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一、注冊會計師職業道德的基本要求

1.對獨立性的要求

獨立性要求注冊會計師在從事審計業務或其他審閱業務的時候，要在形式和實質上保持獨立性，不能因為自身利益而影響其獨立性。只有真正地具備了獨立身份，才能發表公正客觀的審計報告，真正地維護社會公眾利益。

2.對客觀性和公正性的要求

客觀性和公正性是對獨立性的延伸，要求注冊會計師在保持獨立性的基礎上，必須堅持客觀、公正的態度執行審計業務。在審計的過程中，通過親自調查、取證、分析、判斷，以客觀事實為依據進行判斷，不將個人情緒和意見帶進工作當中。同時，對于審計對象涉及到的各利益相關方，注冊會計師也要做到公正公平，不偏袒任何一方。

3.對專業性的要求

注冊會計師在接受一項新的委托業務之前，必須要充分考慮認識清楚，以自己的業務素質能否勝任，只有自身能力達到相關業務要求的時候，才可以考慮接受相關業務。目前，證券市場財務舞弊不斷發生，常常與注冊會計師的專業水平不足有關，這也是審計失敗的一個十分重要的原因，因此，注冊會計師很有必要，要不斷地學習專業知識，努力提高自身專業技術水平，因為個人的專業水平終究有限，必要的時候還應該尋求其他行業專家的大力協助，借助專家的專業知識支撐審計工作的需要。

4.對保密性的要求

保密性也是對注冊會計師的基本要求之一，而且是一項十分重要的要求。注冊會計師的工作性質，使得其在執業過程中會接觸到審計客戶大量的內部資料和經濟信息，一旦泄露，對審計客戶造成的損失不可估量。所以，在未經法律法規允許的情況下，注冊會計師不得公開客戶相關信息，必須嚴守秘密，而且這一保密義務應該在審計客戶的整個存續期間保持，必須十分認認真真的貫徹落實。

二、注冊會計師執業道德受到內外部環境的制約

1.外部環境對職業道德的制約

外部環境的制約包括扭曲的委托機制，行政力量的干預以及虛假信息的需求旺盛。我國的市場經濟機制還不健全，在上市公司里，投資主體以及治理層的缺位，使得公司管理層實際掌握著公司。注冊會計師的服務對象就由公司整體變成了公司管理層，這就給兩者相互聯合獲得非法利益創造了條件。而且很多地方政府出于就業和稅收收入的考慮，往往對當地企業大戶，尤其是“繳稅大戶”的財務欺詐行為睜一只眼閉一只眼，為其充當擋箭牌，給事務所施加壓力，使其不能出具公正合理的審計報告。由于上市公司對虛假信息的需求，使得在市場上對于高質量的審計報告沒有太大的需求，反而熱衷于追求虛假的審計信息。在這種情況下，堅守職業道德的注冊會計師不受市場的歡迎，在審計市場上形成了“劣幣驅逐良幣”的現象，違反執業道德的現象在很多情況下也是注冊會計師的無奈之舉。

2.注冊會計師自身因素對職業道德的制約

除了外部執業環境的影響，事務所自身的原因也是不可忽視的。受到經濟利益的驅動和違規成本較低的誘惑，很多事務所在執行審計業務的時候，高質量的審計報告并不是其追求的目標。相反，很多情況下事務所都是配合被審計單位造假，常常以會打擦邊球自居，以獲取自身利益。再加上我國目前對于審計行業監管不嚴，出具不實報告被查出的概率很小，即使被相關部門查處，處罰力度也不足以對事務所形成威懾。這就導致增加了事務所違規操作的氣焰，職業道德的約束作用受到進一步的削弱。

三、關注注冊會計師職業道德，遏制財務造假的發生

1.改善注冊會計師執業的外部環境

外部執業環境對職業道德的影響越來越大，根據我們目前審計市場的實際情況來看，執業環境已經成為影響道德環境的首要難題。很多情況下，注冊會計師違反執業道德的行為往往是被迫而為之。所以，要加強職業道德建設，必須先從整治外部環境入手。具體措施如下：首先，改變審計委托關系。針對我國普遍存在的“一股獨大”和“內部人控制”的情況，一方面需要增加流通股的比例，解決股東缺位的問題，從而為創建合理的公司治理結構創造有利的條件。另一方面，在增加流通股的基礎上，加強董事會在審計委托中發揮的作用。董事會代表廣大股東的利益，對管理層負有監督作用，可以作為企業的代表成為審計委托的委托人。董事會可以通過公開招標的方式，選擇優質的事務所對上市公司進行審計，并積極配合注冊會計師的審計活動，在這個過程中除了必要的詢問之外，應該避免管理層不恰當的介入。這樣一來。公司管理層無權決定會計師事務所和注冊會計師的聘任與否，也無法決定審計費用，可以大大增加注冊會計師的獨立性，提高審計質量。其次，完善相關責任追究機制。通過法律手段明確注冊會計師違規操作所要承擔的法律后果，使其能夠預期違規操作付出的代價和成本，這是防止注冊會計師違反職業道德的有效方式。不斷完善相關的法律法規條款，提高法律的可操作性，理清被審計客戶和事務所在審計活動中的責任，對于規范注冊會計師行為，遏制違規操作，具有非常重要的作用。最后，打擊虛假信息市場。對虛假信息的巨大需求，也是造成職業道德問題頻繁發生的重要原因。針對這種造假的行為，如何防止和杜絕，需要監管部門綜合采取行政、法律、經濟等手段，規范經濟運行，對造假行為嚴厲處罰，增加其造假成本，充分顯示威攝作用。

2.注重發揮會計師事務所自身及注冊會計師行業自律的作用

（1）加強事務所自身管理。會計師事務所是注冊會計師執行審計業務的載體，只有在事務所里，才可以執行相關審計工作。所以，事務所的公司文化以及上層的管理目標都會對職業道德產生重要的影響。在事務所內部應該建立通常的溝通機制，方便注冊會計師之間以及與合伙人的溝通能夠暢通無阻，方便他們對職業道德問題的交流能夠順利進行。同時，事務所還應該提高對職業道德的重視程度，將職業道德的表現程度與工作成果相結合，作為評價會計師的指標導向。在事務所內部建立嚴格的獎懲機制，對內部人員在審計業務中出現的失當行為進行處罰。同時，作為事務所的管理層，合伙人應該帶頭履行職業道德要求，在事務所內部樹立典范，形成良好的激勵作用。（2）充分發揮注冊會計師行業自律組織的作用。注冊會計師協會是行業的自律組織，應該加強監管，重視行業的職業道德建設。協會可以將會員代表大會和理事會的任期改為一年一次，這樣一來方便協會能夠對重大事項及時做出決策，并對違規操作者予以處罰，從而強化協會對行業的監管力度。同時，建議在理事會成員中適當增加一些職業會員和政府人員，加強協會和政府之間的聯系。設立專門委員會和研究會，以應對紀律調查、執業責任鑒定、注冊、考試以及審計準則等事項，并聘請特定領域的權威專家作為委員會成員，督促其積極參加協會的研討活動，并提供咨詢和參謀，為協會的決策機構做出重大決定提供政策建議。同時，協會還可以通過提高準入的門檻，并對入會申請者的資格條件進行全面、系統、科學的評估，確保執業人員的綜合素質。如此一來，可以有效的樹立注冊會計師的職業道德，并規范其執業行為，從而保證事務所的規范發展。職業道德水平已經成為如何挽救行業的社會公信力的關鍵。由于造成職業道德問題的原因錯綜復雜，既包括外部執業環境的影響，也有事務所自身面臨巨大競爭所做出的無奈選擇。所以，應該綜合運用多種措施有針對性地加強職業道德建設。對于注冊會計師職業道德方面存在的問題，僅靠行業協會的努力是不夠的，更多的是加強立法方面的工作，規范市場行為，創造良好的執業環境，同時，事務所也應該加強自身建設，提高專業性水平，以應付日益復雜的企業經濟活動，確保注冊會計師真正發揮市場經濟衛士的作用。

作者:江華 單位:重慶市審計局市政處