導語：如何才能寫好一篇車船稅收取標準，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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摘 要 隨著我國經濟的迅速發展，車船的需求量日益增大所造成的環境問題不言而喻，這樣就需要一種針對車船造成的污染日益嚴重問題的環境稅發揮作用以達到遏制環境污染蔓延的狀況。但是不可否認，我國在車船稅的征稅環節，征稅標準和稅目及稅額方面存在問題，所以應該通過完善我國車船稅以更好的適應世界可持續發展和節能減排的潮流。

關鍵詞 車船稅 稅制完善分析

眾所周知，車船的需求量日益增大是不爭的事實，它造成的環境問題更是令人擔憂，所以需要一種有針對的環境稅來減輕環境污染的現狀，既然是針對車船問題，自然車船稅作為一種對中華人民共和國境內的車輛、船舶所有者或其管理人應繳納的一種財產稅應運而生，但我國現行的車船稅在征稅環節和標準，以及稅目稅額上存在不合適的問題。

1.我國車船稅存在的問題

1.1征稅環節不當，容易引發“養路費”心理

2007年1月1目頒布實施的《中華人民共和國車船稅暫行條例》（以下簡稱《條例》），將納稅人由“擁有并且使用車船的單位和個人”改為“車輛、船舶的所有人和管理人”，使過去在使用和保有環節征收的財產與行為稅，改為在保有環節征收的財產稅。征稅環節主要是在保有環節不符合節能減排的宗旨。征稅的標準在為改革前按自重噸不符合現在的發展。車船稅在07年改革后主要是按車輛的自重噸位課征，這種計稅依據的變更盡管克服了原來以載重量為征稅依據的弊病，可是不適合現在經濟的發展要求。尤其現在隨著私家車的頻繁使用，盡管自重噸不如大客車的大，可是它為很多家庭所擁有，其對環境的污染程度顯而易見，所有必須改變這種老舊的征稅標準，傾聽人民的聲音。

1.2征稅的稅目和稅額存在不公平現象

1.2.1關于車輛的征收稅目和稅額的相關規定

現行《條例》劃分了五個稅目，并規定了相應的征稅上限和下限，其中對載客汽車按載客人數，又細分了4個子稅目，即：大型客車，480元至660元；中型客車，420元至660元；小型客車，360元至660元；微型客車，60元至480元。稅目和稅額設計中存在的問題是：一方面稅目繁多，增加了征稅成本；另一方面，稅額規定較低，特別是稅額下限過低，難以發揮車船稅的調控功能。

1.2.2關于船舶的征收數額

此外，船舶按照凈噸位區間確定具體適用稅額。其中，船舶凈噸位小于或者等于200噸的，每噸3元；凈噸位201噸至2000噸的，每噸4元；凈噸位2001噸至10000噸的，每噸5元；凈噸位10001噸及以上的，每噸6元，規定的標準不足以達到保護環境的目的，應該適當提高下限，而且之間的范圍相差太大但是征收的數額卻一樣多。

2.我國車船稅稅制完善分析及措施

通過對我國征稅環節和征稅標準的改革以完善我國的車船稅，使其更好的適應我國節能減排的理念。

2.1關于我國征稅環節的改變

船稅征稅環節的選擇不是保有環節就是使用環節，以保有環節作為征稅環節，無法有效地遏制汽車尾氣污染、促進節能減排，無法適應當前綠色發展、清潔環保發展的經濟理念，因此，車船稅的征稅環節只有而且應該選擇在使用環節。相對提高我國車船稅的使用環節的稅收比例。從當下來看，我們在使用環節的稅卻偏低，節能減排最公平、最能發揮出效力的環節偏弱，所以我們應該相對提高使用環節的稅負。“十二五”期間，中國的汽車稅制應當降低購買、保有環節的稅負，提高使用環節的稅負，多開多繳稅、少開少繳稅，讓更加聰明的稅制激勵體系替代臨時性的財政補貼手段。這些說明車船稅準備逐漸向環境稅靠近，開始以節能減排和保護環境為目的而征收。

2.2議案關于征稅標準的變化和進步

在前面已經說過按排量征收的具體稅額，這無疑是一種進步，也是我國對車船稅進行完善的最大舉措。目前針對汽車排放的稅收還沒有一個特別好的政策杠桿，而車船稅按排量收取后將起到一定的引導作用，誰制造的公害大，理應付出的代價也大。關于車船稅的稅目和稅額調整在確定以排量為計稅依據的基礎上，按照排量的多少劃分等級，在此可劃分為4.0升七個等級，與此相適應，車船稅可設計為七個稅目。

在稅額標準的設計上應該注意兩點：（1）稅額的確定要充分體現鼓勵清潔能源汽車發展的政策要求，具體而言，對于排量很小的汽車實現低稅額，以較高的稅額對排量較大的汽車課稅，提高排量很大的汽車的課稅標準；（2）考慮到我國的征管水平和征管難度，車船稅的稅額仍可采用從量征收，但應適度調高稅額下限，以強化車船稅的調控功效但不能再一味的增加普通車主的壓力。

參考文獻：

[1]中華人民共和國車船稅暫行條例.2006-12-29.

[2]中華人民共和國車船稅暫行條例實施細則.2007-2-1.

[3]曾紀芬，黎奕.關于車船稅理論與政策的研究報告.經濟研究參考.2008.

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第二條凡機構所在地或居住地在縣的車輛所有人或管理人，屬車輛稅收的納稅義務人，納入本辦法管理范圍。

第三條本辦法所指車輛范圍是：載貨汽車、載客汽車、專項作業車、輪式專用機械車等。

第四條本辦法所指車輛稅收包括車船稅、營業稅及附加、個人所得稅和企業所得稅等。

第五條征收方式。縣車輛稅收由縣地方稅務局負責征收管理，同時實行委托代征和部門協管相結合的方式。

對于帳簿健全、收入成本費用核算準確并正確計算應納稅額的，采取查帳征收方式。

具有下列情形之一的，采取核定征收方式，核定定額標準按本辦法第八條執行。

1.依照法律、行政法規的規定可以不設置帳簿的；

2.依照法律、行政法規的規定應當設置帳簿而未設置的；

3.擅自銷毀帳簿的或者拒不提供納稅資料的；

4.雖設置帳簿但帳簿混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全難以查帳的；

5.發生納稅義務，未按規定期限辦理納稅申報，經主管地稅部門責令限期申報，逾期仍不申報的；

6.未按規定辦理稅務登記或臨時稅務登記而從事經營的；

7.納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。

第六條稅款征收。

貨物運輸業自開票納稅人的地方稅收由地方稅務機關征收。

納稅人應繳納的車船稅，由從事機動車第三者責任強制保險業務的保險機構在收取保險費時代收。

縣公安交通管理部門在受理納稅人申請辦理車輛相關登記、定期檢驗手續時，要核查納稅人提交的車船稅納稅或者免稅證明后辦理相關手續。

除貨物運輸業自開票納稅人和有特殊規定的納稅人外，其他營運車輛稅收均由縣地方稅務局委托縣交通運輸局汽車綜合性能檢測站（以下簡稱代征單位）按照本辦法規定的定額代收。

第七條委托代征。

縣地方稅務局委托代征單位代征稅款，與其簽訂《委托代征稅款協議書》，發放《委托代征地方稅收證書》，代征單位據此代征車輛稅收。

代征單位按照代征證書的要求，以地方稅務機關的名義依法征收車輛稅收，納稅人不得拒絕。

代征單位和相關部門要嚴格履行代征義務，認真執行《稅收委托代征協議》的有關規定，并及時向地稅機關傳遞營運車輛的信息資料、接收定額標準和抵扣稅款信息。對未出具完稅憑證、相應發票，沒有足額代收稅款而辦理檢驗審核手續，導致稅收流失的，要責令當事人協助地稅部門追回漏征的稅款并追究相關責任。

代征單位代征手續費由縣財政按季度根據代收的稅款數按照一定的比例撥付。

第八條稅收定額核定標準。

貨運車輛：按核定載質量每噸每月核定營業收入1667元，即核定營業稅50.01元、城市維護建設稅2.5元、教育費附加1.5元、地方教育費附加1元；核定個人所得稅或企業所得稅4.99元。合計每噸每月60元。其中半掛牽引車、掛車按核定載質量7折計算，7折后余數不足0.5噸的舍去、等于或超過0.5噸的按一噸計算。

客運車輛：按核定載人數每人每月核定營業收入358元，即核定營業稅10.74元、城市維護建設稅0.54元、教育費附加0.32元、地方教育費附加0.21元；核定個人所得稅或企業所得稅3.19元。合計每人每月15元。

專項作業車、輪式專用機械車：按核定自重每噸每月核定營業收入835元，即核定營業稅25.05元、城市維護建設稅1.25元、教育費附加0.75元、地方教育費附加0.5元；核定個人所得稅或企業所得稅2.45元。合計每噸每月30元。

第九條貨運發票抵扣。貨運代開票納稅人開具的符合條件的貨運發票及按所開發票金額計算繳納的稅款可在下一征期于代征單位征收定額稅款中抵扣，開票時繳納的稅款大于或等于定額稅款的不繳稅，超過部分不再退還和抵扣；如開具發票時繳納的稅款小于定額稅款的，則要按本辦法核定的標準補繳差額定額稅款。

第十條客票抵扣。客運車輛納稅人在繳清定額稅款后，方可領購車票。領購車票時按車票面值計算納稅，如車票稅款大于當月定額稅款，以車票稅款為準，不再征收定額稅款；如車票稅款小于定額，則按照本辦法核定的標準補繳差額定額稅款。

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為認真貫徹落實科學發展觀，全面掌控全區地稅稅源的相關信息，摸清稅源底數，促進稅收征管工作的科學化、精細化、規范化，增加地方財政收入，根據《*市人民政府辦公廳關于開展地稅稅源普查工作的通知》（淄政辦發〔*〕33號）精神，結合我區實際，確定在全區范圍內開展一次以規范納稅基礎信息為重點的地稅稅源普查工作。現將有關事項通知如下：

一、開展地稅稅源普查的必要性

近年來，全區地稅收入保持了連年高速增長，地方稅收調節經濟和分配的作用不斷增強，為促進我區經濟社會持續、快速、健康發展，全面建設殷實小康、構建和諧*做出了積極貢獻。但是，由于地方稅稅種多、稅源分散、流動性大、隱蔽性強，給稅收征管帶來很大困難。為強化稅源管理，夯實稅收征管基礎，防止稅款流失，按照省、市政府統一部署，區政府決定在全區范圍內組織開展地稅稅源普查。這次稅源普查目的是按照稅法規定，將分布于社會各經濟部門、各類納稅人的涉稅信息，通過一系列方法、手段進行收集和分析，實現對全區地稅稅源的全面掌控，進一步強化稅源管理、夯實征管基礎、防止稅款流失，更好地促進全區稅收與經濟社會協調發展。

二、普查的范圍、對象和時限

這次地稅稅源普查的范圍為：全區應當繳納地方稅收的所有納稅人和扣繳義務人。具體對象包括：企業（含外資）、事業單位、黨政機關、社會團體、民辦非企業單位、企事業單位設立的分支機構、外國企業（含*、*、*）在我區設立的常駐代表機構、個體工商戶等。稅源普查時限：戶源普查截止日期為*年3月31日；房產、土地、車船信息以及重點行業營業稅的普查期限為*年度；企業所得稅和涉外企業稅收管理的普查時限為*年至*年底。

三、普查的主要內容

稅源普查的內容主要包括應納稅戶稅務登記情況，稅種登記情況，應稅房產、土地、車船的信息登記情況，企業所得稅管轄情況，涉外企業外商實際投資情況，集貿市場稅收管理情況，客運線路車運營、個體醫療服務、停（看）車服務、飲食、娛樂、建材等重點行業稅收管理情況。

（一）戶源普查

在*年稅務登記換證的基礎上，全面清理漏征漏管戶。具體包括應辦未辦稅務登記證業戶，應換未換稅務登記證業戶，不符合稅收優惠政策的福利企業，不符合涉外稅收優惠的涉外企業，假注銷、假停業、假證件失效以及走逃失蹤戶等；核查黨政機關、事業單位、社會團體、學校、醫療機構等取得應稅規費收入、從事應稅勞務、房產出租、內設三產等的稅務登記和履行納稅義務情況；代扣代繳單位稅務登記及履行代扣代繳義務情況；未辦工商執照等經營證件的無證戶稅務管理情況；從事停（看）車、客運線路車經營的稅務管理情況；個體醫療機構和各大醫院設立的社區服務站的稅務登記及履行納稅義務情況等。

（二）稅種登記普查

結合稅務登記和戶源普查的戶籍資料，全面準確地核定納稅人應納稅種，為申報征收提供可靠依據。包括對已辦理稅務登記納稅人的稅種登記情況的全面核查；對已納入正常管理的無稅務登記證納稅人的稅種重新核定；對清查出的尚未辦理稅務登記的納稅人進行準確稅種登記；對經營范圍和應稅財產變化應進行的稅種登記的調整；企業內部二、三產業并存，但行業類別、經營收入混淆應進行的稅種、稅目登記的變更調整等，對于企業沒有分別核算的，應當通知納稅人完善財務會計制度，分別核算計稅，確保應按地方稅收入庫的稅種登記準確。

（三）營業稅普查

營業稅重點普查飲食業、娛樂業及客運線路車運營、個體醫療服務和停（看）車服務的基本信息。

飲食業主要是面向轄區內從事餐飲服務的納稅人，對其職工人數（分別統計服務員和廚師人數）、經營規模、年度經營情況、占用土地面積、設計營業能力（包括房間數、餐桌數、用電量、用水量、房屋租金等情況）、稅收實現及繳納情況等進行普查。

娛樂業主要是面向轄區內從事娛樂業項目的納稅人，尤其是對各類歌舞廳、網吧的從業人數、設備、房間、收入、實現利潤及稅收的實現和繳納情況等，確保其營業收入、申報稅款的真實性。

客運線路車運營以交通管理部門審批登記的基礎數據為普點，主要普查線路車運營線路、票價、稅款入庫等。

個體醫療服務以衛生部門審批登記的基礎信息數據為普點，主要普查從事個體醫療包括各大醫院設立的社區醫療點的從業人員、營業范圍、稅款入庫等。

停（看）車服務以公安交警部門和物價部門審批登記的基礎信息為普點，主要普查審批部門、收費標準、收費金額、票據使用、稅務登記、稅款入庫等情況。

（四）應稅房產、土地、車船信息的普查

結合新修訂的《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》和《中華人民共和國車船稅暫行條例》，全面核實納稅人房產和土地的面積、使用狀況，車船的種類、數量等基本情況。

對有房屋產權證書和土地使用權證書的單位及個人，要逐一核對其全部證書記載的房產和土地面積、價值，查驗是否準確、真實；對沒有房屋產權證書和土地使用權證書，但實際占用或使用的單位和個人，要逐一評估或丈量其實際占用或使用的房產和土地的面積、價值，查驗是否準確、真實；對車船信息，要及時從公安車管部門和交通管理部門取得車船登記信息，與納稅人自行申報的信息進行比對，特別是對黨政機關、事業單位、涉外企業、個人擁有的車輛，要逐車逐戶進行排查，徹底摸清車輛稅源底數，并及時修改、調整或補充稅源數據庫信息，完善征管系統中納稅人的基本資料。

（五）所得稅普查

重點審核自*年1月1日至*年3月31日在工商部門新注冊的各類企業。一是審查新注冊企業是否符合稅收政策規定的新辦企業標準；二是審查確定新注冊企業所得稅稅務征管機關。地稅部門應根據工商部門提供的戶源登記信息，及時與國稅部門進行核實，對清查出的不符合新辦企業標準的，按政策規定進行調整。

（六）涉外企業普查

重點核查外商投資企業注冊資本金的構成，對無實際外資注入或外資注入達不到規定比例的“假合資”企業，按規定進行處理。

核查外商投資企業所占的土地面積、坐落位置，核定相應的土地等次，摸清外商投資企業車輛數、座位數以及載重汽車的噸位等，補充完善企業基本資料，及時錄入企業信息系統。

（七）集貿市場普查

一是核查轄區內集貿市場的數量；二是核查集貿市場內的個體業戶及稅負核定情況；三是核查集貿市場內的產權單位、收取租賃費及所占土地面積的情況。

（八）建材企業普查

重點核查全區的水泥、建陶和耐火企業的基本生產要素，包括設計產量、生產線情況、用電量、職工人數及原材料的構成情況。

四、普查的步驟和時間

全區地稅稅源普查工作從*年5月1日到*年8月31日，共分三個階段進行：

（一）部署準備階段（5月8日—5月13日）

各鄉鎮、街道辦、開發區要成立由主要領導任組長，相關部門負責人參加的稅源普查領導小組（以下簡稱領導小組），領導小組下設辦公室，設在地稅征收分局。主要負責研究制定稅源普查工作實施方案；召開地稅稅源普查工作會議，對轄區內地稅稅源普查工作進行動員部署；發放各類稅源普查表格；舉辦各級稅源普查業務和普查軟件應用培訓班；利用多種媒體廣泛開展稅源普查宣傳等。

（二）全面普查階段（5月14日—7月31日）

1、以鄉鎮、辦事處、開發區為基本普查單位，將基層普查人員劃分若干小組，采取分片包干、責任到組到人的辦法，輔導業戶據實填報普查表，按照普查內容全面搞好數據采集工作。

2、以街道、市場、商場、樓宇、賓館為重點，將漏征漏管戶的清理，重點行業的核查，應稅土地、房產、車船信息的清查核實和稅種登記核查與所得稅管理的認定審核結合起來，集中時間和人力，組織一次全面排查。同時按照“邊清查、邊整改”的原則，區別不同問題和性質，按政策規定進行及時處理和糾正。

3、各鄉鎮、街道辦、開發區地稅稅源普查辦公室組織專門人員，對納稅人填制的普查表，進行實地排查核實，保證數據審核的完整性、真實性、準確性，并在規定期限內將數據全部錄入到普查軟件。

4、區地稅稅源普查辦公室按照統一格式對各項普查數據進行匯總、統計，同時與相關部門提供的信息進行比對分析，對差異較大的問題進一步組織調查落實。

（三）總結驗收階段（8月1日—8月31日）

區地稅稅源普查領導小組組織稅源普查督查指導組，對各鄉鎮、街道辦、開發區稅源普查的情況進行督查，發現問題嚴肅處理。各級地稅稅源普查領導小組辦公室在對稅源普查情況進行全面匯總、分析的基礎上，形成客觀、真實的稅源普查總結報告，逐級上報。同時，對普查中發現的問題進行深入研究，制定切實可行的整改措施，進一步健全和完善稅源管理的長效機制。

五、相關部門職責分工

此次地稅稅源普查核實內容多、工作量大、涉及面廣，各有關部門必須在各級政府的統一領導下，加強協作配合，明確職責分工，形成工作合力。具體職責分工如下：

（一）地稅部門負責稅源普查工作的組織、協調和具體實施；

（二）財政部門負責提供以前年度稅源普查的信息、黨政機關、事業單位的房屋出租收入信息等；

（三）工商行政管理部門負責提供全部工商登記的基本信息等；

（四）質監部門負責提供全部組織機構代碼的基本信息等；

（五）民政部門負責提供全部社會團體、民辦非企業單位設立登記的基本信息等；

（六）衛生部門負責提供全部醫療衛生機構審批、登記的基本信息等；

（七）公安部門負責配合查處稅源普查中出現的暴力抗稅案件，維護正常稅收秩序，保障普查人員的人身安全和普查工作的順利開展；

（八）公安交警部門負責提供全部機動車輛登記的基本信息等；

（九）交通部門負責提供各類客運線路車的運營信息和機動船舶登記的基本信息等；

（十）國土資源部門負責提供全部土地使用證、采礦許可證、土地轉（出）讓審批等基本信息等；

（十一）人民銀行負責提供全部外商投資企業外匯資金匯入情況基本信息及外匯政策信息等；

（十二）外貿部門負責對不符合涉外企業條件和標準的“假外資”企業的調整、處理工作；

（十三）房管部門負責提供全部房產的登記和交易信息等；

（十四）物價部門負責提供全部審批的收費許可單位名稱、收費許可項目、收費許可標準等涉稅基本信息等；

（十五）人事部門負責提供全部事業單位的登記信息和其他涉稅信息等；

（*）教育部門負責提供審批的準予收取“擇校費”的學校及其他教育機構的基本信息等；

（十七）國稅部門負責與地稅部門核對新辦企業信息；

（十八）監察部門協助做好地稅稅源普查的監督檢查工作，對弄虛作假等違法違紀的單位和個人進行嚴肅查處；

（十九）集貿市場管理機構負責提供集貿市場內的產權單位、收取租賃費及所占土地面積的信息。

地稅部門要在搞好調查研究的基礎上，制定切實可行的實施方案，依法辦事，注重實效，主動協調，抓好調度，確保按時、保質、保量地完成這次地稅稅源普查工作。各有關部門要服從大局，積極配合，按照地稅部門確定的提供信息的內容、形式、時限要求，及時、準確、規范、完整地提供相關信息，提供信息方式一律采用電子數據形式。各鄉鎮、街道辦、開發區要統一思想，提高認識，組織成立由地稅、財政、審計、城建、村（居）等人員組成的稅源普查小組，對稅源普查的有關內容和項目進行實地核查。

六、整改處理的有關政策規定

1、對檢查出的漏征漏管戶，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》和《稅務登記管理辦法》的規定，責令限期辦理稅務登記并追繳應納稅款和滯納金。

2、對檢查出的新增房產、土地、車船應稅信息，經地稅機關核實后，要及時追繳納稅人未繳或者少繳的房產稅、土地使用稅、車船稅稅款和滯納金。各部門的應稅規費收入一律按稅法的規定先補繳稅款和滯納金后，再根據有關部門的規定進行處理。

3、對檢查出的“假合資”企業，地稅部門要及時向外經貿部門進行反饋，外經貿部門應及時進行調查處理。

對檢查出的其他涉稅問題，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其他稅收法律、法規的規定處理。

七、稅源普查的具體要求

（一）加強組織領導，密切部門配合。區政府成立由分管領導任組長、相關部門負責人為成員的全區地稅稅源普查工作領導小組，負責全區地稅稅源普查的動員、組織、協調。區地稅稅源普查領導小組辦公室設在區地稅局，具體負責稅源普查工作的實施。各級地稅稅源普查領導小組，要定期研究相關工作，精心組織，統籌安排，確保此次稅源普查工作圓滿完成。各級、各有關部門要服從各級稅源普查領導小組及辦公室的工作安排，充分發揮社會綜合治稅的作用，服從大局，積極配合，及時、準確、規范、完整地提供其管轄范圍內各種登記、審批及資格認定等相關信息，不得以任何借口推諉和拒絕。對稅源普查中出現的暴力抗稅等惡性事件，公安部門要主動配合地稅部門進行查處，維護正常的稅收秩序和治稅環境。對普查工作中遇到的難點問題，要及時匯報，認真研究解決。

（二）精心組織實施，保證普查效果。一是要加強宣傳。廣泛張貼普查公告，普及稅法知識，為稅源普查工作營造良好的輿論氛圍。二是要加強檢查督導，確保普查質量。各級稅源普查領導小組辦公室對本轄區內稅源普查數據的質量負責，不得人為調整和估算普查數據，對上報數據和材料要認真把關，以保證普查基礎數據的準確和真實。各級要層層落實責任制，嚴格審核把關，對弄虛作假、編報虛假材料或拒絕、阻撓普查，嚴重影響普查工作正常進行的單位和個人，以及對授意、指使偽造失真稅收和財務會計資料等違法違紀的普查人員，要嚴格追究責任。對地稅稅源普查工作造成嚴重影響的，依法嚴肅查處。各級地稅稅源普查領導小組辦公室要對各階段普查工作情況進行抽查調度，發現問題，及時研究解決，確保此次地稅稅源普查不流于形式，不走過場，真正反映實情，真正抓出實效。三是堅持查改并舉。各級地稅稅源普查領導小組辦公室要本著“邊普查、邊整改”的原則，切實摸清底數。對普查出的漏征漏管戶及時將稅金追繳入庫，限期辦理稅務登記；對核查出的稅務登記信息、稅種登記信息和房產、土地、車船登記信息，要及時修正補錄。各級要以此次稅源普查為契機，認真查找管理上存在的問題和不足，分析原因，制定相應的整改意見和措施，確保達到查促結合、以查促管的目的。

（三）加強督察指導。為切實加強對稅源普查工作的督察指導，成立由區紀委、區委組織部、區監察局、區財政局、區地稅局、區物價局等部門聯合組成的區地稅稅源督察指導組，不定期對稅源普查的工作質量進行檢查，對在檢查中發現的推諉扯皮、、弄虛作假等問題，嚴肅追究相關人員的責任。

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論文關鍵詞：環境稅收；問題；成因 

一、我國現行環境稅收體系存在的問題 

（一）稅費并存不利于建立綠色環保激勵約束機制 

盡管我國目前有不少綠色環保的稅收政策散見于各稅種之中，但大多屬于輔的規定，而解決環境污染的主要方法是排污收費制度。該制度以籌集治污資金為目的，根據“誰污染、誰治理”的原則，按照法定標準，向排污超標的單位收取一定的費用。盡管這一制度對于治理污染、控制環境惡化發揮了一定作用，但總體上并不理想。 

（二）含有綠色成分的稅種對環境保護的調節力度不夠 

1、資源稅存在的缺陷 

首先，資源稅性質定位不準。我國的資源稅以開采企業因開采條件不同而形成的級差收入為調節對象，屬于對級差地租的征收，雖然客觀上具有保護資源的作用，但制定法律的初衷沒有過多考慮綠色環保的功能，在一定程度上影響了該稅作用的發揮，不能做到開采資源的成本內部化，也就不能從根本上起到遏制資源浪費，保障資源合理開發和利用，進而保護生態環境。 

其次，資源稅征稅對象的確定，是以礦山為標準，并不區分某一礦山的富、貧，使得部分企業采取采富棄貧、采易棄難、采大棄小的方式加大礦產資源的開采率，盡最大可能增加資源稅的實現數量，以尋求最大的短期經濟效益。這一行為直接導致了資源的開發和利用效益降低的結果，助長了破壞和浪費國家資源的現象。 

第三，資源稅征稅范圍過窄，不利于全面保護現有的資源。由于目前資源稅的征稅范圍僅限于礦產資源和鹽，而更多的資源如水、森林、地熱、灘涂等沒有征稅，使得企業對這些資源進行無序甚至瘋狂的開采，不僅違背了稅收公平原則，也造成了應稅與非稅資源產品生產企業經濟利益的不同。 

第四，資源稅計稅依據和方法不盡合理。目前的資源稅根據銷售量或生產量計稅，不能隨資源的價格變化，在資源價格持續上漲的今天，不能有效調節企業利潤，進而發揮稅收“內在穩定器”的作用，不僅是國家的經濟利益受損，還促使企業對資源產品瘋狂漲價，通過漲價攫取更多的利益。 

最后，資源稅采用定額幅度稅率，只反映了劣等資源和優等資源的級差收益，不能根據資源市場變化而調整，與市場機制要求相背離。同時，我國資源稅單位稅額多年來沒有大的調整，使得稅負明顯偏低，難以發揮稅收的調節和保護作用。 

（三）消費稅存在的缺陷 

1、消費稅的征收范圍過窄。在防止環境污染方面，只將鞭炮焰火納入征稅范圍，沒有將劇毒農藥、含磷化肥等納入；在防止資源浪費方面，只把一次性木筷、實木地板等納入征稅范圍，而沒有將一次性的塑料袋、電池、紙尿褲、包裝物列入；在抑制能耗方面，只將成品油納入征稅范圍，而沒有將煤炭、天然氣等納入。由此種種，造成人們對環保認識的偏頗，好像有的資源不能浪費，有的就可以隨意使用，有的污染要制止，有的則可以為所欲為，這不利于全面培養人們的環保意識，發揮消費稅的環保作用。 

2、消費稅部分稅目的稅率偏低。如一次性木筷稅率只有5%，無論對生產者還是使用者都不能感到“切膚之痛”，起不到抑制該行為的作用。同時，成品油采用定額稅率，不能發揮價格的調節作用，沒有起到燃油稅的目的。 

3、三個土地稅存在的缺陷 

城鎮土地使用稅征收范圍小、稅負偏低，只能作為地方財力的補充，對合理使用國有土地，節約土地資源起不到應有的刺激作用。耕地占用稅的初衷是保護農業用地，對占用耕地的一種補償。由于稅額較低，采用一次性征收等不足，對農用土地的保護作用甚微。 

土地增值稅出于抑制房地產炒作和牟取暴利的投機行為，事實上只起到了“把左口袋的錢裝入右口袋”的作用，并沒有減少土地資源的濫占、浪費等情況，2009年在世界經濟危機的背景下，我國各地的“地王”卻被不斷刷新就是很好的例證。 

4、車船稅和車輛購置稅存在的缺陷 

車船稅是按照車船的種類、大小確定不同稅負的，沒有考慮該車船的性能、油耗及尾氣排放量等因素對環境的損害程度，基本上沒有考慮環保因素，不利于發揮該稅緩解交通擁堵、減輕大氣污染的作用。 

車輛購置稅對于限制車輛過快增長、防止能源類資源浪費、減輕環境污染的作用未能發揮，相反，近兩年來對小排量汽車采取優惠政策，刺激了小汽車的激增，表面上看“限大放小”能夠減少尾氣排放，減輕大氣污染，而實際上忽視了“積少成多”的累積效應，該稅實施的效果適得其反。 

5、城市維護建設稅存在的缺陷 

城市維護建設稅定位不準，只照顧了城鎮，卻忽視了更廣大的農村地區的環境建設與保護。同時，該稅作為增值稅、消費稅、營業稅三稅的附加，沒有獨立的課稅對象、計稅依據及減免措施，在實際工作中成為“三稅”的附庸，很難發揮獨立稅種應具備的各種功能。 

（三）相關的稅收優惠政策缺乏綠色環保理念 

我國現行稅制中的優惠方式種類繁多，包括減稅、免稅、延期納稅、出口免退稅、再投資退稅、即征即退、先征后退、先征后返、投資抵免、稅額抵免等方式等，但原有涉及綠色環保方面的優惠方式僅限于免稅和減稅，即便在2008年修訂的企業所得稅和2009年修訂的增值稅等稅收法律法規中，也只增加了即征即退、投資抵免、稅額抵免等有限的幾種，納稅人可選擇的余地很小，不利于綠色環保事業的發展。 

（四）缺少專門的綠色環保稅種 

盡管在諸多稅種中出現部分綠色環保的相關規定，但由于力量過于分散，而且多為階段性政策，系統性、協調性較差，既不能體現稅收對綠色環保的調控力度，也不能集中有限的稅收資金用于環境建設。因此，在稅收政策方面，應該完善現行稅制的基礎上，開征環境保護稅。

二、我國現行環境稅收體系存在問題的成因 

通過上面對環境稅收存在的問題進行揭示可以看出，我國環境稅收制度發揮的作用較小，對構建環境稅收體系還缺乏全方位的思考。我國環境稅收體系存在諸多缺陷和不足，取決于目前的經濟環境、制度環境、社會環境，與我國的經濟發展、經濟體制與政策取向等方面存在著更深層次的關系。 

（一）粗放型經濟增長模式忽視了對資源環境的保護 

如同經濟基礎決定稅制變革一樣，經濟的增長方式也對資源的利用及環境的優劣至關重要。我國從經濟體制改革至今不過三十年的時間，由于長期以來我國經濟總量和人均產值較低，使得人們在盲目追求“大規模、高增長、高產值”的同時，忽略了對資源的有效利用及環境的有效保護。從某種程度上說，這種粗放型經濟增長方式是造成我國資源耗竭、環境污染日益惡化的根本原因。 

（二）經濟體制的不完善抑制了環境稅收體系的變革 

稅收要發揮其經濟杠桿的調節作用，就必須以健全、完善的市場經濟體制為前提。我國盡管在1992年就宣稱要建立社會主義市場經濟，然而，“建立”不等于“健全”。由于市場經濟體制不完善，市場不能完全遵照價值規律運行，價格對商品的供求關系有時不能快速、準確地反映，甚至出現滯后和偏差，因此，以調節價格影響企業和消費者行為的環境稅收的使用受到制約，作為環境政策手段的作用效果具有不確定性，從而影響了政府采用這種手段，導致稅制中對環境保護缺乏關注。 

（三）地方政府的行為模式導致環保功能的弱化 

近年來，中央政府在環境保護方面發揮的作用是積極的，不僅做出了退耕還林等重大舉措，還出臺了諸如大氣污染防治法、環境保護法等一系列法律法規。然而在現實生活中，破壞生態環境的事件卻屢屢發生，究其原因，是地方政府在環境保護中角色的異化，從而導致環保功能的弱化。 

（四）各經濟主體對環境稅收采取漠視甚至抵制態度 

環境稅收在某種意義上講求的是社會整體利益，所以更強調社會的公平性。然而，這一政策的實施畢竟要影響到各經濟主體的微觀利益，所以，隨著環境稅收的增加，其潛在的收入分配功能就會顯現出來。 

首先，就企業而言，環境稅收作為經濟杠桿，能夠促進企業節能降耗，節約費用，但稅金畢竟是一項實實在在的費用支出，相對于直接管制（即標準）手段而言，使企業承擔額外的納稅費用。盡管在環境稅收手段下，社會總費用在減少，但對企業來說，在絕大多數情況下的費用都是上升的，而且費用增加最明顯的是那些處于平均控制費用水平上的企業。這類企業數量比較多，因此，這也就是為什么環境稅收難以得到我國企業界支持的原因。 

其次，就消費者而言，他們是稅負的最終承擔者，即負稅人。也就是說，一方面，如果向企業開征環境稅收，企業會利用價格轉移將該筆稅收負擔轉嫁給消費者。另一方面，如果直接向消費者開征環境稅收，這些消費者既是環境稅收的繳納者，也是環境稅收的最終負擔者，對于環保意識薄弱的消費者而言，憑空增加了很大的經濟負擔，消費者會對這種稅負做出激烈的反應。在這種情況下，環境稅收的開征往往得不到消費者的深刻理解和大力支持。 

（五）普通人群對環境保護的觀念仍存在一定偏差 

盡管大多數消費者的環境保護意識有了一定提高，但仍沒有達到“自覺自愿”的程度，對環境保護的態度，一般是“說起來重要、行動上次要、效果上不要”，就是說，人們在日常生活中對環境保護經常侃侃而談，但是在具體行動上卻不那么重視，比如，我市近年來實行垃圾分類辦法以來，在大街上的垃圾箱根本起不到應有的作用，人們照樣把可循環利用的和不能重復利用的甚至有毒有害的垃圾混在一起丟棄。人們在“節能還是節錢”上，如果涉及照明燈具、空調、冰箱等是否節能環保，如果既節能節省開支，人們樂已接受節能環保，而如果節能卻不省錢，人們往往放棄節能而選擇省錢。與此同時，由于我國現行環境保護體制是一種國家本位主義的環境保護理念，把環境保護的權利通歸國家所有，造成公民保護環境的權利缺位。人們在環境保護的功能上，更多的認為環保是國家的事，和自己沒有太多的直接關系，甚至堅持只要自己不故意破壞環境，隨意丟棄垃圾沒有什么大不了，相信大自然是“自然凈化器”，生產和生活垃圾會自然分解。由于普通人對環保及其環保措施存在著種種誤解，包括環境稅收在內的各種環保措施的推行就不可避免的遇到阻力，延緩了其制定和實施的進程。 

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關鍵詞：中原崛起；物流業；稅收政策

中圖分類號：C91文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2012）23-0039-02

1中原經濟區物流業發展的現狀

中原經濟區，從萌動到化蝶僅僅9個月。中原經濟區是指以河南省為主體，包含山西、湖北、安徽、山東省部分地區的綜合性經濟區。具體包括河南省的18個省轄市，安徽的淮北、宿州、阜陽、亳州，山東的菏澤、聊城，河北的邯鄲、邢臺，以及山西的晉城、長治、運城，共29個省轄市，土地面積28萬平方公里，區域內近1.58億人口，占全國人口總量的11.83%。全區1.9億畝耕地，占全國的1/10以上。

當前，中原經濟區已經正式寫入國家“十二五”規劃《綱要》，納入《全國主體功能區規劃》，開始上升為國家戰略，全省上下正在為建設中原經濟區而努力。2011年是“十二五”開局之年，也是中原經濟區建設起步之年。在功能定位方面，中原經濟區將著力打造全國糧食生產基地、全國重要的農產品加工基地、全國重要的能源原材料基地、現代制造業和現代服務業基地等五大基地。

在建設中原經濟區，轉變經濟增長方式的過程中，河南省政府已經把現代物流業與高科技產業、文化產業以及金融服務等高附加值新興低碳產業一起列為河南經濟發展新的增長點，志在把河南建設成全國重要的現代物流中心。目前，中原經濟區物流業發展的特點如下：

1.1河南物流產業發展迅速，但不同地區物流業的發展水平并不均衡

目前，河南把物流業定位成戰略性新興產業，強調“一個中心、十個行業”的發展思路。“一個中心”，就是鄭州國際物流中心的建設；“十個行業”，包括食品冷鏈、家電、汽車、建材、鋼鐵、紡織服裝、郵政、糧食、花卉等。十大行業都是河南省相對發展比較有優勢的產業。2010年年初，鄭州市確定的四大戰略性支撐產業中也包括商貿物流業。

總體來說，物流產業具有小、散、亂、多等特點，很多以運輸和倉儲為主業的粗放型企業急需規范指導。目前，河南市場上的大部分物流企業運行的是傳統物流模式，對極有市場前景的生產性企業所需的配套物流服務卻很少涉及。因此，在河南眾多物流企業面臨艱難轉型升級的過程中，如何借助中原崛起的大好時機，實現企業的華麗變身，已成為當務之急。

1.2企業規模較小、政策環境不完善，基礎設施薄弱

中原經濟區在企業規模、政策環境及物流基礎設施等方面，與經濟發達的東部沿海地區有一定差距。比如鄭州物流業規模遠低于重慶、西安和武漢，缺乏有競爭實力的大型物流企業。隨著我國《中長期鐵路網規劃》的實施，重慶、武漢等的鐵路樞紐地位進一步得到加強，以鄭州為中心的河南省發展跨區域物流將會面臨周邊省市更加激烈的競爭。

1.3與周邊省市的物流行業競爭激烈

中原經濟區具有較強的交通區位和勞動力優勢，因此，要遵循先發優勢排斥后發優勢的規律，不僅要吸引國內外優秀的企業，更要吸引頂尖的人才來為中原的崛起做貢獻，爭取在今后五到六年時間內形成趕超態勢，成為中西部地區物流業發展的“領軍人物”。

2中原經濟區物流業發展中的稅收問題

2.1重復納稅現象嚴重，物流企業的利益嚴重受損

重復納稅造成較大的經濟損失，問題是根源并非在于自身，而是由于我國不合理的稅收制度造成的。主要的就體現在營業稅方面，在配送方法、運輸及倉儲、租賃、等領域體現的更為突出。

物流業繳納營業稅的稅目主要體現在服務業和交通運輸業上。物流企業根據其所提供的應稅勞務，按照營業額和適用的稅率計算應納的稅款。在物流企業中，由于倉儲所占的比例達到了20%，企業通常會采取由甲企業承租乙企業的倉庫，然后轉租給丙企業的外包方式，由于試點企業可享受“試點企業將承攬的倉儲業務分給其他單位并由其統一收取價款的，應以企業取得的全部收入減去付給其他倉儲合作方的倉儲費后的余額為營業額計算繳納營業稅（國稅發（2005）208號文）”的稅收優惠，而非試點企業不能享受該項稅收優惠政策，這樣就存在企業與外包企業營業稅重復繳納的情況。假設乙租給甲的租金是14元∕平方米·月，甲租給丙的租金是16元∕平方米·月，按照我國營業稅法的規定，租賃業屬于服務業稅目，稅率為5%，甲應繳納營業稅＝16×5%＝0.8元∕平方米·月，同時乙也發生了租賃經營行為，也應繳納營業稅＝14×5%＝0.6元∕平方米·月。最終的資金流向是：丙每月每平方米向甲繳納租金16元，甲每月每平方米向乙繳納租金14元；甲、乙分別向稅務機關繳納當月營業稅每平方米0.8元、0.6元。

同一間倉庫，所有權并沒有發生轉移，但租賃雙方卻要為此會出雙倍的營業稅。上例中，甲企業16元的營業收入，14元作為租金交付乙企業，實際收入只有2元，卻需要繳納相對應16元的營業稅。假設乙企業直接以16元∕平方米·月的價格出租，所繳納的營業稅為0.8元；由甲轉租，則甲與乙所繳納營業稅的總額達到1.4元，實際上說明甲與乙重復繳納了稅款。由于物流企業受到自身資源的限制，這種外包、轉租的行為經常發生，重復納稅就給租借雙方企業帶來了不必要的稅收負擔。

2.2稅負過重使物流企業不堪重負

（1）增值稅的抵扣環節不一致。第一，我國現行稅法規定：運輸業可憑正規、合法的運輸發票抵扣7%的進項稅額，同時在進項稅額抵扣中，準予抵扣的貨物運費包括運輸發票上注明的運輸費用和建設基金，倉儲費、裝卸費等其他雜費則不包括在內。在開具的運輸發票上，運費和雜費應分別注明，否則的話一并不予抵扣。但是作為物流業的支柱領域－倉儲業卻不能進行進項稅額抵扣，這就額外增加了物流企業從事外包倉儲業務的成本，制約了很多物流企業的發展；第二，2009年，我國的增值稅由生產型轉變為了消費型，企業購進固定資產的進項稅額可以抵扣。由于物流行業的特殊性，物流業在購進固定資產的過程中所發生的混凝士、鋼材、水泥等物資的進項稅額仍不能抵扣，極大阻礙了物流企業進行投資的積極性。

（2）物流業繳納的稅種較多，也導致企業的稅負過重。按照現行稅法的規定，物流企業需繳納的稅種除了營業稅、增值稅、企業所得稅外，對于大型的物流企業，一般都要擁有面積較大的倉庫、大型的使用場地和數量較多的運輸車輛，這就還要繳納房產稅、城鎮土地使用稅、車船稅、印花稅等稅種。可見物流企業涉及的稅種較多，相應的稅負就較重。作為微利行業的物流業來講，再加上企業盈利狀況不佳時，對固定要繳納的房產稅、城鎮土地使用稅、車船稅就更加不堪重負了，明顯的制約著物流企業的快速發展。

2.3物流企業的經營成本高，偷逃稅現象嚴重

我國現行營業稅法對從事運輸、倉儲、保管、租賃等不同的物流項目采取了差額稅率，這使得本來就利潤微薄的一些物流企業出于自身盈利的考慮，故意混淆業務范圍，比如，一個物流企業在從事倉儲、租賃、運輸、流通加工等綜合性的服務時，將運輸業務與其他業務混為一談，以較低的3%的“交通運輸業”的營業稅稅率來計稅，從而達到偷逃稅款的目的。

這些偷逃稅款的企業通過不正當的競爭，給合法經營的企業帶來很大的障礙，削弱了依法經營的企業的競爭力，破壞了公平競爭的市場秩序，嚴重影響到整個物流行業的健康發展。在公路運輸行業尤為明顯，大部分個體運輸戶和小型物流企業通過低廉的價格擠占了大型運輸企業的市場份額，使得大、中型國有運輸企業市場占有率低，難以與競爭對手競爭。

2.4我國缺乏專門的物流業稅收政策

物流無所不在，對現代經濟的發展起著重要的支撐作用，在2005年和2009年國家相繼了《關于試點物流企業有關稅收政策問題的通知》（以下簡稱《通知》和《物流業調整和振興規劃》（以下簡稱《振興規劃》），但目前我國還沒有系統、完善的物流行業的稅收政策，而且相關的物流業稅收政策本身也存在很多不完善的地方：

（1）雖然《通知》和《振興規劃》中提出促進試點物流企業的發展，但是400多家試點企業相對于全國幾十萬的物流企業來說簡直是鳳毛嶙角，所占比重極小，而非試點企業不能享受試點政策，這又造成新的不公平。

（2）試點中政策中相關概念的界定不明確。雖然在《通知》中提出了“納入試點名單的物流企業及所屬企業”的概念，但是對所屬企業的界定含糊不清，許多試點企業的子公司和分公司不能享受到試點企業的優惠政策。

3中原經濟區物流業進一步發展的稅收優惠政策建議

3.1重新確定物流業營業稅計征基數，解決重復納稅問題

（1）對物流企業來說，如果物流企業把承攬的運輸、租賃、倉儲等業務分包出去，就可以用收取的承攬業務的收入減去付給分包方的支出后的余額為營業額，這稅收效率性原則的一個體現。另外，除了對營業稅實行差額計算外，對城市維護建設稅及教育費附加也實行差額計稅的方法，有效地減輕了企業的稅收負擔。

（2）對“試點所屬企業”的概念加以明確界定。如可對試點所屬企業界定為：試點企業的子公司及分公司（包括絕對控股或相對控股）、全資子公司等。并使試點企業的范圍不斷地加以擴大，使國家的稅收優惠政策惠及絕大部分的物流企業。

3.2規范運輸行業的發票，繼續擴大增值稅的抵扣范圍

第一，對在異地注冊的運輸工具也認定為自備的運輸工具，不再有地域的限制；對自備運輸工具不再有噸位和數量的限制，對自開票納稅人資格的認定標準也放寬了，極大地促進了物流行業的經營業務范圍。第二，統一物流業的專用發票，可同時作為分包業務差額納稅和增值稅抵扣的扣除憑證。由于物流行業的專用發票擴大了增值稅的抵扣范圍，在保證國家稅款的前提下，可適當降低扣除的比率。

3.3通過降低物流業適用的營業稅稅率，降低物流企業的稅收負擔

使倉儲、租賃、配送、等物流業各個環節的營業稅稅率加以統一，并由原來的5%降至3%，既降低了物流企業的稅收負擔，又使物流業各環節的營業稅稅率統一起來，大大減輕了稅收征管的難度。為以后針對物流業單獨設設置稅目打下充分的基礎。

3.4出臺促進物流業發展的稅收優惠政策

（1）河南省積極建設中原經濟區的戰略支撐與戰略定位之一就是大力發展現代物流業，目前河南已出臺了《關于促進河南省現代物流業加快發展的若干政策措施》（以下簡稱《政策》），針對物流業就有很多項稅收支持政策，如對企業從事國家需重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營所得，自取得生產經營所得年份起，可享受“三免三減半”的稅收優惠政策，而企業自建自用、承包經營的上述項目，不得享受上述稅收優惠政策。對新引進的物流企業區域性和集團性的總部，經批準可免征城鎮土地使用稅和房產稅。

（2）建議物流企業作為小型微利企業的特例，不再受企業所得稅法中的條件限制，直接按20%的低稅率納稅。

國務院在2011年6月8日出臺的“國八條”中就提出：要積極研究解決物流業中關于、倉儲、配送與運輸環節營業稅稅率不統一的問題，盡快推廣試點企業的范圍，不斷完善關于物流企業營業稅差額納稅的試點措施。有了國家政策的大力扶持，對現代物流行業的的振興和發展壯大乃至中原的崛起和中原經濟區的迅速發展產生極為重大的意義。

參考文獻

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論文摘要：提高公民的納稅意識，營造良好的稅收環境，是推進我國依法治稅乃至依法治國的關鍵。而研究納稅與受益之間的內在聯系性，是提高公民納稅意識的核心問題之一。

如何通過提高公民的納稅意識，來營造良好的稅收環境，進而推進依法治稅乃至依法治國的進程，是我國稅收理論與實務工作者近年來一直探索的問題。對這一問題加以論證的文章時常見諸于報刊。在這些著述中，作者們可謂見仁見智，其中獨樹一幟、已在實踐中發揮重要指導作用者，也不在少數。筆者認為，已有的著述在闡釋如何提高公民納稅意識這一問題時大多忽略了納稅與受益之間的內在聯系性，而這恰恰是進一步提高我國公民納稅意識所必須向廣大公民曉示的理之要義。那么納稅與受益之間的關系該如何理解呢?

一、納稅與受益的先和后

這里首先要弄清楚的問題是公民為什么要納稅?對該問題的回答，不同時期、不同國家的學者及政治家們站在不同的角度，基于不同的考慮，有不同的答案。大致說來，主要有互利關系說、隸屬關系說、國家政治權力說這樣三種學說。存在即合理，這三種學說在不同時期被不同群體的人不同程度地接受，應該說都有其合理成分在內。但從稅收向來是國家稅收，國家不僅是征稅的主體，在稅法制定中處于主導一方，而且稅收不論在時空、范圍、活動方式上怎樣地變化，其永遠不會脫離國家而獨立存在這一屬性來看，依附于國家應該說是其存在的永恒特性。然而，國家的職能屬性卻是變的。譬如，最初的國家稱其為“夜警國家”，而現在我們則認為是朝著“福利國家”的方向發展。國家的職能屬性變了，依附于國家的稅收活動無疑會相應地變動。就各國普遍地實行市場經濟體制且趨向福利國家而言，解釋公民向國家納稅最具現實性、說服力的學說，應該是互利關系說中的交換說。依此學說，公民之所以向國家納稅，是因其在生產、生活中消費了國家提供的諸如國防事務、法律事務、公共工程與公共事業、安定和公平競爭的環境等形式表現的公共產品。公民從公共產品的消費中獲得了利益，而公共產品的提供者即國家其本身卻是不創造財富的。國家為維持其存續及有效運作，實現其提供公共物品的職能，通過某種形式回收其提供公共產品的成本與費用也就勢所必然。國家在權衡其可資利用的多種方式后，最終將憑借政治權力，規范地獲取收人的方式作為其提供公共物品的主要資金來源，這個方式就是我們通常所說的“稅收”。

在向福利國家邁進并奉行立憲征稅原則的情況下，導致國與國之間稅收差別的稅收的階級屬性可以說是日漸式微。若撇開稅收的階級屬性，就稅收的本質而言，不同國家的稅收是沒有差別的，即人們納稅的根本理由，是由于其享用了國家提供公共物品帶給他們的利益。而且，國家愈是發展，公共物品在一國財富中所占的份額就愈大，受益與納稅之間的這種對應關系也就愈明顯。我國之所以在今天著力構建公共財政體制，就是因為社會主義國家及其財政的公共性更明顯，更強調代表最廣大人民群眾的根本利益，就是為了更好地實現納稅與受益之間的對接。

從邏輯上講，政府征稅以向公眾提供利益(公共產品)為前提，公眾是受益在先，納稅在后。但從稅制的確立來看，并不一概惜守這一準則。因為有些利益的享用是用繳稅來換取或者說是以納稅為前提條件的。譬如社會保障稅，就是政府為了籌集支付國民安全、保障所需資金，同時為避免以普通稅收的形式把人民的錢集中起來再以財政撥款的方式安排失業、疾病、養老等支付，可能導致的因稅負的不斷增加而引起國民的不滿，實行“專款專用”，強制征收的一種社會繳款制度。再如印花稅，表面上看好像納與不納對立合同人的利益沒有什么影響，但實際上并非如此。因為繳納了印花稅的合同因其受保護的程度增強，立合同人會因有關部門的加強控管而從高的合同兌現率與低的合同執行成本中享受到未稅合同無法享受的利益。

需要說明的是，雖然稅收活動蘊含著等價交換的規則，稅收關系是一種信用關系，但納稅與受益究竟誰先誰后，卻難以定論;或者說其本身就是你中有我，我中有你。此外，我們講納稅與受益的交換關系，是站在國家與全體納稅人的角度而言的，因為并不是每個單個稅種或是每個納稅人身上都具有這種明顯的交換性。這也就是我們通常講的從納稅人的角度而言，稅收是無償的;但從國家的角度而言，稅收是有償的”這句話的含義。當然，有些稅種的這種交換性是比較明顯的，譬如我們上面提到的社會保障稅以及我國現行稅制中的車船稅、城建稅等。

二、納稅與受益的寬和窄

稅收活動作為受益人給付費用與供應者以規范方式收取并用于彌補其供給成本的一種交換活動，在橫向上表現為二者活動范圍的一致性，即:受益的面愈寬，應納稅的人就愈多;受益的面愈窄，應納稅的人就愈少，反之則相反。而且，這種對應關系在各級次的層面上也都是如此

從一國行使征稅權的范圍看，受益人的范圍有多大，該國行使的征稅范圍相應地就有多寬。譬如美國，由于其實行“福利跟人走”政策，在世界各地的美國人仍可享受到美國政府提供的福利，但這恰恰是以世界各地的美國人都需向美國政府繳稅為前提的。

從一國對其管轄下的納稅人征稅的限界范圍來看，受益的范圍寬，征稅的范圍相應地就大。譬如，居民納稅人之所以承擔比非居民納稅人廣的納稅義務，是因盡管有國民待遇原則的約束，居民納稅人仍然在補貼、生計扣除方面比非居民納稅人享受較多益處所致。若再進一步地分析不同居民納稅人、不同非居民納稅人之間的納稅義務，情形依然如此。如我國現行個人所得稅稅法，就是根據納稅義務人是否在我國有住所、在我國停留時間長短等享受我國政府服務及從我國獲益的情況將其分為永久居民、非永久居民與一般非居民、特殊非居民四種，而使其相應地分別承擔無條件的無限納稅義務、有條件的無限納稅義務與無條件的有限納稅義務、有條件的有限納稅義務的。

從具體稅種來看，納稅與受益在活動范圍上的一致性也很明顯。當然，最具有代表性的稅種首推前面提到的社會保障稅。因為社會保障稅實行專款專用，社會保障覆蓋的范圍是寬還是窄，與其稅種的范圍選擇、征收率直接相關。其一般規律是:征收率的提高與社會保障范圍的擴大保持同步(或社會保障范圍的擴大與征收率的提高保持同步)。譬如瑞典，其之所以被視為是“福利國家”的代表，是因其向國民提供的福利幾乎是“從搖籃到墳墓”，但該國該稅納稅人之普遍、納稅人承受稅率之高也是世界上其他國家少有的。

進一步地講，如果某人(自然人或法人)沒有從某一特定的領域明顯地獲取收益，那么，政府針對該領域主要受益人所征之稅一般是不需要這個人繳納的。如人人都從政府提供的公路建設支出中受益，但每個人究竟從中受益多少卻很難說得清。有鑒于此，各國政府一般都只對公路建設支出中的主要受益者征稅。我國現行稅種中的車船稅、車船使用牌照稅、車輛購置稅以及其他國家征收的汽車駕駛執照稅、汽油消費稅、汽車輪胎稅等就屬于該種性質的稅種。

總之，受益的范圍寬，征稅的范圍就廣;征稅的范圍廣，受益的范圍也就大。一般說來，在發展水平高的國家，國民享有比較多的社會福利，但與此相對應，這些國家征收的稅種數量也多，而且其稅收的覆蓋面也廣。在發達國家，凡是收人、經營所得、租金、股息、產品、行為等都屬于課稅范圍。事實上，正是這廣的征稅范圍(當然，發達國家的宏觀稅負普遍較發展中國家高)為發達國家實施寬覆蓋面的社會福利奠定了財力基礎。

三、納稅與受益的量和質

納稅與受益作為一種交換活動，二者不僅在范圍上具有一致性，而且在量上也具有明顯的對應關系。納稅與受益的這種對應關系可以通過多個層面來加以驗證。

從國家這一層面來看，公民受益多，應納的稅款就多，二者在量上具有一致性。眾所周知，發達國家比發展中國家而言，公民普遍地享有較多的社會福利，而這恰恰是以比發展中國家高得多的稅收水平作為支撐的(以非稅收人為主要收人來源的國家除外)。譬如，北歐國家因向國民提供比世界上其他國家和地區高得多的社會福利而贏得了“福利國家”的美稱，但與此相適應，主要借稅收來籌集收人的這些國家的宏觀稅負水平也是世界上最高的。以瑞典為例，其之所以能以“高福利”雄居福利國家之首，是因沒有任何一個西方國家的公共部門在國民生產總值中所占的比重像瑞典那樣大。由于瑞典的公共收人絕大部分來自稅收，其成為世界上稅負最重的國家也就勢所必然。

納稅與受益在具有獨立的財政決策權力的地方政府中同樣是存在等量關系的，關于這一論斷，我們可從公共選擇學派論證財政聯邦制有助于提高經濟效率的論述中找到答案。公共選擇學派認為，由于每個居民都傾向于選擇稅收盡可能低而公共物品盡可能多且好的社區居住，所以各社區會競相滿足這些要求，否則會導致居民外流。如果某社區征稅太高而公共物品太少或財政現狀不令人滿意，原居民就會遷出，這又減少了該社區稅收收人。這樣，財政聯邦制與以足投票促成了各地方政府之間或各社區之間的相互競爭，從而迫使其競相降低公共物品生產成本，生產出更符合居民要求的公共物品。由此可見，社區居民之所以會有以足投票之舉，乃是其追求納稅與受益更為一致的原由所致，也正是這一原由最終促進了各地方政府經濟效率的提高。

盡管納稅與受益在量上具有一致性，但二者是在政府介人的基礎上實現對接的。由于政府在對接過程中發揮了再分配作用，因而單個納稅人或納稅人在單個稅種上的付出與受益并不一定存在量上的對等關系。即便如此，在一些目的性稅種中，這種對應關系還是相當地明顯的。筆者在前面已提到過社會保障稅、車船使用稅，茲再舉一例予以佐證。城市維護建設稅是我國現行稅種中的目的稅之一，其計稅依據是增值稅、消費稅、營業稅三稅的稅額，所征稅款專門用于城鎮的維護和建設。其征收率之所以依納稅人所在市區、縣城和鎮、市區與縣城或鎮以外所在地區的不同，分別采用7%,5%,1%的稅率，是因城建稅是專款專用性質的稅種，是按照城建資金的需要量及納稅人從城建設施中受益多少的客觀實際情況來征收的。由于在城市的納稅人比在縣城的納稅人多享受了市政建設的好處，因而所在地為城市的納稅人就應比所在地是縣城的納稅人繳納更多的城建稅。

此外，我國現行稅種中的資源稅、土地使用稅、耕地占用稅等稅種的這一特性也很明顯。但需要指出的是，納稅與受益的這種對應性在奴隸社會、封建社會和資本主義社會主要地是表現在二者的總量方面(不同階層所享受的利益份額極不相同)，而在社會主義社會，代表最廣大人民群眾根本利益的財政運行模式，則使納稅與受益在總量與個體上都具有了這種明顯的對應性。

納稅多者多受益，受益多者多納稅。從表面上看，納稅與受益好像只是一種量上的對應關系，其實則不然，因為納稅會給納稅人帶來質上的改變。北京市地稅局為加強對個人所得稅重點稅源的控管，針對個人所得稅的重點納稅人(年收人10萬元以上的個人及符合其他條件的個人)所采取的一些做法就是一個較為直觀的例子。因為重點納稅人在依法履行其應盡納稅義務的同時也享受到一些一般納稅人暫時無法享受或享受不到的利益，如電子申報、網上辦稅、與稅務機關零距離接觸等。

在國外，重點納稅人是被視為對國家做出重要貢獻的人，他們因此而倍受社會各方的尊重。重點納稅人會以“納稅人的名義”理直氣壯地行事，而政府在利益享受及參政、議政等方面也會格外地關注重點納稅人。在我國，重點納稅人在人們心目中地位也正在發生變化。現在，重點納稅人與一般納稅人相比已在辦稅通道、獲取貸款、參政議政等方面開始享有一定程度的優先權。

如果我們從納稅有利于人類健康這個角度來審視納稅的話，納稅給人類帶來的益處就更大了。一方面，社會公共衛生、醫療服務、大眾文化及娛樂的支出依賴于稅收;另一方面，稅收本身也在維護著人類健康。因為對有害人類健康的物品和危害人類生存環境的行為征稅已是世界各國的普遍性做法。當然，在這方面，應該說美國是走在最前列的，因為當今還沒有一個國家像美國那樣對減肥給以減稅照顧(因多種疾病與肥胖有關，美國國稅局已視肥胖為一種疾病)。

對納稅給納稅人帶來的益處遠大于稅額本身這一問題，我們也可以從反面的角度加以驗證，即倘若納稅人沒有按稅法的要求去履行納稅義務，其因此而造成的損失也并不僅僅是相當于稅額的部分，多數情況卜可能是無法估量的。理由是:納稅人實施逃避稅活動，表面上看好像是納稅人占了國家的便宜，實際上真正遭受損失的還是納稅人自己。因為，納稅人逃避稅要花費時間、精力及金錢，逃避稅未成功會受到懲罰，此其一:為了逃避稅，納稅人會把相當的精力用在琢磨國家稅法的紙漏上，從而減弱其發展生產的后勁兒，此其二;逃避稅行為一旦被揭穿，納稅人會因信用危機而難以立足，此其三;財富可給納稅人帶來快樂，但想擁有本屬于國家的財富卻讓納稅人不快樂，此其四。

上述分析表明，稅收活動是國家和納稅人之間的一種利益交換，這種交換不僅在范圍上具有一致性，而且在量上還具有對應性。納稅與受益之間的這種相互關系，如果廣大納稅人能夠理喻的話，他們就會清楚納稅是用來購買公共物品和服務了，并且曉得納稅這種給付實則是國家和納稅人之間的一種信用活動。即公民之所以納稅，是因其享用政府提供公共物品和服務所帶來的利益，作為交換，公民向國家繳納稅款，是在履行公法上的一種“金錢債務”。納稅人明確其與國家之間的這種信用關系，對形成納稅人與國家之間良好的互動關系是極為重要的。

權利和義務的相對性，一方面決定了公民在享受政府提供的公共物品和服務所帶來的利益的同時，必須依法履行其納稅義務;另一方面，也決定了政府在依法享有對公民行使征稅權利的同時，必須擔負起提供滿足公民公共需要的物品和服務的職責。無論是國家還是納稅人，享有權利就必須履行其相應義務，履行義務就應享有其相應權利，此乃天經地義!

篇7

關鍵詞：環境稅；排污費制度；排污權交易制度；稅制設計

中圖分類號：D92 文獻標識碼：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（s）.2012.05.53 文章編號：1672-3309（2012）05-125-03

隨著經濟高速發展，我國也面臨著經濟發展和環境保護的雙重壓力。環境污染不僅影響我國國民的生活質量，也給我國帶來了很大的國際輿論壓力。不少發達國家把稅收看做保護自然環境和維護生態平衡的重要政策措施，稅收在環保工作中發揮了重要作用。為了切實解決我國的環境問題，有必要探索國外環境稅的成功經驗，構建適合我國國情的環境稅后制度。環境稅是20世紀末在國際稅收界興起的概念，至今并沒有明確的定義。我國國內把環境稅分為廣義和狹義兩個概念。廣義的環境稅是指為實現特定的環境保護目標、籌集環境保護資金而征收的具有調節與環境污染、資源利用行為相關的各個稅種及相關稅收特別特別措施的總稱。如資源稅、消費稅、車船稅等以及增值稅和企業所得稅等稅種中與環境保護相關的稅收規定。狹義的環境稅是指以環境保護為目的，針對污染和生態破壞等行為課稅的特別或獨立稅種。如硫稅、碳稅、能源稅等。本文將從狹義的環境稅層面探討我國環境稅收制度的建立。

一、開征環境稅有助于解決環境污染問題

（一）我國環境污染現狀

1.大氣污染。2010年，我國二氧化硫的排放量為2185.1萬噸，比上年減少1.3%。其中，工業二氧化硫排放量為1864.4萬噸，基本與上年持平，占全國二氧化硫排放量的85.3%；生活二氧化硫排放量為320.7萬噸，比上年減少7.9%，占全國二氧化硫排放量的14.7%。我國二氧化碳排放量僅次于美國，居世界第二位；二氧化硫和消耗臭氧層物質（ODS）排放量居世界第一位。因此，大氣污染是我國重要的環境問題。

2.水體污染。2010年全國廢水排放量為617.3億噸，比上年增加4.7%。其中工業廢水排放量237.5億噸，占廢水排放總量的38.5%，比上年增長1.3%；城鎮生活污水排放量為379.8億噸，占廢水排放總量的61.5%，比上年增長6.9%。主要污染物有城市生活污水、工業廢水、化肥、農藥等。《2010年中國環境狀況公報》稱全國地表水污染嚴重，204條河流409個地表水國控檢測斷面中，Ⅰ至Ⅲ類、Ⅳ至Ⅴ類和劣Ⅴ類水質的斷面比例分別為59.9%、23.7%和16.4%。

3.固體廢棄物污染。2010年全國工業固體廢物產生量24.1億噸，比上年增長18.1%；工業固體廢物綜合利用率為66.7%，比上年減少0.3個百分點。塑料包裝和農膜導致的白色污染已蔓延至全國各地。我國對固體廢棄物尤其是城市生活垃圾的處置水平比較低下，主要方式是掩埋和焚燒，不僅達不到應有效果，對土壤和地下水造成污染。目前，我國流經城市的河流90%收到嚴重污染。

（二）排污相關的政策功能及其癥結

1.排污費制度。排污費是直接向環境排放污染物的單位和個體工商戶應按規定繳納排污費，包括污水排污費、廢氣排污費、固體廢物及危險廢物排污費、噪聲超標排污費。1982年7月1日《征收環境排污費暫行辦法》開始實施；2003年對《排污費征收使用管理條例》作了較大修訂，沿用至今。雖然排污費制度是我國目前針對污染的最主要的政策制度，但是由于其本身的特征使其有以下不足。

一是排污費的征收標準偏低，對行為主體產生逆向調節。按照庇古稅理論，有效的收費標準就是使收取費用等于污染產生的外部效應（通常以污染治理費用衡量）。雖然我國的排污費制度在2003年被修訂一次，但是治污成本發生了很大變化。如目前我國二氧化硫排放量收費標準為0.63元/千克，而火電廠煙氣脫硫的平均治理成本為4-6元/千克。如果排污費標準遠低于治理成本，將造成私人成本低于社會成本，對企業的行為產生逆向調節作用，

二是排污費征收范圍窄，對行為主體調控不全面。現行排污費只限于對生產領域征稅，但是外部性不僅存在于生產領域，也存在于消費領域。如汽車排放的尾氣，家庭使用的含磷洗衣粉，洗潔精等對環境也造成了很大傷害。如我們前面提到的數據顯示城鎮生活污水排放量為379.8億噸，占廢水排放總量的61.5%，還少大于工業污水的排放量。再者，排污費的收費對象主要集中在大城市的大中型企業以及國企中，對于民間小作坊如小煉油廠、小化工廠、小造紙廠等監管收費不足，但是大企業的污染凈化工作往往做的比小企業好，換言之，恰恰是民間小作坊等這些被排污費征收過程中排除在外的企業才是最大的污染源。所以，排污費的征收并沒有完全覆蓋全部污染源。

三是排污費屬地方行政性收費，征收剛性不足。現行的排污費收費程序是排污者申報和環保部門核定，有些地方的排污費征收主要依靠企業申報，申報數據的可靠性和準確性難以保證。因為排污費屬于地方行政性收費，就可能出現地方政府為了自身留意而放松對排污費的征收和監管。表現為，因為缺少法律法規的約束，部分地方有截留、挪用排污費的現象。雖然后來國家出臺了相關的法律禁止將排污費用于環保部門自身建設上，但是總是有冒天下之大不韙的現象發生。其次，由于地方GDP是考核政府官員業績的重要指標，所以地方政府為了地方經濟發展不惜引進外來污染嚴重的工業以及放縱地方內部的工廠的污染問題，以追求高產量、高收益、高GDP總量。“協商收費”以及“人情收費”的現象時有發生。

2.排污權交易制度。排污權制度的理論來源于科斯定理，通過明確界定產權并進行市場交易，實現將經濟活動中的外部成本內在化。因為借助市場的力量在交易，所以排污權交易制度比排污費制度更具有效率。90年代，我國為了控制酸雨，引入排污權交易制度。2001年9月，江蘇省南通市順利實施中國首例排污權交易。2007年11月10日，國內第一個排污權交易中心在浙江嘉興掛牌成立，標志著我國排污權交易逐步走向制度化、規范化、國際化。雖然排污權交易制度在一定程度上利用市場機制、經濟杠桿調動了排污企業治理污染的自主性和積極性，但是目前我國離最大化的發揮排污權交易制度的作用還存在以下幾點不足。

一是市場環境缺乏。排污權交易需要比較完善的市場機制。相比發達國家，我國以往開展的排污權交易，大部分并不屬于嚴格意義上的市場交易，而是大多在環保局的行政協調下完成。在試點探索階段，交易實施程序復雜、操作難度大，排污權交易成本較高、交易市場繁雜，高素質專業人員比較匱乏，這些都影響著排污權交易的開展。

二是技術支持不足。排污權有償使用和交易工作涉及面廣，與總量控制、污染防治、項目審批、環境監測、環境監察等多個部門工作相關；同時技術性也強，涉及初始排污權分配方法、環境資源初始價格、企業污染物排放總量核定、區域環境容量測算等問題。我國的相關部門的技術支持明顯不足，對排污權交易政策的有效實施形成了一定的阻礙。

三是政府干預的存在。在一些跨地區的排污權交易中，地方政府為保護本地利益強行介入交易過程，用行政命令禁止排污權指標向其他地區轉讓，嚴重干擾了排污交易。在一些地方政府看來，實施排污權交易會提高企業環境成本，而限制排污就等于限制生產，影響招商引資和區域經濟發展。

二、國外環境稅發展及經驗借鑒

（一）美歐國家環境稅發展過程及現狀

美國：從1971年提出向硫化物征稅的概念至今美國已經形成了一套相對完善的環境稅收制度，主要有對損害臭氧的化學品征收的消費稅、汽油稅、與汽車使用相關的稅收和費用（如卡車、拖車消費稅，輪胎稅等）、開采稅、固體廢棄物處理稅（費）、二氧化硫稅、環境收入稅等，還有較多的環境稅收優惠政策。從征收管理看，美國對環境稅的征收管理非常嚴格。它由稅務部門統一征收，繳入財政部，財政部將其分別納入普通基金預算和信托基金，后者再轉入下設的超級基金。由于征管部門集中，征管手段現代化水平高，因此，在美國，拖欠、逃漏環境稅的現象很少，環境稅征收額呈逐年上升趨勢。該國環境稅以重點突出、制度配套的特點在環境保護方面發揮了不可忽視的作用。

荷蘭：是OECD國家中征收環境稅較早的國家之一，主要特點是以小稅種為主，大都是專門目的稅，專款專用。另外，荷蘭在制定環境稅時充分考慮到對同一種產品的不同消費行為征稅將對環境產生不同的影響，因而大都對影響環境不大的行為作出一些減免稅的規定，較好地發揮了保護環境的功能。荷蘭特別為環境保護目的而設計的稅種主要包括：燃料稅、能源調節稅、鈾稅、水污染稅、地下水稅、廢物稅、垃圾稅、噪音稅、超額糞便稅、狗稅等。其次，該國基于中央政府和地方政府在征收目的和條件方面的不同，在環境稅的征收管理上賦予了地方政府很大的靈活性，并充分協調了稅務部門和各環境、資源部門的配合，保證了荷蘭環境稅征收的高效率。

波蘭：作為處于轉型時期的發展中國家，波蘭從1970年開始設立環境稅和資源稅，開始設置的稅率較低，主要為了激勵污染者調整其行為，不能通過價格機制發揮作用，更多是為環境投資和防治污染籌集資金。后來，該國對環境稅進行了改革，主要依靠一套環境標準和環境稅、資源稅結合的混合系統來處理環境問題，并且提高了主要污染稅稅率，征收廣泛。除此之外，波蘭還通過特別環境基金將稅收收入返還企業和市政當局專款專用，促進了環境投資開支。

（二）國外環境稅的經驗借鑒

在分析了上述幾個國家的環境稅制度后，主要有以下幾點值得我國借鑒：

1.漸進式改革原則。一方面是指稅種引入的順序問題。考慮到我國的實際情況，對已征收排污費污染項目如二氧化硫、廢水、固體廢棄物已具備比較多的征收經驗，加之先進的檢測設備和監管技術以及國外相關的經驗借鑒，先選擇這些污染項目開始征稅更加合理。另一方面是指稅率的逐步提高。多數情況下，要取得顯著的環境保護效果，稅率必須確定在較高的水平上。但倘若讓稅率一步到位，公眾可能會接受不了，還可能大大降低本國企業的競爭力，甚至影響整個經濟的發展。因此正確的策略應該是先選擇低稅率，然后隨著治污技術的進步逐步提高，直至最佳水平。

2.整體稅負不變原則。環境稅的征收會帶來“雙重紅利”原則，即環境稅收不僅增加污染的成本，有利于解決保護環境的問題，同時也能用來籌措收入以緩解或彌補經濟中其他稅負扭曲的福利損失，降低其他稅種的收入，進而提升整個稅制本身的效率，改善社會福利。為了真正實現雙重紅利原則，就要求我們能切實的保持企業和個人的整體稅負不變，比如我們對汽車排放尾氣征收環境稅，就適應的調整小汽車的消費稅稅率，使得整體稅負保持不變。

3.稅收返還激勵原則。上文提到的波蘭通過特別環境基金將稅收收入返還企業和市政當局專款專用的做法我們可以稱之為直接返還，也就是指稅務部門先按“污染者付費”原則向排污企業征收環境稅，而后視企業所能夠實現的條件，將納稅人繳付的環境稅稅收收入全額或部分直接退還給納稅人。還有一種間接返還就是不直接返還給納稅人，而是相應減少納稅人的其他稅收，如企業所得稅，消費稅等。合理的稅收返還制度不僅可以實現效率激勵和社會公平，還可以緩解環境稅實施的社會阻力，減少污染治理企業的環境成本。

三、我國環境稅稅制設計的構想和建議

（一）環境稅稅制要素設計

1.納稅人。環境的納稅人應該包括在我國境內開發、利用、污染、破壞環境的生產者和消費者，包括所有自然人和法人。

2.征稅范圍。每一稅種實施的條件各具特色，推進的程度也各不相同。例如污染稅中的二氧化硫稅和二氧化碳稅，前者的執行成本低，公眾也比較容易接受，其對降低硫的排放量成效也較顯著。而二氧化碳稅要求的條件相對較高，要想有效就要制定較高的稅率，但會削弱企業的競爭力，此外必須考慮污染的跨國性，需要國際協作。所以推行一般先從前者開始。同時考慮到我國環境稅征收經驗的缺乏以及對污染源檢測和監管技術的落后，所以本文建議先把重要污染源以及過去征收排污費的污染項目作為環境稅的征稅范圍。如如二氧化硫、廢水、固體廢棄物等主要污染物。

3.計稅依據。環境稅的計稅依據應是污染物的實際排放量。但是對于有些污染物的實際排放量不好監測的情況，國際通行的做法是對污染產品征稅，以污染產品數量為計稅依據。比如，為了減少燃油、煤炭、天然氣、汽油等化石燃料所致的二氧化碳，既可以針對它們所致二氧化碳的實際排放量來征稅，也可以針對這些化石燃料的估算的碳含量來征稅。所以我國也可以借鑒國外經驗，以實際排放量或者相應污染品的估算排放量作為計稅依據。

4.稅率。確定稅率的依據主要是污染物的治理成本。本文借鑒財政部、國家稅務總局和環保部三部委擬定的稅率：SO2和固體廢棄物的稅率為2元/公斤，廢水（污水）的稅率為1元/噸，CO2的稅率為10元/噸。同時，對于不能準確測量和監管污染排放量的小作坊企業以及排放生活污水的家庭來說，可以估算其排放量，采取定量繳稅的原則。

5.稅收優惠。環境稅的征收是特定目的稅，是為了保護環境和提高環境稅的實施效果不應該設置很多的減免稅。但是介于我們上文中提到的稅收返還的激勵作用，我們可以考慮適當的稅收優惠政策，如鼓勵企業進行有關的環境保護研究和開發，對研究控制污染的新技術和生產污染替代品給與稅收優惠；鼓勵企業廢物再利用，對垃圾回收項目給與稅收優惠；鼓勵企業加大對防治污染設備的投資，以獲得最好的治理污染效果。

6.收入歸屬及使用。環境問題既包括地區性問題，也包括跨區域、全國性的問題，甚至還有國際性的問題。因此，有必要在中央與地方兩個層次上進行設計。從中央角度看，應制定各地環境條件的評價規則，以及對應于不同環境狀況分別設置的差別稅率，應將國內跨區域環境問題的治理納入中央的管理范圍，對于涉及國際合作的問題，采取多種多樣的共同措施。同時，應賦予地方政府一定的征稅自，但必須嚴格管理，明確限定范圍。不可否認，環境治理的任務主要還是在地方，所以，應該采取中央和地方共享，但是地方占大頭的共享稅政策。

（二）環境稅實施建議

1.協調好部分污染物排污費、環境稅以及排污權的作用和關系。費改稅是一個循序漸進的過程，我們不能忽略排污費在過渡過程中的重要作用，對于沒有列入環境稅的污染項目，我們依然應該按照排污費的標準嚴格征收和管理。同時，排污權交易制度的發展和完善是我們抑制環境污染的重要手段，它對于碳稅的征收將發揮比環境稅更有效的作用，所以我們應該正確的處理好這三者之間的關系。

2.協調好環保部門和稅務部門的合作關系。環保部門作為多年來排污費的征收部門以及環境治理的管理機構，在經驗上、技術上都能為稅務部門提供良好的協助。而稅務部門的權威性以及稅收強制性、無償性、固定性的特征，都使得環保稅比排污費更具調節作用，更能勝任經濟高速發展下的我國“環境衛士”的角色。所以，環境稅的征收要求環境部門和稅務部門的緊密合作和支持。

3.協調好環境稅和其他稅種的配合關系。環境稅征收需要和其他稅收如資源稅、消費稅、車船稅、增值稅等進行協調，盡量維持企業和個人的稅收負擔不變，以實現環境稅的雙重紅利原則，最大化環境稅的作用。

篇8

關鍵詞：稅務籌劃；節稅；系統工程

筆者以本人曾經供職的上海某家民營醫院為例，為其設計了幾種稅務籌劃方案，各方案均以現有的狀況為基礎，彼此之間互為獨立。

一、醫院概況

1. 經營范圍及性質

該醫院于2001年10月由民間資本投資成立。注冊資本為2000萬元人民幣,屬私營有限責任公司。經營范圍為內科，外科，婦產科，兒科，眼科，耳鼻咽喉科，口腔科，皮膚科，腫瘤科，麻醉科，中醫科，醫療美容科，醫學檢驗科，醫學影像科服務等。醫院性質為營利性醫療機構。

2. 關聯單位

與上海一家專科醫院和一家文化傳播公司為關聯單位。其中專科醫院與該院為同一母公司投資成立。文化傳播公司為該院與專科醫院共同投資成立。

二、稅務籌劃方案

1. 企業性質的納稅籌劃――由營利性醫療機構變更為非營利性醫療機構

1.1政策依據

財政部、國家稅務總局《關于醫療衛生機構有關稅收政策的通知》規定，醫療機構需要書面向衛生行政主管部門申明其性質，按《醫療機構管理條例》進行設置審批和登記注冊，并由接受其登記注冊的衛生行政部門核定，在執業登記中注明“非營利性醫療機構”和“營利性醫療機構”。稅務機關據此判斷適用征免稅政策。

該醫院為營利性醫療機構.所以根據政策享有的稅收優惠有:自取得執業登記之日起免征1年企業所得稅和3年的營業稅；而非營利性醫療機構,只要是在國家定價范圍內取得的各項醫療服務收入,則所有的稅費均予以免征。

1.2籌劃方案及節稅效果

依據上述稅務政策,在該醫院目前稅收優惠期已過的情況下.可以通過將現有的“營利性”變更為“非營利性”,從而免去占年收入5.3%的營業稅及附加的城建稅和河道管理費。

另外,該醫院為宣傳業務每年都要投入約占年收入20%的廣告費,在營利性的情況下,年應納稅所得額需根據規定調增:年收入*20%*(1-2%)=年收入*19.6%,這樣,每年還要多交相當于年收入*19.6%*25%=年收入*4.9%的所得稅。另外,該醫院有6輛汽車,按平均每輛500元/年來算,車船稅每年要交3000左右。

如果變更為非營利性醫療機構,則上述所有的稅費都可以免征了。

1.3方案的可行性

1.3.1 變更的現實性

近幾年,政府一方面鼓勵醫療機構的設立,一方面又加大監管力度,致使現如今民營醫院越來越多。競爭也越演越激烈.現有的“營利性”身份，雖然可以使醫療收費定價不受政府指導價的控制,但是如果醫院的服務定價高于政府指導價，就吸引不了客源，而降低某些醫療費用，則背上了“擾亂醫療市場”的罵名。因此,目前民營醫院的生存舉步維艱.此時,按照政府價格來制定收費標準,從而向衛生機構申請變更為非營利性醫療機構的做法就極具現實意義。變為非營利性之后,進入醫保的可能性就加大了許多。這樣,就診人次就有了保證,經營也會進入良性的狀態。所以,該方案是在節稅的基礎上又保證了醫院的創收,因此可行性極大。

1.3.2 變更的可操作性

經咨詢衛生機構，目前上海營利性醫療機構變更為非營利性醫療機構的難度還較大。但是難度雖大，仍有已變更成功的先例。另外，從全國范圍看，北京的幾家和福建的許多家營利性民營醫院也已變更為非營利的性質。所以，根據該醫院在民間的知名度和在政府部門樹立的良好口碑，相信也可以變更成功。不過，必須嚴格按照國家的定價來收費。

1.3.3 變更后的其他問題

營利性下，投資所取得的利潤可以用來分紅，也可以用來擴大再生產。但是非營利性下，投資只能用于擴大再生產，不能用于分紅。因目前該院還處于擴大再生產階段,所以還不會對股東的利益造成影響。

2. 醫藥分家――將藥房變為獨立于醫院的零售機構

2.1政策依據

財稅(2000)042號文規定,對營利性醫療機構的藥房分離為獨立的藥房零售企業,應按規定征收各項稅費。有別于分離前的稅項,是征收增值稅,而不是營業稅。

2.2籌劃方案及節稅效果

雖然國家對營利性醫院的收費放開,但根據上海市物價局的規定,藥品的零售價只能是在進價的基礎上加成15%，如果進價過高,加成后零價高于政府的限價,須就低不就高定價。這樣，現有的藥品收入按5%的稅率交營業稅，就不如將藥房獨立出來，依據稅法，因年藥品收入超過180萬元,而核定為一般納稅人按稅率17％來交增值稅。兩種情況對比如下:

年藥品收入 （零售價） 600萬元

藥品進價成本 522萬元

增值稅及其附加 14萬元

營業稅及其附加 32萬元

由以上對比可以看出，如果將藥房獨立出來，則每年可以節稅18萬元。

2.3方案的具體操作

雖然醫藥分家是目前國家對醫療機構改革的政策指向，但是，真正行動起來的醫院并不多。完全將藥房從醫院剝離出去，雖然方便了患者，但不一定能得到他們的理解。鑒于此，操作時仍保留原藥房，只存放那些基礎用藥。而大部分的藥品都放在投資組建的新藥店中，以平價出售。因該院就診病人大多都不是醫保病人，所以平價藥房可能更吸引他們。這樣就將更多的藥品收入轉移到了新開的藥店。起到了節稅的效果。

3.配鏡業務的籌劃――自營，還是出租場地由他人承包經營

2006年該院與某眼鏡公司進行了合作，由該院提供場地，眼鏡公司在眼科門診為病人配售眼鏡，當時，該院未對此合作進行多方案的比較。只是按照眼鏡公司與其他醫院合作的做法，由其每月向醫院上交其營業收入的二分之一。

因該眼鏡公司有多年的銷售經驗，所以業務開展較好。2007年，眼科的醫生看到這種情況，就向院領導建議：2008年在現有的經營范圍中增加配鏡服務，由眼科自己來做此項業務。于是，財務在對已銷售眼鏡的平均零售價，進價，月房租水電費，人工費，及自營后的雜項費用等指標的調查統計后，就此項目的兩種方案做了比較分析：

由以上對比可以看出，隨著配鏡量的遞增，方案二的稅額越來越低于方案一，但是，凈利潤卻越來越小于方案一。而稅務籌劃的目的不單單是稅額的減少，還要是利益的最大化。所以在參照以往配鏡量及預計今后一年內配鏡量不超過100副的情況下，決定與眼鏡公司的合作繼續進行。

4. 加大咨詢費支出，減少企業所得稅

4.1 政策依據

新所得稅法規定：2008年起，微利企業所得稅優惠稅率為15％。其中非制造業微利企業是指職工在80人以下，資產不超過1000萬元，年應納稅所得額30萬元以下的企業。

4.2 稅務籌劃及節稅效果

文化傳播公司是該院的關聯單位。目前以收取該院和專科醫院的咨詢服務費為主營業務。因傳播公司的人員及資產總額在80人和1000萬元以下,所以籌劃思路可以這樣：在保證傳播公司年應納稅所得額不超過30萬元的前提下，簽訂收取咨詢費的協議，根據協議，較之以往多收該院的咨詢服務費。這樣，咨詢費在該院以25％減少應納稅所得額，在傳播公司以15％增加應納稅所得額。可以節省咨詢費×10％的所得稅。

5.個人所得稅的籌劃――由工資薪金轉為勞務報酬所得

5.1 政策依據

國稅發（1994）89號文規定：工資，薪金所得是屬于非獨立個人勞務活動，即在機關、團體、學校、部隊、企事業單位及其他組織任職或受雇并建立了勞動合同關系或人事關系而取得的所得。

同時，該文還規定：勞務報酬所得是指個人未和單位建立勞動合同關系獨立從事各種技藝，按照稅法規定列舉的二十八項及其他勞務取得的報酬，如取得所得的依據是所從事的技藝或應完成的勞務項目，則無論所得的支付方式如何（按月支付、按年支付、一次性支付），均應界定為勞務報酬所得。兩者的主要區別在于，前者存在雇傭與被雇傭關系，后者不存在這種關系。

5.2 籌劃方案及節稅效果

該院近期開展新業務，準備引進幾位高級專家，薪金定在每月人均2.5萬元。如果將2.5萬元都按工資薪金發放，則要按25％稅率再減去1375元的速算扣除數來計算應交稅額。怎樣為他們籌劃納稅，減輕稅負，從而起到留住人才的作用呢？按照上述政策，筆者認為可以將他們的勞動合同簽在專科醫院，通過測算，月薪定在7000元較為合適。剩余部分以為該院提供醫療技術勞務的形式發放，這樣，年應納個人所得稅可以少10440元。

6.印花稅的籌劃―利用貨幣的時間價值節稅

6.1 政策依據

稅法規定，財產租賃合同，只是規定了月（天）租金標準而無租賃期限的,對這類合同,可在簽訂時先按定額5元貼花,以后結算時再按實際金額計稅,補貼印花。

6.2 籌劃方案及節稅效果

該院營業用房的租賃合同于08年到期，之后還需要續簽租賃合同。如果還按上一次一樣一簽幾年，那么就要一次性按租賃期限貼夠印花稅。這樣按租賃面積3000平方，租金1元/天/平方，10年租期來算，就要貼10950元的稅。貨幣的時間價值就沒有充分的利用。所以，續簽時，合同中不要明確租賃期限。這樣就可以分年按年租金計算稅額來貼。如果考慮今后租金上漲或是下跌，確實需要簽訂長期合同，可以單獨就此事再簽署協議。

以上幾種稅務籌劃方案，只是筆者的初步設想，真正實施起來，必然會涉及到許多方面。實施后，究竟能不能起到以上預計的節稅的作用效果，還有待實踐證明。另外，如果只是單方面達到了節稅的目的，卻對醫院的穩定和發展構成不利影響，那節稅效果也就會抵消。總之，民營醫院的稅務籌劃不是單一的為節稅而籌劃，而是醫院管理的系統工程。要在現行法律的框架下，在保證醫院穩定和發展的大前提下，充分理解和利用現行的稅務政策，并結合醫院實際把政策用活用足，使醫院通過稅務籌劃而達到當期節稅和延期納稅的效果，促進醫院又好又快的發展才是稅務籌劃的真正目的。

參考文獻：

［1］張中秀•汪昊編著的《稅務律師》

［2］賀志東編著的《最新節稅方法手冊》

篇9

 

關鍵詞：白酒行業;稅收負擔;消費稅;稅負轉嫁

我國是世界上最早釀酒的國家之一,有著五千多年的白酒釀造歷史。白酒在人們的生活中扮演著重要的角色,形成了特有的釀酒飲酒文化。然而,白酒的負面作用也不可忽視,過度飲用白酒對身體危害很大,由此衍生出來的酗酒成癮、高公務消費、酒后駕駛等行為也引發了嚴重的社會問題。因此,政府一般都會對白酒行業實施政策限制,其中最重要的調節手段就是稅收政策。

在我國傳統的輕工業中,白酒行業稅收政策的苛刻程度遠高于其他行業如紡織、食品、皮革、木材加工、家具制造、造紙印刷、服裝制鞋等。在這種嚴酷的背景下,白酒企業如何與稅務部門進行博弈以達到避稅目的,而我國白酒行業的稅收負擔究竟幾何,將是本文討論的中心。

一、白酒行業的稅收嚴政

自古以來,白酒就是我國財政收入的重要來源。進入現代社會,為了規范白酒企業的發展,引導人們的消費方向,我國一直不斷地修改和調整白酒的稅收政策。現行白酒稅政的分界點是1994年的稅制改革。1994年之前,對白酒征收的最主要稅種是產品稅,稅率高達60%。1994年之后,酒類企業的產品稅被增值稅和消費稅取代。當前,對于一個典型的白酒企業,需要繳納的主要稅種有消費稅、增值稅和企業所得稅;此外還有城市維護建設稅和教育附加、印花稅、房產稅、車船稅等地方稅種,由于這些稅種金額很小,不作為本文討論的重點。

白酒企業適用普遍征收的增值稅和企業所得稅,此外和大多數生產企業不同,白酒企業還需要繳納消費稅。消費稅是我國于1994年新設立的稅種,最早有11個稅目,其中包括“酒及酒精”,該稅目下設糧食白酒、薯類白酒、黃酒、啤酒、其他酒、酒精等六個子目。白酒消費稅實行從價定率征收,糧食白酒稅率為25%,薯類白酒稅率為15%。2006年,兩類白酒的稅率統一調整為20%。對于白酒企業,消費稅是負擔最重的稅種,往往占總體稅負的50%左右。可以看出,白酒企業的稅負遠遠高于一般不繳納消費稅的企業。

然而,繼1994年白酒高稅負的稅政框架確定之后,稅務部門針對白酒行業又連續不斷地出臺了一系列苛刻的政策。其中比較重要的有如下規定。

1995年,國稅發[1995]192號文件規定:1995年6月1日起,對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金,無論是否返還以及會計上如何核算,均應并入當期銷售額征收消費稅。

1998年,財稅[1998]45號文件規定:從1998年1月1日起,糧食類白酒(含薯類白酒)的廣告宣傳費一律不得在稅前扣除。凡已扣除的部分,在計算繳納企業所得稅時應作納稅調整處理。

2001年,財稅[2001]84號文件規定:2001年5月1日起對糧食白酒、薯類白酒在從價征收消費稅的同時再按實際銷售量每公斤征收1元定額消費稅;取消以往外購酒可以抵扣消費稅的政策;停止執行對小酒廠定額、定率的雙定征稅辦法,一律實行查實征收。這次稅政調整對白酒行業沖擊巨大,企業紛紛調整產品價位結構,減少低價酒生產,向高端白酒發展。

2002年,國稅發[2002]109號文件針對關于酒類生產企業利用關聯企業之間關聯交易規避消費稅問題作出了規定,要求各地稅務局按照征管法實施細則第三十八條規定對其計稅收入額進行調整。同時規定白酒生產企業向商業銷售單位收取的品牌使用費,均應并入白酒的銷售額中繳納消費稅。

2008年底,新修訂的消費稅暫行條例規定在生產、委托加工和進口白酒時,其消費稅的組成計稅價格需加上從量定額消費稅稅額。

最近一次的白酒政策的重大調整是2009年的國稅函[2009]380號文件。該文件明確了白酒消費稅最低計稅價格核定管理辦法。這是國家繼2002年以來第二次針對白酒低價銷售問題作出規定。這次調整對白酒企業形成了不小的壓力。

縱觀上述政策,可以發現稅務機關對白酒企業的稅收層層加碼,步步收緊,有些政策甚至是歧視性的,其他行業很少能受到如此“特殊照顧”。究其原因是因為國家從宏觀上對白酒行業采用的是限制性政策。財稅[1998]45號文件明確指出:“考慮到我國糧食類白酒的生產現狀,根據國務院領導指示精神,加強糧食類白酒的稅收管理,合理引導酒類消費,保證人民群眾的健康和安全,有效解決我國白酒生產耗糧較大的問題。”那么,在限制性稅收政策下,白酒企業的

經營業績如何呢?

二、白酒上市公司的業績

白酒上市公司是白酒行業的中堅力量,有很強的行業代表性,而且經營數據可以從公開渠道獲取.因此本文選取了白酒上市公司進行分析。截止2009年底,滬深兩市共有酒類企業28家,去掉啤酒、葡萄酒等非白酒公司以及酒業商貿公司,共有12家以白酒為主業的生產性上市公司。

眾所周知,2009年金融危機對我國的影響達到高峰,很多行業跌入低谷。對白酒企業而言,還面臨著獨特的壓力:公安部門這一年開始嚴厲打擊酒后駕車,另外本年度出臺的白酒消費稅最低計稅價格的政策,對白酒行業不啻于一顆重磅炸彈。因此,這一年白酒行業面臨的外部環境非常嚴酷。然而,2009年白酒上市公司的經營業績卻逆勢上揚,令人驚訝,具體情況見表1。

表1反映了12家白酒上市公司的總體情況。2009年,貴州茅臺實現每股收益4.57元,居滬深兩市全體a股上市公司之首。該公司當年實現凈利潤43.12億,在白酒行業位居第一,業績相當優異。洋河股份于2009年11月6日上市,作為白酒行業的新貴,洋河股份上市以來備受市場關注,2009年度每股收益高達3.04元,成為行業耀眼的明珠。在2010年第一季度季報公布后,洋河股價大漲,最終以收盤價144.62元超越了貴州茅臺的143.83元。五糧液保持了良好的銷售業績,主營業務收入首次突破100億元,達到111.29億元,比上年同期增長40.29%,居行業首位。

三、白酒企業的避稅行為

白酒企業苛刻的稅收政策和亮麗的經營業績形成了巨大的反差,實際上這也是白酒企業采用各種籌劃方法降低稅負的結果。縱觀整個輕工業,可以發現一個有趣的現象:多數被政策鼓勵發展的行業如紡 織、食品、家具制造、服裝制鞋等,稅負輕但業績平平;而白酒以及煙草行業一直受到政策限制,稅負重但業績突出。要想弄清楚究竟是什么因素使得白酒企業的生命力如此頑強,就要深入分析白酒企業的避稅行為。這里暫不討論普遍征收的增值稅和企業所得稅。白酒的消費稅稅率為20%,還要附加一個每斤0.5元的從量稅。對于紡織等不征消費稅的薄利行業,有時價格變動1%就會使企業由盈轉虧,20%的稅率是難以想象的。因此,規避消費稅就成為白酒企業的重中之重。

第一個有效避稅手段是關聯交易。按稅法規定,消費稅屬于價內稅,實行單一環節征收,在生產、委托加工和進口環節繳納,而在以后的批發、零售等環節中,不再繳納消費稅。針對上述特點,白酒企業找到了有效的籌劃方案。具體辦法是酒企分設獨立的生產公司和銷售公司,生產公司以低價將白酒銷售給銷售公司,銷售公司再以市場價對外銷售,通過關聯交易方式降低計稅價格,達到降低稅負的目的。下面舉例說明,為簡化起見暫不考慮每斤0.5元從量稅。某白酒企業避稅前一瓶白酒出廠價為100元,20%的從價消費稅就需要繳稅20元,稅負為20%。實施避稅方案后,該企業分設生產公司a和銷售公司b,a以40元價格將每瓶酒賣給b,按規定在生產環節納消費稅,a需繳20%的從價稅為8元,b再以100元價格批發給經銷商,無需繳納消費稅。總體來看,稅負僅為8%,前后對比,消費稅負擔足足下降了12%。避稅效果如此明顯,因此上述方案成了白酒行業最通行的做法,所有的白酒上市公司都分設了獨立的銷售公司。

第二個有效避稅手段就是稅負轉嫁。當白酒稅負提高時,酒企采用提價的方式將一部分稅負轉嫁給下游的消費者。稅負轉嫁這種方式不是每個企業都可以用的。事實上能夠進行稅負轉嫁的產品是很少的,因為它取決于產品的需求彈性。對于紡織、家具、服裝等產品,需求彈性很高,企業稍一提價,消費者立刻改用其他替代品,銷量就大受影響。而對于白酒,尤其是高端白酒,需求彈性很低,消費者對價格并不敏感,因此提價對銷售的影響很小。白酒上市公司高端酒占比例很大,因此稅負轉嫁的空間也很大,譬如2009年名酒集體提價后財務指標均得到改善,而茅臺在2010年甚至宣布在未來3—5年每年提價10%。需要注意的是,對于規模小、品牌弱的酒企,產品的需求彈性并不低,不一定有多少稅負轉嫁空間。人們對高端白酒的剛性需求使得白酒上市公司擁有了得天獨厚的籌劃空間,這是一般消費品不可比擬的。

白酒企業的上述兩種避稅方法逐漸被稅務機關熟悉。對于稅負轉嫁方式,由于對外價格調整是酒企的正常經營決策,稅務機關沒有必要去干預;但對于酒企內部的關聯交易,卻有悖于稅法規定的公允價格原則。實際上稅務機關對關聯交易早有規定,不認可企業的非正常低價。然而在實際征收過程中,產品公允價格并不好判定,因此導致了白酒企業關聯交易愈演愈烈,實際上這種行為屬于灰色地帶,已經帶有偷漏稅性質了。因此,2009年7月17號,國家稅務總局出臺了國稅函[2009]380號文件,規定自2009年8月1日起,白酒生產企業消

費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格70%的,稅務機關應核定消費稅最低計稅價格。其中生產規模較大、利潤水平較高的企業,可在60%～70%比例范圍內浮動。這意味著,如果銷售公司b以100元價格將一瓶白酒批發給經銷商,那么生產公司a銷售給b的最低價格只能是70元,如企業生產規模較大、利潤水平較高,最低的價格也只能確定為60元。上例40元的定價將不再被稅務機關認可,這就是所謂的最低計稅價格核定。這意味著白酒企業的消費稅稅負為14%,最低也只能是12%。最低計稅價格核定沒有禁止酒企的關聯交易,但給關聯交易劃定了一條紅線,結束了白酒企業任意降低消費稅稅負的局面。

白酒企業和稅務機關之間的博弈是錯綜復雜的,經過了避稅和反避稅的多次較量,白酒企業的稅收負擔究竟是多少呢?

四、白酒上市公司的稅收負擔

消費稅負擔水平為企業當年應納消費稅和主營業務收入之比。有些上市公司的經營范圍趨向多元化,主營業務收入可能含有除白酒銷售以外的其他項目收入,所以這里以合并財務報表中的酒類銷售收入作為分母,以增加其準確性。計算得出的實際消費稅負擔水平如表2所示。

總體而言,12家白酒上市公司的消費稅實際負擔水平都明顯低于名義稅率20%。由于這些公司滿足生產規模較大、利潤水平較高的條件,因此都可以爭取到60%的最低計稅價格。表2顯示,2009年白酒上市公司平均消費稅負擔水平為10.97%,比2008年的10.12%提高了近一個百分點,可見2009年出臺的白酒最低計稅價格核定發揮了作用,但是,平均消費稅負擔依然沒有達到最低12%的標準。

不同白酒公司之間,消費稅負擔水平的差異較大,如五糧液和金種子酒之間就相差了將近10個百分點。在12家公司中,有9家消費稅負擔上升,但也有3家呈下降之勢。2009年,有6家公司的稅負在12%以上,另外6家仍在12%以下。是否可以判定稅負在12%以下的公司違反了稅法規定呢?由于最低計稅價格核定并非從2009年年初開始執行,因此不能簡單得出如此結論。但是對于五糧液、貴州茅臺、瀘州老窖、水井坊、老白干等超低稅負的公司應該引起關注。

五、結論

白酒屬于高稅負行業,消費者對白酒尤其是高端白酒的剛性需求使得白酒上市公司依然保持了非凡的業績。白酒企業和稅務機關的博弈對企業的稅收負擔影響很大。當白酒企業尋求到有效的避稅辦法時,企業稅負會顯著下降;而稅務機關祭出反避稅措施時,企業稅負就會呈明顯上升之勢。

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【關鍵詞】 稅收政策； 環境保護； 排污收費； 環境稅

當前，環境狀況總體惡化的趨勢尚未得到根本遏制，環境矛盾凸顯，壓力繼續加大。據全國環境統計公報（2010年）統計，2010年，全國廢水排放總量617.3億噸，比上年增加4.7%。其中，工業廢水排放量237.5億噸，占廢水排放總量的38.5%，比上年增長1.3%；城鎮生活污水排放量379.8億噸，占廢水排放總量的61.5%，比上年增加6.9%。工業固體廢物產生量24.1億噸，比上年增加18.1%。工業固體廢物綜合利用率為66.7%，比上年減少0.3個百分點。廢氣中二氧化硫排放量雖然比上年減少1.3%，但仍然排放了2 185.1萬噸。面對依然嚴峻的環境形勢，國家越來越重視采用新的法律、行政和經濟手段來處理環境問題。近年來，環境稅多次出現在政府工作報告、研究文獻和新聞媒體當中，稅收政策與環境保護的關系越來越密切。

首先，稅收政策是實現環境保護的一個有效工具。環境資源具有公共物品性質，同時環境污染具有外部不經濟性，決定了環境問題不能通過市場機制自身解決，也就是說環境污染造成的社會成本無法在市場經濟發展過程中得以自行彌補和有效轉移。因此，政府必須介入來彌補市場在環境資源配置方面功能的不足。和其他手段相比，稅收手段具有來源穩定、征收面廣、征收成本低和作用強度大等優點，政府可以通過稅收政策，向施加外部不經濟性的廠商征收恰好等于外部邊際成本的稅收，來補償由環境污染造成的社會損失。其次，稅收政策能鼓勵企業的環保行為。經濟學家普遍認為，通過稅收政策，如果對企業的污染排放征收懲罰性庇古稅，則無論在短期或長期都可以有效消除污染所造成的外部性，從而實現資源的帕累托最優配置。一般來說，政府對企業的鼓勵政策主要作用于資本使用者成本之上，即企業擁有資產時所承受的成本。一個企業的使用成本越低，企業所持有的資本量就越多，投資者的投資欲望也會越大，而所得稅就是資本使用者成本之一。故對于環保型企業，國家可以運用差別稅率、稅收返還等稅收手段，對發展環保企業給予稅收優惠，激勵企業進行清潔生產，鼓勵其使用環保、節能產品。最后，稅收政策還可引導居民的綠色消費行為。消費者在商品交易過程中追求的是個人效用最大化，因此在消費決策中產品的價格起著決定性的作用。而產品的價格只包括通過市場機制形成的成本而不包含資源消耗、環境破壞所產生的生態成本。因此，政府可以通過稅收政策來調節產品的價格，引導消費者的綠色消費行為。

一、我國環境保護稅費制度與實施的現實考察

目前，在我國的稅收制度中還沒有專門的環境保護稅種，主要是通過相關稅種進行調節，可以概括為激勵型和約束型兩大類。激勵型環境稅收是指通過在增值稅和所得稅等稅種中規定對合理利用資源、保護環境的產品和行為給予減免稅、退稅等稅收優惠的激勵性環境稅收。其中增值稅的優惠政策立足于鼓勵資源綜合利用、促進廢舊物資回收、鼓勵清潔能源和環保產品、鼓勵污水處理；優惠手段包括免稅、即征即退、減半征稅、允許抵扣進項稅額等。如利用廢舊瀝青、混凝土、煤矸石、粉煤灰等固體廢物的，實行增值稅即征即退的政策；對再生水和污水處理勞務免征增值稅等。2008年初，企業所得稅實現“兩法”合并（國內企業所得稅和外資企業所得稅合并）后進一步統一和規范。新的企業所得稅遵循了科學發展觀原則，強調企業所得稅法規的制定要有利于資源的合理運用，有利于生態平衡和環境保護。約束型環境稅收是指通過在稅種中設置稅目或專門的稅種來對需要限制的產品或行為進行征稅等約束性的環境稅收，包括消費稅、資源稅、城鎮土地使用稅、車船稅、車輛購置稅、燃油稅、城市維護建設稅等稅種。其中消費稅從設立稅種到稅目調整，環保用意非常明顯，對小汽車、摩托車的重新分類和稅率調整體現了按污染程度設計稅負的環保理念。這在貫徹國家產業政策，引導社會消費，節約能源和保護環境上有積極作用。資源稅對石油、煤炭、天然氣等礦產資源征收，對于調節級差收入，防止亂占濫用資源，加強國家對自然資源的保護和管理，促進資源的合理利用，減少資源的損失浪費具有重要意義。2011年11月1日，資源稅改革全面實施，將石油、天然氣的稅額從以前的從量計征改為從價計征，稅率為銷售額的5%～10%。

除了在稅制當中設置調節環境保護的措施，我國還于20世紀70年代開始實施了排污收費制度，這也是我國最早制定并實施的環境保護政策之一。1982年2月5日，國務院《征收排污費暫行辦法》（以下簡稱《辦法》），同年7月1日起施行。《辦法》規定了收費的對象、收費程序和收費標準，主要是對向環境排放“廢水、廢氣、廢渣”并超過國家規定標準排放污染物的，按照排放污染物的濃度收取排污費。該《辦法》的施行，使排污收費工作在全國各地全面開展。2002年1月30日，國務院頒布了《排污費征收使用管理條例》（以下簡稱《條例》），2003年7月1日起實施。《條例》規定征收廢氣、廢水、固體廢物、危險廢物和噪聲排污費，要求直接向環境排放污染物的排污者，按照排放污染物的種類、數量繳納排污費。2003年2月28日，原國家環境保護總局會同院國家經濟貿易委員會根據《條例》，制定了《排污費征收標準管理辦法》。2003年7月1日前，我國的排污費征收主要是按照向環境排放污染物的超標濃度收費，2003年《排污費征收使用管理條例》施行后則按照向環境排放污染物的種類和數量收費，收費范圍也有所擴大。2011年全國排污收費額突破200億元，全國（除外）共向近44萬戶排污單位征收排污費202億元，同2010年相比，金額增加24.3億元，增幅為13.6%。過去30年間，我國對污染企業征收的排污費累計接近1 480億元，其中相當一部分返還到污染企業，作為企業進行技術改造、治理污染的資金。

排污收費制度是“污染者付費”原則的體現，可以使污染防治責任與排污者的經濟利益直接掛鉤，促進經濟效益、社會效益和環境效益的統一。在我國經濟發展初期，排污費的“征收、返還”機制彌補了政府、企業在環保方面的投入不足，具有重要價值，盡管面臨一些問題，但排污收費由于具有專業性和特殊性，不可能馬上撤銷，也不可能馬上轉為環境稅。

二、我國環境保護稅費存在的問題分析

（一）促進環境保護的稅收激勵和約束機制尚未健全

我國現行稅收制度中雖然設置了與環境保護相關的稅種，這些稅種為保護環境和減少污染提供了一定的經濟激勵和資金支持，但多數稅種并不以保護環境為主要目的，導向不夠明顯，系統不夠完整，激勵和約束程度有限。如增值稅當中雖然有減稅免稅等激勵環境保護的措施，但增值稅是一種價外稅，實行“當期銷項減當期進項”的稅款抵扣制，即上一環節產品的銷項稅額就是下一環節產品的進項稅額。這決定了在增值稅中運用減稅免稅政策要特別慎重，如果對中間產品免稅，不僅破壞環環相扣的鏈條關系，而且享受免稅產品的進項稅額不能抵扣，納稅人反而要負擔增值稅，增加產品的成本，減少利潤。因此，一般無法利用增值稅達到限制高能耗、高污染產品生產的目的。又如在資源保護方面，資源稅僅定位為級差資源稅，沒有充分體現政府保護資源、引導資源合理開發與利用的意圖。資源稅征收范圍只包括礦產品和鹽，限于部分不可再生資源，對具有重大生態環境價值的可再生資源缺乏稅收調節。同時，資源稅稅額高低與該資源開采的環境影響無關，稅額過低，各檔之間的差距較小，對充分有效地利用資源起不到明顯的調節作用，根本無法遏制資源的過度開采。

我國目前每年的環保投入過少，其中很重要的原因是涉及環境保護的稅收收入偏低，削弱了稅制在保護自然資源、控制環境污染方面的力度。現有稅制當中的激勵型和約束型環境稅收措施都是融入在其他稅種當中的間接環境稅收，缺乏系統性、針對性和靈活性，缺乏直接、專門和系統的環境保護稅種，有關環境污染的稅收約束和激勵機制尚未健全，缺乏對環境保護的稅收支撐體系。

（二）排污收費制度出現弊端

實踐證明，自從1979年9月試行排污收費制度以來這項措施發揮了積極的作用，但是隨著市場經濟改革進程的深入和環境保護目標的提高，在實施過程中也出現了一些制度軟化的情況。盡管排污收費這一制度正在改革路上，王金南等一些專家也提出了相關具體方案，但現行排污收費制度還是在諸多方面存在缺陷：首先，排污收費標準偏低，征收力度和范圍不全面，達不到環保效果；其次，排污收費執法成本過高，因為排污收費的工作強度大和技術性強，加大了征收執法的成本；最后，排污收費的收入使用不規范。排污收費制度規定收入主要用于污染防治項目的撥款補助或者貸款貼息，從而否定了排污費資金有償使用的原則，排污費資金變成了對污染企業的一種間接補貼，這顯然與污染者負擔原則不一致，而且容易滋生腐敗等。

三、促進我國環境保護的環境稅收政策選擇

（一）提高排污收費標準，完善排污收費制度

從作用有效發揮和易于操作管理的角度，我國環境稅體系應包括稅收體系和收費體系兩部分，應根據污染物的排放源、排放量及污染排放行為的不同特點劃分稅費的征收范圍。“稅費共存”應以稅收調控為主，收費調控為輔，在明確稅費之間、稅種之間以及各項收費之間的調控重點和作用環節的基礎上，針對我國面臨的主要環境問題結合有增有減的稅制改革，完善我國環境稅體系。

雖然目前我國的排污收費制度出現很多問題，費改稅已經成為必然的趨勢，但在目前階段，我國的環境稅收體系不能缺少環境收費制度。一方面，因為從我國稅費征收的歷史看，運用經濟手段減少污染排放主要依靠排污收費，稅收手段運用得較少，排污費的征收具有長期積累的經驗且在減少污染排放方面也具有較好的作用，在很多方面暫時具有不可替代性；另一方面，排污收費與環境征稅具有極強的互補性。征稅具有統一性、普遍性，但收費一般具有地域性強、差異大、靈活性高的特點，并且從行政執法看，受制于稅收的征管條件和技術水平，在某些方面收費更便于操作，從而可以提升執法效率。在費改稅的大趨勢下，如何改革完善排污收費制度成為了改革能否成功的關鍵一環：一方面，應該擴大現行排污費的征收范圍，對造成的熱污染、光污染的行為收費；另一方面，由于現行的排污費單位收費標準是2003年核定的，一直沒有調整，存在收費標準過低、計費方式不科學等問題，所以應該改革現行排污費的計費方式和征收標準。另外，應該在完善我國環境標準制度的前提下，改革收費定價機制，建立環境保護風險準備機制，設立風險調節基金，建立健全排污權與資源使用權交易機制，促進排污收費的市場化改革。

（二）開征環境稅，建立環境稅費體系

在我國目前所面臨的環境形勢和所處的環境稅費改革階段，迫切需要通過開征新的獨立的環境稅種來緩解環境問題。相對于其他環境政策而言，環境稅由于采取稅收的形式而具有明顯的優勢。作為環境稅制體系的主體稅種，獨立環境稅應是構建未來環境稅制體系的重點。結合國外環境稅的實施經驗和我國具體的環境現狀，新開征的環境稅稅目應具體包括大氣污染稅、水污染稅、噪音稅、固體廢棄物稅等，稅率應視宏觀經濟形勢和個體負擔可承受能力等情況，分階段進行設計。環境稅實施中應重點考慮如下問題：

一是逐步實施。從國外的實踐經驗來看，環境稅的實施都采取了循序漸進的過程。因為每一稅種實施的條件各具特色，推進的程度也各有不同。另外，稅率的確定非常復雜，不可一步到位，在起步階段不宜把稅率定得太高，同時，稅率設計應該注重地區差異化。為穩妥起見，可先進行試點，待經驗成熟了再全面推廣。二是要確保環境稅收入專款專用。環境稅取得的收入，在使用上一般有兩種選擇：專款專用和納入一般預算收入。這兩種辦法各有利弊，就我國目前國情來看，應該選擇第一種做法，即專款專用，這樣才能為改善環境提供足夠的財力支持。三是要建立環境稅管理的級次。環境問題既包括區域性的問題，也包括跨區域性的國內和國際問題，因此環境稅收手段也可分為全國性的和地方性的。環境稅體系應從中央與地方兩個層次上進行設計。將跨區域環境問題納入中央的管理范圍，而將地方環境問題交與地方政府，這樣既有利于不同級次的政府側重解決不同的環境問題，又能節約征收成本，使機制更具效率。四是要加強與其他環境政策的配合。任何一個國家都不可能單獨采用某一種政策手段解決其所面臨的所有環境問題。宏觀調控作為一個整體，需要不同調控手段的有機配合。這不僅包括稅收手段與管制手段的相互配合，同時也包括稅收手段與其他經濟手段的配合，以及稅收手段內部的協調配合等。

（三）調整相關稅種，完善約束性和激勵性的環境稅收措施

我國目前的稅收體系中有關環境保護的稅種應該作相關調整，從整體上來說應堅持獎懲結合與并重的原則。一方面通過制定全方位、多環節和多種形式的稅收優惠政策來支持鼓勵節約能源資源和減少環境污染的納稅人、征稅對象；另一方面對高耗能、高污染、資源利用率低的納稅人、征稅對象實行懲罰性的稅收政策，以更好地體現國家的政策導向。將獎勵性的稅收政策主要體現在增值稅和企業所得稅等稅種上，而將懲罰性的稅收政策主要體現在資源稅、消費稅以及環境稅等稅種上。將基于“使用者付費”原則的污染產品稅的職責由資源稅、消費稅來承擔，而將基于“污染者付費”原則的污染排放稅的職責由環境稅來承擔。具體應該作如下調整：

首先，完善增值稅制度，對企業購置使用的污染防治、節能節水等方面的環保設備，應允許抵扣進項稅額，實現環境保護的稅收優勢。而對高污染、高消耗的企業不能給予減免優惠，對有害人體健康或易造成環境污染的農藥、農膜等產品應免除13%的低稅率。另外，通過降低甚至取消部分資源性產品的退稅率來控制資源性產品的出口。其次，調整企業所得稅稅收優惠的范圍，除繼續對“三廢”綜合利用等循環經濟項目和向環保產業投資給予稅收優惠外，將優惠范圍擴大到環保節能機器設備制造、環保節能技術研發與創新以及消化吸收外來環保節能技術等領域。建立起完善的所得稅激勵機制，調動企業防治污染的積極性。最后，擴大資源稅的征稅范圍，合理調整現行資源稅稅率，加大稅檔之間的差距，并且將計征方式由從量計征改為從價計征（目前石油和天然氣已改為從價征收），避免資源開發無度和破壞環境。

（四）全社會共同參與，營造良好的環境稅收氛圍

稅收環境是經濟環境的重要組成部分，良好的稅收環境有利于促進經濟的健康發展。政府應該從整體上，與深化稅制改革相結合，優化稅收環境。首先，要改善稅收的經濟環境，建立公平有序的產品市場和要素市場，規范市場競爭秩序，積極引進競爭機制，規范和調整財政轉移支付制度；其次，要改善稅收的法制環境，堅持正面宣傳與違法整治相結合，營造嚴肅有序的稅收環境，另外，要推進稅收民主，加強稅收自覺性，建立稅收的民主協商機制；最后，要改善稅收的社會環境。通過提高稅收服務人員的素質和采用多樣化的宣傳教育方式，改善提高個人自覺納稅意識，確保稅收制度能有效實施。

具體到環境稅收，從企業層面來說，可以通過科學稅收籌劃，在實現企業稅收利益最大化的同時，合理引導企業保護環境，促進企業的可持續發展。具體做法是：首先，企業在進行投資決策時，環保稅費政策可引導企業投資節能環保項目；其次，企業在生產經營過程中會考慮稅收優惠政策，提高廢棄資源的利用水平；最后，企業在成本核算當中會考慮到環境成本和環保稅收優惠，在降低稅收的同時，也為環保做貢獻。對于公民而言，除教育與宣傳外，還可以通過完善消費稅制度來提高公民的環保意識。首先，應擴大消費稅征稅范圍、強化消費稅的環境保護功能。將會對環境造成嚴重污染的各類包裝物、塑料袋、餐飲用品等產品列入消費稅的征稅范圍，限制破壞生態環境的消費，同時鼓勵健康性的消費和保護資源環境的綠色消費。其次，適當提高消費稅稅率。適當提高汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制衛生筷和實木地板等破壞生態環境的產品的稅率。最后，適當調整消費稅的優惠政策，對國家需要鼓勵生產的、符合減排標準的產品，給予減征消費稅的優惠政策。

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