導(dǎo)語：如何才能寫好一篇進(jìn)項(xiàng)稅額納稅籌劃，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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一、增值稅納稅籌劃的重要性

增值稅納稅籌劃能夠幫助企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益最大化目標(biāo)。企業(yè)通過增值稅應(yīng)納稅額、稅收優(yōu)惠政策方面的籌劃可以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，降低企業(yè)經(jīng)營成本，實(shí)現(xiàn)更多的經(jīng)濟(jì)效益；通過延期納稅籌劃可以使企業(yè)獲得資金的時(shí)間價(jià)值，滿足企業(yè)的資金需求，利于企業(yè)更好地成長和更持久的發(fā)展。同時(shí)，增值稅納稅籌劃還有利于提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，促進(jìn)財(cái)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)的不斷提高。企業(yè)要實(shí)現(xiàn)合理避稅，合法開展納稅籌劃，需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員非常熟悉增值稅稅收政策，深入了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實(shí)際情況，并結(jié)合專業(yè)的納稅籌劃方法，方可實(shí)現(xiàn)安全有效的納稅籌劃，進(jìn)而達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)的籌劃目的，財(cái)務(wù)人員的工作能力和專業(yè)水平將會(huì)在籌劃過程中得到鍛煉和提升。

二、一般納稅人增值稅納稅籌劃的方法

增值稅納稅籌劃主要表現(xiàn)為減少應(yīng)納稅額、延期納稅、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁以及合理利用稅收優(yōu)惠政策減少應(yīng)納稅額等方面。增值稅一般納稅人可從以下方面出發(fā)，開展增值稅納稅籌劃。

（一）從稅基稅率角度出發(fā)的納稅

籌劃增值稅一般納稅人原則上必須采用一般計(jì)稅方法，其應(yīng)納稅稅額的基本計(jì)算公式為：應(yīng)按稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額其納稅籌劃主要從銷項(xiàng)稅額計(jì)算和進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算兩方面進(jìn)行。1.銷項(xiàng)稅額的籌劃銷項(xiàng)稅額的籌劃主要從銷售額和適用稅率兩方面進(jìn)行。“第三條納稅人兼營不同稅率的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率項(xiàng)目的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適用稅率。”由此可見，納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)盡量做到分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，從而實(shí)現(xiàn)增值稅稅率的納稅籌劃。“第十六條納稅人兼營免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額；未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅。”據(jù)此，納稅人在兼營免稅、減稅項(xiàng)目時(shí)，也應(yīng)當(dāng)盡量做到分別核算應(yīng)稅、減稅、免稅的銷售額，以達(dá)到增值稅銷售額籌劃目的。綜上可見，一般納稅人企業(yè)應(yīng)建立完善的財(cái)務(wù)核算制度，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)核算的客觀性、完整性、及時(shí)性，保障增值稅相關(guān)稅務(wù)資料報(bào)送的要求，爭取得益于增值稅納稅籌劃。2.進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃“第十條下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣（二）非正常損失的購進(jìn)貨物，以及相關(guān)的勞務(wù)或者交通運(yùn)輸服務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、勞務(wù)或者交通運(yùn)輸服務(wù)”。據(jù)此，企業(yè)應(yīng)建立健全存貨管理制度，明確存貨管理崗位責(zé)任，不斷規(guī)范存貨管理，避免出現(xiàn)上述非正常損失的情形發(fā)生，以保證進(jìn)項(xiàng)稅額的正常抵扣，從而實(shí)現(xiàn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃。

（二）從延期納稅角度出發(fā)的籌劃

“第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（一）發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”對于采用預(yù)收貨款方式銷售貨物的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。由此企業(yè)在條件允許的情況下，應(yīng)多采用預(yù)收貨款方式銷售貨物，并且應(yīng)盡可能的提前預(yù)收貨款的時(shí)間，這樣企業(yè)不僅可以提前得到生產(chǎn)經(jīng)營所需資金，又可以比直接收款方式延遲納稅，從而獲得資金時(shí)間價(jià)值收益，達(dá)到納稅籌劃的目的。“納稅人銷售貨物收取的包裝物押金，如果單獨(dú)核算，時(shí)間在1年以內(nèi)，又未過期的，不并入銷售額征稅。”由此，納稅人在收取包裝物押金時(shí)，應(yīng)通過對押金的單獨(dú)核算，來實(shí)現(xiàn)包裝物押金的延期納稅，如果1年內(nèi)能夠退還給購買方，則不產(chǎn)生納稅義務(wù)，達(dá)到納稅籌劃的目的。（三）從稅收優(yōu)惠的角度出發(fā)的籌劃“營改增通知”規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策中關(guān)于“增值稅即征即退”規(guī)定：納稅人享受安置殘疾人即征即退優(yōu)惠政策。其本期應(yīng)退增值稅額計(jì)算公式為：本期應(yīng)退增值稅額＝本期所含月份每月應(yīng)退增值稅稅額之和月應(yīng)退增值稅額=納稅人本月安置殘疾人員人數(shù)×本月月最低工資標(biāo)準(zhǔn)的4倍由此可知，企業(yè)在招用職工時(shí)，在滿足工作能力要求的前提下，可通過錄用殘疾人員，來享受增值稅的即征即退優(yōu)惠政策，從而使企業(yè)降低增值稅稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到納稅籌劃的效果。

三、增值稅納稅籌劃的注意事項(xiàng)

雖然通過增值稅的納稅籌劃，企業(yè)可以達(dá)到既減輕稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)更多經(jīng)濟(jì)利益，又能對財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平的提高有所幫助，但是納稅籌劃的前提稅務(wù)籌劃人員必須非常熟悉相關(guān)的稅收法律政策，否則可能引起稅務(wù)主管部門的關(guān)注，給企業(yè)帶來納稅風(fēng)險(xiǎn)。

（一）納稅籌劃必須在遵守稅收法律法規(guī)的前提下開展納稅籌劃與逃稅、騙稅有著本質(zhì)的區(qū)別，納稅籌劃屬于合法措施，是在稅收法律法規(guī)允許的前提下，通過事先安排企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)，利用稅收優(yōu)惠政策、合理的納稅籌劃技術(shù)，進(jìn)行的以實(shí)現(xiàn)更大收益為目的的正常業(yè)務(wù)活動(dòng)。逃稅、騙稅則屬于違法行為，是以違法的方式逃避納稅義務(wù)、以欺騙手段騙取國家出口退稅的行為，逃稅和騙稅都是要受到國家制裁的。

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關(guān)鍵詞：物流企業(yè)；營改增；納稅籌劃

1增值稅專用發(fā)票的納稅籌劃

營改增后能否降低稅負(fù)，最主要的因素是可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的多少，所以取得充足的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣是十分必要的。由于物流企業(yè)需要給較多工作人員發(fā)放工資，而人工成本又不在可抵扣范疇內(nèi)，改征增值稅后稅負(fù)比較大，就有必要通過減少員工數(shù)目，增加機(jī)械設(shè)備，將不能抵扣的人工成本項(xiàng)目變?yōu)樵鲋刀惖挚垌?xiàng)目。企業(yè)可用合理正當(dāng)?shù)睦碛筛淖兘?jīng)濟(jì)活動(dòng)的用途，將不能抵扣項(xiàng)目變?yōu)槟艿挚垌?xiàng)目來進(jìn)行納稅籌劃。比如物流企業(yè)購置了一輛客車作為接送員工上下班的車輛，這輛車作為集體福利進(jìn)項(xiàng)不能抵扣，假如企業(yè)獲得了合法的證據(jù)，證實(shí)這輛車既可作為員工班車也用于日常經(jīng)營，這時(shí)就可以全額扣除產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，降低企業(yè)稅負(fù)。

2供應(yīng)商選擇的納稅籌劃

物流企業(yè)營改增之前繳納營業(yè)稅，一般考慮報(bào)價(jià)、供應(yīng)商信譽(yù)等因素，對企業(yè)本身和供應(yīng)商身份要求不嚴(yán)格。營改增以后，企業(yè)還要考慮進(jìn)項(xiàng)稅額的扣除，因此在挑選供應(yīng)商時(shí)通常要思量其身份。如果供應(yīng)商是一般納稅人，企業(yè)能夠獲得增值稅專用發(fā)票，即可以扣除進(jìn)項(xiàng)稅。如果挑選小規(guī)模納稅人供應(yīng)商，只能獲得普通發(fā)票，不能扣除，或者只能申請稅務(wù)機(jī)構(gòu)代表開立專用發(fā)票，扣除率最多是百分之三，其中不可被扣除的進(jìn)項(xiàng)稅虧損可以由供應(yīng)商價(jià)格優(yōu)惠抵銷，為了填補(bǔ)因不可取得專用發(fā)票而出現(xiàn)的虧損，就必須向小規(guī)模納稅人提出在報(bào)價(jià)上給出一些較小幅度的讓步的要求。這種折讓幅度要多大才夠填補(bǔ)虧損呢？兩種渠道的稅收利潤一樣呢？價(jià)格折讓臨界點(diǎn)就是這種幅度的確定依據(jù)。究竟要選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人通常按照價(jià)格折讓臨界點(diǎn)來確定。假設(shè)一般納稅人的銷售價(jià)格是X，小規(guī)模納稅人銷售價(jià)格是Y，X、Y均是含稅價(jià)格。一般納稅人稅率等于a，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率和教育費(fèi)附加征收率分別為7％、3％，價(jià)格折讓臨界點(diǎn)＝Y(jié)／X。如果小規(guī)模納稅人并未向稅務(wù)機(jī)構(gòu)申請代表開立發(fā)票，不能獲得增值稅專用發(fā)票，Y＝X／（1＋a）＊（1－a＊（7％＋3％）），Y／X＝（1－10％＊a）／（1＋a），當(dāng)a＝17％時(shí)，Y／X＝84．02％。此時(shí)當(dāng)小規(guī)模納稅人的銷售價(jià)格為一般納稅人價(jià)格的84．02％時(shí)，挑選誰作為供應(yīng)商是無差別的；在此基礎(chǔ)上，小規(guī)模納稅人提高貨物價(jià)格時(shí)，選一般納稅人為供應(yīng)商，小規(guī)模納稅人給予價(jià)格優(yōu)惠，降低售價(jià)，則選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商。如果小規(guī)模納稅人向稅務(wù)機(jī)構(gòu)申請代表開立發(fā)票。Y／（1＋3％）＊（1－3％＊（7％＋3％））＝X／（1＋a）＊（1－a＊（7％＋3％）），Y／X＝（（1＋3％）＊（1－10％＊a））／（（1＋a）＊（1－0．3％）），當(dāng)a＝17％時(shí)，Y／X＝86．80％。同理小規(guī)模納稅人的銷售價(jià)格是一般納稅人價(jià)格的86．80％時(shí)，選擇其中任意一個(gè)作為供應(yīng)商是無差別的；在此基礎(chǔ)上，小規(guī)模納稅人提高貨物價(jià)格時(shí)，選一般納稅人為供應(yīng)商，小規(guī)模納稅人給予價(jià)格優(yōu)惠，降低售價(jià)，則選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商。一般納稅人的抵扣率可以為17％，13％，11％，6％。當(dāng)a為13％，11％，6％任意一個(gè)時(shí)，和a為17％時(shí)籌劃思路相同。物流企業(yè)小規(guī)模納稅人增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額只可以計(jì)入成本，不可以扣除。所以在其他條件一樣的前提下就選擇報(bào)出價(jià)格低的供應(yīng)商。

3用固定資產(chǎn)進(jìn)行納稅籌劃

營改增后物流企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的多少對稅負(fù)的影響很大，而購置固定資產(chǎn)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額又相當(dāng)大，所以利用固定資產(chǎn)進(jìn)行納稅籌劃很有意義。比如，一般納稅人在營改增前購買的固定資產(chǎn)不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，此時(shí)為減少稅負(fù)，企業(yè)可以將之前購置的使用年限較長的固定資產(chǎn)處置給同行小規(guī)模納稅人。這是因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定：試點(diǎn)地區(qū)的一般納稅人銷售本地區(qū)營改增之前自己使用過的自制、購進(jìn)的或營改增之后自制的固定資產(chǎn)，實(shí)行百分之四征收率減半的優(yōu)惠稅率，銷售本地區(qū)營改增之后自己使用過的購進(jìn)的固定資產(chǎn)按照適用稅率百分之十七來納稅。如果有足夠的資金或是有擴(kuò)張計(jì)劃的公司可以購買新的車輛和其他固定資產(chǎn)以獲得進(jìn)項(xiàng)稅；企業(yè)沒有擴(kuò)張計(jì)劃或沒有足夠的資金來購買新的固定資產(chǎn)，可以采取有形動(dòng)產(chǎn)租賃的方式。

4有形動(dòng)產(chǎn)租賃的納稅籌劃

物流企業(yè)為獲得租金收入，在經(jīng)營業(yè)務(wù)不繁忙時(shí)，一般會(huì)把閑置不用的機(jī)器設(shè)備出租出去。營改增以后，有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)稅率增加幅度較大，從以前的營業(yè)稅稅率5％增高到增值稅稅率17％，盡管有一部分購買固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以扣除，但稅負(fù)仍然很重。因此物流企業(yè)需要選擇是把有形動(dòng)產(chǎn)租賃出去還是轉(zhuǎn)變業(yè)務(wù)模式，以下兩種措施都能達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)的目的：把有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)變換成了交通運(yùn)輸服務(wù)，稅率從17％降低到11％；把租賃服務(wù)變換成異地裝卸作業(yè)后，以6％的稅率繳納增值稅。例：X物流公司為一般納稅人，正常情況下將有形動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)營性租賃，一般可取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。在某一段時(shí)間X公司有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)收入為：200萬元。應(yīng)繳納的增值稅為：200＊17％＝34萬元、營業(yè)稅金及附加為：34＊10％＝3．4萬元、總共繳納稅額為：34＋3．4＝37．4萬元、租賃總收益為：200－37．4＝162．6萬元。如果由X公司派出操作工人為甲公司提供裝卸服務(wù)，向工人支付工資20萬元，甲公司支付務(wù)工費(fèi)200萬元，在這種狀況下，X公司把租賃業(yè)務(wù)正當(dāng)合法的替換成了裝卸服務(wù)，作為物流輔助業(yè)務(wù)增值稅稅率為6％。繳納的增值稅為12萬元，應(yīng)納的城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加為12＊10％＝1．2萬元，總共繳稅13．2萬元，與之前的有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)相比較，稅負(fù)降低了24．2萬元，支付的工資多了20萬元，凈收益增加為166．8萬元。以上兩種經(jīng)營方式下收入相同，經(jīng)營成果依然有所變化。由此可看出企業(yè)在經(jīng)營方式上可進(jìn)行納稅籌劃研究。

5代收代付業(yè)務(wù)的納稅籌劃

營改增后，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的金融支付業(yè)務(wù)按6％的稅率繳納增值稅，與11％的稅率相比更有助于企業(yè)減輕稅負(fù)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，電子商務(wù)運(yùn)用越來越普遍，擁有足夠資金的大型物流企業(yè)，可以擴(kuò)展代收代付業(yè)務(wù)，成立“有支付資質(zhì)”的獨(dú)立公司來承接這項(xiàng)業(yè)務(wù)。“代收代付”物流模式，是指物流公司代替購貨商收貨，通過10－15天如果購貨方無異議，則代替購貨方向生產(chǎn)商簽發(fā)遠(yuǎn)期支票并收取手續(xù)費(fèi)，同時(shí)把貨物運(yùn)給購貨方取得貨款的經(jīng)營方式。其中主要的是要預(yù)防墊付資金收不回的情況，選擇客戶要注意信譽(yù)問題。

6運(yùn)輸與銷售相分離的納稅籌劃

物流企業(yè)的一種經(jīng)營方式為轉(zhuǎn)銷業(yè)務(wù)，即物流企業(yè)將從生產(chǎn)商處購買的貨物轉(zhuǎn)賣給貨物需求商的過程。營改增后物流企業(yè)一般納稅人按照增值稅率13％或17％繳納此項(xiàng)業(yè)務(wù)的稅款。此時(shí)，要想降低稅負(fù)可以改變經(jīng)營方式，由轉(zhuǎn)銷業(yè)務(wù)變?yōu)榻煌ㄟ\(yùn)輸服務(wù)，按物流輔助服務(wù)6％的增值稅率納稅。例：A物流企業(yè)是兼營銷售冰箱的一般納稅人，從生產(chǎn)商X公司購入冰箱，購入價(jià)為每臺3000元（不含稅），賣出價(jià)格為每臺3500元（不含稅）。Y公司愿意從A企業(yè)購進(jìn)200臺該冰箱，假如不考慮城建稅與教育費(fèi)附加。A企業(yè)若選擇轉(zhuǎn)銷業(yè)務(wù)的經(jīng)營方式，將從X公司購入的冰箱轉(zhuǎn)賣給Y公司。A企業(yè)應(yīng)以轉(zhuǎn)銷差價(jià)為計(jì)稅價(jià)格按17％繳納增值稅，繳納稅款17000元（200＊（3500－3000）＊17％＝17000），A企業(yè)該項(xiàng)業(yè)務(wù)的利潤為100000元（200＊（3500一3000）＝100000）。假設(shè)X、Y兩個(gè)公司收入和成本與前一種經(jīng)營方式相同，如果Y公司委托A企業(yè)Y公司，A企業(yè)只需要從生產(chǎn)商X處直接購入冰箱，貨款由Y公司支付，購貨發(fā)票由生產(chǎn)商X直接開給Y公司。增值稅發(fā)票金額是600000元，稅額是102000元，另外由Y公司支付給A企業(yè)117000元的勞務(wù)費(fèi)。A企業(yè)按6％的稅率繳納增值稅，稅額6622．64元（117000／（1＋6％）＊6％＝6622．64），A企業(yè)這項(xiàng)業(yè)務(wù)少交稅額10377．36（17000—6622．64＝10377．36），企業(yè)總體利潤增加10377．36元。

7稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的納稅籌劃

物流行業(yè)全面實(shí)施營改增后，稅率的提高和可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的不足，導(dǎo)致一些企業(yè)的稅負(fù)不降低反而升高。沒有進(jìn)行籌劃時(shí)，物流企業(yè)與下游企業(yè)進(jìn)行交易，下游企業(yè)得到大量的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，增加了企業(yè)收益，營改增帶來的利益全都被下游企業(yè)獲取了。此時(shí)，上下游企業(yè)就可以進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的納稅籌劃，通過改變定價(jià)的形式把營改增帶給下游企業(yè)的利益轉(zhuǎn)移一部分給上游企業(yè)，使上下游企業(yè)共同分享營改增帶來的利益。如果提高定價(jià)，上游企業(yè)收入和應(yīng)繳納的增值稅都有所增加，下游客戶企業(yè)屬于增值稅一般納稅人的，一方面增加了成本，另一方面又可以獲得可扣除的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，營改增帶給上游企業(yè)的利益增加了，帶給下游企業(yè)的利益雖然減少了，但能夠接受。因此，上下游企業(yè)可以進(jìn)行談判，互相理解，實(shí)現(xiàn)彼此共贏的目標(biāo)。例：X公司是物流企業(yè)，身份是增值稅一般納稅人，某時(shí)期該公司與Y企業(yè)簽訂了一筆含稅價(jià)款為100萬元貨物運(yùn)輸合同。籌劃前，物流企業(yè)提供交通運(yùn)輸服務(wù)按增值稅稅率11％繳納稅款，假如不考慮城建稅與教育費(fèi)附加的影響，X公司繳納的增值稅額為9．91萬元（100／（1＋11％）＊11％＝9．91），實(shí)際收益為90．09萬元（100－9．91＝90．09）。而Y企業(yè)獲得的收益是獲得金額為9．91萬元增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額專用發(fā)票。此時(shí)，X公司可以將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到Y(jié)企業(yè)開始納稅籌劃。X公司調(diào)高價(jià)格到110萬元，則X公司應(yīng)繳納的增值稅為10．9萬元（110＊11％／（1＋11％）＝10．9），增加了0．99萬元（10．9－9．91＝0．99），實(shí)際收益為99．1萬元（110－10．9＝99．1），增加了9．01萬元（99．1－90．09＝9．01）；下游的Y企業(yè)獲得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額增加為10．9萬元，但成本也提高了10萬元，與籌劃前相比企業(yè)收益減少了9．01萬元（9．91－（10．9－10）＝9．01），不過與營改增之前相比仍多出0．9萬元（10．9－10＝0．9）的收益。由此例可以看出合理的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁后，上下游企業(yè)均可獲得營改增帶來的利益，即可以均衡利益，加強(qiáng)上下游企業(yè)的合作。

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［3］王雪梅．“營改增”對物流企業(yè)的影響分析［J］．商業(yè)會(huì)計(jì)，2014，（2）：39－40．

篇3

我國目前開征的稅種有增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種。而增值稅目前已成為我國的第一大稅種。

增值稅是對在我國境內(nèi)從事銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，以其貨物銷售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口金額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。

一、增值稅納稅人的籌劃

（一）一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃

一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計(jì)稅方法是不同的，一般納稅人的增值稅基本適用稅率為17%，少數(shù)幾類貨物適用13%的低稅率，一般納稅人允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。小規(guī)模納稅人適用3%的征收率，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從稅法的規(guī)定可以看出，在銷售額既定的情況下，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納稅款即已確定；但一般納稅人的應(yīng)繳納稅款還須依據(jù)其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額確定，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，應(yīng)繳稅款越少，或者說，增值率越高，應(yīng)繳稅款越多。因此，在進(jìn)行一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)比較時(shí)，增值率是一個(gè)關(guān)鍵因素。在一個(gè)特定的增值率，增值稅一般納稅人小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款數(shù)額相同，我們把這個(gè)特定的增值率稱為無差別平衡點(diǎn)的增值率。當(dāng)增值率低于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人；當(dāng)增值率高于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人。

無差別平衡點(diǎn)的增值率可分為含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率和不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率。

含稅銷售額和不含稅銷售額的無差別平衡點(diǎn)增值率列表如下：

納稅人可以計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，如果增值率高于無差別平衡點(diǎn)的增值率，可以通過企業(yè)分立成為小規(guī)模納稅人；如果增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過企業(yè)合并成為一般納稅人。

以上只是單純從增值稅納稅金額的多少來進(jìn)行納稅籌劃的，而現(xiàn)實(shí)中的實(shí)際情況要復(fù)雜得多，還要綜合考慮許多其他因素：

1、稅法對一般納稅人的認(rèn)定要求。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，有下列情形之一者，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，也不得使用增值稅專用發(fā)票:其一，一般納稅人會(huì)計(jì)核算不健全，或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的；其二，納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的。

2、企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化要求。企業(yè)經(jīng)營的目標(biāo)是追求利潤最大化，這就決定著企業(yè)需根據(jù)市場需求不斷擴(kuò)大生產(chǎn)和經(jīng)營規(guī)模。這種情況限制了企業(yè)作為小規(guī)模納稅人的選擇權(quán)。另外，一般納稅人要有健全的會(huì)計(jì)核算制度，需要培養(yǎng)和聘用專業(yè)會(huì)計(jì)人員，會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本。同時(shí)，一般納稅人的增值稅征收管理制度復(fù)雜，需要投入的人力、物力和精力也多，會(huì)增加納稅人的納稅成本。

3、企業(yè)客戶的類型。企業(yè)客戶的類型決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。如果企業(yè)產(chǎn)品的銷售對象多為一般納稅人，受到開具在哪廣州市專業(yè)發(fā)票的制約，必須選擇成為一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷售。如果企業(yè)的客戶多為小規(guī)模納稅人或者消費(fèi)者個(gè)人，不受開具發(fā)票類型的限制，則籌劃的空間較大。

4、納稅人一經(jīng)認(rèn)定為正式一般納稅人，不得再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

（二）增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃

納稅人經(jīng)營的某些項(xiàng)目往往既包含應(yīng)納增值稅項(xiàng)目，也包含應(yīng)納營業(yè)稅項(xiàng)目，如兼營和混合銷售行為。在這種情況下，就涉及是叫你增值稅還是繳納營業(yè)稅的籌劃問題。

由于增值稅一般納稅人以銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額，而營業(yè)稅是以全部營業(yè)額乘以適用稅率為應(yīng)納稅額。因此，在出現(xiàn)混合銷售和兼營行為時(shí)，按增值稅繳稅稅負(fù)重還是按營業(yè)稅繳稅稅負(fù)重，取決于增值率的高低。當(dāng)增值率位于某一個(gè)點(diǎn)時(shí)，二者稅負(fù)相同。

如果增值率大于無差別平衡點(diǎn)增值率，則繳納營業(yè)稅更有利；如果增值率小于無差別平衡點(diǎn)增值率，則繳納增值稅更有利。無差別平衡點(diǎn)增值率如下表所示：

二、增值稅計(jì)稅依據(jù)的籌劃

（一）銷項(xiàng)稅額的籌劃

1、銷售方式的納稅籌劃

（1）折扣銷售

折扣銷售是指銷售方為達(dá)到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供勞務(wù)時(shí)，因?yàn)橘徹浄叫抛u(yù)較好、購貨數(shù)額較大等原因而給予購貨方一定的價(jià)格上的優(yōu)惠的銷售形式。根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，那么可以以銷售額減去折扣額后的余額作為計(jì)稅依據(jù)；如果銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。

因此，當(dāng)企業(yè)采取折扣銷售方式銷售貨物時(shí)，一定要將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，這樣就能達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。

（2）買一贈(zèng)一

稅法規(guī)定，對于企業(yè)贈(zèng)送的商品，無論會(huì)計(jì)上如何核算，都應(yīng)視同銷售計(jì)算繳納增值稅。因此，可以對這種方式通過合理定價(jià)的方式進(jìn)項(xiàng)籌劃。比如，某商場銷售一件襯衫會(huì)贈(zèng)送一條領(lǐng)帶，如果襯衫的售價(jià)是300元，領(lǐng)帶的市場價(jià)格是100元，則應(yīng)納增值稅銷項(xiàng)稅額為（300+100）×17%=68元。對于此筆業(yè)務(wù)，商家銷售了兩件商品而只收了一件商品的錢，但卻仍然要按兩件商品的銷售金額來計(jì)算繳納增值稅，因此，可以將襯衫的價(jià)格定價(jià)為250元，而將領(lǐng)帶的價(jià)格定價(jià)為50元，即全部降價(jià)出售，這樣，銷項(xiàng)稅額變?yōu)椋?50+50）×17%=51元。通過納稅籌劃，使稅負(fù)大大降低了。

2、結(jié)算方式的納稅籌劃

銷售結(jié)算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷或分期收款、預(yù)收款銷售、委托代銷等。不同的銷售方式，其納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間是不相同的。 結(jié)算方式的籌劃就是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量采取有利于本企業(yè)的結(jié)算方式，推遲納稅時(shí)間，獲得納稅期的遞延。如在不能及時(shí)收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款的結(jié)算方式，避免墊付稅款。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃

1、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的籌劃

我國增值稅法對運(yùn)行抵扣的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額在時(shí)間上有嚴(yán)格的規(guī)定。對于取得的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)在取得發(fā)票后盡快到稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行認(rèn)證。在許多情況下，納稅人不能在貨物或勞務(wù)購入時(shí)舊準(zhǔn)確判斷出是否有不予抵扣的情形，這時(shí)在進(jìn)項(xiàng)稅額的處理上一般采取先抵扣，后調(diào)整的方法，以防止非應(yīng)稅項(xiàng)目用物資轉(zhuǎn)為應(yīng)稅項(xiàng)目用時(shí)由于超過認(rèn)證時(shí)間二不能抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。對于取得其他抵扣憑證的，工業(yè)企業(yè)應(yīng)加快購進(jìn)貨物的驗(yàn)收入庫時(shí)間，使抵扣時(shí)間提前。商業(yè)企業(yè)采用分期付款結(jié)算方式的，可以考慮將付款合同按日期開成多個(gè)延期付款合同，這樣在每次付款時(shí)，就可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

2、供貨方選擇的籌劃

由于增值稅實(shí)行憑增值稅發(fā)票抵扣的制度，只有一般納稅人才能使用增值稅專用發(fā)票。一般納稅人從小規(guī)模納稅人處購買的貨物，由于小規(guī)模納稅人不能開具增值稅專用發(fā)票，根據(jù)稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人可以到稅務(wù)所申請代開小規(guī)模納稅人使用的專用發(fā)票，一般納稅人可根據(jù)發(fā)票上的稅額計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額，抵扣率為3%；如果購貨方取得的是小規(guī)模納稅人自己開具的普通發(fā)票，不能進(jìn)行任何抵扣（農(nóng)產(chǎn)品除外）。因此，企業(yè)在選擇購貨對象時(shí)，必須要考慮上述稅收規(guī)定的差異。

增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%，為了彌補(bǔ)因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補(bǔ)損失呢？這里就存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。 即當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格正好等于這個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)時(shí)，無論是從小規(guī)模納稅人處采購貨物還是從一般納稅人處采購貨物，取得的收益是相等的。

價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)（含稅）如下表所示：

當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)折扣率低于該比率時(shí)，則向一般納稅人采購更有利，反之則應(yīng)小規(guī)模納稅人采購更有利。

3、運(yùn)費(fèi)的籌劃

對于一般納稅人的自營車輛來說，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)用支出等項(xiàng)目，可以抵扣17%的增值稅（索取專用發(fā)票扣稅），假設(shè)運(yùn)費(fèi)價(jià)格中的可抵扣稅物耗的比率為R（不含稅價(jià)，下同），則相應(yīng)的增值稅抵扣率就等于17%×R。

若企業(yè)沒有自營車輛，在運(yùn)費(fèi)扣稅時(shí)，按現(xiàn)行正常規(guī)定可抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅，同時(shí)，這筆運(yùn)費(fèi)在收取方還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納3%的營業(yè)稅。收支雙方一抵一繳后，國家稅收收入減少了4%（7%－3%），該運(yùn)費(fèi)總算起來只有4%的抵扣率。

令上述兩種情況的抵扣率相等時(shí)，就可以求出R值：

R這個(gè)數(shù)值表明，當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣增值稅的物耗比率達(dá)到2353%時(shí)，實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率達(dá)4%。此時(shí)按運(yùn)費(fèi)全額7%抵扣與按運(yùn)費(fèi)中物耗部分的17%抵扣，二者所抵扣的稅額相等。因此，我們可以把R=2353%稱為“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”。

擁有自營車輛的采購企業(yè)，當(dāng)采購貨物自營運(yùn)費(fèi)中的R值小于2353%時(shí)，可考慮將自營車輛“獨(dú)立”出來。

例如，某企業(yè)以自營車輛采購貨物，根據(jù)其以往年度運(yùn)費(fèi)方面抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的資料分析，其運(yùn)費(fèi)價(jià)格中R值只有10%，遠(yuǎn)低于扣稅平衡點(diǎn)。假設(shè)2010年該企業(yè)內(nèi)部運(yùn)費(fèi)共計(jì)76萬元，則：

可抵扣運(yùn)費(fèi)中物耗部分的進(jìn)項(xiàng)稅=76×10%×17%=1292萬元

如果將自營車輛“獨(dú)立”出來，設(shè)立隸屬于該企業(yè)的二級法人運(yùn)輸子公司，則該企業(yè)一是可以向運(yùn)輸子公司索取運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅532萬元（76×7%），二是要承擔(dān)“獨(dú)立”車輛應(yīng)納的營業(yè)稅228萬元（76×3%），一抵一繳的結(jié)果，該企業(yè)實(shí)際抵扣304萬元。運(yùn)費(fèi)的價(jià)格未做任何變動(dòng)，只是把結(jié)算方式由內(nèi)部核算變?yōu)閷ν庵Ц逗螅撈髽I(yè)就能多抵扣1748萬元的稅款。

三、增值稅稅率的籌劃

我國現(xiàn)行增值稅對一般納稅人有三個(gè)檔次的稅率：標(biāo)準(zhǔn)稅率17%、低稅率13%和適用于出口貨物的零稅率，對小規(guī)模納稅人適用3%的征收率。

納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。未分別核算的，從高適用稅率。

在增值稅稅率的納稅籌劃中，應(yīng)掌握低稅率的適用范圍。我國現(xiàn)行增值稅適用13%低稅率的貨物的界限劃分比較明確。例如，農(nóng)機(jī)整機(jī)適用13%的低稅率，而農(nóng)機(jī)零部件則適用17%的稅率，生產(chǎn)農(nóng)機(jī)零部件的企業(yè)可以通過與農(nóng)機(jī)廠合并、組合的形式，使產(chǎn)品符合低稅率的標(biāo)準(zhǔn)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅效益。另外，對于兼營高低不同納稅產(chǎn)品的納稅人，一定要分別核算各自的銷售額，杜絕從高適用稅率的情況發(fā)生。例如，有的商場既銷售各種日用百貨，又銷售化肥、農(nóng)藥、農(nóng)膜等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料。如果商場不能將兩大類商品分開核算，原本應(yīng)當(dāng)適用13%低稅率的農(nóng)資產(chǎn)品銷售額就會(huì)被要求一并按日用百貨銷售額的17%稅率計(jì)算繳納增值稅；而如果商場能夠劃分兩類不同不同商品的銷售額，并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求進(jìn)行納稅申報(bào)，則農(nóng)資產(chǎn)品銷售額可按低稅率計(jì)算繳納增值稅。

四、增值稅優(yōu)惠政策的籌劃

增值稅優(yōu)惠政策納稅籌劃就是納稅人根據(jù)增值稅減免稅的有關(guān)規(guī)定，使自身具備享受減免稅條件從而獲得節(jié)稅利益。例如，我國目前增值稅僅對工商企業(yè)征收，而對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)創(chuàng)造的價(jià)值是免稅的，企業(yè)可以通過調(diào)整自身組織形式享受這項(xiàng)免稅政策。

篇4

一、“營改增”對建筑企業(yè)納稅籌劃工作的影響

在“營改增"的稅收政策實(shí)施后，建筑企業(yè)的納稅籌劃工作也受到了影響。其中，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)以及在納稅管理等方面都會(huì)做出相應(yīng)的改變。

（一）建筑企業(yè)稅制發(fā)生變化，由營業(yè)稅改為增值稅

國家對稅收模式進(jìn)行調(diào)整之后，建筑企業(yè)的稅制也因此發(fā)生很大的調(diào)整和變化。企業(yè)原有的稅率為3%，在稅收方案調(diào)整之后，企業(yè)現(xiàn)有的增值稅稅率將增長到11%。另外，營業(yè)稅改增值稅的稅收調(diào)整也會(huì)對企業(yè)原有的計(jì)稅方式產(chǎn)生影響。現(xiàn)有的“營改增”調(diào)整方案規(guī)定的建筑企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅率分四個(gè)檔。在計(jì)算企業(yè)建筑企業(yè)稅收額度時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)首先確定企業(yè)的銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，利用銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額就得到了企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅。其中，企業(yè)的銷售情況決定了建筑企業(yè)銷項(xiàng)稅務(wù)的大小，而企業(yè)成本又直接影響著進(jìn)項(xiàng)稅額的大小，所以，如果將建筑企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額擴(kuò)大，在繳納稅款時(shí)，建筑企業(yè)能夠抵消的也就越多，這樣就可以有效避免重復(fù)繳稅。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額較難取得、稅率相對提高使建筑企業(yè)稅負(fù)增加

在企業(yè)整體的成本支出方面，人力資源投入所占的成本的比例非常大。其中，人力資源的成本投入屬于進(jìn)項(xiàng)稅額的范疇。只有增加進(jìn)項(xiàng)稅額的比例，才能減小建筑企業(yè)整體納稅金融。但就目前來看，人力資源成本無法獲得增值稅的發(fā)票，這就減小了建筑企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣比例。從而提高了建筑企業(yè)整體的納稅額度。另外，當(dāng)建筑企業(yè)依照國家稅收政策進(jìn)行稅率調(diào)整之后，建筑企業(yè)的稅率將由原來的3%，調(diào)整到現(xiàn)有的增值稅稅率的11%。這一調(diào)整會(huì)對企業(yè)的納稅籌劃形成較大影響。

（三）購買稅控設(shè)備、增設(shè)增值稅專管員改變企業(yè)稅務(wù)管理模式

在我國建筑企業(yè)納稅政策做出調(diào)整之后，基于“營改增”稅收模式下的納稅政策，將會(huì)對我國建筑企業(yè)原有的稅務(wù)管理體系產(chǎn)生較大的影響，同時(shí)，這種影響也會(huì)波及到整個(gè)建筑行業(yè)。新的稅收管理模式下，建筑企業(yè)也將依照新的稅收管理標(biāo)準(zhǔn)和要求，配套新的稅務(wù)管理體系。新的稅務(wù)管理體系需要建筑企業(yè)投入大量的人力和財(cái)力資本，這些資本投入都會(huì)提高建筑企業(yè)的成本投入。另外，依照新的稅收管理標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)必須配備專職的增值稅管理人員和專用的增值稅發(fā)票。與此同時(shí)，增值稅的管理程序非常復(fù)雜，而且工作量非常龐大，需要招募大量的工作人員來開展相關(guān)的稅收管理工作，這筆開銷將大大提高建筑企業(yè)的成本投入，給企業(yè)的運(yùn)作造成負(fù)擔(dān)。

（四）“營改增”后建筑企業(yè)需墊資納稅，增大資金壓力

在營業(yè)稅稅收管理模式下，建筑企業(yè)往往在代開發(fā)票的情況下才會(huì)進(jìn)行稅收繳納活動(dòng)。但是將營業(yè)稅改為增值稅之后，依照相關(guān)的稅收管理規(guī)定，建筑企業(yè)必須在拿到增值稅的專用發(fā)票后，同時(shí)在完成相關(guān)的建筑工程計(jì)量工作時(shí)就要進(jìn)行納稅申報(bào)。可是往往在這個(gè)時(shí)候，建筑企業(yè)的工程款還沒有進(jìn)賬，要繳納這筆稅金，企業(yè)就必須進(jìn)行提前墊付。因此，建筑企業(yè)的日常資金流轉(zhuǎn)活動(dòng)必將會(huì)受到不利影響。

二、“營改增”背景下建筑企業(yè)納稅籌劃工作的優(yōu)化措施

在“營改增”的稅收政策背景下，建筑企業(yè)要實(shí)現(xiàn)合理的稅收籌劃管理，就必須首先對新的稅收政策進(jìn)行深入分析，并制定出合理的優(yōu)化措施，以此來提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

（一）加強(qiáng)對稅收政策的理解，靈活制定稅收規(guī)劃

原有的營業(yè)稅稅收，建筑企業(yè)往往更側(cè)重于營業(yè)稅的稅收管理，而忽略了較少涉及的增值稅業(yè)務(wù)，使建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員對于增值稅管理缺乏足夠的了解和認(rèn)識，因此在業(yè)務(wù)和操作技巧上，缺乏足夠的靈活性。為保證建筑企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，建筑企業(yè)必須組織相關(guān)的財(cái)務(wù)人員，進(jìn)行增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)的管理培訓(xùn)。培訓(xùn)內(nèi)容可以涉及新的稅收管理政策，以及稅收管理方法和技巧。在建筑企業(yè)當(dāng)中負(fù)責(zé)增值稅稅收管理的工作人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對增值稅相關(guān)稅收政策的了解和認(rèn)識，同時(shí)還要努力打通與地方稅收管理部門的溝通渠道，增進(jìn)彼此互信，加強(qiáng)信息共享，在彼此信任的基礎(chǔ)上進(jìn)行稅收管理方面的業(yè)務(wù)溝通，從而提高了建筑企業(yè)納稅籌劃方案的可操作性和實(shí)際意義。

（二）重視人員素質(zhì)提高，建立增值稅管理體系

在稅收政策調(diào)整之后，建筑企業(yè)的相關(guān)納稅籌劃政策也要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。原有的納稅籌劃方式已不能有效降低建筑企業(yè)的納稅金額。所以有必要對企業(yè)的納稅籌劃模式依照新的“營改增”稅收模式做出科學(xué)的調(diào)整，在合理的范圍內(nèi)降低建筑企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。對于建筑企業(yè)來說，為提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，必須投入大量的人力、物力以及財(cái)力作為成本支出，并建立科學(xué)的增值稅管理體系，提高建筑企業(yè)納稅籌劃的實(shí)際效果。目前建筑前應(yīng)當(dāng)依據(jù)企業(yè)自身環(huán)境和實(shí)際經(jīng)營狀況，對未來即將執(zhí)行的增值稅稅收管理體系進(jìn)行預(yù)先的成本投入，為新的稅收政策、稅收管理提供必要的崗位和資金支持。同時(shí)還要根據(jù)新的稅收管理需求，不斷完善稅收管理體系，確保建筑企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

（三）加強(qiáng)供應(yīng)商管理，充分挖掘進(jìn)項(xiàng)稅抵扣環(huán)節(jié)

建筑企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的多少將直接影響到企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅收額度。建筑企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額與企業(yè)的成本有直接關(guān)系。所以，建筑企業(yè)要提高進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣率，必須首先在成本管理上下功夫。供應(yīng)商作為成本管理的重要內(nèi)容和對象，首先應(yīng)當(dāng)進(jìn)行規(guī)范，為建筑企業(yè)提供原材料、勞動(dòng)力，以及服務(wù)的供應(yīng)商，要認(rèn)真核實(shí)其納稅人身份，并確定其所能提供的發(fā)票種類，同時(shí)根據(jù)以上信息篩選出適合建筑企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的供應(yīng)商。同時(shí)建筑企業(yè)還應(yīng)當(dāng)按照供應(yīng)商所提供的信息資料，建立相關(guān)的數(shù)據(jù)信息庫。這個(gè)信息庫可以幫助建筑企業(yè)實(shí)現(xiàn)對供應(yīng)商的規(guī)范化管理，從而使建筑企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)現(xiàn)最大的抵扣程度。通過金融企業(yè)對供應(yīng)商的規(guī)范化管理，使得企業(yè)的納稅籌劃方案的可操作性增強(qiáng)，建筑企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益也因此得到提升。

（四）轉(zhuǎn)變經(jīng)營方式，優(yōu)化企業(yè)現(xiàn)金流管理

建筑企業(yè)在原來的營業(yè)稅稅收管理模式下，當(dāng)建筑企業(yè)開具發(fā)票時(shí)，企業(yè)才會(huì)依據(jù)發(fā)票信息對當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)繳納相應(yīng)的稅金。但是，當(dāng)稅收政策由原來的營業(yè)稅改為增值稅后，建筑企業(yè)的繳稅方式因此也發(fā)生了相應(yīng)的改變。按照新的增值稅稅收管理規(guī)定，建筑企業(yè)在完成相關(guān)工程的計(jì)量工作后，并且在拿到相關(guān)的增值稅發(fā)票時(shí)就要進(jìn)行增值稅的納稅申報(bào)工作。但是，由于建筑企業(yè)的行業(yè)規(guī)則，此時(shí)提供給建筑企業(yè)的工程款還沒有結(jié)清，企業(yè)要繳納這筆稅金就必須將企業(yè)的固有資本拿出來進(jìn)行繳納。但是，建筑企業(yè)屬于以盈利創(chuàng)收為目的的企業(yè)，在投資過程中，固有資產(chǎn)的缺失勢必會(huì)影響到企業(yè)下一步的投資活動(dòng)，企業(yè)的整體運(yùn)作也將受到影響。因此，企業(yè)必須轉(zhuǎn)變舊有的經(jīng)營模式，加強(qiáng)與工程合作人員的溝通，確保按時(shí)完成工程施工任務(wù)，不違背前期關(guān)于工期和工程質(zhì)量的約定。在工程項(xiàng)目完成的同時(shí)，要加快工程的驗(yàn)收進(jìn)度，在工程驗(yàn)收工作完成之后，就要提高建筑工程款的結(jié)算效率，使建筑企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)不受增值稅繳納的影響。

篇5

關(guān)鍵詞：營改增；汽車租賃企業(yè)；稅負(fù)

汽車租賃作為企業(yè)產(chǎn)業(yè)的拓展與延伸內(nèi)容，屬于一個(gè)附屬的產(chǎn)業(yè)鏈條，汽車租賃企業(yè)目前已經(jīng)呈現(xiàn)出蓬勃的發(fā)展?fàn)顟B(tài)。“營改增”背景下對汽車租賃企業(yè)所產(chǎn)生的影響是本次研究的重點(diǎn)。作為“營改增”的改革試點(diǎn)，汽車租賃企業(yè)應(yīng)該積極學(xué)習(xí)稅收政策，制定更加合理的納稅籌劃方案，最大限度地規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，降低納稅成本，全面增強(qiáng)汽車租賃企業(yè)效益。

1 .“營改增”對汽車租賃企業(yè)的影響

1.1 對小規(guī)模納稅人的影響

從小規(guī)模納稅人來看，企業(yè)的稅負(fù)有所降低。根據(jù)目前的相關(guān)規(guī)定限制，當(dāng)前小規(guī)模納稅人善于運(yùn)用簡單的計(jì)稅方法，具體繳納增值稅額是其取得應(yīng)稅服務(wù)的銷售額乘以3%征收率的金額，并且不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。具體而言，其一，從事配司機(jī)的汽車租賃業(yè)務(wù)的公司、提供公共交通運(yùn)輸服務(wù)的出租車公司以及提供省際長途客運(yùn)服務(wù)的公司都屬于交通運(yùn)輸業(yè)的范疇，“營改增”之后由3%稅率繳納營業(yè)稅改為3%稅率繳納增值稅。雖然，從表面上來看稅率并未發(fā)生變化，但以增值稅作為繳稅方式能夠全面消除重復(fù)納稅現(xiàn)象的產(chǎn)生；其二，從事不配司機(jī)的汽車租賃企業(yè)屬于提供有形資產(chǎn)的租賃服務(wù)內(nèi)容，繳稅標(biāo)準(zhǔn)從最開始的5%繳納營業(yè)稅改為3%繳納增值稅，稅率出現(xiàn)了明顯下降，從而減輕這一類型租賃公司的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，更容易在積累的市場競爭中占據(jù)優(yōu)勢。

1.2 對一般納稅人的影響

對于一般納稅人而言，稅負(fù)有所增加。在“營改增”之前，對一般納稅人而言所繳納的營業(yè)稅稅率為3%-5%。“營改增”之后納稅方式放生轉(zhuǎn)變，以一般納稅人企業(yè)租賃企業(yè)所取得的應(yīng)稅服務(wù)銷售額的11%-17%的稅率進(jìn)行計(jì)算，增值稅的銷項(xiàng)稅額。雖然計(jì)算方式層面發(fā)生改變，但本質(zhì)上增值稅的稅率與之前營業(yè)稅相比有明顯提升。

從小規(guī)模納稅人與一般納稅人的影響方面來看，在“營改增”背景下企業(yè)租賃企業(yè)小規(guī)模納稅人的稅負(fù)有所降低，而一般納稅人的稅負(fù)則有所增加。從這一變化可以看出，營改增之后汽車租賃企業(yè)稅負(fù)涵蓋范圍得到拓展，稅負(fù)不僅與應(yīng)稅服務(wù)的銷售額相關(guān)，與經(jīng)營成本所獲得抵扣也具有較強(qiáng)關(guān)聯(lián)性。因此，作為汽車租賃企業(yè)而言應(yīng)該充分抓住“營改增”的東風(fēng)，做好合理統(tǒng)籌，開源節(jié)流，降低企業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，推動(dòng)汽車租賃企業(yè)快速穩(wěn)步發(fā)展。

2. “營改增”后汽車租賃企業(yè)的應(yīng)對策略

營改增之后汽車租賃企業(yè)的應(yīng)對策略方面，要求汽車租賃企業(yè)可以抓住重點(diǎn)，憑借發(fā)展東風(fēng)做好應(yīng)對策略，發(fā)揮出稅收籌劃的具體實(shí)效。“營改增”后汽車租賃企業(yè)應(yīng)該針對不同的納稅人身份做好統(tǒng)籌，保證選擇稅負(fù)較輕的角色，此為基礎(chǔ)。針對進(jìn)項(xiàng)稅額執(zhí)行納稅籌劃處理工作，同時(shí)也包括脫銷脫額的納稅籌劃，此為“營改增”后汽車租賃企業(yè)所應(yīng)該做好的基本工作。下面針對各項(xiàng)基礎(chǔ)工作進(jìn)行詳細(xì)分析：

2.1 以不同納稅人身份進(jìn)行稅收籌劃

現(xiàn)行的稅法當(dāng)中對一般納稅人與小規(guī)模納稅人通常采取一種差別待遇，實(shí)施“營改增”之后，轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人的汽車租賃企業(yè)。具體的征收方式為：當(dāng)期應(yīng)納增值稅額為當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額，針對超出的增值部門進(jìn)行征稅處理。而對于小規(guī)模納稅人則采用不同的征稅方式，即最簡易的算法，銷售額×征收率（3%）。因此，汽車租賃企業(yè)在選擇增值稅納稅人的身份時(shí)，需要將增值稅所展現(xiàn)出的實(shí)際稅負(fù)作為選擇標(biāo)準(zhǔn)，從而做好納稅籌劃工作[3]。當(dāng)前汽車租賃企業(yè)通常處于一種多業(yè)務(wù)并存狀態(tài)，這就需要按照具體比例做好優(yōu)化處理。以某租賃公司為例，其不配司機(jī)的租賃收入、配司機(jī)的租賃收入與其他服務(wù)收入比重為4：3：1，經(jīng)過增值率計(jì)算可以得出，當(dāng)增值率超過38.97%之后，角色選擇小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕，當(dāng)增值率小于38.94%，則需要選擇一般納稅人角色，稅負(fù)較輕。

2.2 進(jìn)項(xiàng)稅額執(zhí)行納稅籌劃處理

進(jìn)項(xiàng)稅額執(zhí)行納稅籌劃處理方面，需要從兩個(gè)方面入手：其一，索取增值稅專用發(fā)票。在“營改增”之后，以一般納稅人身份的汽車租賃企業(yè)，經(jīng)營過程中所耗用的油料、配件及正常的修理費(fèi)用等內(nèi)容，都需要索要增值稅專用發(fā)票，主要是在獲得增值稅專用發(fā)票之后可以完成抵扣處理，滿足進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣要求；其二，以購貨單位做好納稅籌劃工作。在各項(xiàng)所需設(shè)備采購的過程中，企業(yè)可以通過一般納稅人的方式做好物資采購，根本原因是可以足額抵扣，降低企業(yè)稅負(fù)。

2.3 脫銷稅額的納稅籌劃

對于汽車租賃企業(yè)而言，不同的經(jīng)營項(xiàng)目適用于不同的稅率。從汽車租賃公司的幾種業(yè)務(wù)形態(tài)來看，不配司機(jī)租賃、配司機(jī)租賃與其他的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)都存在不同的稅率，在脫銷稅額方面汽車租賃企業(yè)應(yīng)該嚴(yán)格遵守分別核算的相關(guān)規(guī)定，對不同業(yè)務(wù)設(shè)置不同的賬簿，防止高稅率征稅。

結(jié)論

綜上所述，“營改增”實(shí)施的背景下，汽車租賃企業(yè)作為試點(diǎn)范圍，應(yīng)該針對“營改增”做好對稅收的具體籌劃，確保借助“營改增”的發(fā)展東風(fēng)推動(dòng)汽車租賃企業(yè)的快速發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)自身的競爭力，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

參考文獻(xiàn)：

[1]肖俊濤.營改增對我國汽車產(chǎn)業(yè)發(fā)展影響研究[J].湖北汽車工業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)，2016，02：159-163.

篇6

企業(yè)作為納稅人，就應(yīng)該實(shí)現(xiàn)依法納稅。但是當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度越來越快，競爭越發(fā)激烈，對于企業(yè)而言，納稅已經(jīng)是一項(xiàng)比較重要的成本支出，怎么樣才能將這項(xiàng)支出降低，這是很多企業(yè)最近幾年中比較關(guān)心的問題。

一、納稅籌劃的主要方法

供電企業(yè)其實(shí)與其它國有企業(yè)基本上是相同的，在財(cái)務(wù)管理中實(shí)施納稅籌劃的方式有以下幾種：

1.避稅籌劃：也就是利用非違法手段實(shí)現(xiàn)少交稅或者不交稅。

2.節(jié)稅籌劃：對稅法中固有的起征點(diǎn)、減免稅、稅負(fù)差異、優(yōu)惠政策等進(jìn)行充分地利用，從而使節(jié)稅籌劃更為合理。

3.轉(zhuǎn)嫁籌劃：在調(diào)整和變動(dòng)價(jià)格的基礎(chǔ)上，讓他人承擔(dān)稅負(fù)。

二、納稅籌劃方法的應(yīng)用

自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧在供電企業(yè)中是比較常見的一種模式，針對供電企業(yè)而言，依法納稅是其必須要履行的義務(wù)；相同的，供電企業(yè)對于國家稅收政策、合理節(jié)約稅負(fù)支出的研究也是很有必要的，納稅籌劃可以使企業(yè)經(jīng)濟(jì)得到一定程度的保護(hù)。在供電企業(yè)中，增值稅是其中比較重要的一個(gè)稅種，不僅包含增值稅的稅金繳納，而且還包括城建稅、教育費(fèi)附加兩個(gè)與利潤以及所得稅相關(guān)的稅種。

1.進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃。企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算公式是：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。因此，進(jìn)行稅額的籌劃重點(diǎn)是將可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行增大，重點(diǎn)要做好以下幾方面：

（1）購置貨物必須索取合法、完整的購貨發(fā)票。在價(jià)格相同的前提下，供電企業(yè)所購買的貨物一定要具有增值稅發(fā)票。納稅人購買貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，要向?qū)Ψ剿饕獙Ｓ玫脑鲋刀惏l(fā)票；納稅人委托對貨物進(jìn)行加工的時(shí)候，要向托方收取增值稅專用發(fā)票；在產(chǎn)生一定運(yùn)費(fèi)時(shí)，應(yīng)該獲得合法的扣稅憑證。

供電固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。但事實(shí)上，相同類型的固定資產(chǎn)，外購和自制存在一定的不同，自制固定資產(chǎn)所耗用的原材料可以抵扣，與外購固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)抵扣是完全不一樣的，它所耗費(fèi)的人員工資等費(fèi)用不能扣除。

供電企業(yè)所架設(shè)的供電線路，這個(gè)線路是不可移動(dòng)，但是因?yàn)楣╇娖髽I(yè)自身具有的特殊性，在供電企業(yè)的供電設(shè)備中這部分是十分重要的，它的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該抵扣。

（2）向小規(guī)模納稅人索要代開增值稅發(fā)票。稅收規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人不能夠領(lǐng)用專用發(fā)票。這樣的話，小規(guī)模納稅人購買貨物的時(shí)候，進(jìn)項(xiàng)稅額是不需要計(jì)算的，從而使一般納稅人的稅負(fù)得到一定程度的增加。但是在稅法中有一定的規(guī)定，小規(guī)模納稅人可以向主管國稅局申請代開增值稅專用發(fā)票。

為了使增值稅稅負(fù)有所降低，一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買貨物，一定要小規(guī)模納稅人提供代開的專用發(fā)票。

2.已使用固定資產(chǎn)銷售價(jià)的籌劃。稅法規(guī)定，納稅人將自己使用過的固定資產(chǎn)進(jìn)行銷售，只要其歸屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物范疇中，并且是企業(yè)結(jié)合固定資產(chǎn)管理使用的貨物，它的銷售價(jià)格沒有超過購進(jìn)固定資產(chǎn)原值的貨物就可以不納稅。若是不同時(shí)具備上述的三個(gè)條件，那么不管企業(yè)會(huì)計(jì)怎么樣實(shí)施核算，都需要在4%的征收率基礎(chǔ)上減半征收增值稅。

固定資產(chǎn)銷售應(yīng)該首先籌劃價(jià)格。當(dāng)舊固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格與原值相比較低的時(shí)候，企業(yè)可以將銷售價(jià)格進(jìn)行提升，銷售價(jià)格越高，那么凈收益就會(huì)越大；而當(dāng)舊固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格比原值高出的時(shí)候，由于要進(jìn)行增值稅的繳納，在此基礎(chǔ)上，凈收益并不是絕對隨著銷售價(jià)格的提升而隨之提升。只有當(dāng)銷售價(jià)格與原值之差比應(yīng)繳納的增值稅稅額超出的時(shí)候，凈收益才會(huì)得到一定程度的提升。在實(shí)際銷售過程中，供電企業(yè)需要將一個(gè)凈收益增減平衡點(diǎn)計(jì)算出來。在最近幾年中，供電企業(yè)實(shí)施了大規(guī)模的城農(nóng)網(wǎng)改造工程，在變價(jià)銷售那些更換下來的線路以及變壓器等電力固定資產(chǎn)的時(shí)候，效益分析是必須的，確定適當(dāng)?shù)膬r(jià)格，從而不會(huì)使國有資產(chǎn)出現(xiàn)流失現(xiàn)象，在此基礎(chǔ)上，供電企業(yè)的利益得到一定程度的維護(hù)。

3.取得以物抵債資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)的籌劃。供電企業(yè)未來可以使電費(fèi)及時(shí)足額回收得到一定的保障，對陳欠電費(fèi)實(shí)施及時(shí)清理，從而使壞賬出現(xiàn)的幾率降低，在此基礎(chǔ)上，制定出一系列考核管理辦法，但是，還是存在很多難以控制的因素使電費(fèi)無法正常回收。

為了可以使資產(chǎn)得以保全，供電企業(yè)可以和債務(wù)人配合，對債務(wù)進(jìn)行重組，這樣的話，可以獲得抵債資產(chǎn)。針對這個(gè)部分抵債資產(chǎn)的處置，同樣也需要在納稅籌劃問題上進(jìn)行。例如，某企業(yè)欠電力企業(yè)1000萬元的電費(fèi)，因?yàn)檫@個(gè)企業(yè)資金不充裕，在短時(shí)間內(nèi)容無法將欠費(fèi)全部還清。為了可以使電費(fèi)最大化地收回，通過雙方的協(xié)商同意，這個(gè)企業(yè)需要利用市值1000萬元的交通工具作為抵償債務(wù)。這個(gè)店里企業(yè)又將抵償債務(wù)的原價(jià)1000萬元將其銷售給另外一家企業(yè)。站在稅收角度上來看，供電企業(yè)轉(zhuǎn)讓行為已經(jīng)歸屬于增值稅范疇中，應(yīng)該按照4%的征收率減辦征收增值稅，應(yīng)繳納的增值稅為：1000÷（1+4%）×4%×50%＝19萬元

若是供電企業(yè)將其操作方式進(jìn)行轉(zhuǎn)變，由“先收回再轉(zhuǎn)讓”變?yōu)椤跋嚷?lián)系購買方后再由欠費(fèi)企業(yè)直接銷售”的方式，在這種方式下，供電企業(yè)只是將購買方聯(lián)系過來，而并不是在交易這批交通工具的過程中占有主置。因?yàn)椴僮鞣绞降母淖儯╇娖髽I(yè)沒有產(chǎn)生增值稅的相關(guān)行為，所以，不需要繳納增值稅，稅款支出可以得到有效地節(jié)約。但是在這個(gè)過程中，供電企業(yè)要采用相應(yīng)的措施，使這批設(shè)備貨款處于受控狀態(tài)。

三、納稅籌劃應(yīng)注意的問題

在我國，納稅籌劃是一個(gè)全新的課程，為了可以使納稅籌劃獲得成效，在現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)中，納稅籌劃就應(yīng)該發(fā)揮重要的作用，本文認(rèn)為，我國企業(yè)實(shí)施納稅籌劃的時(shí)候應(yīng)該對以下幾方面的內(nèi)容引起重視：

1.必須具備高素質(zhì)的人才

納稅籌劃所涉及的范圍是尤為廣泛的，財(cái)務(wù)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、稅法、法學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、運(yùn)籌學(xué)、管理學(xué)、營銷學(xué)等等都可以出現(xiàn)在納稅籌劃中，在此基礎(chǔ)上，籌劃者的專業(yè)素質(zhì)一定要很高，不僅要對法律、稅收政策和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有明確地認(rèn)識和掌握，而且還需要對工商、金融以及保險(xiǎn)等方面的知識有一定程度的認(rèn)識和了解。

2.必須遵循一定的原則

納稅籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，在這種情況下，納稅籌劃在企業(yè)經(jīng)營中所涉及的面是十分廣泛的。因此，在操作企業(yè)稅籌的時(shí)候，合法性、效益性、綜合性和公開性原則是必須要遵循的基本原則，特別是合法性原則，因?yàn)樵谄髽I(yè)實(shí)施納稅籌劃的時(shí)候，與國家稅收政策相符合的導(dǎo)向是其實(shí)施的基本依據(jù)和條件。

3.爭取涉稅零風(fēng)險(xiǎn)

因?yàn)楫?dāng)前我國的稅制建設(shè)還不夠完善和健全，稅收政策時(shí)刻更新，籌劃者應(yīng)該可以預(yù)測政策變化可能會(huì)帶來的影響。這樣的話，納稅籌劃操作就會(huì)更為準(zhǔn)確，從而使稅務(wù)行政中出現(xiàn)各種出發(fā)得以防止。

4.用好稅收優(yōu)惠政策

當(dāng)前，我國企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)是全面充分地?fù)碛懈鞣N稅收優(yōu)惠、鼓勵(lì)政策，站在當(dāng)前國家出臺的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的角度上進(jìn)行分析，種類真是多種多樣，空間很大，有很大一部分企業(yè)都可以對其進(jìn)行運(yùn)用，只要能夠合理有效地運(yùn)用，那么最終就能夠獲得有效地成果。籌劃者應(yīng)該稽核稅收法規(guī)中稅基和稅率的差別，對稅收的各項(xiàng)優(yōu)惠、鼓勵(lì)政策進(jìn)行充分地運(yùn)用，與自身企業(yè)的投資、籌資、設(shè)備改造、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等項(xiàng)目相結(jié)合，進(jìn)行周密地安排，精心運(yùn)作，從而可以最大限度地享受國家的稅收優(yōu)惠。

篇7

一、企業(yè)“營改增”過渡期政策把握

在“營改增”稅務(wù)改革制度頒布與推行的基礎(chǔ)上，“營改增”試點(diǎn)方案明確規(guī)定了一系列的過渡期稅收優(yōu)惠政策，用以保證“營改增”全面推廣的穩(wěn)定性與可持續(xù)發(fā)展性。在此環(huán)境下，企業(yè)納稅工作人員應(yīng)明確掌握稅收優(yōu)惠政策內(nèi)容，并給予合理利用。例如，針對試點(diǎn)方案規(guī)定下跨地區(qū)稅種的調(diào)整規(guī)定，即納稅人可通過在機(jī)構(gòu)所在地建立增值稅納稅點(diǎn)，通過計(jì)算機(jī)繳納方式，對異地繳納營業(yè)稅進(jìn)行增值稅納稅抵減；非“營改增”試點(diǎn)的納稅人，在“營改增”試點(diǎn)地區(qū)，所獲取的營業(yè)稅仍可依據(jù)現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定進(jìn)行營業(yè)稅繳納申請與上報(bào)[1]。對此，企業(yè)可根據(jù)自身情況，通過建立分支機(jī)構(gòu)，對增值稅納稅進(jìn)行科學(xué)籌劃。

二、納稅人身份選擇

基于“營改增”制度的相關(guān)規(guī)定以及試點(diǎn)地區(qū)企業(yè)施行情況分析發(fā)現(xiàn)，“營改增”政策對小規(guī)模納稅人以及一般納稅人稅負(fù)帶來了一定的影響作用。并通過對比分析發(fā)現(xiàn)，一般納稅人（年征稅增值稅銷售額達(dá)到會(huì)超過財(cái)政部規(guī)定一定限度）享有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣優(yōu)勢，并可為產(chǎn)品購買者提供專用增值稅發(fā)票，而小規(guī)模納稅人則不享有此項(xiàng)規(guī)定所帶來的優(yōu)惠；但是，小規(guī)模納稅人可實(shí)現(xiàn)將無法抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額與成本形式進(jìn)行企業(yè)所得稅抵減，同時(shí)小規(guī)模納稅人也不用承擔(dān)產(chǎn)品購買方銷項(xiàng)稅額增值稅的繳納[2]。基于此，企業(yè)納稅工作者在降低稅負(fù)的基礎(chǔ)上，對對銷售規(guī)模、銷售范圍、銷售產(chǎn)品、銷售效益進(jìn)行綜合性分析，科學(xué)選擇納稅人身份，用以實(shí)現(xiàn)效益的最優(yōu)化籌劃。

三、銷項(xiàng)稅額核算

基于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》、《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》等“營改增”政策下的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)可通過以下現(xiàn)實(shí)，從銷項(xiàng)稅額核算方面探尋企業(yè)增值稅納稅籌劃方案，用以促進(jìn)企業(yè)優(yōu)化發(fā)展。

首先，科學(xué)利用“差額征稅”政策，進(jìn)行增值稅納稅調(diào)整：試點(diǎn)實(shí)踐證明，在“營改增”政策施行下，“差額征稅”的結(jié)合應(yīng)用，在一定程度上為企業(yè)減稅提供了廣闊的發(fā)展空間，對降低企業(yè)稅負(fù)以及重復(fù)納稅風(fēng)險(xiǎn)提供了保障[3]。對此，企業(yè)應(yīng)對“差額征稅”進(jìn)行全面分析與掌握，并根據(jù)企業(yè)整體稅負(fù)情況進(jìn)行對“差額征稅”政策進(jìn)行合理利用，用以實(shí)現(xiàn)“差額征稅”政策功能的最大化發(fā)揮。

其次，根據(jù)企業(yè)不同經(jīng)營業(yè)務(wù)種類，依據(jù)不同稅率進(jìn)行增值稅分別核算：由“營改增”相關(guān)規(guī)定可知，對企業(yè)銷項(xiàng)稅額的增值稅納稅進(jìn)行“分別核算”，其目的在于降低從高適用稅率稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同業(yè)務(wù)，在合同條款制定、賬務(wù)核算稅率的選用以及票據(jù)開具等方面進(jìn)行明確規(guī)定與籌劃，用以保證企業(yè)稅負(fù)安全性。

四、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣

目前，“營改增”的推廣仍處于發(fā)展階段，并未的到全面性、普及性施行。在此環(huán)境下，不同地區(qū)、不同行業(yè)以及不同推行時(shí)間等因素對企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣水平產(chǎn)生了影響作用，從而對企業(yè)稅負(fù)帶來影響，對此，企業(yè)在全面分析并掌握“營改增”稅務(wù)改革制度的基礎(chǔ)上，應(yīng)采取有效措施對企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)行籌劃。首先，企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營過程中，應(yīng)對供應(yīng)商納稅人身份進(jìn)行全面調(diào)查與分析，并對其進(jìn)行合理選擇，可在最大程度上選擇一般納稅人供應(yīng)商，用以實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的最大化抵扣。其次，企業(yè)可根據(jù)自身業(yè)務(wù)類型，結(jié)合“營改增”推行相關(guān)政策，通過合理選用經(jīng)營與管理方式，對增值稅專用發(fā)票的獲取進(jìn)行科學(xué)籌劃，用以實(shí)現(xiàn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的高抵扣。此外，企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營與操作過程中應(yīng)對進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目的抵扣情況進(jìn)行明確區(qū)分，避免可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目與不可可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目混合問題的產(chǎn)生，從而降低企業(yè)稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。

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【關(guān)鍵詞】稅負(fù)差異；選擇指標(biāo)；判別方法；利益最大化

1.研究背景及意義

《中華人民共和國增值稅暫行條例》，于2009 年1 月1 日起施行，將中國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，這次的轉(zhuǎn)型是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。這次改革的內(nèi)容中降低了對一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)， 使進(jìn)項(xiàng)稅額較大的企業(yè)可以選擇一般納稅人身份，而可以抵消購貨進(jìn)項(xiàng)稅額，達(dá)到企業(yè)減少稅負(fù)。在新稅法的規(guī)定中，把小規(guī)模納稅人的稅率全部定為3%，這樣減輕了小規(guī)模納稅人企業(yè)的稅負(fù)壓力，降低了小規(guī)模納稅人企業(yè)的成本，給該類企業(yè)創(chuàng)造新的發(fā)展空間。

2.一般納稅人和小規(guī)模納稅人

2.1 一般納稅人和小規(guī)模納稅人的概念

我國增值稅納稅人分為兩中類型：一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡稱應(yīng)稅銷售額）在50萬元以上的；從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以上，且會(huì)計(jì)核算健全者的為一般納稅人。不符合以上銷售額標(biāo)準(zhǔn)的，且會(huì)計(jì)核算不健全者，即為小規(guī)模納稅人。年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人（自然人）繼續(xù)按小規(guī)模納稅人納稅，而非企業(yè)性單位和不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可以自行選擇是否按小規(guī)模納稅人納稅。稅法又規(guī)定一般納稅人基本適用17%和13%的法定稅率（出口貨物為零稅率）.采用“購進(jìn)扣稅法”計(jì)算增值稅額，可以領(lǐng)購和使用增值稅專用發(fā)票，并準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；小規(guī)模納稅人則采取簡易征收辦法計(jì)算稅額，適用3%的征收率，但不得使用增值稅專用發(fā)票，也不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額稅收政策及稅收政策的調(diào)整。

2.2 一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)比較

從進(jìn)項(xiàng)稅額來看，一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，小規(guī)模納稅人不能抵扣，只能納入成本，這是一般納稅人的優(yōu)勢。從銷售來看，由于增值稅是價(jià)外稅，銷售方在銷售時(shí)，除了向購貨方收取貨款外，還要收取一筆增值稅款。增值稅額為銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差值。所以普遍認(rèn)為一般納稅人的稅負(fù)要輕于小規(guī)模納稅人，有專家提出，一般納稅人比小規(guī)模納稅人的稅負(fù)低5至8個(gè)百分點(diǎn)。

但是，當(dāng)企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，而增值額較大時(shí)，一般納稅人比小規(guī)模納稅人的稅更高。一般納稅人比小規(guī)模納稅人交稅少，稅負(fù)輕。

因此，絕對地說一般納稅人與小規(guī)模納稅人稅負(fù)孰重孰輕是不科學(xué)的。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，需要全方位考慮稅負(fù)、成本、企業(yè)利潤等多方面的因素，根據(jù)實(shí)際情況來選擇合適的納稅人身份類。

3.納稅人身份選擇的重要指標(biāo)

3.1 成本指標(biāo)和收益指標(biāo)

3.1.1 考慮到納稅人身份轉(zhuǎn)化過程中的成本和收益變化情況。

因?yàn)槎惙▽σ话慵{稅人的會(huì)計(jì)核算的要求比較高，要求其賬簿健全，能準(zhǔn)確核算并提供銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額，并能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的，增值稅納稅人由小規(guī)模納稅人向一般納稅人轉(zhuǎn)化，就必須增加會(huì)計(jì)核算的成本，例如要增設(shè)會(huì)計(jì)賬薄，培養(yǎng)或聘請有能力的會(huì)計(jì)人員等。相反，一般納稅人轉(zhuǎn)化為小規(guī)模納稅人之后，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方面的要求相對降低，其會(huì)計(jì)核算費(fèi)用可能會(huì)有所下降。所以，納稅人在進(jìn)行身份轉(zhuǎn)化之前，需要慎重考慮轉(zhuǎn)化對相關(guān)成本和收益帶來的影響。

3.1.2 考慮納稅人身份轉(zhuǎn)化后利潤變化的情況。

納稅人的身份轉(zhuǎn)化之后，產(chǎn)品的供銷情況甚至進(jìn)貨情況也都會(huì)隨之發(fā)生變化，這些變化不僅會(huì)對稅收產(chǎn)生影響，而且也會(huì)對納稅人的經(jīng)營成果產(chǎn)生很大的影響。比如從增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)化為小規(guī)模納稅人之后，納稅人就不能再領(lǐng)購和使用增值稅專用發(fā)票，那么就有相當(dāng)一部分客戶因?yàn)椴荒軓脑摷{稅人那取得可以抵扣稅款的專用發(fā)票而改向其它一般納稅人購貨。而小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)化為一般納稅人之后，會(huì)因?yàn)榭梢蚤_具專用發(fā)票而增加一部分客戶，但是納稅人將會(huì)失去價(jià)格方面的優(yōu)勢，一方面進(jìn)貨的價(jià)格可能會(huì)提高，另一方面，產(chǎn)品的銷售價(jià)格也可能會(huì)有所提高，而產(chǎn)品銷售價(jià)格的提高可能會(huì)失去部分客戶。

3.2 納稅人身份選擇的數(shù)據(jù)判斷指標(biāo)

3.2.1 增值率數(shù)據(jù)指標(biāo)

增值率=（銷售收入-購進(jìn)項(xiàng)目款）/銷售收入

或增值率=（銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）/銷項(xiàng)稅額

由于增值稅是對商品生產(chǎn)和流通中各環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品附加值進(jìn)行征稅，所以產(chǎn)品增值率是影響企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)的最根本因素。增值率可用如下公式進(jìn)行定義：

進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售收入×（1-增值率）×增值稅率

注：公式中銷售收入和購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)值均為不含稅價(jià)值

一般納稅人應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售收入×17%-銷售收入×17%×（1-增值率）=銷售收入×17%×增值率

小規(guī)模納稅人納稅額=銷售收入×3%

假設(shè)一般納稅人的納稅額=小規(guī)模納稅人納稅額時(shí)

銷售收入×17%×增值率=銷售收入×3%

增值率=17.6%

由上式可以的岀增值率的平衡點(diǎn)為17.6%；當(dāng)增值率為17.6時(shí)兩者的稅負(fù)相等，企業(yè)可以從其他指標(biāo)來選擇納稅身份；當(dāng)增值率低于17.6%時(shí)，小規(guī)模納稅人稅負(fù)高于一般納稅人，則企業(yè)應(yīng)該選擇一般納稅人的身份來進(jìn)行稅務(wù)籌劃；當(dāng)增值率高于17.6%時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，則企業(yè)應(yīng)該選擇一般納稅人的身份來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

3.2.2 可抵扣購進(jìn)貨款占銷售額比重的數(shù)據(jù)指標(biāo)

上述增值率的計(jì)算較為復(fù)雜，在稅務(wù)籌劃中難以操作，因而將上式中增值率的計(jì)算公式進(jìn)行轉(zhuǎn)化：

增值率=（銷售收入一購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款）/銷售收入

=1-購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款/銷售收入

設(shè)購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款/銷售收入=A

則17%（1一A）=3%解之得平衡點(diǎn)A=82.3%

這就是說當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款占銷售額的比重為82.3%時(shí)，兩種納稅人稅負(fù)完全相同， 企業(yè)可以從其他指標(biāo)來選擇納稅身份；當(dāng)比重低于82.3%時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，則企業(yè)應(yīng)該選擇小規(guī)模人的身份；當(dāng)比重高于82.3%時(shí)， 則一般納稅人的稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，則企業(yè)應(yīng)該選擇一般納稅人身份。

3.2.3 列舉實(shí)例并用數(shù)據(jù)指標(biāo)進(jìn)行判斷

金霸制衣廠年應(yīng)稅銷售額為190萬元。會(huì)計(jì)核算制度比較健全，符合作為一般納稅人的條件，適用17%增值稅率，但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)額中抵扣的的進(jìn)項(xiàng)稅額較小，只占銷項(xiàng)額的30%。

a.采用增值率判別法進(jìn)行籌劃

增值稅增值率=（銷項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額）/銷項(xiàng)稅額=（銷售收入×17%-購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款×17%）/（銷售收人×17%）

=（190×17%-190×30%×17%）/190×17%=70%

注：以上銷售額和購貨額都不含稅（以下同）

因?yàn)樵撈髽I(yè)的增值率70%>17.6%，所以該企業(yè)作為一般納稅人的稅負(fù)要重于小規(guī)模納稅人，該企業(yè)應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人身份。

b.通過采用可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款占銷售額比重判別法

由于該企業(yè)可以可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款為190×30%萬元，銷售額為190萬元，購進(jìn)項(xiàng)目計(jì)價(jià)款占銷售額的比重為30%

則該廠作為一般納稅人的稅負(fù)重于作為小規(guī)模納稅人的稅負(fù)。

c.通過采用含稅銷售額與含稅購貨額比較法

當(dāng)華金霸制衣廠年銷售收入190萬元為含增值稅銷售，購進(jìn)價(jià)款190×30%萬元也為含增值稅的價(jià)款時(shí)，含稅購貨款57萬元與同期含稅銷售額190萬元的比值為30%

則該企業(yè)作為一般納稅人的稅負(fù)要重于小規(guī)模納稅人

綜合以上三種方法，可見三種方法得出的結(jié)論是一致的，該企業(yè)更適合選擇小規(guī)模納稅人身份。

3.3 企業(yè)的原材料種類及其采購?fù)緩剑彩菦Q定企業(yè)納稅人身份的重要因素

在分析中，我們有一個(gè)重要的假設(shè)，就是當(dāng)企業(yè)作為一般納稅人時(shí)，其全部購進(jìn)項(xiàng)目金額或可抵扣項(xiàng)目金額都可以按照17%的比例計(jì)算進(jìn)項(xiàng)增值稅，但實(shí)際中這幾乎是不可能的。比如，企業(yè)從小規(guī)模納稅人處購入的原材料，即使能夠取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，也只能按照含稅價(jià)格的3%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)增值稅。類似的情況還有：企業(yè)向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買的免稅農(nóng)產(chǎn)品、企業(yè)的運(yùn)費(fèi)分別只能按照含稅價(jià)格的13%和7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅；企業(yè)購入的自來水、天然氣、糧食、食用植物油等多種商品也只能按購入不含稅價(jià)的13%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅。

假設(shè)某糕點(diǎn)廠主要購進(jìn)項(xiàng)目的增值稅率為13%，而其產(chǎn)品適用17%的增值稅率。當(dāng)該企業(yè)作為一般納稅人和小規(guī)模納稅人時(shí)，其應(yīng)繳納的增值稅分別為：一般納稅人應(yīng)納增值稅=銷售收入×17%-可抵扣項(xiàng)目金額×13%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=銷售收入×3%

經(jīng)計(jì)算可知，當(dāng)可抵扣項(xiàng)目金額/企業(yè)銷售收入=93%時(shí)，該企業(yè)作為一般納稅人與小規(guī)模納稅人增值稅負(fù)擔(dān)相等，這一比例越高，該企業(yè)作為一般納稅人的稅收負(fù)擔(dān)越輕。

3.4 考慮企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的要求對企業(yè)選擇納稅人身份的制約

如果企業(yè)產(chǎn)品銷售對象多為一般納稅人，購貨方需要收到增值稅專用發(fā)票來抵稅，此時(shí)企業(yè)只有選擇一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷售。如果企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的產(chǎn)品為固定資產(chǎn)或客戶多為小規(guī)模納稅人，考慮到價(jià)格因素，最好選擇作為小規(guī)模納稅人。增值稅納稅人身份的納稅籌劃問題，選擇哪種納稅人身份對企業(yè)更為有利，企把以上指標(biāo)綜合考慮，以獲得企業(yè)利益最大化。

結(jié)論

企業(yè)可以通過增值率判別法、成本利潤率籌劃法等方法來判斷選擇增值稅納稅人身份，但在增值稅納稅類別籌劃的過程中，不能僅僅局限于納稅人的稅負(fù)，還要兼顧企業(yè)成本效益原則，綜合考慮以下指標(biāo)：根據(jù)成本收益指標(biāo)、企業(yè)原材料種類和采購?fù)緩健a(chǎn)品的性質(zhì)和客戶要求等，來選擇企業(yè)的納稅身份。增值稅納稅人身份的納稅籌劃問題，涵蓋的內(nèi)容很多，需要注意的方面很多，選擇哪種納稅人身份對企業(yè)更為有利，企業(yè)應(yīng)盡可能把以上指標(biāo)綜合考慮，以獲得最大的節(jié)稅收益。

參考文獻(xiàn)：

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【關(guān)鍵詞】增值稅；納稅籌劃；變化趨勢

文章編號：ISSN1006―656X（2015）01-0004-01

一、納稅籌劃的目的

直接減輕稅收負(fù)擔(dān)：納稅人對稅收負(fù)擔(dān)最小化的追求，是納稅籌劃產(chǎn)生的最初原因。毫無疑問直接減輕稅收負(fù)擔(dān)也就必然是納稅籌劃所要實(shí)現(xiàn)的目的之一。直接減輕自身稅收負(fù)擔(dān)包括兩種情況：絕對減輕經(jīng)濟(jì)主體的稅負(fù)；相對減輕經(jīng)濟(jì)主體的稅負(fù)，如當(dāng)經(jīng)濟(jì)主體的應(yīng)納稅額有所增加，而其增加幅度比經(jīng)濟(jì)增加的幅度小，則實(shí)際稅負(fù)減輕。

獲取資金時(shí)間價(jià)值：資金是有時(shí)間價(jià)值的，納稅人通過一定的手段將當(dāng)期應(yīng)該交納的稅款延期繳納，以獲得資金的時(shí)間價(jià)值，也是納稅籌劃的目的之一。雖然這筆稅款遲早是要繳納的，但現(xiàn)在無償?shù)卣加眠@筆資金就相當(dāng)于從財(cái)政部門獲得了一筆無息貸款。企業(yè)要進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，尤其是擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模時(shí)，經(jīng)常要舉借貸款。這筆“無息貸款”的獲得為企業(yè)的籌資活動(dòng)省去了不少麻煩，尤其是對于那些資金緊張的中小企業(yè)來說更是如此。

實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)：涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)，不會(huì)出現(xiàn)各種涉稅損失（包括資產(chǎn)、名譽(yù)等方面），還可以使企業(yè)帳目更加清楚，使得管理更加有條不紊，有利于企業(yè)控制成本費(fèi)用，也有利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展與規(guī)模擴(kuò)大。

維護(hù)自身合法權(quán)益：維護(hù)自身合法權(quán)益是納稅人進(jìn)行納稅籌劃必不可少的一環(huán)，由于我國“依法治稅”還不需要不斷提高，人治的因素還存在一定的市場，權(quán)力的越位的現(xiàn)象要求納稅人會(huì)利用納稅籌劃武器維護(hù)自身的合法權(quán)益。依法治稅是一把雙刃劍，它不僅要求納稅人依照稅法規(guī)定及時(shí)、足額地繳納稅款，而且要求稅務(wù)機(jī)關(guān)依照稅法規(guī)定合理、合法地征收稅款。如果納稅人只知道進(jìn)行納稅籌劃而不注意維護(hù)自身合法權(quán)益，或者稅務(wù)機(jī)關(guān)根本不依法征稅，這時(shí)，無論納稅人進(jìn)行多么周詳?shù)募{稅籌劃，都不會(huì)達(dá)到“避免企業(yè)額外稅負(fù)、優(yōu)化企業(yè)稅務(wù)策略、爭取有利的稅收政策”的納稅籌劃效果。

二、增值稅納稅籌劃問題的具體研究方法

（一）增值稅納稅人方面的納稅籌劃

我國現(xiàn)行的稅法將增值稅納稅人按其經(jīng)營規(guī)模和會(huì)計(jì)核算健全與否劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種，二者的納稅辦法和稅率存在著差別。，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50萬元以下的）從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下的。同時(shí)《增值稅小規(guī)模納稅人征收管理辦法》規(guī)定，只要小規(guī)模生產(chǎn)企業(yè)有會(huì)計(jì)，有賬冊，能夠正確計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額，并能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料，年應(yīng)稅銷售額不低于30萬元的可以認(rèn)定為增值稅一般納稅人。

通常人們會(huì)認(rèn)為小規(guī)模納稅人不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所以其稅負(fù)重于一般納稅人，實(shí)際上不完全如此。稅負(fù)的輕重實(shí)際上取決于納稅人的增值額，在某一特定的增值比例下，二者的稅負(fù)是一致的。

（二）銷售方式選擇的納稅籌劃

企業(yè)銷售方式中的收款方式直接決定了銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)時(shí)間，企業(yè)應(yīng)在不減少銷售額的前提下，盡量選擇不墊付稅款的銷售方式。在目前常見的銷售方式中，預(yù)收貨款、交款提貨等方式下，企業(yè)在確認(rèn)銷售時(shí)已經(jīng)收到了款項(xiàng)，所以不需要墊付稅款；而在賒銷、委托銀行收款、托收承付等銷售方式下，企業(yè)就必須墊付稅款。為了盡可能地少墊付稅款，企業(yè)應(yīng)在購銷合同中進(jìn)行有效的防范；在求得購貨方支付的情況下，盡可能少用賒銷、委托銀行收款、托收承付等方式；而采取貨款收不到不開具增值稅專用發(fā)票的方式；對于分期收款銷售方式和賒銷方式，企業(yè)可以將發(fā)出的尚未收到貨款的商品先記入“分期收款發(fā)出商品”賬戶，采取收到多少款，開多少專用發(fā)票的方式，從而避免墊付稅款。如果企業(yè)為擴(kuò)大銷售不得不采取墊付稅款的銷售方式，也應(yīng)考慮擴(kuò)大銷售帶來的收益是否以彌補(bǔ)墊付稅款的時(shí)間價(jià)值。

一些特殊銷售方式也對企業(yè)納稅產(chǎn)生影響。如代銷方式的不同、折扣銷售，還本銷售、以舊換新、以物易物、包裝物押金等。

（三）利用進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的納稅籌劃

稅法規(guī)定，準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，限于從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值額。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)自己的實(shí)際情況，充分享受國家的稅收政策，為企業(yè)減少稅負(fù)支出，創(chuàng)造更多的現(xiàn)金流量。在此主要講述購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的籌劃。

三、稅負(fù)鏈的納稅籌劃

如果說稅負(fù)鏈的優(yōu)化是基于理論的研究，業(yè)務(wù)平臺的調(diào)整則是對實(shí)踐操作的探討。業(yè)務(wù)平臺的調(diào)整遵循以下原則：

（1）無論是一般納稅人想獲取進(jìn)項(xiàng)滯留，還是小規(guī)模納稅人想轉(zhuǎn)化“溢價(jià)利潤”，最重要的都是掌握最終消費(fèi)市場。

（2）一般納稅人和小規(guī)模納稅人各有優(yōu)勢、難于取舍，所以一個(gè)業(yè)務(wù)主體的

最佳的業(yè)態(tài)組合是二者資質(zhì)都具備。這種設(shè)想實(shí)現(xiàn)的前提條件是企業(yè)的業(yè)務(wù)能力可以支持一般納稅人的認(rèn)定條件，對企業(yè)來說是“由小做大”的能力；做大以后還想繼續(xù)保持小規(guī)模納稅人的身份，可以通過分立的方式實(shí)現(xiàn)，是謂“由大做小”。這種模式下，可以靈活地安排企業(yè)業(yè)務(wù)，找到一條有本企業(yè)特色的最佳稅負(fù)鏈。

（3）按照小規(guī)模納稅人的征管辦法，盡量降低交易額可以節(jié)稅。例如當(dāng)小規(guī)模納稅人為買方時(shí)，采取代購方式，僅收取相應(yīng)手續(xù)費(fèi)；當(dāng)小規(guī)模納稅人為賣方時(shí)，采取來料加工的方式，僅收取加工費(fèi)。這種做法的目的是減小增值稅的稅基，達(dá)到減小稅負(fù)的目的。

（4）依據(jù)國家稅收政策，將本業(yè)務(wù)與其它低稅率的業(yè)務(wù)混合銷售或兼營，并創(chuàng)造滿足認(rèn)定的條件，爭取套用低稅率。

四、增值稅納稅籌劃的趨勢

第一，重復(fù)征稅。現(xiàn)行稅制對當(dāng)期購入的固定資產(chǎn)已征稅款不允許抵扣，使這部分稅款資本化，并使之分期進(jìn)入產(chǎn)品成本中，成為價(jià)格的一個(gè)組成部分。當(dāng)產(chǎn)品以含稅價(jià)格銷售到以后的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)時(shí)，形成重復(fù)征稅。另外，我國目前實(shí)行增值稅與營業(yè)稅并行的辦法，廣泛地對第二產(chǎn)業(yè)征收營業(yè)稅。這就使得征收增值稅的產(chǎn)品增值額中包括了大量來自第二產(chǎn)業(yè)的費(fèi)用，這也造成重復(fù)征稅。其結(jié)果，不利于技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，不利于企業(yè)產(chǎn)品出口，不利于增強(qiáng)產(chǎn)品的競爭力。

第二，不公平。當(dāng)前增值稅法規(guī)造成許多企業(yè)不在一個(gè)平等的環(huán)境下競爭，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一，在金融、保險(xiǎn)、交通、建筑、安裝等服務(wù)行業(yè)我國還沒有推行增值稅，而是征收營業(yè)稅。第二，把增值稅的稅率劃分成不同的檔次。第三，將增值稅納稅人劃分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人等等。

為了克服上述弊端，我國的增值稅稅制改革勢在必行。我國增值稅改革的主要兩個(gè)方向是：

第一，增值稅轉(zhuǎn)型，即從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅。消費(fèi)型增值稅的通常定義，是允許納稅人在計(jì)算增值稅稅額時(shí)，除扣掉購進(jìn)的生產(chǎn)原料中所含的增值稅稅款外，還可以把外購固定資產(chǎn)所含的增值稅稅額一次性全部扣除。

第二，擴(kuò)大征收范圍。即逐步將增值稅的覆蓋范圍擴(kuò)大到國民經(jīng)濟(jì)的各個(gè)領(lǐng)域。可喜的是，新一輪的中國稅制改革今年已經(jīng)開始，消費(fèi)型增值稅已經(jīng)在我國東北的一些行業(yè)開始試點(diǎn)。當(dāng)試點(diǎn)工作完成后，消費(fèi)型增值稅必將在全國范圍內(nèi)推廣開來。

參考文獻(xiàn)：

[1]凌學(xué)軍.現(xiàn)行企業(yè)增值稅稅收籌劃策略探究[J]，山西財(cái)稅，2015（01）.

篇10

【關(guān)鍵詞】平銷返利;納稅籌劃;稅收負(fù)擔(dān)

近年來,商業(yè)活動(dòng)中出現(xiàn)了大量平銷返利行為,即生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)的價(jià)格將貨物銷售給商業(yè)企業(yè),商業(yè)企業(yè)再以進(jìn)貨成本或低于進(jìn)貨成本的價(jià)格進(jìn)行銷售,生產(chǎn)企業(yè)則以返還利潤等方式彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)損失。稅收法規(guī)對商業(yè)性一般納稅人的平銷返利流轉(zhuǎn)稅的處理有嚴(yán)格的規(guī)定。商業(yè)企業(yè)怎樣合法地降低平銷返利的稅務(wù)成本?本文從整體稅負(fù)出發(fā),重點(diǎn)對商業(yè)企業(yè)是否采取平銷返利購進(jìn),采取何種形式的平銷返利,在何環(huán)節(jié)返利的納稅籌劃進(jìn)行探討;同時(shí)對商業(yè)性一般納稅人以外企業(yè)平銷行為的處理提出自己的見解。

一、對商業(yè)企業(yè)是否采取平銷返利購進(jìn)的納稅籌劃

(一)稅法規(guī)定

國家稅務(wù)總局于1997年和2004年先后《關(guān)于平銷行為征收增值稅問題的通知》和《關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》(以下簡稱《通知》)。《通知》規(guī)定:商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系,且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入,不屬于平銷返利,不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金,應(yīng)按營業(yè)稅的適用稅目稅率征收營業(yè)稅。對商業(yè)企業(yè)向供應(yīng)方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算)的各種返還收入,均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金,不征收營業(yè)稅。

納稅籌劃時(shí),需將平銷返利銷售與收取價(jià)外費(fèi)用相區(qū)別。《增值稅暫行條例》規(guī)定,價(jià)外費(fèi)用是指價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金(延期付款利息)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)以及其他性質(zhì)的價(jià)外費(fèi)用,但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi):(1)向購貨方收取的銷項(xiàng)稅額;(2)受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物,而由受托方向委托方所代收代繳的消費(fèi)稅;(3)代墊運(yùn)費(fèi)。簡而言之,價(jià)外費(fèi)用是貨物賣方向買方收取的,而平銷行為返利是貨物買方向賣方收取的。

多數(shù)研究認(rèn)為,商業(yè)企業(yè)向供應(yīng)方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系的返還收入的購進(jìn)比平銷返利購進(jìn)稅負(fù)更低。原因是:前者不屬于平銷返利,計(jì)算繳納營業(yè)稅;后者屬于平銷還利,計(jì)算繳納增值稅。營業(yè)稅稅率比增值稅稅率低,所以前者稅務(wù)成本也就更低。筆者認(rèn)為,此觀點(diǎn)存在片面性,因?yàn)槠渲豢紤]了流轉(zhuǎn)稅,未考慮所得稅。平銷返利的納稅籌劃既涉及流轉(zhuǎn)稅又涉及所得稅,應(yīng)從企業(yè)整體稅收負(fù)擔(dān)出發(fā),不能只考慮個(gè)別稅種,否則無法達(dá)到整體稅收負(fù)擔(dān)最低的籌劃目標(biāo)。

(二)籌劃思路

對商業(yè)企業(yè)是否采取平銷返利方式購進(jìn)貨物進(jìn)行稅收籌劃時(shí),將流轉(zhuǎn)稅和所得稅結(jié)合起來分析企業(yè)的總體稅收負(fù)擔(dān)。一般情況下,在購貨方收取的返還費(fèi)用相同的情況下,以實(shí)物返利且開具增值稅專用發(fā)票的平銷返利購進(jìn)比收取固定勞務(wù)收入的非平銷返利購進(jìn)稅負(fù)要低。因?yàn)槿〉玫脑鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票抵減了應(yīng)交的流轉(zhuǎn)稅;其他方式的平銷返利購進(jìn)比收取固定勞務(wù)收入的非平銷返利購進(jìn)的稅負(fù)要高,因?yàn)槠渌绞降钠戒N返利不能取得增值稅專用發(fā)票,且增值稅稅率比營業(yè)稅稅率高。所以商業(yè)企業(yè)首先爭取獲得開具增值稅專用發(fā)票的實(shí)物返利購進(jìn)以降低稅負(fù);若不能獲得開具增值稅專用發(fā)票的實(shí)物返利購進(jìn),則采取收取固定勞務(wù)收入的非平銷返利購進(jìn)。

例1:A超市是一般納稅人,5月份以進(jìn)價(jià)銷售B企業(yè)提供的商品1000件,每件售價(jià)100元。該批商品本月全部售出。

方案一:A、B雙方規(guī)定,A超市全部銷售完商品后,B企業(yè)按每銷售10件商品返利1件同類商品,并開具增值稅專用發(fā)票。

根據(jù)《通知》規(guī)定,A超市屬于平銷返利購進(jìn),返利應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅。結(jié)合會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定,A超市獲得返利的會(huì)計(jì)處理為:

借:庫存商品8547

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)1453

貸:主營業(yè)務(wù)成本8547

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)1453

從上述會(huì)計(jì)處理可見,A超市平銷返利取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅將轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅抵消了,應(yīng)交的增值稅為0;平銷返利沖減了主營業(yè)務(wù)成本8547元,即增加利潤8547元,因返利應(yīng)交的所得稅為2136.75(8547×25%)元;流轉(zhuǎn)稅與所得稅合計(jì)為2136.75元。

方案二:A超市銷售B企業(yè)商品,收取的是10000元固定服務(wù)收入,該服務(wù)收入與銷售B企業(yè)商品數(shù)量或金額無必然聯(lián)系。根據(jù)《通知》規(guī)定,A超市不屬于平銷返利購進(jìn),不沖減進(jìn)項(xiàng)稅,應(yīng)計(jì)算繳納營業(yè)稅。A的會(huì)計(jì)處理為:

借:銀行存款10000

貸:其他業(yè)務(wù)收入10000

借:其他業(yè)務(wù)成本500(10000×5%)

貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅500

方案二中,A超市因返利應(yīng)交營業(yè)稅500元,應(yīng)交所得稅2375[(10000-500)×25%]元,兩稅合計(jì)2875元,比方案一高出738.25(2875-2136.75)元。可見,收取固定勞務(wù)收入的非平銷返利購進(jìn)比開具增值稅專用發(fā)票的平銷返利購進(jìn)稅務(wù)成本要高。

方案三:A超市全部銷售完商品后,B企業(yè)按每銷售10件商品返利1件同類商品,未開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)《通知》規(guī)定,方案三也屬于平銷返利。其會(huì)計(jì)處理如下:

借:庫存商品10000

貸:主營業(yè)務(wù)成本8547

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)1453

方案三平銷返利應(yīng)交增值稅1453元,應(yīng)交所得稅2136.75

元,兩稅合計(jì)3589.75元。方案三未開具增值稅專用發(fā)票,使其比方案一多交1453(3589.75-2136.75)元稅。方案三比方案二的稅務(wù)成本高出714.75(3589.75-2875)元,可見,未開具增值稅專用發(fā)票的實(shí)物平銷返利比收取固定勞務(wù)收入的非平銷返利稅務(wù)成本要高。

二、對商業(yè)企業(yè)平銷返利形式的籌劃

商業(yè)企業(yè)平銷返利的形式包括現(xiàn)金和實(shí)物兩種,實(shí)物返利又分為供應(yīng)方開具增值稅專用發(fā)票和不開具增值稅專用發(fā)票兩種方式。如果商業(yè)企業(yè)只能采取平銷返利購入,平銷返利的形式也會(huì)影響企業(yè)的稅務(wù)成本。

籌劃思路:商業(yè)企業(yè)在可能的情況下,選擇實(shí)物形式的平銷返利購進(jìn),以達(dá)到能降低稅務(wù)成本或遲延納稅的目的。

例2:商業(yè)企業(yè)C為一般納稅人。7月份,C企業(yè)以平銷返利形式銷售D食品生產(chǎn)企業(yè)提供的商品20萬元,返利總額為20000元,產(chǎn)品當(dāng)月全部售出。以下分三種情況進(jìn)行籌劃。

方案一:若C企業(yè)按銷售額的10%取得20000元的現(xiàn)金返利。

該方案屬于平銷返利。C企業(yè)返利的會(huì)計(jì)處理為:

借:銀行存款20000

貸:主營業(yè)務(wù)成本17094

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)2906

方案一因返利應(yīng)交的增值稅為2906元,所得稅為4273.5

[(20000-2906)×25%]元,兩稅合計(jì)7179.5元。

方案二:供應(yīng)方D以20000元的食品作為給C企業(yè)的返利,并開具了增值稅專用發(fā)票。

根據(jù)例1中方案一的分析方法,該方案下企業(yè)因返利應(yīng)交的增值稅為0,應(yīng)交的所得稅為4273.5[(20000/(1+17%)×25%]元。兩稅合計(jì)4273.5元。方案二比方案一降低了2096(7179.5-4273.5)元稅務(wù)成本。

方案三:供應(yīng)方D以20000元的食品作為給C企業(yè)的返利,未開具增值稅專用發(fā)票。

根據(jù)例1中方案三的分析方法,該方案下企業(yè)因返利應(yīng)交的增值稅為2906[20000/(1+17%)×17%]元,應(yīng)交的所得稅為4273.5[(20000-2906)×25%]元,兩稅合計(jì)為7179.5元,應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅和所得稅的總和與方案一相同。

以上三個(gè)方案相比較,實(shí)物返利且開具增值稅專用發(fā)票的平銷行為稅務(wù)成本最低,是最佳的籌劃方式。方案一和方案三本期應(yīng)交的流轉(zhuǎn)稅和所得稅相同。但是,方案三中取得的實(shí)物返利在以后的流轉(zhuǎn)中記入相應(yīng)的成本費(fèi)用,從而降低以后期間的稅收負(fù)擔(dān)。

三、對商業(yè)企業(yè)平銷返利環(huán)節(jié)的納稅籌劃

商業(yè)企業(yè)平銷返利的環(huán)節(jié)分兩種情況,一種是在貨物銷售完畢后返利,另一種是在貨物銷售完畢前返利。返利的環(huán)節(jié)不同,對企業(yè)稅負(fù)的影響不一樣。在貨物銷售完畢后返利,返利扣除進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出部分后,余額全部沖減企業(yè)銷售成本,從而增加了會(huì)計(jì)利潤和所得稅。如果在貨物銷售完畢前返利,因?yàn)橘忂M(jìn)商品未全部銷售,未銷售部分商品對應(yīng)的返利不能沖減銷售成本,待以后銷售商品時(shí)再?zèng)_減銷售成本,計(jì)算繳納所得稅,可以起到延遲納稅的作用。

籌劃思路:商業(yè)企業(yè)盡可能采取貨物銷售完畢前返利的形式,以達(dá)到合法遲延納稅的目的。

例4:某商業(yè)企業(yè)M為增值稅一般納稅人,2008年以平銷返利購入商品20000件,每件成本10元,合計(jì)200000元,增值稅34000元。供應(yīng)方按價(jià)稅合計(jì)的10%進(jìn)行現(xiàn)金返利。

方案一:雙方協(xié)議,采取購入商品銷售完畢后返利的形式。M企業(yè)2008年度購入商品全部銷售,按約獲得返利。

方案一中,M企業(yè)2008年平銷返利轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額3400元[234000×10%÷(1+17%)×17%],沖減銷售成本20000元(234000×10%-3400),因沖減銷售成本計(jì)征的所得稅為5000元(20000×25%),流轉(zhuǎn)稅和所得稅合計(jì)8400元。

方案二:雙方協(xié)議,采取購入商品銷售完畢前返利的形式。M企業(yè)2008年只銷售了購入商品的90%。

方案二中,M企業(yè)2008年應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅3400元,沖減成本18000[234000×10%÷(1+17%)×90%]元,因沖減成本計(jì)征的所得稅為4500元(18000×25%),流轉(zhuǎn)稅和所得稅合計(jì)7900元,比方案一節(jié)省500(8400-7900)元。剩下的2000元返利在以后年度銷售商品時(shí)再?zèng)_減銷售成本,計(jì)算繳納所得稅。方案二采取貨物銷售完畢前返利使M企業(yè)本年度的稅務(wù)成本減少了,起到了推遲納稅的作用。

四、對其他納稅人平銷返利的納稅籌劃

《通知》只對作為商業(yè)性一般納稅人的平銷返利作出了規(guī)定,對商業(yè)性一般納稅人以外的其他納稅人,如生產(chǎn)性一般納稅人、小規(guī)模納稅人的平銷返利未作規(guī)定。筆者認(rèn)為,對其他納稅人存在的平銷行為可參照一般納稅人處理。但是,小規(guī)模納稅人對平銷返利計(jì)算的增值稅不作為進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出,直接記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”并繳納;小規(guī)模納稅人取得的增值稅專用發(fā)票上的進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。對其他納稅人平銷返利的納稅籌劃,可參照商業(yè)性一般納稅人平銷返利納稅籌劃的內(nèi)容和形式,從企業(yè)整體稅負(fù)出發(fā)進(jìn)行考慮。

【參考文獻(xiàn)】

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