǎn)）──成本”科目；原賬面價值與首次執(zhí)行日公允價值的差額相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目金額。

值得注意的是，首次執(zhí)行日企業(yè)應(yīng)將原賬面核算的與長期股權(quán)投資相關(guān)的“股權(quán)分置流通權(quán)”的余額，全額轉(zhuǎn)至“長期股權(quán)投資──投資成本”。

（3）長期債權(quán)投資

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照新準(zhǔn)則的劃分標(biāo)準(zhǔn)，將原準(zhǔn)則中的長期債權(quán)投資重新劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)。

①屬于交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)的部分，按照其首次執(zhí)行日的公允價值自“長期債權(quán)投資”和“長期投資減值準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)（或可供出售金融資產(chǎn)）──成本”科目；原賬面價值與首次執(zhí)行日公允價值的差額相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目金額。

②屬于持有至到期投資的部分，將“長期債權(quán)投資──面值（或本金）、溢折價、應(yīng)計利息”科目的余額分別轉(zhuǎn)入“持有至到期投資──投資成本、溢折價、應(yīng)計利息”科目，自首次執(zhí)行日改按實際利率法計算確定利息收入。已計提減值準(zhǔn)備的，將相應(yīng)減值準(zhǔn)備的金額自“長期投資減值準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“持有至到期投資──減值準(zhǔn)備”科目。

（4）委托貸款

企業(yè)應(yīng)將“委托貸款──本金、利息”科目的余額分別轉(zhuǎn)入“持有至到期投資──投資成本、應(yīng)計利息”科目。已計提減值準(zhǔn)備的，將相應(yīng)減值準(zhǔn)備的金額自“委托貸款──減值準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目。

3.應(yīng)收補(bǔ)貼款

新準(zhǔn)則沒有設(shè)置“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目。企業(yè)應(yīng)“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目的余額轉(zhuǎn)至“其他應(yīng)收款”科目。

4.存貨

新準(zhǔn)則設(shè)置了“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“材料成本差異”、“庫存商品”、“發(fā)出商品”、“商品進(jìn)銷差價”、“委托加工物資”、“周轉(zhuǎn)材料”、和“存貨跌價準(zhǔn)備”科目，核算內(nèi)容與原制度基本相同。調(diào)賬時，應(yīng)將“物資采購”科目的余額轉(zhuǎn)入“材料采購”科目；將“包裝物”科目和“低值易耗品”科目的余額一并轉(zhuǎn)入“周轉(zhuǎn)材料”科目；將“自制半成品”科目的余額轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”科目；將“委托代銷商品”科目的余額轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”科目；其他科目的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

另外，新準(zhǔn)則還增設(shè)了“投資性房地產(chǎn)”科目。調(diào)賬時，應(yīng)將原存貨項目中屬于投資性房地產(chǎn)的金額自有關(guān)科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。

5.固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)

新準(zhǔn)則沒有設(shè)置“在建工程減值準(zhǔn)備”科目，而增設(shè)了“投資性房地產(chǎn)”和“累計攤銷”科目。應(yīng)將“固定資產(chǎn)”（投資性房地產(chǎn)、石油天然氣開采企業(yè)的油氣資產(chǎn)除外）、“累計折舊”（采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)、油氣資產(chǎn)已計提的折舊除外）、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“工程物資”、“在建工程”、“固定資產(chǎn)清理”、“無形資產(chǎn)”（投資性房地產(chǎn)、商譽(yù)除外）和“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可；將“在建工程減值準(zhǔn)備”科目的余額轉(zhuǎn)入“在建工程”科目貸方。

存在投資性房地產(chǎn)并且按照新準(zhǔn)則采用成本模式計量的，應(yīng)將投資性房地產(chǎn)的賬面余額自“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目；投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)按照首次執(zhí)行日投資性房地產(chǎn)的公允價值自“固定資產(chǎn)”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無形資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)──成本”科目，原賬面價值與首次執(zhí)行日公允價值的差額相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目金額。

6.遞延稅款

原制度要求采用納稅影響會計法進(jìn)行所得稅會計處理的企業(yè)設(shè)置“遞延稅款”科目，而新準(zhǔn)則設(shè)置了“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”科目，其核算方法與原制度相比有所變化。企業(yè)應(yīng)計算首次執(zhí)行日資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異帶來的所得稅影響，計入“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負(fù)債”科目，同時追溯調(diào)整“利潤分配──未分配利潤”和“盈余公積”科目金額。

7.其他資產(chǎn)類科目

其他資產(chǎn)類類科目如“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”、“應(yīng)收賬款”、“其他應(yīng)收款”、“壞賬準(zhǔn)備”和“預(yù)付賬款”科目，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容基本相同，相應(yīng)余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

二、負(fù)債類

1.短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付股利、應(yīng)付利息、其他應(yīng)付款

以上會計科目新準(zhǔn)則均有設(shè)置，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容相同。調(diào)賬時，將上述科目的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

2.應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費

新準(zhǔn)則設(shè)置了“應(yīng)付職工薪酬”科目。調(diào)賬時，應(yīng)將“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費”科目的余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)付職工薪酬”科目。對于首次執(zhí)行日存在的解除與職工的勞動關(guān)系計劃、滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)將因解除與職工的勞動關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的負(fù)債計入“應(yīng)付職工薪酬”科目，并相應(yīng)調(diào)整“盈余公積”和“利潤分配──未分配利潤”科目。

3.應(yīng)交稅金和其他應(yīng)交款

新準(zhǔn)則設(shè)置了 “應(yīng)交稅費”科目，調(diào)賬時，應(yīng)將“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目的余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費”科目。

4.待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值

新準(zhǔn)則沒有設(shè)置“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目。調(diào)賬時，將“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目余額扣除應(yīng)交所得稅后的金額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”科目，將應(yīng)交所得稅金額轉(zhuǎn)入“遞延所得稅負(fù)債”科目。

5.其他負(fù)債類科目

其他負(fù)債類科目如“長期借款”、“應(yīng)付債券”、“長期應(yīng)付款”、“未確認(rèn)融資費用”和“專項應(yīng)付款”等科目，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容基本相同。科目余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

三、權(quán)益類

1.實收資本

將“實收資本”科目的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

2.資本公積

新準(zhǔn)則中“資本公積”科目的核算內(nèi)容較原制度有所增加。調(diào)賬時，應(yīng)將“資本公積──資本（或股本）溢價”科目的余額直接轉(zhuǎn)入“資本公積──資本（或股本）溢價”科目，將“資本公積”科目下其他明細(xì)科目的余額一并轉(zhuǎn)入“資本公積──其他資本公積”科目。

3.盈余公積

將“盈余公積”科目金額進(jìn)行有關(guān)調(diào)整后的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

4.本年利潤

由于“本年利潤”科目年末無余額，不需要進(jìn)行調(diào)賬處理。

5.利潤分配

將“利潤分配──未分配利潤”科目金額進(jìn)行有關(guān)調(diào)整后的余額直接結(jié)轉(zhuǎn)即可。

四、損益類

新準(zhǔn)則設(shè)置了“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“投資收益”、“營業(yè)外收入”、“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“營業(yè)稅金及附加”、“銷售費用”、“管理費用”、“財務(wù)費用”、“營業(yè)外支出”、“所得稅費用”和“以前年度損益調(diào)整”科目，沒有設(shè)置“補(bǔ)貼收入”科目。

篇9

一、現(xiàn)行會計制度存在的若干問題

1、應(yīng)計貸款和非應(yīng)計貸款分類的差異性

按照《金融企業(yè)會計制度》的規(guī)定：貸款本金或利息在逾期90天沒有收回的貸款應(yīng)作非應(yīng)計貸款核算，其已入賬的利息收入和應(yīng)計利息予以沖銷。但由于該制度未對計息期間做強(qiáng)制性規(guī)定，可能會導(dǎo)致同樣的貸款由于計息期間的不同，銀行披露的會計信息存在差異，從而削弱會計信息的可比性。如甲、乙兩銀行同時在1月1日向丙企業(yè)發(fā)放貸款，甲銀行采用月度計息，乙銀行采用季度計息，倘若丙企業(yè)在1月31日不能支付利息，那么，在4月末該筆貸款在甲銀行業(yè)已歸入非應(yīng)計貸款核算，但該筆貸款在乙銀行仍然處于正常的應(yīng)計貸款科目核算，雖然該筆貸款在兩行狀況并無差異：均不能支付利息且呈連續(xù)狀態(tài)。從而導(dǎo)致銀行在會計信息披露的差異性，不能正常反映自身的經(jīng)營狀況。

2、措辭不嚴(yán)謹(jǐn)導(dǎo)致會計處理的無所適從

根據(jù)《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：短期債券投資的利息，應(yīng)當(dāng)于實際收到時，沖減投資的賬面價值。可見短期債券投資利息按照收付實現(xiàn)制核算。同時該制度又規(guī)定：金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，這樣，減值準(zhǔn)備的計提確認(rèn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制與短期債券投資利息確認(rèn)的現(xiàn)金收付實現(xiàn)制形成了制度反差，在同一制度中反映了兩種不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致了會計處理的無所適從。例如銀行在3月投資A債券30萬元，4月A企業(yè)宣布支付利息3萬元，并于5月收到，此時A債券的賬面價值為27萬元，倘若6月末A債券的市場公允價值為28萬元，那么此時銀行對A債券價值的核算則陷入兩難局面：會計報表列示27萬元則不合會計制度的規(guī)定；若列示28萬元則不合謹(jǐn)慎性原則。其實我們只要將短期投資的期末計價改為“金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按賬面價值和市價孰低計量”則可以很好的解決短期債券的期末計價問題。

3、債券收入的歸類問題

按照1995年《中華人民共和國商業(yè)銀行法》的規(guī)定，債券投資同發(fā)放貸款一樣是商業(yè)銀行的重要業(yè)務(wù)之一，同時從商業(yè)銀行資金的運用情況來看，不外是發(fā)放貸款和投資兩種，因此，銀行業(yè)債券投資收益采用同一般企業(yè)的列示方法（投資收益歸屬于營業(yè)外收入）則有不妥：一則商業(yè)銀行運用資金一般為信貸投放和債券投資，債券投資的收益占收入多為20%以上，將其列示為營業(yè)外收入容易讓人誤解為我國銀行業(yè)主業(yè)不突出；二則銀行業(yè)的利息支出為最重要的營業(yè)成本，其間有相當(dāng)部分為債券資金的占用成本，如果將債券收益列示為營業(yè)外收入則容易導(dǎo)致收入與成本不配比，不利于進(jìn)行損益分析。因此我們可以通過修改會計報表的格式來解決債券收入的問題：在利潤表中將投資收益上移至利息收入后面，同時將營業(yè)利潤的公式修改為：營業(yè)利潤＝利息收入+投資收益利潤總額+其它業(yè)務(wù)收入-營業(yè)成本-營業(yè)費用-其它業(yè)務(wù)支出。

4、資產(chǎn)減值導(dǎo)致的利潤調(diào)節(jié)問題

由于現(xiàn)行金融會計制度明確規(guī)定：當(dāng)期應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備如果高于已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬面余額，按照其差額補(bǔ)提減值準(zhǔn)備；如果低于已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬面余額，按其差額沖回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時，我國證券法規(guī)定上市公司連續(xù)三年虧損則退市處理，由此導(dǎo)致了不少上市銀行利用資產(chǎn)減值作為利潤的調(diào)節(jié)杠桿，通過“計提”和“轉(zhuǎn)回”的賬面游戲，誤導(dǎo)投資者的選擇。在財政部2006年2月15日新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中通過明確規(guī)定“已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在以后年度不得轉(zhuǎn)回”來避免企業(yè)利用減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤，但這未免有矯枉過正之嫌，規(guī)定減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回則不符合資產(chǎn)自身的定義，其實我們通過嚴(yán)格規(guī)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提條件和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件則可以使利用減值準(zhǔn)備來調(diào)整利潤的情況得以改觀。

5、短期債券投資收益的入賬時間問題

對于非金融企業(yè)來說，由于短期投資一般金額較小，流動性較強(qiáng)，投資收益于實際收到時確認(rèn)無可厚非。但對于銀行業(yè)來說，為保持資金的流動性和收益性，其擁有的短期債券投資較多，如果采用收付實現(xiàn)制確認(rèn)投資收益則不太符合實際：一來銀行業(yè)持有的短期債券多為國債或金融債券，違約風(fēng)險較小，且利率多為固定，適宜按期計提收益；二來短期債券投資所承擔(dān)的存款利息支出多為按期計提，債券投資收益采用收付實現(xiàn)制則明顯收入成本不配比；三來短期債券投資收益采用收付實現(xiàn)制容易造成銀行業(yè)利潤的期間波動起伏太大，不符合銀行業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營的原則。因此，我們根據(jù)會計信息質(zhì)量的“重要性”原則和銀行業(yè)“穩(wěn)健經(jīng)營”的原則，可以對短期債券投資收益采用按期計提的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則予以確認(rèn)。

6、短、長期投資的劃轉(zhuǎn)條件不明確

《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：“金融企業(yè)改變投資目的，將短期投資劃轉(zhuǎn)為長期投資，應(yīng)按短期的成本與市價孰低結(jié)轉(zhuǎn)，并按此確定的價值作為長期投資新的投資成本。擬處置的長期投資不調(diào)整至短期投資，待處置時按處置長期投資進(jìn)行會計處理”。按照制度的理解：短期投資的劃轉(zhuǎn)的條件在于“改變投資目的”，而由于缺乏必要的現(xiàn)實標(biāo)準(zhǔn)，在實務(wù)操作中難以把握。而在現(xiàn)實中，由于短期投資在期末必須按照成本和市價孰低提取減值準(zhǔn)備，相對來說長期投資計提準(zhǔn)備的要件嚴(yán)格得多，因此，銀行的財務(wù)部門會在短期投資市價持續(xù)下跌時完成短、長期投資的劃轉(zhuǎn)來規(guī)避短期跌價準(zhǔn)備的計提，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的。

7、對金融衍生工具的關(guān)注程度不夠

金融衍生工具作為現(xiàn)代金融發(fā)展的產(chǎn)物，種類繁多，結(jié)構(gòu)復(fù)雜，會計處理難度較大，同時具有收益不確定性、高杠桿性、高風(fēng)險性等特征，已經(jīng)成為銀行業(yè)新的利潤增長點和風(fēng)險規(guī)避工具。但在現(xiàn)行《金融企業(yè)會計制度》中只是簡單在第一百四十條提及“對于外匯交易合約、利率期貨、遠(yuǎn)期匯率合約、貨幣和利率套期、貨幣和利率期權(quán)等衍生金融工具應(yīng)說明其計價方法”，并未對金融衍生工具的計價和披露做出統(tǒng)一的規(guī)定，因此，國內(nèi)銀行一般將其作為會計報表的附注作一般性披露，難以客觀的確認(rèn)銀行業(yè)的風(fēng)險。

8、與稅收制度的銜接問題

2001版的《金融企業(yè)會計制度》遵循會計的穩(wěn)健性原則規(guī)范了銀行業(yè)對貸款損失準(zhǔn)備的計提。但現(xiàn)行的稅收制度仍然按照“期末貸款的1%差額計提的貸款損失準(zhǔn)備可以在計算所得稅中扣除，對實際計提超過1%的部分調(diào)增應(yīng)納所得稅額”，由此導(dǎo)致不少金融企業(yè)出于利潤考核的考慮對金融會計制度執(zhí)行不嚴(yán)。當(dāng)然最根本的解決方法是國家稅務(wù)部門對稅前的“呆賬準(zhǔn)備金”抵扣額進(jìn)行調(diào)整。但目前我們可以通過在金融會計制度中明確：對由于會計政策與稅務(wù)規(guī)定不一致產(chǎn)生的所得稅差異允許單列科目“遞延所得稅”處理，同時將該科目歸屬于利潤分配項下做增項理，以此來激勵銀行采用金融會計制度的規(guī)定。

二、《金融企業(yè)會計制度》的對策分析

2001年度的《金融企業(yè)會計制度》基本適應(yīng)了當(dāng)時銀行業(yè)發(fā)展的需要，但隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快和中國銀行業(yè)在加入WTO時關(guān)于銀行業(yè)開放承諾的逐步兌現(xiàn)，現(xiàn)行會計制度的不足之處便顯示了出來：外資銀行的加入帶來的國際會計準(zhǔn)則接軌問題；衍生工具的計量問題等等。因此我們可以通過進(jìn)一步在理論和制度上予以完善，做到與時俱進(jìn)適合銀行業(yè)發(fā)展的需要：

1、減少金融企業(yè)的選擇權(quán)，以提高會計信息質(zhì)量的相關(guān)性

其實，早在二十世紀(jì)末，在美國的會計理論界就展開過“會計藝術(shù)論”和“會計制度論”的爭論，前者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)給予會計人員更多的會計判斷權(quán)和選擇權(quán)以促進(jìn)會計學(xué)理論的發(fā)展；后者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)減少會計人員的判斷權(quán)和選擇權(quán)以維護(hù)會計信息的可比性和相關(guān)性。2001年的“安然會計造假”事件讓這次爭論劃上了句號：美國國會2002年通過了“薩班斯-奧克斯利”法案對現(xiàn)行的公司和會計法律進(jìn)行了多處重大修改，以減少會計人員的價值判斷來強(qiáng)化了當(dāng)局的監(jiān)管。而我國近年來上市公司年報的不斷調(diào)整和不斷出現(xiàn)的會計差錯也從側(cè)面映射出會計判斷和會計政策選擇權(quán)過多會削弱會計信息的質(zhì)量。美國會計學(xué)界的價值形態(tài)的變化或許值得我們借鑒。

2、注重銀行體系的特殊性，如實反映金融企業(yè)的財務(wù)情況

與一般工商企業(yè)比較，金融企業(yè)的行業(yè)有著自身的特性，如果單純地按照一般企業(yè)的會計處理方法套用在銀行上，則容易令人誤解銀行體系的財務(wù)狀況，尤其在涉及到主營業(yè)務(wù)上。例如對投資收益按照一般工商企業(yè)屬于非主營業(yè)務(wù)，歸屬于營業(yè)外收入是正常的；但投資收益原本就是銀行的主營業(yè)務(wù)之一，倘若套用一般企業(yè)的歸屬方式則會影響外界對銀行的公允評價。同樣，在對短期投資收益的確認(rèn)上也有必要考慮銀行的特殊情況。

3、完善會計制度、準(zhǔn)則建設(shè)，適應(yīng)銀行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r的需要

近年來，中國銀行業(yè)的發(fā)展用日新月異來形容并不為過，尤其是在外資銀行加大對中國市場的關(guān)注程度后更加帶動了金融衍生工具的不斷創(chuàng)新，同時，由于立法的滯后性，導(dǎo)致現(xiàn)行《金融企業(yè)會計制度》對金融衍生工具的計量和披露的關(guān)注程度不夠，而金融衍生工具大多只是一種合約，它只產(chǎn)生相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)，實際的交易事項可能尚未發(fā)生，從而與歷史成本計量原則不符，因此在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)不能夠具體量化，企業(yè)多在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中提及，進(jìn)而掩飾了銀行業(yè)的潛在風(fēng)險，難以為投資者提供全面的財務(wù)信息。因此，銀行業(yè)的發(fā)展對會計制度的同步提出了更高的要求，在目前情況下，可以通過根據(jù)新出現(xiàn)的情況進(jìn)行新準(zhǔn)則的制定來予以補(bǔ)充。

4、明確會計人員的綜合素質(zhì)，強(qiáng)化職業(yè)判斷水平

篇10

海馬股份日前公告稱，董事會決定增加短期投資額度，即從6個多月前的1億元提高到35億元，投資方向為低風(fēng)險的短期產(chǎn)品，如新股申購、國債回購和其他低風(fēng)險產(chǎn)品等等。董事會授權(quán)董事長景柱在董事會閉會期間行使上述項目的選擇權(quán)和執(zhí)行權(quán)。

當(dāng)有媒體質(zhì)疑海馬股份何來35億元資金時，海馬股份辯稱，其中30億元系公司控股子公司一汽海馬汽車的短期投資，該投資由其經(jīng)營管理班子具體運作。可是，一查海馬股份的有關(guān)資料，“一汽海馬”系汽車銷售公司，注冊資本2000萬元，公司出資1000萬元占50％股權(quán)。就是這樣一家2000萬元資本金的汽車銷售企業(yè)，又從哪里搞來30億元巨資?而且，一會兒稱35億元短期投資由董事長景柱行使選擇權(quán)和執(zhí)行權(quán)，一會兒又是子公司的經(jīng)營班子在具體運作。海馬股份原名瓊金盤，戴過ST和*ST帽子，上市十幾年來基本不務(wù)正業(yè)，而今年1月13日此消息出來后，海馬股價又連連大漲……

近期，關(guān)于A股泡沫化的爭論日漸激烈，中國證券報還以“泡沫化難以避免漸成共識”為題發(fā)表評論。自然，凡股市總有泡沫，問題是，泡沫是否正常?是否適度?泡沫之源泉又出于何處?

筆者認(rèn)為，當(dāng)前A股泡沫主要來自金融資產(chǎn)的過度膨脹。最典型的莫過于銀行、保險、證券公司等金融股股價虛漲。中國人壽A股已比其H股溢價8成多，按其2005年每股收益0.204元、每股凈資產(chǎn)2.35元計算，市盈率已超過200倍，市凈率也在20倍上下，成為A股市場最貴的股票。此外，工行、中行等溢價也在百分之二三十。高溢價論者的主要依據(jù)就是，該類公司持有大量已大幅升值的上市或非上市公司股權(quán)。概言之，它們一個個都是資本大鱷，理應(yīng)獨步群雄、傲視天下。

股改最重要的成果就是上市公司股份全流通，誰持有上市公司股權(quán)，誰的資產(chǎn)就得以幾何級數(shù)迅速膨脹；持有的股份越多，越是大盤藍(lán)籌股，資產(chǎn)膨脹倍率就越高，在牛市中尤其如此。于是我們看到，越來越多的上市公司先是幾千萬元，爾后幾億元，甚至像海馬股份那樣拿出幾十億元投資股市；我們還看到，參與定向增發(fā)的機(jī)構(gòu)財團(tuán)個個成了大贏家，每當(dāng)一家公司增發(fā)完畢予以公告，現(xiàn)價與增發(fā)價相比少則漲30％～50％，多則漲70％～80％。如廣電網(wǎng)絡(luò)增發(fā)價12.98元，增發(fā)股份變動公告之日股價為26.55元，東方明珠出資1.246億元認(rèn)購960萬股，賬面盈利已達(dá)1.3億元，超過其全年利潤的三分之一，更別說中國人壽那樣動輒幾千萬股、上億股的大手筆了。