導(dǎo)語(yǔ)：信托項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算分析一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要：長(zhǎng)期以來(lái)，信托項(xiàng)目由于其具有固定的運(yùn)行周期等原因，其是否適用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算存在較大爭(zhēng)議。本文從理論、監(jiān)管及實(shí)踐等角度對(duì)信托項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算是否適用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”進(jìn)行了分析。分析結(jié)論認(rèn)為：信托項(xiàng)目按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算符合會(huì)計(jì)基本假設(shè)，符合監(jiān)管要求，更能反映受托人的受托責(zé)任履行情況。

關(guān)鍵詞：信托項(xiàng)目；會(huì)計(jì)核算；權(quán)責(zé)發(fā)生制

一、爭(zhēng)議來(lái)源

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《財(cái)務(wù)報(bào)告的概念框架》將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為一項(xiàng)基本假設(shè)進(jìn)行表述，同時(shí)要求財(cái)務(wù)報(bào)表以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制。為實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，我國(guó)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將權(quán)責(zé)發(fā)生制單獨(dú)作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，已廣泛的應(yīng)用于各會(huì)計(jì)領(lǐng)域。但在信托業(yè)中，有觀點(diǎn)認(rèn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制原則并不適用于信托項(xiàng)目核算，主要原因?yàn)樾磐许?xiàng)目通常具有固定期限而且較短，不符合會(huì)計(jì)核算關(guān)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)前提，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》要求，一個(gè)企業(yè)在不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)就應(yīng)當(dāng)停止使用這個(gè)假設(shè)，否則就不能客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。根據(jù)上述觀點(diǎn)，部分信托公司對(duì)信托項(xiàng)目尤其是非標(biāo)類項(xiàng)目都采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算（個(gè)別公司也是出于核算成本考慮），對(duì)應(yīng)提收益（利息）、應(yīng)付管理費(fèi)等不進(jìn)行處理，對(duì)項(xiàng)目預(yù)期損失更是無(wú)從反映。針對(duì)該觀點(diǎn)，本文對(duì)信托項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算是否適用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”展開分析。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)核算為什么要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制

一是會(huì)計(jì)分期帶來(lái)的定期信息披露要求。一個(gè)會(huì)計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)成果，從理論上講，只有到經(jīng)營(yíng)活動(dòng)全部停止或清算時(shí)才能最終確定，并提供財(cái)務(wù)報(bào)告。而實(shí)際中，會(huì)計(jì)主體的利益相關(guān)者不可能等到主體終止時(shí)才去了解主體的經(jīng)營(yíng)情況，而是需要定期獲得關(guān)于會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。二是兩權(quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)制度要求財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確反映經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任履行情況。現(xiàn)代企業(yè)中，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，經(jīng)營(yíng)者受所有者委托，在實(shí)際經(jīng)營(yíng)中履行受托責(zé)任，只有準(zhǔn)確記錄會(huì)計(jì)期間內(nèi)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入及利潤(rùn)情況才能如實(shí)反映經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的履行情況，對(duì)交易或者事項(xiàng)僅按照現(xiàn)金收付為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行記錄，那么將存在少記負(fù)債、少列支出的風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)法全面準(zhǔn)確反映會(huì)計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

三、信托項(xiàng)目滿足會(huì)計(jì)核算的基本假設(shè)，適用權(quán)責(zé)發(fā)生制

首先，信托計(jì)劃的固定期限并不違背持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)。所謂持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指“一個(gè)經(jīng)營(yíng)主體將持續(xù)它的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)直到實(shí)現(xiàn)了它的計(jì)劃和受托責(zé)任為止”（葛家澍，《現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論》），該假設(shè)是對(duì)主體前途的穩(wěn)定性設(shè)想，反映了與主體有利益關(guān)系的各方的共同意愿。顯然，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)并不否定經(jīng)營(yíng)主體有固定存續(xù)期限，而是在其受托責(zé)任完成前都屬于持續(xù)經(jīng)營(yíng)期間。換而言之，一個(gè)主體是否符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，是要看其是否能夠完成它的受托責(zé)任，而不是機(jī)械的以是否有固定存續(xù)期間為標(biāo)準(zhǔn)。正是如此，原《信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算辦法》也明確指出“信托項(xiàng)目應(yīng)作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算主體，以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為前提，獨(dú)立核算信托財(cái)產(chǎn)的管理運(yùn)用和處分情況”。其次，會(huì)計(jì)分期是權(quán)責(zé)發(fā)生制的直接前提。根據(jù)會(huì)計(jì)分期，凡是能描述一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的財(cái)務(wù)報(bào)告，應(yīng)該定期予以提供。著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家澍就認(rèn)為“權(quán)責(zé)發(fā)生制”實(shí)際上是四項(xiàng)基本假設(shè)之外的第五項(xiàng)假設(shè)，是會(huì)計(jì)分期假設(shè)的必要補(bǔ)充（葛家澍，《現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論》）。由于存在會(huì)計(jì)分期，為了分清各個(gè)期間的經(jīng)營(yíng)成果和經(jīng)營(yíng)責(zé)任，會(huì)計(jì)上就需要使用“應(yīng)計(jì)”、“遞延”、“攤銷”等會(huì)計(jì)程序來(lái)處理應(yīng)付費(fèi)用、預(yù)收收入、折舊及攤銷等項(xiàng)目，這些程序使得財(cái)務(wù)報(bào)告建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制而不是收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，使得財(cái)務(wù)報(bào)表更能反映期間內(nèi)的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。《信托法》要求“受托人應(yīng)當(dāng)每年定期將信托財(cái)產(chǎn)的管理運(yùn)用、處分及收支情況，報(bào)告委托人和受益人”，《信托公司集合資金信托計(jì)劃管理辦法》要求“信托計(jì)劃設(shè)立后，信托公司應(yīng)當(dāng)依信托計(jì)劃的不同，按季制作信托資金管理報(bào)告、信托資金運(yùn)用及收益情況表”。實(shí)務(wù)中，信托項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算也遵循了會(huì)計(jì)分期的假設(shè)，而并非將項(xiàng)目周期作為一個(gè)會(huì)計(jì)期間。最后，監(jiān)管部門也要求信托項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。信托業(yè)務(wù)中，信托公司作為受托人，履行的也是受托責(zé)任，也存在會(huì)計(jì)分期，需要定期披露管理報(bào)告。正是基于此種考慮，2009年12月中國(guó)銀監(jiān)會(huì)下發(fā)《關(guān)于信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則>有關(guān)問(wèn)題的通知》（銀監(jiān)辦發(fā)[2009]408號(hào)），要求自2010年1月1日起所有正常經(jīng)營(yíng)信托公司對(duì)信托業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算均應(yīng)執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，原《信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算辦法》同時(shí)廢止。但由于信托項(xiàng)目數(shù)量眾多且缺乏外部審計(jì)監(jiān)督，長(zhǎng)期以來(lái)大量信托項(xiàng)目未按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算并未受到監(jiān)管部門關(guān)注。

四、信托項(xiàng)目按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算能更好地反映受托人的履職情況

2018年4月27日，《關(guān)于規(guī)范金融機(jī)構(gòu)資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)的指導(dǎo)意見(jiàn)》（銀發(fā)〔2018〕106號(hào)，以下簡(jiǎn)稱新規(guī)）正式。新規(guī)要求對(duì)資產(chǎn)管理產(chǎn)品實(shí)行凈值化管理，并將“依法計(jì)算并披露產(chǎn)品凈值或者投資收益情況，確定申購(gòu)、贖回價(jià)格”確定為管理人十大管理職責(zé)之一。同時(shí)，明確金融機(jī)構(gòu)未按照誠(chéng)實(shí)信用、勤勉盡責(zé)原則切實(shí)履行受托管理職責(zé)，造成投資者損失的，應(yīng)當(dāng)依法向投資者承擔(dān)賠償責(zé)任。因此，只有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制記錄應(yīng)收未收的利息等款項(xiàng)、應(yīng)付未付的管理費(fèi)等負(fù)債，才能真實(shí)反映信托財(cái)產(chǎn)的實(shí)際狀況，只也有按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)才能滿足凈值化管理的要求，才能更好地反映受托人管理運(yùn)用信托財(cái)產(chǎn)的效率和效益。綜上，從理論分析來(lái)看，信托項(xiàng)目按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算不存在理論障礙；從監(jiān)管政策來(lái)看，信托項(xiàng)目應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算；從信托公司經(jīng)營(yíng)實(shí)踐來(lái)看，信托項(xiàng)目按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算更能反映受托人受托責(zé)任履職情況。相信隨著資管新規(guī)相關(guān)細(xì)則的落地，剛性兌付打破，信托項(xiàng)目按照凈值化管理，其會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性將得到進(jìn)一步的提升。

作者:馬勇 單位:長(zhǎng)安國(guó)際信托股份有限公司計(jì)劃財(cái)務(wù)部